UFSW RV/3185-W/02

Unternehmen gehabt habe. Somit könne es sich auch ab 31.5.195 nicht um einen Konzern im Sinne des § 15 AktG gehandelt haben. Auszuführen sei noch, dass die verfahrensgegenständlichen Modelle im Zeitraum Februar/März angeschafft und am 18. März 1994 - also zu einem Zeitpunkt zu dem Herr Dr.H. noch nicht Mitglied des Verwaltungsrates gewesen sei - fakturiert worden seien. Mangels Erfüllung des Konzernbegriffes im Sinne des § 15 AktG sei der IFB gemäß § 10 EStG zu gewähren. ad. Punkt Darlehen bzw verdecktes Stammkapital: Es sei richtig, dass das Stammkapital der St.GmbH im Jänner 1994 ATS 500.000,00 betragen habe. Entscheidend für die Eigenkapitalausstattung einer Gesellschaft sei jedoch nicht das Stammkapital, sondern die Summe aus Stammkapital und Eigenkapitaläquivalenten wie Kapital - und Gewinnrücklagen (siehe § 224 Abs 3 C HGB). So sei bei der Beurteilung des Eigenkapitalbegriffes zumindest diese Definition maßgebend. Eine erweiterte Definition der Eigenmittel würde § 23 URG (Eigenkapital zuzüglich unversteuerter Rücklagen) liefern. So habe zum Zeitpunkt der Darlehenszuzählung das Eigenkapital laut HB ATS 25.182.702 Mio bzw ATS 19.307.204 betragen (siehe Bericht des Finanzamtes, Betriebsprüfungsabteilung vom 12. März 1996 insbesondere Tz 24 und Anlage 1 Bilanzen; bzw dazu auch die Ergänzung zur Berufung vom 27. September 2001, Seite 3). Weiters führe das Erkenntnis des VwGH vom 28. April 1999, Zl 97/13/0068 ein wesentlich anderes Kriterium an: In dem zu beurteilenden Fall seien die Gesellschaftermittel teils unverzinst, teils verzinst ohne dabei einer nach außen hin erkennbaren Struktur zu folgen gewährt worden. Die G.GmbH habe jedoch ihr Gesellschafterdarlehen von Anfang an und kontinuierlich verzinst und damit sowohl den Fremdkapitalcharakter, als auch die Verzinslichkeit ebenso nach außen hin durch die jeweils gesonderten Ausweise in den Jahresabschlüssen eindeutig dokumentiert wie kommuniziert. Was die Rückzahlbarkeit betreffe, so seien ähnliche Vereinbarungen (Überziehungsrahmen bzw revolvierende Kredite, sogenannte Generationenkredite etc.) mit dem Vertragswillen der beiden Vertragspartner ebenso vergleichbar wie eindeutig. Eine Kündbarkeit des Darlehens bestehe ohnehin gemäß § 983 ABGB, sodass es einer weiteren Konkretisierung nicht bedürfe. Der Eingabe beigelegt wurden Auszüge aus der Homepage der "Confoederatio Helvetica"- Die Bundesbehörden der Schweizerischen Eidgenossenschaft (http://www.admin.ch/ch/d/sr/220/a707.html) (Stand 3. Mai 2005). "....B. Der Verwaltungsrat Art 707 I. Im Allgemeinen 1. Wählbarkeit Der Verwaltungsrat der Gesellschaft besteht aus einem oder mehreren Mitgliedern, die Aktionäre sein müssen. Werden andere Personen gewählt, so können sie ihr Amt erst antreten nachdem sie Aktionäre geworden sind. Ist an der Gesellschaft eine juristische Person oder eine Handelsgesellschaft beteiligt, so ist sie als solche nicht als Mitglied des Verwaltungsrates wählbar, dagegen können an ihrer Stelle ihre Vertreter gewählt werden. Art 708 2. Nationalität und Wohnsitz Die Mitglieder des Verwaltungsrates müssen mehrheitlich Personen sein, die in der Schweiz wohnhaft sind und das Schweizer Bürgerrecht besitzen. Der Bundesrat kann für Gesellschaften, deren Zweck hauptsächlich in der Beteiligung an anderen Unternehmen besteht (Holdinggesellschaften), Ausnahmen von dieser Regel bewilligen, wenn die Mehrheit dieser Unternehmen sich im Ausland befindet. Wenigstens ein zur Vertretung der Gesellschaft befugtes Mitglied des Verwaltungsrates muss in der Schweiz wohnhaft sein. Ist mit der Verwaltung eine einzige Person betraut, so muss sie in der Schweiz wohnhaft sein und das Schweizer Bürgerrecht besitzen. Sind diese Vorschriften nicht mehr erfüllt, so hat der Handelsregisterführer der Gesellschaft eine Frist zur Wiederherstellung des gesetzmäßigen Zustandes zu setzen und nach fruchtlosem Ablauf die Gesellschaft von Amts wegen als aufgelöst zu erklären. Art 713 2. Beschlüsse Die Beschlüsse des Verwaltungsrates werden mit der Mehrheit der abgegebenen Stimmen gefasst. Der Vorsitzende hat den Stichentscheid, sofern die Statuten nichts anderes vorsehen. Beschlüsse können auch auf dem Wege der schriftlichen Zustimmung zu einem gestellten Antrag gefasst werden, sofern nicht ein Mitglied die mündliche Beratung verlangt. Über die Verhandlungen und Beschlüsse ist ein Protokoll zu führen, das vom Vorsitzenden und vom Sekretär unterzeichnet wird. Art 715a 5. Recht auf Auskunft und Einsicht Jedes Mitglied des Verwaltungsrates kann Auskunft über alle Angelegenheiten der Gesellschaft verlangen. In den Sitzungen sind alle Mitglieder des Verwaltungsrates sowie die mit der Geschäftsführung betrauten Personen zur Auskunft verpflichtet. Außerhalb der Sitzungen kann jedes Mitglied von den mit der Geschäftsführung betrauten Personen Auskunft über den Geschäftsgang und mit Ermächtigung des Präsidenten, auch über einzelne Geschäfte verlangen. Soweit es für die Erfüllung einer Aufgabe erforderlich ist, kann jedes Mitglied dem Präsidenten beantragen, dass ihm Bücher und Akten vorgelegt werden. Weist der Präsident ein Gesuch auf Auskunft, Anhörung oder Einsicht ab, so entscheidet der Verwaltungsrat. Regelungen oder Beschlüsse des Verwaltungsrates, die das Recht auf Auskunft und Einsichtnahme der Verwaltungsräte erweitern, bleiben vorbehalten. Art 716 III. Aufgaben 1. Im Allgemeinen Der Verwaltungsrat kann in allen Angelegenheiten Beschluss fassen, die nicht nach Gesetz oder Statuten der Generalversammlung zugeteilt sind. Der Verwaltungsrat führt die Geschäfte der Gesellschaft, soweit er die Geschäftsführung nicht übertragen hat. Art 716a 2. Unübertragbare Aufgaben Der Verwaltungsrat hat folgende unübertragbare und unentziehbare Aufgaben: 1. die Oberleitung der Gesellschaft und die Erteilung der nötigen Weisungen; 2. die Festlegung der Organisation; 3. die Ausgestaltung des Rechnungswesens, der Finanzkontrolle, sowie der Finanzplanung, sofern diese für die Führung der Gesellschaft notwendig ist; 4. Die Ernennung und Abberufung der mit der Geschäftsführung und der Vertretung betrauten Personen; 5. die Oberaufsicht über die mit der Geschäftsführung betrauten Personen, namentlich im Hinblick auf die Befolgung der Gesetze, Statuten, Reglemente und Weisungen; 6. die Erstellung des Geschäftsberichtes sowie die Vorbereitung der Generalversammlung und die Ausführung ihrer Beschlüsse; 7. die Benachrichtigung des Richters im Falle der Überschuldung. Der Verwaltungsrat kann die Vorbereitung und die Ausführung seiner Beschlüsse oder die Überwachung von Geschäften Ausschüssen oder einzelnen Mitgliedern zuweisen. Er hat für eine angemessene Berichterstattung an seine Mitglieder zu sorgen. Weiters beigelegt wurde ein Auszug aus dem Handelsregister des Kantons A. - Hauptregister vom 27. Juni 2005 aus dem hervorgeht, dass Dr.H. Mitglied, nicht Präsident des Verwaltungsrates ist. Das oa Schreiben (samt Beilagen) wurde der Prüferin zur Wahrung des Parteiengehörs bzw zur allfälligen Stellungnahme mit Schreiben vom 19. August 2005 übermittelt. Mit Schreiben vom 7. Oktober 2005 (per email) nahm die Prüferin dazu wie folgt Stellung: Wiederaufnahme des Verfahrens: Der steuerliche Vertreter verweise darauf, dass eine Wiederaufnahme des Verfahrens nicht gerechtfertigt sei. Er führe dabei als Grund an, der Finanzbehörde gegenüber wäre der das Darlehen betreffende Sachverhalt, allein schon durch die Aufnahme des Darlehens in die Bücher des Unternehmens bekanntgegeben worden. Somit sei der Sachverhalt hinreichend aus dem Jahresabschluss ersichtlich gewesen. Aus dem Jahresabschluss der Bw sei allerdings lediglich ersichtlich gewesen, dass das Unternehmen Geld unter der Bezeichnung "Darlehen" von seiner Großmuttergesellschaft erhalten habe und zwar ohne Abschluss eines schriftlichen Darlehensvertrages. Die konkrete Ausgestaltung des Darlehensvertrages sei dabei nicht offengelegt worden. In seiner Stellungnahme vom 31. Juli 2005 würde der steuerliche Vertreter auf einen Erlass vom 31.3.1998 hinweisen, auf den sich die Betriebsprüfung im Bericht vom 12. Juli 2000 unter Tz 17 beziehen solle. Der Betriebsprüfungsbericht sei mit 14. Juli 2000 datiert; in Tz 17 würden sich lediglich Angaben über den Verfahrensstand finden, ebenso würde in der zugehörigen Niederschrift nicht auf den angeführten Erlass Bezug genommen werden. Die Argumentation könne daher von Seiten der Betriebsprüfung nicht gefolgt werden. Resümee: Eine Wiederaufnahme aufgrund der Tatsache des Vorliegens von Neuerungstatbeständen sei wie oben dargelegt geboten gewesen. Darlehen bzw verdecktes Stammkapital: In der Stellungnahme weise der steuerliche Vertreter darauf hin, dass bei Beurteilung der Eigenkapitalausstattung der Gesellschaft nicht nur das Stammkapital heranzuziehen sei, sondern das gesamte Eigenkapital dem Fremdkapital gegenübergestellt werden müsse. Dieser Einwand sei grundsätzlich richtig. Allerdings führe der VwGH in seinem Erkenntnis vom 28. April 1999, Zl 97/13/0068 aus, dass für jenen Fall, in dem die Fremdüblichkeit der Darlehensbedingungen nicht gegeben sei, eine derartige Untersuchung nicht mehr von Nöten sei. Weiters führe der steuerliche Vertreter aus, dass das Darlehen von Anfang an verzinst worden sei und eindeutig als "Darlehen" und somit Fremdkapital qualifiziert gewesen sei, wohingegen das Darlehen im genannten Erkenntnis nicht kontinuierlich verzinst gewesen sei und somit der Fremdkapitalcharakter nach außen hin nicht eindeutig dokumentiert gewesen sei. Laut Erkenntnis werde dargelegt, dass Verträge zwischen Kapitalgesellschaften und ihren Gesellschaftern nur dann steuerlich Anerkennung finden würden, wenn sie nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen, einen klaren und eindeutigen Inhalt haben würden und auch zwischen Fremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wären. Es sei zu prüfen, ob die Zuwendung nach ihrem inneren Gehalt ihre Ursache in einer schuldrechtlichen Beziehung zwischen Gesellschaft und Gesellschafter oder im Gesellschaftsverhältnis habe. Im letzteren Fall sei die Leistung - ungeachtet einer allfälligen Bezeichnung z.B. als Darlehen, als verdeckte Einalge anzusehen. Eine unklare Vertragsgestaltung, sei ein Anhaltspunkt dafür, dass kein echtes Gesellschafterdarlehen, sondern eine eigenkapitalersetzende Zuwendung vorliegen würde. Da im vorliegenden Fall - wie bereits wiederholt - von Seiten der Betriebsprüfung ausgeführt worden sei, der Vertrag dem Kriterium "klaren und eindeutigen" Inhalt zu haben nicht entsprochen hätte, liege verdecktes Eigenkapital vor. Investitionsfreibetrag: Im Zuge des Erörterungsgespräches vom 7. April 2005 legte der steuerliche Vertreter ein Erkenntnis des OGH vom 10. März 2003 mit der GZ 160k20/02 vor, woraus hervorgehen würde, dass der Staat als Konzern anzusehen sei, wenn er bei Unternehmen bei denen er beteiligt sei, über gesetzliche Maßnahmen in Organisation oder Verwaltung eingreifen würde. Damit solle ausgedrückt werden, dass nicht das Beteiligungsverhältnis entscheidend sei, sondern die Möglichkeit der Einflussnahme. Der steuerliche Vertreter halte weiters fest, dass die Voraussetzungen der Absätze 1 und 2 des § 15 Aktiengesetz im vorliegenden Fall nicht vorliegen würden. Diese Aussage habe er durch die Beibringung eines Handelsregisterauszuges des Kantons A. unterlegen wollen. Aus dem Handelsregister sei ersichtlich, dass Dr.H., allerdings nicht Präsident des Verwaltungsrates sei. Der Verwaltungsrat würde nach der Mehrheit der abgegeben Stimmen entscheiden. Der steuerliche Vertreter sei der Ansicht, dass aufgrund der Mehrheitsentscheidung von einer beherrschenden Einflussnahme des Dr.H. nicht ausgegangen werden und somit ein Konzern im Sinne des Aktiengesetzes nicht vorliegen könne. Resümee: Die Betriebsprüfung komme nach Würdigung der oben angeführten Argumentation des steuerlichen Vertreters zum Schluss, dass in diesem Punkt der Berufung stattzugeben sei. Mit Schreiben vom 24. November 2005 legte der steuerliche Vertreter der Bw ein Schreiben vom 17. Oktober 2005 vor in welchem die Bw folgende Mitarbeiter des Institutes ausdrücklich vom Bankgeheimnis gemäß § 38 BWG entbindet. Die Entbindung bezieht sich ausschließlich auf jene Bankgeschäfte, welche über das Konto Nr. 1. abgewickelt wurden. Herrn K., vormals FilialeT. nunmehr S. Frau R., FilialeT.. Im weiteren Verlauf des Verfahrens wurden die beiden vom steuerlichen Vertreter der Bw genannten Zeugen auch schriftlich zur mündlichen Berufungsverhandlung am 25. Jänner 2006 vorgeladen. Die Ladung an die Zeugin Frau R. wurde mit dem Vermerk "Empfänger an der Abgabestelle unbekannt" zurückgesendet. In der am 25. Jänner 2006 abgehaltenen mündlichen Berufungsverhandlung wurde vom Vertreter der Fa. M.GmbH ergänzend ausgeführt, dass wesentlich für das Darlehen der Zeitpunkt der Darlehenszuzählung sei, was nach der Gewährung mit dem Darlehen geschehen würde (Nachrangigkeitserklärung) sei für die Beurteilung, ob es sich um verdecktes Stammkapital oder um ein Darlehen handeln würde, nicht aussagekräftig. Es wird der Beschluss der Referentin - den Zeugen K. zum Beweisthema Darlehensgewährung durch die C-Bank einzuvernehmen - verkündet. In der Niederschrift über die Zeugeneinvernahme im Verlauf der mündlichen Berufungsverhandlung wird festgehalten: "Ich war zum damaligen Zeitpunkt Kundenbetreuer, allerdings nicht von der Bw. Ich war in diese Gespräche nicht involviert. Ich war später Betreuer, aber nicht zum damaligen Zeitpunkt. Ich kann also zu dem o.a. Beweisthema betreffend Darlehensgewährung an die Bw. im Zeitpunkt Jänner 1994 an die Bw. nichts sagen, da ich in die Gespräche nicht eingebunden war. Ich weiß aber, wer damals der Betreuer war. Der steuerliche Vertreter führt aus, dass der Geschäftsführer der Bw. den Zeugen als damaligen Betreuer genannt hat. Auf Befragen der Prüferin gibt der Zeuge bekannt, dass es ganz konkrete Richtlinien für die Abwicklung von Kreditvergaben (Kompetenzrichtlinien) damals und auch heute gegeben hat. Schriftliche Kreditverträge sind nicht vordringlich notwendig, es gibt Kreditverträge sowohl in schriftlicher als auch in mündlicher Form. Auch bei mündlichen Verträgen wurde ein Protokoll (Kreditantrag) erstellt, in welchem Zweck, Höhe, Sicherheit, Laufzeit und Rückzahlung festgehalten wurde und auf Basis dessen wurde dann der Kompetenzweg im Sinne der Richtlinien eingehalten. Auf Befragen der Prüferin gibt der Zeuge bekannt, dass Grundlage der Entscheidung für eine Kreditvergabe vorrangig Sicherheit und Bonität (Kreditwürdigkeit und Kreditfähigkeit) des Kunden sind. Auf Grund der allgemeinen Geschäftsbedingungen hat die Bank jederzeit das Recht, wenn Bonität und Sicherheit nicht mehr passen, den Kredit fällig zu stellen. Die Höhe der Kreditsumme ist dabei nicht vorrangig. L. (Vertreter der Fa. M.GmbH): Ist es richtig, dass Vereinbarungen über Rückzahlungsmodalitäten zu einem späteren Zeitpunkt als bei Kreditvergabe möglich ist. Der Zeuge führt dazu aus, dass die Rückzahlung natürlich eine wesentliche Frage bei der Kreditvergabe ist, die aber auch später konkretisiert werden kann. Bei Kapitalgesellschaften wird im Wesentlichen auf Bonität, Gewinnsituation und auf die Eigenkapitalquote geachtet und auch auf die Fähigkeit der Geschäftsführung des Managements. Die Bank kann Kredite mit und ohne Sicherheiten vergeben. " Im weiteren Verlauf der mündlichen Verhandlung führte der steuerliche Vertreter der Bw aus, dass durch die Zeugenaussage deutlich geworden sei, dass es zum Zeitpunkt der Kreditvergabe durchaus üblich und möglich sei, einen Kredit ohne Sicherheiten und ohne Rückzahlungsmodalitäten zu vereinbaren. Auch eine mündliche Kreditvergabe würde bei kreditwürdigen Kunden vorgenommen werden. Es würde sich um einen Kredit zwischen Unternehmen handeln, der nicht nach den Maßstäben eines Privatkundenkredites zu beurteilen sei. Somit sei Fremdüblichkeit des Kredites (G.GmbH an die Bw) gegeben. Die Prüferin führte aus, dass sie die Aussage des Zeugen 1 schon differenziert gesehen habe. Die Bank würde sich nach den Kreditvergaberichtlinien und den allgemeinen Geschäftsbedingungen und in Ausnahmefällen bei besonders hoher Bonität des Kreditnehmers sei es möglich, bei Kreditvergabe auf Sicherheiten und auf Festlegung von Rückzahlungsbedingungen zunächst zu verzichten. Der steuerliche Vertreter führte weiters aus, dass im Jahr 1998 ein nicht unwesentlicher Teil des Darlehens (rund S 70 Mio) aufgrund der Zahlungen der Feuerversicherung (Brand 1991) und des positiven cash flow an die GmbH zurückgezahlt worden seien. Der steuerliche Vertreter der Bw stellte den Antrag auf Einvernahme der zweiten Zeugin R. (vormals P.), die zum damaligen Zeitpunkt auch Kreditsachbearbeiterin war. Der Vertreter des Finanzamtes stellt klar, dass von Seiten des Finanzamtes, selbst wenn die Fremdüblichkeit nachgewiesen werden könnte, noch immer die Punkte "einen klaren und eindeutigen Inhalt haben " und "nach außen in Erscheinung treten" im Sinne von Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen nicht gegeben seien. Die Verhandlung wurde daher auf unbestimmte Zeit vertagt. Mit Schreiben vom 2. Februar 2006 gab der steuerliche Vertreter der Bw bekannt, dass es anstelle von Frau R. einen anderen Zeugen bezüglich der Kreditvergabe gebe. Da wäre D., wohnhaft in Adr.2. Er ist Vorstandsdirektor der E.. In der am 29. März 2006 neuerlich abgehaltenen mündlichen Berufungsverhandlung bringt der steuerliche Vertreter der Bw vor, dass die Zeugin Frau R. nicht auffindbar gewesen sei und daher der Antrag gestellt werde den Zeugen D. einzuvernehmen. Die Entbindung des Zeugen vom Bankgeheimnis wird in Kopie vorgelegt. In der Niederschrift über die Zeugeneinvernahme im Verlauf der mündlichen Berufungsverhandlung wird festgehalten: "Der Zeuge erklärt, dass er im Großkundengeschäft der C-Bank die Firma M. (eine "Vorläuferin" der Bw) betreut hat. Er hat dadurch Einblick in die finanzielle und wirtschaftliche Situation der Firma gehabt und als das Werk in Wr. Neustadt von der Bw gekauft worden ist, ist die Geschäftsverbindung bei der C-Bank geblieben. Als Großkundenbetreuer war ich damals zuständig für höchstens 30 Großbetriebe. Die Prüferin erklärt, wir sprechen von einem Darlehen (in Höhe von ca. S 52 Mio.), das am 23.12.1993 gewährt und am 20.1.1994 zurückbezahlt wurde. Zeuge bringt vor, dass er den Tag der Kreditaufnahme nicht bestätigen kann, jedoch die Tatsache, dass ein Kredit gewährt worden ist, wird bejaht. Der Zeuge führt aus, dass natürlich eine Bonitätsprüfung vor Einräumung einer Überziehung durchgeführt worden ist. Es hat sich nicht um ein Darlehen gehandelt, sondern um einen Überziehungsrahmen (interne Überziehung = Kredit und wird auch nicht vergebührt). Im Großkundengeschäft ist es üblich solche Überziehungen zu gewähren. Es gibt dann eine interne Vormerkung (6-12 Monate) und danach wird die weitere Vorgangsweise besprochen. Der Zeuge erklärt weiters, dass der Sachverhalt zwar schon 13 Jahre her ist aber er kann sich gut erinnern, dass die Überziehung nicht hypothekarisch besichert worden ist. Die Höhe der Zinsen bei einem Kontokorrentkredit orientiert sich am Markt. Sowohl Kredit, als auch Überziehung können als Kontokorrentkredit oder Barvorlage ausgenützt werden. Der steuerliche Vertreter hält fest, dass die Überziehung eine Form des Kontokorrentkredites ist und nicht vergebührt wird. Für diesen Vorgang wurde ein eigenes Subkonto für die Bw eingerichtet. Wenn nach ca. 6 - 12 Monaten eine Überprüfung stattfindet und festgestellt wird, dass aufgrund der geänderten Bonität nachbesichert werden muss, dann wird auch ein Vertrag abgeschlossen, der auch vergebührt wird. Die Bonität ist für die Vergabe allein ausschlaggebend. Bei guter Bonität wird der Kontokorrentkredit bis auf weiteres verlängert und intern eine interne Prolongation auf ca. 12 Monate festgelegt. Der Kunde rechnet damit, dass nach einem gewissen Zeitraum ein neuerliches Gespräch, betreffend der Überziehung stattfindet, zumindest einmal im Jahr. Der steuerliche Vertreter fasst zusammen, dass er aus der Zeugenaussage schließen kann, es wird ein Kredit in Höhe von z.B. 50 Mio. S auf sechs Monate eingeräumt, intern wird ein Prolongationsdatum vermerkt, das meistens so festgelegt wird, dass nach Vorliegen der wirtschaftlichen Unterlagen wiederum die Bonität überprüft werden kann. Rückzahlungen sind nicht vereinbart. Die Prüferin fragt, wie wird die Bonität geprüft? Der Zeuge erklärt: Die Bonität wird anhand der Bilanz und anderer Faktoren (z.B. Management, Rechnungswesen, Zukunftsperspektiven usw.) geprüft. Die Prüferin bringt vor, dass grundsätzlich ein längerer Vorlaufzeitraum für so eine Vergabe angesetzt wird, abhängig von der Raschheit der Verfügbarkeit der dafür notwendigen Unterlagen. Dr.H. führt aus, dass, wenn der Zeuge von Bw spricht, dann ist immer gemeint die Bw und die Fa. V., die heute Fa. S.GmbH heißt. Die S 52 Mio sind an die Fa. V. vergeben worden. Der Zeuge führt aus, dass er die Firma nur bis zum 31.3.1995 betreut hat." Im weiteren Verlauf der mündlichen Berufungsverhandlung bringt der steuerliche Vertreter der Bw vor, dass aufgrund der Zeugeneinvernahme für die Bw klar sei, dass die Fremdüblichkeit gegeben sei. Der steuerliche Vertreter hält fest, dass das Erkenntnis vom 28.4.1999 mit der Zl 97/13/0068 auf den vorliegenden Fall nicht anzuwenden sei. Die Begründung sei, dass in diesem Erkenntnis einmal willkürlich Zinsen verrechnet worden seien und einmal nicht. Im Fall der Bw seien kontinuierlich Zinsen verrechnet worden. Es sei der Wille gewesen, Zinsen für den Kredit zu erhalten und natürlich auf der anderen Seite auch zu bezahlen; würde auch analog für die Tilgung gelten. Es hat einen klaren und eindeutigen Inhalt gegeben und dies sei auch in der Beilage zur Bilanz ausgeführt worden. Die Prüferin führt aus, dass für sie das Erkenntnis sehr wohl anzuwenden sei. Es gehe um nahe Angehörige (hier verbundene Unternehmen) und aus der Beilage der Bilanz sei lediglich ersichtlich gewesen, dass es ein Darlehen gegeben habe. Über die Bedingungen sei nur sehr vage berichtet worden und somit sei für sie der klare und eindeutige Inhalt nicht nachvollziehbar gewesen. Dr.H. führt aus, dass ein marktüblicher Zinssatz angewendet worden sei und dieser sei jährlich entsprechend den Marktgegebenheiten angepasst worden. Der Markt bestehe aus folgenden Faktoren: Das allgemeine Zinsniveau, Kreditzinsen wie sie von Unternehmern aus diesem Verbund bezahlt worden seien (an Banken). In diesem Rahmen habe sich der Zinssatz in dieser Vereinbarung bewegt. Man könne erkennen, dass der verrechnete Zinssatz über die Jahre zurückgegangen sei; dass er das allgemeine Zinsniveau mitbegleitet habe. Dr.H. erklärt, dass er die Order an die Buchhaltung gegeben habe, nach den oa Kriterien den Zinssatz festzulegen. Er habe dies nicht schriftlich durchgeführt. Herr L., der heute dafür zuständig sei, könne dies bestätigen. Dieselbe Vorgangsweise werde auch heute noch im Verbund so gehandhabt. Abschließend ersuchte der steuerliche Vertreter der Bw der Berufung Folge zu geben. Über die Berufung wurde erwogen: 1. Wiederaufnahme der Verfahren betreffend Körperschaftsteuer für die Jahre 1994 bis 1997: Die Wiederaufnahme des Verfahrens von Amtswegen hat den Zweck, ein durch Bescheid abgeschlossenes Verfahren, dem besondere Mängel im Tatsachenbereich anhaften, aus den im Gesetz (§ 303 Abs. 4 BAO) erschöpfende aufgezählten Gründen aus der Welt zu schaffen und damit seine Rechtskraft zu beseitigen. Sie soll ermöglichen, ein bereits abgeschlossenes Verfahren wieder zu eröffnen, einen Prozess, der durch einen rechtskräftigen Bescheid bereits beendet war, erneut in Gang zu bringen (vgl VwGH 20.6.1990, 980/16/3 und 6.12.1990, 90/16/155,165). Auf eine Wiederaufnahme von Amtswegen hat der Abgabepflichtige keinen Anspruch und sie steht im Ermessen der Behörde (vgl. Ellinger/Iro/Kramer/Sutter/Urtz, BAO, Bd. 2 , § 303 E 148 und E 149). Nach § 303 Abs. 4 BAO ist eine Wiederaufnahme des Verfahrens von Amtswegen unter den Voraussetzungen des Abs. 1 lit a und c in allen Fällen zulässig, in denen Tatsachen oder Beweismittel neu hervorgekommen, die im Verfahren nicht geltend gemacht worden sind, und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. Entscheidend ist der Wissensstand der Behörde im Zeitpunkt der Erlassung des vorangegangenen Bescheides. Es darf somit nur eine Tatsache, die der Behörde im Erstverfahren noch nicht bekannt gewesen ist, zum Gegenstand einer amtswegigen Wiederaufnahme gemacht werden. Grundsätzlich ist davon auszugehen, dass als dem Finanzamt bekannt geworden zu gelten hat, was sich aus den Steuerakten ergibt. Als Tatsachen im Sinne des § 303 BAO sind ausschließlich mit dem Sachverhalt des abgeschlossenen Verfahrens zusammenhängende tatsächliche Umstände gemeint (vgl. VwGH vom 9.12.1964, 983/63); also Sachverhaltselemente die bei einer entsprechenden Berücksichtigung zu einem anderen Ergebnis (als vom rechtskräftigen Bescheid zum Ausdruck gebracht) geführt hätten. "Tatsachen" im Sinne des § 303 Abs. 1 sind also dem realen Seinsbereich angehörende Gegebenheiten, die als solche (als Sachverhalt) für eine Verwaltungssache abschließenden Bescheid eine Entscheidungsgrundlage bilden. Das nachträgliche Erkennen, dass im abgeschlossenen Verfahren Verfahrensmängel unterlaufen sind, die zu einer unzutreffenden tatsächlichen oder rechtlichen Würdigung des in seiner realen Gegebenheit vorhanden gewesenen Sachverhaltes geführt haben, ist für sich nicht ein Grund, der zu einer Wiederaufnahme des Verfahrens zu führen vermag. Ebenso lassen sich die Folgen einer früheren unzutreffenden Tatsachenwürdigung oder Tatsachenbewertung (VwGH 9.4.1986, 84/13/0102) eines der Behörde bekannten (bekanntgegebenen, festgestellten, offen gelegten) Sachverhaltes oder einer fehlenden rechtlichen Beurteilung (verfehlte rechtliche Schlussfolgerungen; VwGH 19.5.1988, 87/16/003)- gleichgültig durch welche Umstände veranlasst - bei unveränderter Tatsachenlage nicht im Wege einer Wiederaufnahme des Verfahrens beseitigen (VwGH 2.12. 1985, 84/15/0217). Maßgebend für eine Wiederaufnahme auf Grund neu hervorgekommener Tatsachen ist jedoch, ob der Abgabenbehörde in dem wiederaufzunehmenden Verfahren der Sachverhalt so vollständig bekannt gewesen ist, das sie schon in diesem Verfahren bei richtiger rechtlicher Subsumption zu der nunmehr im wiederaufzunehmenden Verfahren erlassenen Entscheidung gelangen hätte können. Aus den Bilanzen der Jahre 1994, 1995, 1996 und 1997 zum jeweiligen Stichtag ist ersichtlich, dass eine Verbindlichkeit gegenüber verbundenen Unternehmen (G.GmbH Darlehen inkl. Zinsen) besteht. | Jahr | Darlehen | Zinsen | 1994 | S 137.338.934,96 | S 6.053.255,00 | 1995 | S 130.774.779,27 | S 6.824.243,00 | 1996 | S 133.653.105,51 | S 7.069.145,00 | 1997 | S 141.850.052,58 | S 5.532.695,00 Weiters wurde unter Punkt A) Allgemeines - Anmerkungen zum Jahresabschluss nach dem RLG ausgeführt: "........1995 hat das Finanzamt W. eine Betriebsprüfung der Jahre 1991 bis 1993 durchgeführt; wobei der Prüfungsschwerpunkt auf die Einbringung des Gießereibetriebes gelegt wurde. Die Ergebnisse dieser Prüfung wurden im Jahresabschluss 1994 erfasst. Eine Überschuldung der Bw im Sinne des Insolvenzrechtes liegt nicht vor, da im Jänner 1994 die G.GmbH, deren Enkelgesellschaft die Bw ist, der Bw ein Darlehen in Höhe von S 131,4 Mio. zur Verfügung gestellt hat. In der mündlichen Darlehensvereinbarung war vorgesehen, dass die Bw neben den vereinbarten Zinsen auch eine Tilgung des aushaftenden Kapitals leistet...." Das Finanzamt bzw die Betriebsprüfung stützt die Wiederaufnahme der Verfahren von amtswegen betreffend Körperschaftsteuer für die Jahre 1994 bis 1997 insbesondere auf die in der Textziffer 17 des BP-Berichtes getroffenen Feststellungen. Damit wird ersichtlich, dass die Abgabenerklärungen für die Jahre 1994, 1995, 1996, 1997 in den bezughabenden Beilagen (Bilanzen) hinsichtlich des verdeckten Stammkapitals bzw der Darlehen keinen vollständigen Sachverhalt über die rechtlichen Hintergründe vermitteln würden und demzufolge sei die Wiederaufnahme der Verfahren zu Recht vorzunehmen. Demgegenüber stützt der steuerliche Vertreter der Bw seine Auffassung, es seien keine neuen Tatsachen hervorgekommen, lediglich auf die Behauptung, dass bereits in den Körperschaftssteuererklärungen, eingereicht beim Finanzamt am 16.04.1996 (1994), 2. 05. 1997 (1995), 6.03.1998 (1996) und 3.05.1999 (1997), der Sachverhalt betreffend Darlehen der G.GmbH an die Bw in den jeweiligen Erklärungen und Bilanzen offen gelegt worden sei. Es fehle somit am Wiederaufnahmegrund der neu hervorgekommenen Tatsachen. Der steuerliche Vertreter der Bw verkennt jedoch damit, dass die Wiederaufnahme eines mit Bescheid abgeschlossenen Verfahrens nur dann ausgeschlossen ist, wenn der Abgabenbehörde in dem wiederaufzunehmenden Verfahren der Sachverhalt so vollständig bekannt gewesen ist, dass sie schon in diesem Verfahren bei richtiger rechtlicher Subsumtion zu der nunmehr im wiederaufzunehmenden Verfahren erlassenen Entscheidung gelangen hätte können (vgl. VwGH vom 5. Oktober 1987, 85/15/0372). Nach Meinung des unabhängigen Finanzsenates kann davon aber im vorliegenden Fall nicht die Rede sein. Dies deswegen, weil die Erklärungen bzw die Jahresabschlüsse der Bw nicht alle jene Angaben enthielt, welchen der entscheidungswesentliche Sachverhalt in seiner Gesamtheit hätte entnommen werden können. Nach Ansicht des UFS wurden hinsichtlich der von der G.GmbH der Bw gewährten Darlehen in Höhe von S 131.285.680,00 im Jahr 1994 nicht alle entscheidungswesentlichen Sachverhaltselemente von seiten der Bw offengelegt, sodass das Finanzamt schon im Zeitpunkt der Erlassung der Erstbescheide bei richtiger rechtlicher Subsumtion zu der nunmehr im wiederaufzunehmenden Verfahren erlassenen Entscheidung gelangen hätte können. Im Anhang zum Jahresabschluss zum 31.12.1 1994 wurde lediglich ausgeführt, dass "die G.GmbH, deren Enkelgesellschaft die Bw ist, der Bw ein Darlehen in Höhe von S 131,4 Mio. zur Verfügung gestellt hat. In der mündlichen Darlehensvereinbarung war vorgesehen, dass die Bw neben den vereinbarten Zinsen auch eine Tilgung des aushaftenden Kapitals leistet...." Nach Meinung des unabhängigen Finanzsenates wurden somit in den Erklärungen (bzw in den Jahresabschlüssen) und somit in den jeweiligen Erstverfahren nicht alle für eine richtige rechtliche Subsumtion maßgeblichen Umstände des Sachverhaltes bekanntgegeben. So wurden zB die Tatsachen, dass in dem mündlich abgeschlossenen Vertrag lediglich Vereinbarungen hinsichtlich der Zinsen getroffen worden sind, jedoch über die Endfälligkeit des Darlehens sowie über die Laufzeit keine Vereinbarungen getroffen worden sind sowie keine Sicherheiten geleistet worden sind erst im Zuge der Betriebsprüfung - somit erst nachträglich - vollständig bekannt. Wenn der steuerliche Vertreter der Bw weiters vorbringt, dass "obwohl der Abgabenbehörde bekannt war, dass der Darlehensvertrag nicht schriftlich abgeschlossen worden war, wurde der Bw weder der Ergänzungsauftrag aufgetragen, die Bedingungen des mündlich abgeschlossenen Vertrages darzulegen, noch mit Bedenkenvorhalt zur Aufklärung bestimmter Angaben aufgefordert", dann übersieht dieser, dass ein allfälliges Verschulden der Behörde an der Nichtausforschung von Sachverhaltselementen die amtswegige Wiederaufnahme nicht ausschließt (vgl. Ritz, BAO Kommentar, Tz 16 zu § 303). Die Verfügung der Wiederaufnahme liegt im Ermessen (zB VwGH 21.3.1996, 94/14/0085; 21.7.1998, 93/14/0187,0188). Wie bei allen Ermessensentscheidungen kommt dem Gleichheitsgrundsatz, dem Normzweck und den im § 20 genannten Kriterien Bedeutung zu. Da im vorliegenden Fall die steuerlichen Auswirkungen nicht bloß geringfügig sind, ist daher dem Prinzip der Rechtsrichtigkeit (der Gleichmäßigkeit der Besteuerung) der Vorrang vor jenem der Rechtsbeständigkeit (Rechtskraft) zu geben (vgl. VwGH 30.5.1994, 93/16/0096; 28.5.1997, 94/13/0032). Zudem liegen hinsichtlich der korrekten Ausübung des Ermessens beim Verfügen der Wiederaufnahme der berufungsgegenständlichen Verfahren, keine Einwendungen der Bw vor und bietet auch der Inhalt der Akten keinen Hinweis auf ein Abweichen von den gesetzlichen Zielbestimmungen in den angefochtenen Bescheiden. Eine spezielle Unbilligkeit ist nicht zu erkennen. Es war daher die Berufung in diesem Punkt abzuweisen. 2. Körperschaftsteuer für die Jahre 1994 bis 1997: 2.1. Investitionsfreibetrag im Jahr 1994: Es ist von nachstehendem Sachverhalt auszugehen: Dr.H. ist zu 90% an der G.GmbH beteiligt, welche wiederum 90% der Anteile an der M.GmbH hält. Darüberhinaus ist er Geschäftsführer beider Gesellschaften. Dr.H. hat - nach eigenen Angaben - Ende des Jahres 1993 90% der S.AG, erworben. Im Jahr 1994 hat die Bw von der S.AG, Gussformen angeschafft, die laut Frachtpapieren bereits gebraucht waren. Im Zuge der Betriebsprüfung wurde der Investitionsfreibetrag nicht anerkannt, weil ein Erwerb von gebrauchten Wirtschaftsgütern innerhalb eines Konzernverbundes vorliegen würde. Rechtliche Ausführungen: § 10 Abs. 1 EStG 1988 (in der für das Jahr geltenden Fassung) lautet: "Bei der Anschaffung oder Herstellung von abnutzbaren Anlagegütern kann der Steuerpflichtige einen Investitionsfreibetrag von höchstens 20% der Anschaffungs- oder Herstellungskosten gewinnmindernd geltend machen. Der Investitionsfreibetrag beträgt von den nach dem 31. März 1994 anfallenden Anschaffungs- oder Herstellungskosten höchstens 15%". Die Absetzung für Abnutzung (§§7 und 8) wird dadurch nicht berührt. Bilanzierende Steuerpflichtige müssen die Investitionsfreibeträge eines jeden Wirtschaftsjahres in einer Summe gesondert bezeichnet ausweisen. Mit Ablauf des vierten auf das Jahr der Anschaffung oder Herstellung folgenden Wirtschaftsjahres sind die Investitionsfreibeträge auf Kapitalkonto oder auf eine als versteuert geltende Rücklage steuerfrei zu übertragen." Gemäß § 10 Abs 5 EStG 1988 darf ein Investitionsfreibetrag ua für gebrauchte Wirtschaftsgüter, die von einem Konzernunternehmen innerhalb eines Konzerns im Sinne des § 15 des Aktiengesetzes 1965 erworben werden, weder gewinnmindernd noch durch bestimmungsgemäße Verwendung einer Investitionsrücklage (eines steuerfreien Betrages) geltend gemacht werden. Nach den oa gesetzlichen Bestimmungen ist demnach der Investitionsfreibetrag ausgeschlossen, wenn ein einem Konzern zugehörendes Unternehmen von einem anderen Unternehmen dieses Konzerns ein gebrauchtes Wirtschaftsgut kauft. Erfasst sind damit ua der Erwerb eines Tochterunternehmens von der Konzernmutter, aber auch Erwerbe zwischen Schwesterngesellschaften. Unstrittig ist, dass es sich bei den Gussformen um gebrauchte Wirtschaftsgüter im Sinne der genannten Bestimmung handelt. Strittig ist jedoch, ob die Bw und die Veräußerin der gebrauchten Wirtschaftsgüter Mitglieder eines Konzerns im Sinne des § 15 AktG 1965 gewesen sind. § 15 AktG 1965 lautet: § 15 (1) Sind rechtlich selbständige Unternehmen zu wirtschaftlichen Zwecken unter einheitlicher Leitung zusammengefasst, so bilden sie einen Konzern; die einzelnen Unternehmen sind Konzernunternehmen. (2) Steht ein rechtlich selbständiges Unternehmen auf Grund von Beteiligungen oder sonst unmittelbar unter dem beherrschenden Einfluss eines anderen Unternehmens, so gelten das herrschende und das abhängige Unternehmen zusammen als Konzern und einzeln als Konzernunternehmen." § 15 AktG bedeutet eine allgemeine (nicht auf Aktiengesellschaften beschränkte) Begriffsbestimmung des Konzerns und des Konzernunternehmens. Eine entsprechende Regelung zu § 15 AktG 1965 enthält § 115 GmbHG. Der Verwaltungsgerichtshof hat sich in den Erkenntnissen vom 30. Januar 1996 und 8. Dezember 1996 (VwGH 30.1.1996, 94/11/0060, 0279,0374 bis 0377 und VwGH 8.12.1996, 94/15/0162) mit den bisher behandelten Rechtsfragen wie folgt auseinandergesetzt: "Gemäß § 10 Abs. 5 EStG 1988 darf ein Investitionsfreibetrag u.a. für gebrauchte Wirtschaftsgüter, die von einem Konzernunternehmen innerhalb eines Konzerns im Sinne des § 15 des Aktiengesetzes 1965 erworben werden, weder gewinnmindernd noch durch bestimmungsgemäße Verwendung einer Investitionsrücklage (eines steuerfreien Betrages) geltend gemacht werden. § 15 AktG 1965 lautet: § 15. (1) Sind rechtlich selbständige Unternehmen zu wirtschaftlichen Zwecken unter einheitlicher Leitung zusammengefasst, so bilden sie einen Konzern; die einzelnen Unternehmen sind Konzernunternehmen. (2) Steht ein rechtlich selbständiges Unternehmen auf Grund von Beteiligungen oder sonst unmittelbar oder mittelbar unter dem beherrschenden Einfluss eines anderen Unternehmens, so gelten das herrschende und das abhängige Unternehmen zusammen als Konzern und einzeln als Konzernunternehmen.' § 15 AktG bedeutet eine allgemeine (nicht auf Aktiengesellschaften beschränkte) Begriffsbestimmung des Konzerns und des Konzernunternehmens. Eine entsprechende Regelung zu § 15 AktG 1965 enthält § 115 GmbHG. Nach der hg. Rechtsprechung bedarf es folgender Merkmale, um von einem Konzern im Sinne dieser Gesetzesstellen sprechen zu können: der einheitlichen Leitung rechtlich selbständiger Unternehmen zu wirtschaftlichen Zwecken beziehungsweise nach dem zweiten Absatz der zitierten Gesetzesstellen des beherrschenden Einflusses eines selbständigen Unternehmens auf ein anderes, wobei die Abhängigkeit durch Beteiligung, aber auch auf andere Weise, z.B. durch maßgebliche Finanzierung oder Personalunion in den Organen sowie durch Betriebsverpachtung, durch einen Betriebsüberlassungs-, Betriebsführungsvertrag oder Gewinn- und Verwaltungsgemeinschaften hergestellt sein kann (vgl. hiezu das hg. Erkenntnis vom 30. Jänner 1996, Zl. 94/11/0060, und die dort zitierte Lehre). Obwohl in § 15 AktG nur von Unternehmen die Rede ist, ist damit der Rechtsträger des Unternehmens gemeint. Rechtliche Selbständigkeit des Unternehmens bedeutet, dass der Rechtsträger des Unternehmens eine eigenständige rechtliche Einheit bilden muss und daher keine rechtliche Identität mit dem Unternehmensrechtsträger eines - wie auch immer - verbundenen Unternehmens bestehen darf. Hiebei darf aber "rechtliche Einheit" nicht mit eigener Rechtspersönlichkeit gleichgesetzt werden. Vielmehr ist in der Lehre anerkannt, dass auch gesamthänderisch organisierte Gesellschaften und sogar die GesbR als Unternehmensrechtsträger im Sinne des § 15 AktG in Betracht kommen (siehe hiezu Schiemer/Jabornegg/Strasser, Kommentar zum Aktiengesetz3, Rz 11 zu § 15 und die dort zitierte Lehre). Für die Annahme einer (tatsächlich wahrgenommenen) "einheitlichen Leitung" ist Mindesterfordernis, dass eine "auf Grundsätzliches beschränkende Koordinierung in den wichtigsten Fragen der Unternehmenspolitik" vorhanden ist. Als Mittel der einheitlichen Leitung kommen vor allem Beteiligungen, die nicht Mehrheitsbeteiligungen zu sein brauchen, personelle Verflechtungen, maßgebende Finanzierungen und vertragliche Beziehungen in Betracht (vgl. abermals Schiemer-Jabornegg-Strasser, a.a.O., Rz 14, 15 zu § 15 AktG). Ein Konzern kann auch vorliegen, wenn kein Mutterunternehmen besteht, von dem die einheitliche Leitung ausgeht (siehe hiezu Straube, HGB, Rz 5 zu § 244). Für einen Gleichordnungskonzern ist typisch, dass die Leitung nicht von einem "herrschenden Unternehmen" besorgt wird, sondern von einer anderen Stelle als Konzernspitze, sodass keines der Konzernunternehmen von einem anderen Konzernunternehmen abhängig ist (siehe hiezu Reich-Rohrwig, GmbH-Recht, 818). Soweit die Beschwerde demgegenüber meint, G.K. könne als natürliche Person durch seine Leitungstätigkeit rechtlich selbständige Unternehmen nicht zu einem Konzern verbinden, kann daraus auf Grund des Gesagten die behauptete Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides nicht abgeleitet werden. Soweit sich die Beschwerde auf das Handels- bzw. Rechnungslegungsgesetz stützt, ist ihr zu antworten, dass gegenständlich nicht der Konzernbegriff nach diesen Rechtsvorschriften, sondern der des § 15 AktG maßgeblich ist. Auch die Verfahrensrüge der Beschwerdeführerin, die belangte Behörde habe nicht überprüft, 'inwieweit durch Gleichschaltung et cetera tatsächlich (faktisch) eine einheitliche Willensbildung vorgelegen ist', ist unbegründet. Der belangten Behörde kann nämlich nicht entgegengetreten werden, wenn sie bei dem von ihr unbedenklich festgestellten Sachverhalt darauf geschlossen hat, dass durch das (tatsächliche) Zusammenspiel rechtlicher und faktischer Elemente eine konzernorientierte Unternehmenspolitik gesichert war. Auch die Hinweise auf ein Zurückgehen der Umsätze der V-GmbH an die M-GmbH von mehr als 50 % des Gesamtumsatzes "im Jahr 1986" auf unter diese Grenze im Wirtschaftsjahr 1988/1989 sowie auf die Person des "faktischen Geschäftsführers" der Beschwerdeführerin vermögen daran nichts zu ändern." Der Verwaltungsgerichtshof rezipiert in dieser Entscheidung die von ihm zitierte handelsrechtliche Literatur und gibt die von ihm als entscheidend angesehenen Kriterien für eine Konzern im Sinne des § 10 Abs. 5 fünfter Teilstrich EStG 1988 an. Dazu unterteilt er in jene Fälle, wo ein selbständiges Unternehmen ein (oder mehrere) anderes (andere) beherrschend beeinflusst (Abs. 2 leg.cit), wobei sich damit die Konzernzugehörigkeit allein aus dieser Unterordnung ergibt und jene Gestaltungen, wo eine einheitliche Leitung rechtlich selbständiger Unternehmen zu wirtschaftlichen Zwecken vorliegt (Abs. 1 leg.cit.). In beiden Fällen sieht der Verwaltungsgerichtshof als Mittel, mit welchem die einheitliche Leitung beziehungsweise der beherrschende Einfluss ausgeübt wird, die Beteiligung, die maßgebliche Finanzierung, personelle Verflechtung und vertragliche Beziehung an. Allerdings sieht er für eine einheitliche Leitung die eine "auf Grundsätzliches beschränkende Koordinierung in den wichtigsten Fragen der Unternehmenspolitik" als notwendig an. Dabei kann die Leitung des Konzerns sogar von einer natürlichen Person oder Personengesellschaft ausgehen und es kommt nicht darauf an, dass die Leitung von einer Muttergesellschaft besorgt wird. Im gegenständlichen Fall legte der steuerliche Vertreter der Bw im Zuge des Verfahrens vor dem UFS einen Handelsregisterauszug des Kartons A. vor, aus dem ersichtlich ist, dass Dr.H. im Zeitraum Februar/März 1994 als die verfahrensgegenständlichen Modelle angeschafft worden und am 18. März 1994 fakturiert worden sind noch nicht Mitglied des Verwaltungsrates gewesen ist. Dr.H. ist erst ab 31. Mai 1994 Mitglied des Verwaltungsrates gewesen. Nach Meinung des UFS kann aufgrund der Mehrheitsentscheidungen im Verwaltungsrat von einer beherrschenden Einflussnahme des Dr.H. nicht ausgegangen werden. Die im Zuge der Betriebsprüfung vertretene Ansicht, dass Dr.H. auf Grund seiner Mehrheitsbeteiligung (90%) die Möglichkeit hatte einen beherrschenden Einfluss auf die S.AG auszuüben und es sich daher um eine Anschaffung von gebrauchten Wirtschaftsgütern im Konzern gehandelt habe, kann daher nicht mehr aufrechterhalten werden. Diese Ansicht wird nun auch in der Stellungsnahme der Prüferin vom 7. Oktober 2005 vertreten. Nach Meinung des Unabhängigen Finanzsenates ist daher der - von der Bw im Jahr 1994 geltend gemachte - Investitionsfreibetrag in Höhe von S 7.299.801,60 anzuerkennen. Darstellung der Berechnung: | Jahr | 1994 | Eink. aus Gewerbebetrieb lt. BP | -17.836.658,00 | Anerkennung IFB lt. Pkt. 2.1. der BE | -7.299.801,60 | Einkünfte aus Gewerbebetrieb lt. BE (ger.) | -25.136.460,00 Es ist daher der Berufung in diesem Punkt stattzugeben. 2.2. Verdecktes Stammkapital (betreffend die Jahre 1994 bis 1997): Es ist von nachstehendem Sachverhalt auszugehen: Im Jänner 1994 gewährte die G.GmbH ihrer Enkelgesellschaft, der Bw, ein Darlehen in Höhe von S 131.285.680,00. Das Stammkapital der Bw betrug zum 31.12. 1997 S 500.000,00. Eine schriftliche Darlehensvereinbarung existiert in diesem Zusammenhang nicht. Laut Anhang zum Jahresabschluss per 31.12 1994 ist dazu ausgeführt worden: "...die G.GmbH, deren Enkelgesellschaft die Bw ist, der Bw ein Darlehen in Höhe von S 131,4 Mio. zur Verfügung gestellt hat. In der mündlichen Darlehensvereinbarung war vorgesehen, dass die Bw neben den vereinbarten Zinsen auch eine Tilgung des aushaftenden Kapitals leistet...." Im Zuge des Betriebsprüfungsverfahrens ist der steuerliche Vertreter der Bw aufgefordert worden die Bedingungen des mündlich abgeschlossenen Vertrages darzulegen. Demnach sind Zinsen verrechnet, Sicherheiten aber nicht geleistet worden und über die Endfälligkeit des Darlehens sind ebenso wie über die Laufzeit keine Vereinbarungen getroffen worden. In rechtlicher Hinsicht ist der vorliegende Sachverhalt wie folgt zu beurteilen: Der Verwaltungsgerichtshof vertritt in ständiger Rechtsprechung (vgl. VwGH vom 20.04.1982, 81/14/0195, 82/14/0004; VwGH 18.10.1989,88/13/0180) die Auffassung, dass der Steuerpflichtige in der Wahl der Mittel, mit denen er seinen Betrieb führen will, grundsätzlich nicht beschränkt ist und er bei der Auswahl seiner Finanzierungsmöglichkeiten nicht bevormundet werden darf, es ihm also grundsätzlich freisteht, seinen Betrieb mit Eigenmitteln oder mit Fremdkapital auszustatten. Nur unter besonderen Umständen, die dafür sprechen, dass die Ausstattung mit Fremdkapital objektiv den wirtschaftlichen Erfolg hat, Eigenkapital zu ersetzen und daher eine Kapitalzuführung das wirtschaftliche Gebotene gewesen wäre, kann eine Fremdmittelzuführung als verdecktes Eigenkapital angesehen werden. Grundsätzlich können Gesellschafter einer Gesellschaft dieser Kapital in Form von Darlehen zur Verfügung stellen. Wenn sie derartige Vereinbarungen in Anlehnung an die Verträge zwischen nahen Angehörigen fremdüblich gestalten, sind solche Vereinbarungen auch steuerlich anzuerkennen. Aus den Bestimmungen des § 21 BAO (wirtschaftliche Betrachtungsweise) und der Judikatur des VwGH ist aber abzuleiten, dass wie bei nahen Angehörigen besonders vorsichtig geprüft werden muss, ob die formelle rechtliche Gestaltung von Rechtsgeschäften seiner wirtschaftlichen Bedeutung entspricht. Die steuerliche Anerkennung von Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen oder zwischen Kapitalgesellschaften und ihren Gesellschaftern setzt dabei kumulativ voraus, dass solche Vereinbarungen - nach außen hinreichend zum Ausdruck kommen, weil sonst steuerliche Folgen willkürlich herbeigeführt werden könnten, - einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben und - auch zwischen Fremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wären (VwGH 13.6.1989, 86/14/0037). Die Beurteilung von Leistungsbeziehungen oder von Verträgen zwischen Körperschaften und ihren Gesellschaftern als betriebliche Vorgänge setzt voraus, dass die Leistungsbeziehungen oder Verträge unter solchen Bedingungen erfolgen, wie sie auch gegenüber gesellschaftsfremden Personen üblich sind. Entscheidend ist, ob es sich um klare Gestaltungen handelt, die inhaltlich einem Fremdvergleich standhalten. Wenn diese Voraussetzungen nicht erfüllt sind und im Sachverhalt besondere Umstände vorliegen, dann liegen Ausschüttungs- und Einlagenvorgänge vor, auch wenn die Vorgänge in zivilrechtliche Geschäfte gekleidet werden. Eine unklare Vertragsgestaltung, wie zB keine Vereinbarung über die Rückzahlung bzw die Verzinsung von Gesellschafterdarlehen, sind Anhaltspunkte dafür, dass kein echtes Gesellschafterdarlehen vorliegt, sondern eine verdeckte Einlage bzw verdecktes Stammkapital (VwGH vom 14.12.2000, 95/15/0127). Von verdeckten Einlagen wird dann gesprochen, wenn ein Gesellschafter seiner Gesellschaft Vermögensvorteile - zB in Form von Darlehen - zuwendet, die äußerlich zwar nicht als Einlage in Erscheinung treten, ihre Ursache aber im Gesellschaftsverhältnis haben. Bei der Qualifikation eines Gesellschafterdarlehens als "verdecktes Eigenkapital" ist grundsätzlich auf den Zeitpunkt der "Darlehenszuzählung" abzustellen (vgl. zB VwGH 20. April 1982, 81/14/0195) auf nachträglich eingetretene wirtschaftliche oder steuerliche Entwicklungen kann die Annahme das gegebene Darlehen eines Gesellschafters sei in wirtschaftlicher Betrachtungsweise "verdecktes Eigenkapital", nicht gestützt werden. Nach Ansicht des UFS hält das gegenständliche von der G.GmbH an die Bw gewährte Darlehen den strengen Maßstäben der steuerlichen Anerkennung von Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen nicht stand. Dies deswegen, weil von vornherein nicht klar und eindeutig nach außen erkennbar war wie die konkrete Vereinbarung zwischen der G.GmbH und der Bw betreffend Rückzahlungsmodalitäten und Zinssatzbestimmung gelautet hat. Es Iiegt kein schriftlicher Vertrag vor, lediglich in der Stellungnahme zu den mündlich vereinbarten Modalitäten wurde vom steuerlichen Vertreter der Bw folgender Inhalt bekanntgegeben: "der mündliche Vertrag sehe vor, dass die Darlehen nach Maßgabe der "Ertrags- und Liquiditätslage" zurückbezahlt werden sollten. Die dazu notwendigen Mittel sollten aus den positiven Cash-flows der Folgejahre stammen, die nach der Restrukturierungsphase erwirtschaftet werden sollten..."; Nach Ansicht des UFS lässt sich aus dieser Formulierung ein klarer und eindeutiger Inhalt der Vereinbarung bezüglich der Darlehensgewährung nicht ableiten. Es wird lediglich ausgeführt, dass das Darlehen nach Maßgabe der "Ertrags- und Liquiditätslage" zurückbezahlt werden soll und die dazu notwendigen Mittel sollten aus den positiven Cash-flows der Folgejahre stammen. Danach ist eine Vereinbarung über die Höhe des Zinssatzes, Fälligkeit und Laufzeit nicht getroffen worden. Grundsätzlich ist Schriftlichkeit keine unabdingbare Voraussetzung für die steuerliche Anerkennung. Wenn der steuerliche Vertreter der Bw daher in der mündlichen Berufungsverhandlung am 29. März 2006 ausführt, dass es einen klaren und eindeutigen Inhalt