UFSW RV/0076-W/02

Das Finanzamt ermittelt Kosten in Sachen S/B in Höhe von öS 17.382,70. Dies soll sich zusammensetzen aus einem Fremdgeldbetrag von öS 9.000,00 und einer Berechnung von Zinsen, die nicht stattgefunden hat. Mein Mandant hat bereits im Zuge eines Vorhaltebeantwortungsverfahren eine Bestätigung seiner Mandanten vorgelegt, aus welcher hervorgeht, dass der Betrag von öS 9.000,00 von meinem Mandanten privat vorgestreckt worden ist. Dieser Betrag wurde durch das erhaltene Fremdgeld ersetzt. Zinsen hat mein Mandant nicht erhalten. Es handelt sich somit um den Ersatz eines privat vorgestreckten Darlehens in Höhe von öS 9.000,00. Eine Bestätigung wurde dem Finanzamt vorgelegt, eine Hinzurechnung dieses Betrages ist daher unrichtig. Frau B ist eine österreichische Bekannte, die einen Türken geheiratet hat. Mein Mandant kennt sie seit Jahrzehnten und ist mit ihr sehr gut befreundet. Das bei meinem Mandanten liegende bzw. deponierte Fremdgeld war schon zu einem früheren Zeitpunkt für sie bar bereitgestellt worden und wurde der Gesamtbetrag im Tresor in der Kanzlei aufbewahrt. Zu dem vereinbarten Termin ist Frau B nicht gekommen, nach Erinnerung meines Mandanten hat sich dieser Termin um Monate verschoben. Frau B kam wesentlich später und hat das Fremdgeld bar übernommen. Dass mein Mandant den Betrag von öS 9.000,00 vorgestreckt hat, geht eindeutig aus der eidesstattlichen Erklärung hervor und stellten keine Zinsgewinne dar. Die seitens der BP verrechneten Zinsen ergeben einen Zinssatz von 8% - 9% den es sicherlich nicht gegeben hat. Außerdem geht aus einem handschriftlichen Vermerk des Bw. hervor, dass der Geldbetrag längere Zeit im Tresor gelegen hat und in der Folge bar behoben worden ist. Es hat also nicht einmal Zinsen gegeben und schon gar nicht in der Höhe, wie von der BP angenommen. Tz 26 g S Die BP rechnet im Kalenderjahr 1987 einen Betrag von öS 114.817,45 den Honorareinnahmen hinzu. Dies ist unrichtig. Wie bereits in der Vorhaltsbeantwortung vom 1. Dezember 1995 gegenüber dem Finanzamt erklärt, bzw. wie aus einer Niederschrift des Telefonates vom 21. Oktober 1988 hervorgeht, hat der Klient meinem Mandanten mitgeteilt, dass die Kostennote nicht anerkannt wird und das Fremdgeld nicht verrechnet werden darf. Aus den seinerzeit übermittelten Fotokopien bzw. Aktenvermerken ist ersichtlich, dass mein Mandant hinsichtlich dieser Honorarforderungen auf Grund des Bestreitens, das Fremdgeld nicht als Erlöse vereinnahmen durfte. Eine Hinzurechnung des Betrages von öS 114.817,45 ist im Prüfungszeitraum unrichtig. Wie bereits in der Vorhaltsbeantwortung angeboten, existiert in der Kanzlei meines Mandanten ein Tonband mit diesen Besprechungen, dessen Inhalt den Organen der Finanzverwaltung als wörtliche Niederschrift vorgelegt worden ist. Mein Mandant hat für diesen Klienten mehrere Causen erledigt, wie Zulassung, gewerberechtliche Niederlassung, Ankauf einer Wohnung als Firmenwohnsitz, etc. Sämtliche Leistungen stellten für die beiden beteiligten Parteien eine Einheit dar, die Tätigkeiten meines Mandanten erstreckten sich bis ins Kalenderjahr 1988, sodass für meinen Mandanten kein Grund ersichtlich war, den Fremdbetrag bereits im Jahr 1987 zu vereinnahmen. Ein Fremdgeldbetrag vorzeitig als Erlöse zu verbuchen um ihn im Falle einer Rückzahlung als Erlösminderung zu verbuchen, ist für den Bw. nicht zumutbar. Als Nachweis der Richtigkeit kann der Klient meines Mandanten befragt werden. Tz 26 h Z Die BP stellte zwei Barzahlungen in Höhe von insgesamt öS 36.600,-- fest, welche von meinem Mandanten vereinnahmt worden sein sollen. Ein Vermerk über diese beiden Barzahlungen befindet sich mit Handschrift der damaligen Sekretärin, Frau S. S., auf dem Aktendeckel. Frau S. hat damals die Kassa für die Kanzlei geführt. Es ist richtig, dass diese Ausführungen lediglich eine Vermutung des Bw. darstellen, jedoch ist sich mein Mandant bewusst, dass man mit dieser Art Vermutungen nicht leichtfertig umgeht. Wie bereits an einem anderen Beispiel nachgewiesen, bzw. wie die Ermittlungen ergeben haben, wurde ein anderer Betrag ebenfalls von Frau S. S. vermutlich veruntreut. Mein Mandant bestreitet, die beiden Beträge mit insgesamt öS 36.600,-- erhalten zu haben und besteht daher die Einnahmenhinzurechnung zu unrecht. Hier sind die gleichen Voraussetzungen wie beim Akt Al. In dieser Angelegenheit hat das Finanzamt den Schadensfall anerkannt. Die Voraussetzungen bzw. die Tatbestände sind hier vergleichbar. Weiters ist hinzu anführen, dass die Barzahlungen von der Handschrift von Frau S. S. stammen, es gibt auch eine zeitliche Übereinstimmung, nur wurde im Akt Al. Anzeige erstattet, die Angelegenheit Za. ist erst im Zuge der BP offenbar geworden. Dass weitere Geldbeträge fehlten, hat mein Mandant bis zu der gegenständlichen BP gar nicht gewusst. Es ist ihm auch nicht aufgefallen, dass Geldbeträge keinen Eingang in die Kassa fanden. Es ist mehr als widersprüchlich, wenn einerseits wie immer auf den Aktendeckel die Eingänge ordnungsgemäß von der Sekretärin vermerkt sind, darüber aber keinerlei Kasseneingänge vorhanden sind. Die Mitarbeiterin hat daher wahrscheinlich im Aktendeckel den Eingang vermerkt, damit bei entsprechenden Konferenzen mit dem Mandanten der Eingang ersehen werden kann, aber diese Eingänge nicht ins Kassabuch eingetragen. Nach Wissen meines Mandanten handelt es sich aber nur um diese beiden zitierten Fälle. Tz 26 i U. Zu dieser Causa habe ich dem Finanzamt ebenfalls in der Vorhaltsbeantwortung bereits mitgeteilt, dass die Tank-Gegenverrechnungen in Höhe von S 136.166,00 laut Schriftverkehr des damaligen Vertreters der Firma U., sogar noch im Kalenderjahr 1991 zur Diskussion standen. Dr. H. als Vertreter der Firma U. hat die "Gegenverrechenbarkeit" noch am 16. April 1991 bestritten. Dass die BP diese Verrechnungen bereits in den Kalenderjahren 1985, 1986, 1987 und 1988 vornimmt, ist willkürlich. Ebenso ist der sich ergebende Fremdgeldbetrag in Höhe von öS 31.395,93 erst im Kalenderjahr 1991 - wie aus dem Schriftverkehr mit dem gegnerischen Anwalt ersichtlich - zu verrechnen. Bis zu diesem Zeitpunkt war eine Verrechnung nicht möglich. Tz 26 j U-R Diese Beträge in Höhe von öS 45.000,00 und öS 14.000,00 wurden im Kalenderjahr 1990 als Erlös verbucht. Der Bw. stellt fest, dass er erst im Kalenderjahr 1990 berechtigt war, diese Fremdgelder als Kosten zu vereinnahmen. Tz 26 k P/E Bei dem Differenzbetrag von öS 2.842,00 kann mein Mandant nicht feststellen, woher diese Differenz kommt, der Einfachheit halber wird dieser Betrag als Erlöshinzurechnung akzeptiert bzw. außer Streit gestellt. Tz 26 l M Wie bereits in der Vorhaltsbeantwortung ausgeführt, war Herr G. H. M.. mit meinem Mandanten zerstritten, er hat die Kostenabrechnung nicht anerkannt. Er hat jede Umbuchung mit dem Hinweis rechtliche Schritte unternehmen zu wollen, untersagt. Die Erlösverbuchung ist somit erst 1990, und zwar zu Recht erfolgt. Eine Hinzurechnung im Kalenderjahr 1986 und 1987 wird sowohl der Höhe als dem Grunde nach bestritten. Wie bereits im Zuge der Vorhaltsbeantwortung, verweise ich nochmals auf die eidesstattliche Erklärung von Herrn G. H. M.. Die BP zieht einfach Schlüsse aus undatierten Zwischenabrechnungen. Herr Moeller wollte einfach nicht mehr streiten, erst 1990 wurden die fehlenden Kosten umgebucht. Es handelt sich jedoch um Beträge von insgesamt öS 161.496,29 und nicht in der von BP angenommenen Höhe. Gleichzeitig richtet sich diese Berufung gegen die Verhängung eines Säumniszuschlages (gemeint offenkundig Sicherheitszuschlag) gem. Tz 26 m. Die Anwendung eines Sicherheitszuschlages ist rechtswidrig. Dem Finanzamt wurde bereits eine Stellungnahme von Herrn Univ.Prof. Dr. Doralt und der Anwaltskanzlei Schönherr, Barfuss, Torggler & Partner übermittelt, aus der hervorgeht, dass ein Sicherheitszuschlag eine Schätzungsmethode darstellt, wobei ein Schätzungsgrund vorliegen muss. Die bloße Tatsache, dass einzelne Buchungen versehentlich später durchgeführt wurden und dadurch erst in der Buchhaltung des nächstfolgenden Jahres in Erscheinung treten, bilden für sich allein keinen hinreichenden Grund für eine Schätzung. Die Beträge wurden nicht im Schätzungswege ermittelt, sondern einzeln festgestellt, wobei Grundlage für die Feststellungen der einzelnen Beträge immer die bestehenden Aufzeichnungen des Pflichtigen waren. Aus diesen Aufzeichnungen sind jeweils die Bemessungsgrundlagen abzuleiten. Eine Schätzung, und ein Sicherheitszuschlag ist eine Schätzung, ist daher rechtswidrig. Nach den Ausführungen von Herrn Univ.Prof. Dr. Werner Doralt, ist eine Schätzung als selbständige Methode zulässig, doch ist es Aufgabe dieses Sicherheitszuschlages, das "Risiko" von Unvollständigkeiten auszugleichen. Der Sicherheitszuschlag setzt somit eine "verbleibende Unsicherheit" voraus. Aufgabe des Sicherheitszuschlages ist es, das Risiko möglicher Unvollständigkeiten von Aufzeichnungen auszugleichen. Wie das Finanzamt selbst in dem BP-Bericht anführt, wurden sämtliche Feststellungen aus den Aufzeichnungen meines Mandanten abgeleitet. Das Finanzamt hat nicht wahllos herausgegriffene Handakten gesichtet - dies ist an Hand der Zahl der Feststellungen nachweisbar - sondern geringfügige Feststellungen getroffen, die im Verhältnis zu den durchgesehenen Akten verschwindend sind. Die Verhängung eines Sicherheitszuschlages ist somit gesetzwidrig. Wie aus dem Protokoll vom 21.4.1994 hervorgeht bzw. festgehalten worden ist, wurden insgesamt 258 Akten beschlagnahmt, versiegelt und entsiegelt. Es stand dem Finanzamt frei, in alle beschlagnahmten Akten Einsicht zu nehmen, dies wurde vom Steuerpflichtigen letztendlich nicht verwehrt. Die BP ging systematisch insofern vor, als sie besonders in jene Akten Einsicht nahm und würdigte, die bereits bei der Prüfung der Finanzbuchhaltung vorher als Fremdgeldbewegungen erfasst waren und dieser aufgefallen waren. Darüber hinaus gibt es eine große Anzahl von Akten, wo es gar keine Fremdgeldbewegungen gegeben hat und hat sich die BP nur Akten spezialisiert, wo es Fremdgeldbewegungen gab. Es ist daher ein krasses Missverhältnis, wenn man bei der Berechnung eines Sicherheitszuschlages mit dem rund einem Drittel der besichtigten Akten hochrechnet. Der Sicherheitszuschlag wird nicht nur dem Grunde nach, sondern auch der Höhe nach bekämpft. Dem Finanzamt stand es selbstverständlich frei in alle Akten Einsicht zu nehmen. Wenn das Finanzamt sich nur jene Akten herausnimmt, wo es Fremdgeldbewegungen bzw. scheinbare Unstimmigkeiten in der Finanzbuchhaltung gegeben hat, kann nicht einfach auf die Gesamtzahl der Akten geschlossen werden. Tz 27, I Mein Mandant stellt außer Streit, dass er für diesen Klienten Fremdgelder verwaltet hat. Jeweils nach übereinstimmender Willenserklärung mit dem Mandanten wurden vom Fremdgeld Kosten bzw. Akontozahlungen für die Kosten umgebucht bzw. vereinnahmt. Im Kalenderjahr 1985 hat mein Mandant Honorarnoten in Höhe von öS 571.889,27 erstellt und im gleichen Kalenderjahr Kosteneingänge in Höhe von öS 1,235.000,00 verzeichnet. Im Kalenderjahr 1986 betrugen die Kostennoten öS 1,378.189,51, von diesem Betrag wurde eine Honorarnote in Höhe von öS 1,223.290,35 seitens der Klientin nicht anerkannt bzw. bestritten. Zum Nachweis dieses Bestreitens wurde dem Finanzamt bereits die Klage vom 15. Mai 1995 vorgelegt. Somit verbleiben an Rechnungen des Kalenderjahres 1986 S 154.899,16. Die BP setzt hier jedoch Einnahmen von öS 944.136,00 an. Im Kalenderjahr 1987, es wurden Honorarnoten in Höhe von S 1,255.061,58 erstellt, setzt die Betriebsprüfung Einnahmen von öS 1.233.061,-- an. Dies entspricht der Summe der Honorarnoten und nicht den eingegangenen Geldbeträgen. Hier wird offenbar übersehen, dass die jeweiligen Akontozahlungen des Jahres 1985 und 1986 die Honorarnoten des Jahres 1985 und 1986 überstiegen haben. Es wurde dem Finanzamt eine genaue Aufstellung der von 1985 bis 1989 erstellten Honorarnoten übermittelt. Die Summe der Honorarnoten mit Ausnahme der Prozessanhängigen in Höhe von öS 1,223.290,35, betrugen insgesamt öS 2,784.233,36. Für diese Honorarnoten wurden öS 3,038.955,65 als Einnahmen erklärt. Es wurden somit mehr Honorareingänge erklärt als Rechnungen ausgestellt wurden. Sollte mein Mandant bei dem bestehenden Rechtsstreit verlieren, müsste er aus den erhaltenen Beträgen eine Rückzahlung leisten. Der Vorgang der BP, die jeweiligen Akontozahlungen den Gesamtrechnungen gegenüber zu stellen und die Differenzen den Erlösen hinzuzurechnen, ist einfach unrichtig." Im Zuge einer persönlichen Vorsprache bei Finanzamt am 2.3.2005 (siehe AV, E-Akt, Bd. I, S 176) erklärte der Bw., dass ihm die Beträge aus der Gesamtabrechnung I in den Jahren 1986 und 1987 nicht zugeflossen seien. Die Versteuerung sei bereits 1983 und 1984 erfolgt. Ein Nachweis darüber und über die Beendigung des Rechtsstreites mit I werde nachgereicht. Der Bw. legte entgegen seiner Zusage i.w.F. keine weiteren Belege vor. "Gem. Tz 29 wurden für Fremdleistungen und Provisionen insgesamt öS 26.742,00 nicht als Ausgabe anerkannt. Das Finanzamt bzw. im Zuge der BP ist leider festgestellt worden, dass die Kassenbücher für 1985 und 1986 nicht vorhanden sind. Es sind lediglich die Belege vorhanden. Zum Zeitpunkt der Erstellung der Buchhaltung waren jedoch Kassenberichte Grundlage des Rechnungswesens. Im Zuge der BP wurden nun einzelne fehlende Belege festgestellt, deren Absetzbarkeit verweigert worden ist. Diese Belege waren jedoch ursprünglich vorhanden, es muss einfach berücksichtigt werden, dass innerhalb von neun Jahren einzelne Belege nicht mehr griffbereit sind bzw. nicht mehr auffindbar sind. Es wird höflich beantragt, die beiden fehlenden Belege in Höhe von öS 26.742,00 anzuerkennen. Ebenso richtet sich diese Berufung gegen die Nichtanerkennung von Bewirtungsspesen (Tz 30). Diese Bewirtungsspesen beinhalten Aufwartespesen - auch für eigene Kanzleimitarbeiter - und auch Spesen anlässlich von Besprechungen. Die Bewirtungskosten fallen laut Angaben meines Mandanten meistens bei sogenannten Erstgesprächen mit Mandanten an, sodass man diese Kosten nicht als Repräsentationsaufwendungen sondern als reine Werbungskosten einstufen kann. Die anlässlich eines solchen Werbegespräches dargebotene Bewirtung stellt sicherlich eine absichtliche und zwangsfreie Form der Beeinflussung dar. Nur jene Kosten sind vom Abzug als Betriebsausgaben ausgeschlossen, wenn sie als Repräsentationsaufwand anzusehen sind. In dem gegenständlichen Fall, insbesondere durch die Höhe der geltend gemachten Kosten bzw. Wertigkeit der einzelnen Aufwendungen, kann davon ausgegangen werden, dass keine repräsentative Mitveranlassung - auch fallweise vorliegt. Die Bewirtungskosten sind nach den einschlägigen Bestimmungen des EStG 1988 abzugsfähig, wenn die Bewirtung der Werbung dient und die betriebliche oder berufliche Veranlassung weitaus überwiegt. Der VwGH fordert zwar in seinem Erkenntnis vom 3. Juni 1992 einen eindeutigen Werbungszweck und nicht bloß einen werbeähnlichen Aufwand, jedoch muss berücksichtigt werden, dass bei meinem Mandanten ein erhebliches Überwiegen der betrieblichen bzw. beruflichen Veranlassung vorliegt. Das Berufungsbegehren geht somit dahin, die Bewirtungskosten infolge erheblichen Überwiegens der betrieblichen oder beruflichen Veranlassung als Betriebsausgabe anzuerkennen." Der Bw. stellte abschließend den Antrag, der Berufung in diesem Sinne stattzugeben und die bekämpften Bescheide abzuändern bzw. neu erfließen zu lassen." Stellungnahme BP: Die Betriebsprüfung erstattete per 9.9.1996 eine Stellungnahme zu den Berufungsausführungen des Bw. (siehe E-Akt, Bd. I, S 163 bis 175), die dem Bw. nachweislich zur Kenntnis gebracht wurde. Der Bw. ging auf die Ausführungen der BP nicht ein und beschränkte sich darauf, in einem Schreiben vom 15.10.2001, auf seine Berufung zu verweisen. Ausführungen der BP: Zu Tz 18: Es sei den Ausführungen des Bw. ohnedies insoweit Glauben geschenkt worden, als auch die BP davon ausging, dass die akontierten Rechtanwaltshonorare ab 1985 vom Makler veruntreut worden seien, weshalb auch bei der Gewinnermittlung keine Zurechnung erfolgt sei. Entgegen den Ausführungen des Bw., wonach der Makler mit mehreren Anwälten zusammengearbeitet habe und im Zeitpunkt der Vereinnahmung noch nicht fixiert gewesen sei, für welchen Anwalt er die Beträge vereinnahmt habe, gehe aus einzelnen Handakten des Bw. eindeutig hervor, dass der Makler die Akontozahlungen im Namen und für Rechnung des Bw. vereinnahmt habe. Ob der Bw. im Zeitpunkt der Rechnungslegung noch mit einer Weiterleitung der Akonti durch den Makler rechnen konnte, sei irrelevant, vielmehr sei entscheidend, dass der Bw. die Akonti als bereits vereinnahmte Teilbeträge in seine Honorarnoten aufnahm und dem Kunden so anrechnete. Die Berufung richtet sich weiters gegen die Hinzurechnung von Einnahmen lt. Tz. 26 b bis l sowie den Sicherheitszuschlag gem. Tz. 26 m. Dazu nimmt die BP wie folgt Stellung: Tz. 26 b) L/B In seiner Vorhaltsbeantwortung v. 13.4.95 führte der Bw. aus, dass nicht mehr eruiert werden kann, ob der Betrag von öS 14.000,-- tatsächlich geflossen ist, da die Bestätigung nicht unterschrieben ist. In der Vorhaltsbeantwortung v. 1.12.95 und in der Berufung bestreitet er, diesen Betrag erhalten zu haben, da anzunehmen ist, dass der Zahlungsvorgang gar nicht erfolgt ist und der Akt außer Evidenz geriet. Der Bw. agiert hier nur mit Vermutungen. Die in Frage stehende Bestätigung mit Datum 25.11.85 über öS 14.000,00 stammt nicht aus dem Handakt, sondern wurde im Zug der Hausdurchsuchung im Okt. 1992 als loses Blatt aufgefunden. Es ist für die BP nicht nachvollziehbar, dass eine Bestätigung mit einem reduzierten Pauschalbetrag - möglicherweise aufgrund eines Telefonates mit dem Klienten - vorbereitet wird, und dass, wenn der Klient zum vereinbarten Termin nicht zur Zahlung erscheint, diese Bestätigung vergessen wird und durch sieben Jahre hindurch in der Kanzlei aufliegt, ohne je aufzufallen und Exekutionsschritte einzuleiten. Tz. 26 c) K/F/B Die BP hat diesen Akontobetrag deshalb nicht in Textziffer 18 erfasst, da dieser Betrag offensichtlich nicht von einem Makler übernommen wurde, sondern dem Bw. selbst übergeben worden sein muss, wie aus den Aufzeichnungen im Handakt - " a cto S 15.000,-- 21.3.86 bar" - ersichtlich war. Tz. 26 d) Die BP unterstellte aus folgenden Gründen den Honorarzufluss bei Vereinnahmung: Za Aus den Aufzeichnungen im Handakt war ersichtlich: öS 3.000,00 a cto bar, Datum unklar; lt. Auskunft des Bw. bei Sichtung des Handaktes - müsste dies um den 20.5.85 gewesen sein (bei Vollmachtserteilung); Eingang Rest lt. Honorarnote am 29.4.86 öS 9.453,40 (Arbeitsbogen, Teil 2, S 642) Der BP ist unerklärlich, warum ein Akonto auf eine Honorarforderung erst fünf Jahre nach der Zahlung für den Bw. verfügbar sein sollte, wo doch der Restbetrag der Honorarnote bereits 1986 bezahlt wurde. Es wird auch bezweifelt, dass es sich bei dem Akonto ursprünglich um Fremdgeld gehandelt hat, aber selbst dann ist anzunehmen, dass eine Aufrechnung zwischen Rechtsanwalt und Klienten spätestens mit Zahlung des Restbetrages der Honorarforderung erfolgt und nicht Jahre später. K/B Außer der bereits im Vorhalteverfahren, wie auch in der Berufung, angeführten Begründung gegen eine Zurechnung bei Vereinnahmung, erfolgte keine genauere Aufklärung des Sachverhaltes (Arbeitsbogen, Teil 2, S 643). H/K Die BP unterstellt aufgrund der ihr zur Verfügung stehenden Aufzeichnungen (Arbeitsbogen, Teil 2, S 644) "Eingang 2/86 S 80.851,28, Weiterleitung an Mandant 3/96 S 30.479,68, Diff. öS 371,60 = Kostenbuchung" den Abschluss der Causa im Jahr 1986 und eine mit dieser Causa zusammenhängende Zahlung von S 5.000,00 bereits im Kalenderjahr 1985 als zugeflossen. Warum für einen Teilbetrag aus dem Jahr1985 die Zustimmung des Klienten zur Kostenbuchung erst im Jahr 1990 erfolgt sein sollte, bleibt unbeantwortet. L Eingang Kostenakonto S 35.000,00 (Arbeitsbogen, Teil 2, S 645, Eingang Akonto per 5.5.86, steht per 7.11.94 immer noch auf Durchlauferkonto) für bisher geleistete Arbeiten; nachdem keine weiteren Zahlungen eingingen - gefordert war Kostenakonto von S 165.000,00 - wurde die Causa nicht weiter betrieben (Schreiben des Bw., Arbeitsbogen, Teil 2, S 646). Bei Sichtung des Handaktes gab der Bw. keinerlei Erklärung hinsichtlich Infragestellung der bisher aufgelaufenen Kosten durch den Klienten ab. Es gibt daher für die BP keinen einleuchtenden Grund für eine Kostenbuchung erst im Jahr 1990. L/E Der Bw. nahm 1984 und 1985 Fremdgeld i. H. v. öS 24.054,65 ein, wovon er in seiner Abrechnung mit dem Mandanten vom 9.1.86 öS 14.677,-- als Kosten abzog und die Differenz von öS 9.378,-- an den Klienten ausbezahlte (Arbeitsbogen, Teil 2, S 647 bis 650). Diese Auszahlung wurde fälschlicherweise nicht vom Fremdgelddurchlauferkonto sondern über Privat ausgebucht, was u.U. eine Begründung für die Nichterfassung als Einnahme im Jahr 1986 sein könnte. Der BP erscheint es als unglaubwürdig, dass selbst wenn die Höhe der Kosten strittig gewesen sein sollte (wofür es keine Hinweis gibt), die Einigung mit dem Klienten und dessen Anerkennung der Kosten in voller Höhe erst 1990 erfolgt sein sollte. Unterlagen, wie z.B. eine eingebrachte Kostenklage, liegen der BP nicht vor. C/K und H/Sp Außer der bereits im Vorhalteverfahren, wie auch in der Berufung, angeführten Begründung gegen eine Zurechnung bei Vereinnahmung, erfolgte keine genauere Aufklärung des Sachverhaltes. Z/K Lt. den Aufzeichnungen im Handakt des Bw. (Arbeitsbogen, Teil 2, S 652) wurde der Zahlungseingang von öS 5.523,43 per 12.8.86 als "Resthonorar lt. Urteil" bezeichnet. Damit ist für die BP die Vereinnahmung der Kosten im Jahr 1986 gegeben. Tz. 26 e) St Die BP hat diesen Betrag nicht als Fremdgeld im Jahr 1985 gewertet, da er im Handakt als Akonto bezeichnet wurde, ohne einen Hinweis, dass dieser Betrag für Barauslagen erlegt wurde. Sollte dieser Betrag für Barauslagen erlegt worden sein, würde es sich in diesem Fall um einen Durchlaufposten handeln, der dann in der Honorarnote nicht als offene Forderung hätte ausgewiesen werden dürfen. Bei den beanstandeten öS 2.500,00 handelt es sich um die erste Einzahlung in dieser Causa. Zwei weitere Akontierungen, sowie die Restzahlung wurden erlösmäßig erfasst und der die Honorarforderung inkl. o.a. Barauslagen übersteigende Betrag am 4.5.88 dem Klienten ausbezahlt. Die BP unterstellt den Abschluss der Causa zu diesem Zeitpunkt und spätestens zu diesem Zeitpunkt wären die öS 2.500,00 erlösmäßig zu erfassen gewesen, was jedoch nicht erfolgte. Der Bw. legte einen "Nachtrag zum 31.12.89" (Arbeitsbogen Teil 3 S 1176 und S 1180 bis 1181) vor, der u.a. als Buchungsgrundlage für die Nachbuchungen im Jahr 1990 (Siehe Tz. 26 d) dient, und in dem ein Betrag von öS 13.841,00 aus dieser Causa angeführt ist. Diese öS 13.841,00 wurden bereits im Jahr 1986 wieder rücküberwiesen und waren daher zu diesem Zeitpunkt aussaldiert. Diese bereits berichtigte Fehlbuchung wird vom Bw. als Begründung für die erlösmäßige Erfassung der öS 2.500,-- im Jahr 1990 herangezogen. Tz. 26 f) S/B Dem Bw. wurden am 21.8.85 öS 509.132,34 auf seinem PSK-Konto gutgebucht. Am 2.9.85 erfolgte eine Scheckabbuchung über diesen Betrag. Lt. den Bestätigungen aus dem Handakt, erhielt die Klientin am 6.2.86 öS 350.000,00 in bar und einen Scheck über öS 150.000,00. Lt. den Ausführungen des Bw. im Vorhalteverfahren, brachte sie den Scheck über öS 150.000,00 wieder zurück, worauf sie den Betrag in bar erhielt. Die BP ist unerklärlich, warum bei Auszahlung ein Scheck über einen Teilbetrag ausgestellt wurde, wenn doch lt. Bw. der Gesamtbetrag im Tresor verwahrt war. Hinsichtlich des nicht ausbezahlten Fremdgeldbetrag von öS 9.132,34 legte der Bw. ein, an das Finanzamt für den 1. Bezirk gerichtetes Schreiben seiner Klientin vor, in dem sie bestätigt, dass ihr der Bw. öS 9.000,-- privat vorgestreckt hat, die dann später mit dem Zinsenertrag gegenverrechnet wurden. Die Klientin hingegen bestätigt in oben angeführtem Schreiben, dass ihre Privatschuld mit einem Zinsenertrag gegenverrechnet wurde und musste daher annehmen, dass sehr wohl Zinsen angefallen sind. Wie bereits im Bericht ausgeführt, waren diese Erklärungen für die BP unglaubwürdig, zumal auch die Berechnung der BP - Fremdgeld öS 509.132,34 * 3,75 % Eckzinssatz über 5 Monate ergibt geschätzte Zinsen von aufgerundet ca. öS 8.000,00 plus zurückbehaltenen Betrag von S 9.132,34 - in etwa den Betrag der Honorarnote von S 17.382,70 ergibt. Tz. 26 g) S In dieser Causa gingen 1987 öS 114.817,45 in drei Teilbeträgen auf dem betrieblichen Bankkonto ein und wurden auf dem Durchlauferkonto als Fremdgeld erfasst. In der Bilanz der Fa. Sisco Trading GesmbH scheinen 1987 unter "Anzahlungen an Lieferanten" Rechtskosten Bw. i. H. v. öS 114.619,45 auf. Die BP ersuchte den Bw. Anfang 1992, eine Weiterleitung dieses Betrages an den Klienten durch die Ermöglichung der Einsichtnahme in die Fremdgeldverrechnung des Handaktes (Eintragungen auf dem Aktendeckel) nachzuweisen. Dies wurde mit der Begründung verwehrt, dass die Eintragungen größtenteils aus die Causa selbst betreffenden Vermerken bestünden. Frau F. teilte lediglich mit, dass die Causen bereits abgeschlossen und die Honorarnoten gelegt wurden. Auf die Frage, warum nach Abschluss der Causen Fremdgelder von S 114.817,45 nach wie vor offen sind, erklärte sie, dass sie normalerweise ausgebucht sein müssten. In diesem Fall hätte der Bw. den Betrag aus Privatentnahmen bezahlt und vergessen, die Ausbuchung zu veranlassen. Dieser Betrag dürfte jedoch nicht in einer Summe herausgenommen worden sein und wäre daher vom Privatkonto aus nicht verfolgbar. Aus dem bei der Hausdurchsuchung beschlagnahmten Handakt war zu ersehen, dass die Honorarnoten mit 15.6.1988 ausgestellt wurden und die abgerechneten, bis dahin geleisteten Akontozahlungen den in Frage stehenden Betrag beinhalten. In seiner Vorhaltsbeantwortung v. 13.4.95 führte der Bw. aus, dass dieser Betrag zu Recht über den Prüfungszeitraum als Fremdgeld geführt wurde, da die Honorarnoten vom Klienten ausdrücklich bestritten wurden. Die BP entgegnete dazu, dass der in Frage stehende Betrag von S. im Jahr 1987 einbezahlt und, wie in seiner Bilanz ersichtlich, auch anerkannt wurde. Außerdem wurde vom Bw. selbst im Dez. 1988 eine Erlösbuchung mit der Bezeichnung "Restbetrag" v. öS 170.018,23 vorgenommen. Diese Erlösbuchung wäre lt. Bw. zu diesem Zeitpunkt irrtümlicherweise widerrechtlich erfolgt. Aus den der BP vorgelegten Unterlagen geht zwar hervor, dass es hinsichtlich der Gesamthöhe der Honorarnoten zu Meinungsverschiedenheiten kam, die BP bezweifelt auch nicht, dass die letzte Erlösumbuchung im Jahr 1988 möglicherweise widerrechtlich erfolgte. Dieser Umstand bietet jedoch keine Rechfertigung dafür, ein 1987 bezahltes und zu diesem Zeitpunkt unbestrittenes Honorarkonto nicht steuerlich als solches erfasst wird. Die BP unterstellt daher, dass die im Jahr 1987 auf dem Fremdgelddurchlauferkonto erfassten Beträge erst durch die Betriebsprüfung hervorkamen und die, wie der Bw. in seiner Stellungnahme v. 1.12.95 selbst schreibt, "nachgebuchten Erlöse" im Jahr 1990 einen "Reparaturversuch" darstellen. Tz. 26 h) Z Aus den Eintragungen im Handakt ist ersichtlich, dass im Jahr 1985 zwei Barzahlungen in Höhe von gesamt öS 36.600,-- eingingen, die in der Buchhaltung des Bw. nicht erfasst wurden. Die nachfolgenden auf dem Bankkonto eingegangenen Zahlungen wurden erlösmäßig erfasst. In der Vorhaltsbeantwortung v. 13.4.95 erklärte der Bw., dass zur Zeit hinsichtlich der offenen Kosten noch immer ein Prozess anhängig ist, sodass eine Endabrechnung bis dato nicht erfolgen konnte. Nachdem es sich um mehrere verschiedene Leistungen handelt, folgerte die BP, dass es auch bereits beglichene Fälle geben müsste und verlangte die Vorlage der Klagsschrift, eine Auflistung sämtlicher offener Kosten und der dazugehörigen Causen. Der Bw. legte eine Honorarnote v. 26.7.95 über eine Wechselklage vor, die von der BP nicht beanstandet wird, aber auch in keinem Zusammenhang mit den in Frage stehenden Betrag steht. In weiterer Folge teilte der Bw. mit, dass er die Verhandlung abgewartet hat, um Z. hinsichtlich des obigen Betrages befragen zu können. Nachdem dieser nicht erschien, wurde die Verhandlung vertagt. In seiner Vorhaltsbeantwortung v. 1.12.95 erklärte der Bw., dass der auf dem Aktendeckel vermerkte Betrag v. öS 36.600,-- von seiner damaligen Angestellten S. S. getätigt worden ist, die seinerzeit einen Betrag von öS 50.000,00 unterschlagen hat. Da die Kassa damals von S. S. geführt wurde, handelt es sich offenbar auch hier um eine Entwendung. Diese Ausführungen des Bw. stellen eine durch nichts bewiesene Behauptung dar. Die BP verwundert es nicht, dass obiger Betrag nicht gebucht wurde, nachdem festgestellt werden konnte, dass Bareingänge in den Jahren 1985 und 1986 generell nicht erfasst wurden. Die der BP vorgelegte Kassa bestand lediglich aus einer Sammlung von Spesenbelegen. Tz. 26 i) U. Die BP referiert erneut den Inhalt des Kontrollmaterials und die in der Buchhaltung des Bw. vorgefundenen Aufzeichnungen, die Schreiben des Bw. und des neuen Rechtsanwalts. Der Bw. habe dazu Anfang 1992 mitgeteilt, dass die Causa im Prüfungszeitraum noch nicht abgeschlossen werden konnte, weil es Streitigkeiten mit dem nunmehrigen Rechtsanwalt der Fa. U., Dr. H. gäbe und daher auch noch keine Honorarnote ausgefertigt wäre. Zur offenen Verbindlichkeit bei der Fa. U. von öS 112.985,-- teilte Frau F. damals mit, dass diese wahrscheinlich mit der Honorarforderung gegenverrechnet werden. Die BP hat keine Kenntnis davon, wie diese Meinungsverschiedenheit zwischen den beiden Rechtsanwälten letztendlich ausging. Dass es hinsichtlich der Kostenabrechnung zu Streitigkeiten gekommen ist - nach Abzug sämtlicher Akontierungen verbleibt ein offener Restbetrag von immerhin öS 77.365,36 - ändert nach Ansicht der BP nichts daran, dass hinsichtlich der bis dahin angefallenen Akontobeträge, wie auch in der Bilanz der Fa. U. zum 31.12.97 ersichtlich und aufgrund o.a. Scheckbestätigung vom 13.8.87, zwischen U. und Bw. der eindeutige Aufrechnungswille bestanden haben muss. zu Tz. 26 j) U-R bzw. W-W Die BP rechnete 1985 öS 14.000,-- und 1987 öS 45.000,-- den Einnahmen zu. Der Bw. erklärte dazu, dass er erst im Kalenderjahr 1990 berechtigt war, diese Beträge als Kosten zu vereinnahmen. Seitens der BP wäre zu entgegnen: Die Frage hinsichtlich des Betrages von öS 14.000,00 ergab sich bei Durchsicht des Fremdgeldverrechnungskontos, woraus ersichtlich war, dass in der Causa C. 5 Ratenzahlungen im Jahre 1985 von je öS 4.000,-- und eine Einmalzahlung von öS 10.000,-- geleistet wurden. 4 Raten wurden als Erlös gebucht, öS 14.000,-- verlieben auf dem Fremdgelddurchlauferkonto. Die öS 45.000,-- aus der Causa XX kamen durch die vorhergegangene BP hervor. Damals erklärte der Bw., dass diese Causa 1987 abgerechnet wird und daher in diesem Jahr als Kosten zu buchen wäre. Der Bw. wurde mit diesem Betrag bereits im Nov. 1991 konfrontiert. Im März 1992 erklärte Frau F., dass ihr der Name XX GesmbH überhaupt nichts sagt. Die BP unterstellt in diesem Fall, dass obiger Betrag nur aufgrund des Vorhaltes der BP im "Nachtrag zum 31.12.89" (Arbeitsbogen Teil 3 S 1176 und S 1180 bis 1181) aufgenommen wurde und damit 1990 als Erlös erfasst werden konnte. Dies zeigt wiederum die äußerst unzureichend geführte Fremdgeldverrechnung des Bw. Bei Sichtung des Handaktes U-R fand die BP einen Aktenvermerk vom 5.2.1988 über eine Konferenz mit dem damaligen Geschäftsführer obiger Firma, in dem die Kostenforderung den einbehaltenen Mandantengeldern gegenübergestellt wurde. Die BP kam vorerst zu dem Schluss, dass es sich dabei um eine Gegenverrechnung handelt und die insgesamt einbehaltenen Mandantengelder i .H. v. rd. öS 252.000,-- im Jahr1988 als Einnahme anzusetzen wären. Der Bw. konnte anhand einiger Beispiele jedoch glaubhaft darlegen, dass es sich zwar um eine Aufstellung der Gesamtkosten und der von ihm eingehaltenen Beträge handelt, diese aber nicht vorhandenes Fremdgeld darstellen, sondern zum Großteil bereits vor dem Prüfungszeitraum als Erlös erfasst wurden. Die BP hat daher nur die nachweislich nicht als Erlös erfassten Beträge zugerechnet und sieht keinen Grund, weshalb diese Buchungen ins Jahr 1990 verlagert werden sollten. Tz. 26 l) M Die BP referiert erneut die bei Sichtung des Handaktes vorgefunden Schreiben und Unterlagen und für dann aus: Da der Bw. über die von ihm vorgenommenen Be- und Abrechnungen keine Auskunft geben konnte, versuchte die BP, anhand der Geldverrechnung einiger dieser Causen betreffende und der BP zur Verfügung stehende Handakten, die letztlich gültige der vier vorhandenen "Zusammenfassungen" zu eruieren. Erleichtert wurde dies durch einen Rechenstreifen aus dem Handakt, der logisch nachvollziehbar war. Von diesem Ergebnis ging die BP aus und rechnete davon bereits von der Vor-BP erlösmäßig berücksichtigte Beträge ab. Zugerechnet wurden allerdings, nach Erstellung obiger Zusammenfassung eingegangene Beträge aus den Jahren 1985 bis 1987, nachdem eine Auszahlung dieser Beträge an den Klienten nicht ersichtlich war. Bereits im Vorhalteverfahren der Jahre 1991/92 ersuchte die BP um Aufklärung hinsichtlich der Weiterleitung von in den Jahren 1986 und 1987 eingegangenen Fremdgeldern i. H. v. öS 159.703,27 und erhielt die Auskunft, dass diese Causen im Prüfungszeitraum noch nicht abgerechnet waren. Der Bw. präsentierte der BP am 26.6.92 als Beweis dafür ein als "Abrechnung M R / M" betiteltes Blatt, ohne Briefkopf des Bw. und ohne Adressaten, mit Datum "Dezember 1990" (Arbeitsbogen, Teil 2, S 822), die exakt den Gesamtkostenbetrag von öS 1.111.129,57 ausweist, wie er auch in der letztlich herangezogenen Zusammenfassung aus dem Jahr 1986 ersichtlich ist. Geändert hat sich lediglich der Betrag der vorhandenen Mandantengelder, die sich - ausgewiesen mit dem Betrag v. öS 159.703,21 - genau mit dem seinerzeitigen Vorhalt der BP decken und auch die offene Kostenforderung, die im Vergleich zum Jahr 1986 um rd. öS 60.000,-- höher wurde. Die BP erklärte dem Bw., dass hinsichtlich der von ihr errechneten Beträge die Vereinnahmung als Kosten anzunehmen ist. Auf die Entgegnung des Bw., dass die vereinnahmten Mandantengelder sehr wohl an den Klienten weitergeleitet wurden, verlangte die BP belegmäßige Nachweise, da aus der in der Buchhaltung geführten Fremdgeldverrechnung ab dem Jahr 1987 keinerlei Bewegungen ersichtlich waren. Diese Nachweise konnte der Bw. nicht erbringen. Als Beilage zu seiner Vorhaltsbeantwortung vom 1.12.95 legte eine eidesstattliche Erklärung des Klienten vor. Der Klient trifft darin über die Frage, ob ihm Mandantengelder (erhaltene Fremdgelder) ausbezahlt wurden, keinerlei Aussage. Somit hätte M im Jahr 1990 eine Abrechnung akzeptiert, die ihm eine noch höhere Kostenrestschuld von öS 951.588,-- ausweist als die im Jahr 1986 erstellte mit öS 892.571,48, wegen der er sich im Herbst 1986 mit dem Bw. zerstritten hat. Dass andererseits der Bw. durch 4 Jahre hindurch bei einer Kostenforderung von rd. öS 1,1 Mill. keine gerichtlichen Schritte unternimmt, erscheint der BP unglaubwürdig. Die BP unterstellt daher, dass die Erlösbuchungen 1990 erst aufgrund ihres damaligen Vorhaltes erfolgten und wertet die Ausführungen des Bw. lediglich als Versuch die Vereinnahmung außerhalb des Prüfungszeitraumes zu verlagern. Tz. 26 m) Sicherheitszuschlag Die BP ist der Ansicht, dass der vorgenommene Sicherheitszuschlag gerechtfertigt ist. So ist eine Anzahl der von der BP durchgeführten Zurechnungen nicht aus der Buchhaltung ableitbar, sondern wurden erst bei Durchsicht der Handakten bekannt, was u.a. daran liegt, dass Bareingänge der Jahre 1985 und 1986 in den Aufzeichnungen nicht aufscheinen und daher auch nicht gebucht wurden. Selbst die Eintragungen in den Handakten sind oft nicht vollständig und durch Befragen des Bw. nur mühsam nachvollziehbar. Die BP hat sehr wohl die in Form von Paketen zu ca. 25 - 30 Stück verschnürten und versiegelten Akten wahllos hergenommen, entsiegelt und gesichtet und zwar im Ausmaß von rd. 35 % der gesamt beschlagnahmten Handakten, deren Zahl bei über 1.300 Stück lag. Es ist logisch, dass in diesen Paketen auch Akten enthalten waren, deren Fremdgeldverrechnung im Zuge der BP bereits hinterfragt wurde. Schon von der Aktenmenge her ist klar, dass eine Einsichtnahme in alle beschlagnahmten Akten ein Zeitausmaß angenommen hätte, das weder für die BP noch für den Bw. tragbar gewesen wäre. Die BP beendete die Überprüfung der Handakten daher nach Sichtung von ca. 35 % mit der begründeten Annahme, das sich aus den übrigen 65 % der Handakten ähnliche Feststellungen ergeben würden und daher die in den 35 % getroffenen Feststellungen auf 100 % hochgerechnet werden. Dies wurde im Zuge des Verfahrens auch dem Bw. mitgeteilt. Den Einwendungen des Bw. wurde seitens der BP insoweit Rechnung getragen, als keine Schätzung in Form einer Hochrechnung und damit Erhöhung um 200 % erfolgte, sondern wurde ein auf die Hälfte verminderter Sicherheitszuschlag von 100% angewandt wurde. Tz. 27) I Die im Zuge der BP bekanntgewordene Vorgangsweise im Zusammenhang mit der Fa. I, nämlich Fremdgelder auf nicht deklarierten Sparbüchern zu verwahren und daraus das offizielle betriebliche Girokonto mit Bareinzahlungen als Einnahmen zu speisen, also Fremdgelder erst zu diesem Zeitpunkt dem aufzeichnungsmäßigen, betrieblichen Geldkreislauf zuzuführen, stellt einen schwerwiegenden Verstoß gegen die Ordnungsmäßigkeit der Aufzeichnungen dar. Es wurden keine Sparbücher vorgelegt bzw. waren diese nicht mehr vorhanden, aus denen die Geldgebarung hätte nachvollzogen werden können und erst durch langwierige Recherchen der BP anhand der unvollständigen Aufzeichnungen und diverser beschlagnahmter Unterlagen war es möglich, eine Grundlage für die Einnahmen nach dem Zuflussprinzip zu schaffen. Es ist darauf hinzuweisen, dass die Führung von Aufzeichnungen und Belegen so zu erfolgen hat, dass ein sachverständiger Dritter sich in angemessener Zeit darin zurechtfinden und sich von den zugrunde liegenden Geschäftsvorfällen eine vollständige und klare Übersicht verschaffen kann. I.w.F. referiert die BP die getroffenen Feststellungen. Zur Ausstellung sämtlicher Honorarnoten erst im Jahr 1992 merkt die BP an, dass nach dem im Prüfungszeitraum geltenden § 132a BAO ein Beleg auf eine Lieferung oder sonstige Leistung spätestens am Ende des sechsten Monats nach Ablauf des Kalendermonats, in dem die Lieferung oder sonstige Leistung ausgeführt wurde, ausgefolgt werden muss. Dieser Verpflichtung ist der Bw. in keiner Weise nachgekommen. Die BP hat daher die Kostennoten der Jahre 1985 und 1986 mit den im Jahr 1985 verrechneten Akontierungen aussaldiert und den übersteigenden Betrag im Jahr 1986 als Einnahmen erfasst. Nachdem sich der Bw. im Jahr 1987 keine Akontierungen verrechnete, deckt sich der Zurechnungsbetrag mit dem Betrag der Honorarnoten. Die Angaben des Bw. in der Berufung, wonach mehr Honorareingänge - nämlich öS 3.038.955,65 - erklärt worden seien, als vom Bw. in Rechnungen - öS 2.784.233,36 - fakturiert wurde - angeblich öS 2.784.233,36 - sind unzutreffend. Nach den Berechnungen der BP, auf Basis der vom Bw. vorgelegten Unterlagen, ergibt sich eine Summe der Honorarnoten aus den Jahren 1985 - 1989 (inkl. der prozessanhängigen Note über öS 1.223.290,35) von öS 4.035.032,66, und versteuerte Akontozahlungen von öS 2.575.000,00. Es wurden somit keineswegs mehr Honorareingänge erklärt, als in Rechnung gestellt wurden. Die BP ließ auch die prozessanhängige Rechnung von öS 1.223.290,35, die (lt. Klagsschrift der Klientin) in ihrem Gesamtbetrag eigentlich auf öS 1.697.265,00 lautet, nicht unberücksichtigt. Weiters ist es unrichtig, die sich aus obigen Beträgen ergebende Differenz, bei der es sich um Kosten handelt, die seinerzeit vom Prozessgegner bezahlt wurden, in die vom Bw. angeführte Einnahmensumme aufzunehmen, es sei denn er würde sie auch in seinen "Rechnungsbeträgen" - da ja dieser Teilbetrag nicht bestritten wird - aufnehmen, wodurch sich dieser Teilbetrag wieder aussaldieren würde. Es ist nicht Aufgabe des Bw., über Akonti mehr an Eingängen zu erklären, als Rechnungen ausgestellt wurden, sondern die richtigen Einnahmen zu erklären und zu versteuern. Einnahmen sind nicht nach Gutdünken durch Selbsteinzahlung auf das offizielle betriebliche Girokonto zu versteuern, sondern nach den Zuflusskriterien des § 19 EStG, wobei eine Ermächtigungserklärung zur Abbuchung der angefallenen Kosten von den vorhandenen Fremdgeldern zu berücksichtigen ist. Tz. 30 Bewirtungsspesen Der Aufwand für die Bewirtung der Kanzleimitarbeiter wird vom Bw. jährlich gesondert unter der Position "Sonstiger Personalaufwand" geltend gemacht. Die dort geltend gemachten Ausgaben (u.a. Kaffee, Milch, Zucker usw.) blieben unverändert. Vorläufige Bescheide 1987 bis 1989, Liebhaberei V+V: In Zuge der Bearbeitung der Berufung, wurde vom UFS festgestellt, dass, wegen vermuteter Liebhaberei bezüglich der Vermietung der Liegenschaften in Wien, ursprünglich alle Bescheide gemäß § 200 BAO vorläufig ergingen. Hinsichtlich der Jahre 1985 und 1986 ergingen i.w.F., soweit nunmehr streitanhängig, endgültige Bescheide. Bei Bescheiderlassung hinsichtlich der Jahre 1987 bis 1989 ergingen weiterhin vorläufige Bescheide. Eine Begründung für diese Vorgangsweise ist aus den Akten nicht abzuleiten. Den Akten ist zu entnehmen, dass in den Jahren 1982 bis 1990 aus der Vermietung ein Gesamtverlust von öS - 546.872,-- erwirtschaftet wurde. Lediglich in drei Jahre wurden geringfügige Überschüsse zwischen öS 3.191,-- und öS 14.439,-- erwirtschaftet. Die Vermietung wurde im Jahr 1990 eingestellt und die Liegenschaft verkauft. Dem Bw. wurde daher, mittels Vorhalt vom 21.9.2005, mitgeteilt, dass nach Ansicht des UFS Liebhaberei vorläge und deshalb beabsichtigt sei, die bisher in den streitanhängigen Jahren als Einkünfte aus V+V erfassten Beträge außer Ansatz zu lassen. Der Bw. wurde gebeten, zur Einschätzung des UFS Stellung zu nehmen und, so er mit dieser nicht einverstanden ist, eine detaillierte Prognoserechnung bzw. ihm sonst geeignet erscheinende Belege und Unterlagen vorzulegen. Der Bw. beantragte zwar mehrfach Fristverlängerungen zur Beantwortung des Vorhalts, unterließ es aber letztlich Stellung zu nehmen. Sicherheitszuschlag: Dem Bw. wurde im selben Vorhalt vom 21.9.2005 weiters mitgeteilt, dass der bisherige Sicherheitszuschlag dem UFS nicht ausreichend erscheine. Da bereits hinsichtlich der Jahre 1982 bis 1984 festgestellt wurde, dass der Bw. seinen Verpflichtung, vereinnahmte Fremdgelder und deren Verrechnung gesondert in Aufzeichnungen zu erfassen, nicht nachgekommen ist und diese Gelder vielmehr ohne Rücksicht auf Zweck und Widmung in die laufende Geldgebarung eingeflossen sind, weshalb entsprechende Zahlungen im Zeitpunkt des Zufluss als Einnahmen zu erfassen waren und sind (siehe dazu auch die Berufungsentscheidung vom 14. März 1990). Der Bw. hat es, obwohl selbst rechtskundig und zudem laufend steuerlich vertreten, weiterhin auch in den Jahren 1985 bis 1989 unterlassen, diese ordnungsgemäßen Aufzeichnungen der Fremdgelder vorzunehmen. Die Aufzeichnungen sind auch ansonsten höchst mangelhaft. So wurden für die Jahre 1985 und 1986 überhaupt keine Aufzeichnungen über Bareinnahmen erstellt. Ein beträchtlicher Teil der vereinnahmten Fremdgelder wurde nicht ordnungsgemäß erfasst und aufgezeichnet. Zudem erfolgte die Erfassung von Einnahmen willkürlich, erst nach selbst vorgenommener verspäteter Einzahlung auf dem betrieblichen Bankkonto. Die Abrechnung von Leistungen erfolgte verspätet, erst Jahre nach Erbringen der Leistung. Selbst die teilweise Auswertung der Handakten, die ordnungsgemäße laufende Aufzeichnungen ohnedies nicht zu ersetzen vermögen, brachte keine hinreichende Klarheit, hinsichtlich der ordnungsgemäßen zeitgerechten Erfassung von Einkünften bzw. der Behandlung von Fremdgeldern. Alle diese Mängel machen es nicht nur unmöglich, zweifelsfrei zwischen Fremdgeldern und Einnahmen des Bw. zu trennen, es ist auch nicht mit hinreichender Sicherheit nachzuvollziehen, ob überhaupt sämtliche dem Bw. zuzurechnenden Einkünfte einer ordnungsgemäßen Besteuerung zugeführt wurden. Die über Jahre hinweg festgestellten, dauernden, schwerwiegenden Mängel rechtfertigen jedenfalls eine Schätzung und die von der BP vorgenommene Zurechnung, erschienen im Verhältnis zu diesen Mängeln nicht angemessen. Dem UFS erschien vielmehr ein Sicherheitszuschlag von 10% vom erklärten Umsatz, erhöht um die unstrittigen Beträge gemäß Tz. 26a des BP-Berichtes, als angemessen. Der Bw. kam, trotz Fristverlängerung, dem Ersuchen um Stellungnahme nicht nach und ließ den Vorhalt auch insoweit unbeantwortet. Über die Berufung wurde erwogen: Vorläufige Bescheide 1987 bis 1989, Liebhaberei, Vermietung, Tz 37 und 31: Gemäß § 200 Abs. 2 BAO ist eine vorläufige Abgabenfestsetzung durch eine endgültige zu ersetzen, wenn die Ungewissheit, die zur Erlassung vorläufiger Bescheide geführt hatte, beseitigt ist. Diese Bestimmung ist auch vom UFS bei Bescheiderlassung von Amts wegen zu beachten und es war dem Bw. mittels Vorhalt zu diesbezüglichen Sachverhaltsfeststellungen des UFS Parteiengehör zu gewähren. Die fragliche Vermietungstätigkeit wurde lt. Aktenlage unstrittig im Jahr 1990 eingestellt. Innerhalb eines Beobachtungszeitraumes von neun Jahren wurde ein Gesamtverlust von rund. öS - 546.000,-- erzielt. Auch bei einer fortgedachten weiteren Vermietung - über das Jahr 1990 hinaus - erscheint die Erzielung eines Gesamtüberschusses innerhalb angemessener Frist ausgeschlossen. Es gibt keinerlei Hinweise darauf, dass und wie die Einnahmen gesteigert werden könnten. Selbst unter der optimistischen Annahme, dass der Bw. in Zukunft keine Verluste, sondern nur noch Überschüsse in der bisher erzielten Höhe erwirtschaften würde, ergäbe sich - selbst bei einem angenommenen Überschuss von öS 15.000,-- pro Jahr - erst nach weiteren 37 Jahren ein Gesamtüberschuss. Realistischer Weise würde der Bw., insbesondere bedingt durch den Reparatur- und Instandhaltungsaufwand, der sich in diesem Zeitraum sicher wieder ergeben würde, erneut Verluste erwirtschaften, sodass ein Gesamtüberschuss zu keinem Zeitpunkt zu erwarten ist. Der erkennende Senat kommt daher zum Schluss, dass die Vermietung keine Einkunftsquelle im Sinne des § 2 EStG darstellt, sondern dass Liebhaberei vorliegt und daher die bisher erfassten Einkünfte aus der Vermietung für die Jahre 1985 bis 1989 bei der Einkunftsermittlung außer Ansatz bleiben. Es war daher insoweit spruchgemäß zu entscheiden. Die steuerlichen Auswirkungen, sind den Berechnungen am Ende dieser Entscheidung zu entnehmen. Die bisher unter Tz. 37 vorgenommenen Änderungen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, die vom Bw. nicht angefochten wurden, sind damit insoweit obsolet. Hinsichtlich der Umsatzsteuer für die Jahre 1987 bis 1989 ergingen aus den vorgenannten Gründen zwar ebenfalls vorläufige Bescheide, es war aus der Aktenlage jedoch nicht ableitbar, dass sich der Bw. im Hinblick auf die Vermietung nicht im Sinne von § 2 Abs. 1 UStG betätigt hätte. Die Umsatzsteuerbescheide der streitanhängigen Jahre bleiben daher insoweit unverändert. Da eine vordem möglicher Weise bestehende Ungewissheit hinsichtlich der Einkommensquelleneigenschaft der Vermietung damit jedenfalls beseitigt ist, haben die Umsatz- und Einkommensteuerbescheide der Jahre 1987 bis 1989 endgültig zu ergehen. Berufung allgemein, Sachverhalt Soweit sich die von der Betriebsprüfung getroffenen Feststellungen, auf den Inhalt, sowohl der vorgefundenen Belege und Schriftstücke, als auf Aufzeichnungen des Bw. in dessen Handakten, beziehen, erhebt der Bw. keine Einwendungen. Diese Feststellungen sind ebenso unstrittig, wie die festgestellten Aufzeichnungsmängel. Der Bw. wendet sich einzig gegen die Schlussfolgerungen die vom Finanzamt aufgrund des unstrittig festgestellten Sachverhalts, gezogen werden. Tz. 18 Durch Makler veruntreute Akontozahlungen Es ist nachvollziehbar, dass das Finanzamt den Ausführungen des Bw. diesfalls mehr Glauben schenkte, als jenen, die der Makler als Beschuldigter in einem gegen ihn geführten Strafverfahren erstattete und davon ausging, dass der Makler die für den Bw. vereinnahmten Akontozahlungen für Rechtsanwaltsleistungen vermutlich ab 1985 nicht vereinbarungsgemäß an den Bw. weiterleitete. Eine Gewinnzurechnung unterblieb deshalb ohnedies. Es bleibt gänzlich unklar, was der Bw. mit seiner Behauptung "der Makler habe mit mehreren Rechtsanwälten zusammengearbeitet und es wäre im Zeitpunkt der Vereinnahmung der Akonti nicht fixiert, für welchen Anwalt er diese Einnahmen getätigt hat" zu beweisen bzw. zu begründen hofft.Zum einen erscheint diese Behauptung unglaubwürdig, denn die Auswertung von Handakten des Bw. ergab, dass der Makler, solange er die Akonti weitergab, sehr wohl sofort eine Zuordnung vornahm und unmittelbar mit dem Bw. verrechnete. Eine Feststellung, der der Bw. nicht einmal entgegentritt. Zum anderen ist es für die rechtliche Beurteilung ohne Belang, ob und wann sich der Makler entschieden haben mag, an welchen Anwalt er den Klienten und das Akonti weitergibt. Der Bw. konnte logischer Weise nur mit jenen Klienten abrechnen und Akonti verrechnen, die tatsächlich an ihn vermittelt wurden. Der Bw. hat seinen Klienten unstrittig, ein vorerst ungekürztes Honorar zuzüglich Umsatzsteuer in Rechnung gestellt und dabei gleichzeitig, die vom Makler letztlich glaubhaft veruntreuten Akontozahlungen zur Anrechnung gebracht, obwohl der Bw. diese Beträge schlussendlich tatsächlich nicht vereinnahmen konnte. Da der Bw. die Besteuerung, gemäß