UFSW RV/3185-W/02

  Berufungsentscheidung Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw, vertreten durch Dr. Gerald Neureiter, Steuerberater, 1010 Wien, Gonzagagasse 13/10, gegen die Bescheide des Finanzamtes Wr. Neustadt, betreffend Wiederaufnahme der Verfahren gemäß § 303 Abs 4 BAO hinsichtlich Körperschaftsteuer für die Jahre 1994 bis 1997 sowie Körperschaftsteuer für die Jahre 1994 bis 1997 im Beisein der Schriftführerin Andrea Moravec nach der am 29. März 2006 in 1030 Wien, Vordere Zollamtsstraße 7, durchgeführten mündlichen Berufungsverhandlung entschieden:   Die Berufung gegen die Bescheide betreffend Wiederaufnahme der Verfahren hinsichtlich Körperschaftsteuer für die Jahre 1994 bis 1997 wird als unbegründet abgewiesen. Die oa Bescheide bleiben unverändert. Der Berufung gegen den Bescheid betreffend Körperschaftsteuer für das Jahr 1994 wird teilweise Folge gegeben. Der angefochtene Bescheid wird abgeändert. Die Bemessungsgrundlage und die Höhe der Abgabe sind den als Beilage angeschlossenen Berechnungsblättern (in ATS und €) zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches. Die Berufung gegen die Bescheide betreffend Körperschaftsteuer für die Jahre 1995 bis 1997 wird als unbegründet abgewiesen. Die angefochtenen Bescheide betreffend Körperschaftsteuer für die Jahre 1995 bis 1997 bleiben unverändert. Entscheidungsgründe Die Berufungswerberin (Bw.) betreibt in der Rechtsform einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung eine Produktion von Gas-, Öl- und Feststoffbrennkesseln. Der Gewinn bzw Verlust wird gemäß § 5 EStG 1988 ermittelt. Geschäftsführer der Bw. ist Dr.H.. Das Stammkapital der Bw zum 31.12. betrug S 500.000,00. Die Bw stand im streitgegenständlichen Zeitraum zu 100% im Eigentum der M.GmbH. Die Bw besteht seit August 1991. Die M.GmbH hält seit September 1991 alle Gesellschaftsanteile. Die Bw deckt den Produktionsbereich ab. Die Betriebsführung und Geschäftsführung der Bw wird von der M.GmbH erledigt (s.ABg. S 52). Anzumerken ist, dass laut Beschluss des Bezirksgerichtes W. vom 14. April 2003 (s. K-Akt/Dauerbelege) das Konkursverfahren über die Bw eröffnet worden ist. Weiters ist festzuhalten, dass der Masseverwalter den steuerlichen Vertreter der Bw, welcher bereits die gegenständlichen Berufungen eingebracht hat, die Vollmacht zur Vertretung im Verfahren vor dem UFS erteilt hat (s.UFS-Akt, AV vom 17. Februar 2005). Im Zuge einer - die Jahre 1994 bis 1997 betreffenden - Betriebsprüfung wurden ua unter den Textziffern 15 und 17 des BP-Berichtes vom 12. Juli 2000 nachstehende Feststellungen getroffen: "Tz 15 Sonstige unversteuerte Rücklagen: Auf die Ausführungen im Punkt 4 und 5 der Niederschrift wird verwiesen: | 31.12. | 1994 | 1995 | 1996 | 1997 | Handelsbilanz | 11.692.818,00 | 12.163.703,00 | 10.243.406,00 | 8.326.388,00 | Prüferbilanz | 4.393.016,40 | 4.695.901,40 | 2.775.604,40 | 858.586,40 | Differenz | 7.299.801,60 | 7.467.801,60 | 7.467.801,60 | 7.467.801,60 | Vorjahr | 0,00 | -7.299.801,60 | -7.467.801,60 | -7.467.801,60 | Erfolgsänderung | 7.299.801,60 | 168.000,00 | 0,00 | 0,00 "Tz 17 Verdeckte Ausschüttung-Darlehenszinsen: Auf die Ausführungen in Punkt 5 der Niederschrift wird verwiesen. Gem. Punkt 2.2.1. des Erlasses über die steuerliche Behandlung von Einlagenrückzahlungen im Sinne des § 4 Abs. 12 und § 15 Abs. 4 EStG vom 31.3.1998 wird verdecktes Stammkapital als Einlage gewertet. Es wird darauf hingewiesen, dass daher bei der Entwicklung des Evidenzkontos für das Jahr 1998 von Seiten der geprüften Gesellschaft darauf Bedacht zu nehmen ist, dass per 31.12.1998 das Darlehen der G.GmbH im Darlehenskapital Subkonto erfasst wird. | Zurechnung | 1994 | S 6.053.255,00 | | 1995 | S 6.824.243,00 | | 1996 | S 7.069.145,00 | | 1997 | S 5.532.695,00 Punkt 4 der Niederschrift über die Schlussbesprechung vom 19. Mai 2000 lautet: "4) Investitionsfreibetrag Im Jahr 1994 werden von der S.AG, Gußformen angeschafft, die laut beiliegenden Frachtpapieren bereits gebraucht sind. Dr.H., der als 90%iger Gesellschafter der G.GmbH mittelbar an der M.GmbH beteiligt ist, die wiederum die Anteile der geprüften Gesellschaft hält, hat Ende 1993 90% der S.AG erworben, sodass es sich daher um ein Konzernunternehmen handelt. Für die Anschaffung von gebrauchten Wirtschaftsgütern im Konzern kann gemäß § 10 Abs. 5 EStG 1988 ein IFB nicht geltend gemacht werden. Es ergibt sich nachfolgende Erfolgsauswirkung: 1994 S 7.299.801,60" Punkt 6 der oa Niederschrift vom 19. Mai 2000 lautet: 6) Verdeckte Ausschüttung-Darlehenszinsen Im Jänner 1994 gewährte die G.GmbH ihrer Enkelgesellschaft, der Bw, ein Darlehen iHv S 131.285.680,00. Eine schriftliche Darlehensvereinbarung existiert nicht. Eine Stellungnahme zu den mündlich vereinbarten Modalitäten wurde vom steuerlichen Vertreter vorgelegt. Demgemäß ist eine Tilgung des Darlehens nach Maßgabe der "Ertrags- und Liquiditätslage" vorgesehen. Eine Laufzeit für das Darlehen wurde ebensowenig festgelegt wie eine Endfälligkeit. Zinsen wurden verrechnet, allerdings nicht in nennenswerten Umfang bezahlt. Sicherheiten wurden nicht vereinbart. (Die zur Tilgung heranzuziehenden Mittel sollten aus positiven Cash flows der Folgejahre stammen, die nach einer Restrukturierungsphase erwirtschaftet werden sollten. Die Liquiditätslage der Gesellschaft verschlechterte sich allerdings, wobei die Abwertung der Weichwährungsländer im Jahre 1993/1994 als Grund angeführt wurde). Von der G.GmbH werden hinsichtlich des Darlehens Nachrangigkeitserklärungen abgegeben. Die Nachrangigkeitserklärung wurde nach Auskunft der Unternehmensvertreter abgegeben um einen "Totalverlust" der Beteiligung zu verhindern. Die Anerkennung von Leistungsbeziehungen zwischen Körperschaften und ihren Gesellschaftern als betriebliche Vorgänge setzt voraus, dass die Leistungsbeziehungen unter auch gegenüber gesellschaftsfremden Personen üblichen Bedingungen erfolgen, andernfalls liegen Einlagenvorgänge vor, auch wenn die Vorgänge in zivilrechtliche Geschäfte gekleidet werden. So muss ein solcher Vertrag nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen, einen klaren und eindeutigen Inhalt haben und hinsichtlich der Konditionen einem Fremdvergleich standhalten. Wird die Tilgung in das Ermessen des Schuldners gestellt, hält diese Gestaltung einem Fremdvergleich nicht stand, sodass diese steuerlich verdecktes Stammkapital darstellt (vgl. Erk. des VwGH vom 28.4.1999, Zl 97/13/0068). Im gegenständlichen Fall weist die Vorgangsweise des Unternehmens darauf hin, dass die Zuwendung des Gesellschafters an die Gesellschaft nach ihrem inneren Gehalt ihre Ursache nicht in einer schuldrechtlichen Beziehung zwischen Gesellschaft und Gesellschafter, sondern im Gesellschaftsverhältnis hat, die Leistung ist damit ungeachtet ihrer Bezeichnung als Darlehen als Eigenkapitalzufuhr anzusehen. Die verrechneten Zinsen stellen bei der Bw eine verdeckte Ausschüttung dar und werden in folgender Höhe außerbilanziell zugerechnet: | 1994 | S 6.053.255,00 | 1995 | S 6.824.243,00 | 1996 | S 7.069.145,00 | 1997 | S 5.532.695,00 Tz 21 Wiederaufnahme des Verfahrens: "Hinsichtlich nachstehend angeführter Abgabenarten und Zeiträume wurden Feststellungen getroffen, die eine Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs. 4 BAO erforderlich machen: | Abgabenart | Zeitraum | Hinweis auf Tz | Energieabgabenvergütung | 1996-1997 | 11 | Körperschaftsteuer | 1994 - 1997 | 13 - 15, 17,18 Tz 22 Begründung des Ermessensgebrauches "Die Wiederaufnahme erfolgte unter Bedachtnahme auf das Ergebnis der durchgeführten abgabenbehördlichen Prüfung und der sich daraus ergebenden Gesamtauswirkung. Bei der im Sinne des § 20 BAO vorgenommenen Interessensabwägung war dem Prinzip der Rechtsrichtigkeit (Gleichmäßigkeit der Besteuerung) der Vorrang vor dem Prinzip der Rechtsbeständigkeit (Parteiinteresse an der Rechtskraft) einzuräumen." Mit Bescheiden vom 20. Oktober 2000 nahm das Finanzamt die Verfahren betreffend Körperschaftsteuer für die Jahre 1994 bis 1997 wieder auf und erließ mit gleichem Datum neue Sachbescheide, wobei das Finanzamt sich den oa Feststellungen der Betriebsprüfung anschloss. Mit Eingabe vom 24. November 2000 erhob der steuerliche Vertreter der Bw gegen die oa Bescheide Berufung. Begründend wurde ausgeführt, dass sich die Berufung gegen die Höhe der Einkünfte aus Gewerbebetrieb - insbesondere gegen die Nichtanerkennung des IFB 1994 (Pkt. 4 des BP-Berichtes) und gegen die verdeckte Ausschüttung - Darlehenszinsen in den Jahren 1994, 1995, 1996 und 1997 - richten würde. 1. Nichtanerkennung des IFB im Jahr 1994 (Pkt. 4 des BP-Berichtes): Dr.H. habe im Zeitpunkt der Lieferung keinen Einfluss auf die S.AG gehabt. Der Einfluss könne nur über den Verwaltungsrat ausgeübt werden und zum Zeitpunkt der Lieferung sei Dr.H. nicht im Verwaltungsrat gewesen. Nach Schweizer Recht seien die Organe nicht weisungsgebunden gewesen und somit könne Dr.H. nicht die Leitung der S.AG unterstellt werden. 2. verdeckte Ausschüttung Darlehenszinsen: Die Änderungen in den Veranlagungen für die Jahre 1994 - 1997 würden sich auf die durch die Betriebsprüfung nicht als aufwandswirksam anerkennten Zinsen für das von der G.GmbH gewährte Darlehen beziehen. Sowohl dieses Darlehen als auch die in diesem Zusammenhang verrechneten Zinsen seien in den einzelnen Jahresabschlüssen gesondert ausgewiesen worden und seien dem Finanzamt durchaus bekannt gewesen. Auch habe dem Finanzamt - angesichts der angestrebten Sanierung des Betriebes - der wirtschaftliche Hintergrund dieses Darlehens bekannt gewesen sein müssen. Beides würde gegen die Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs 4 BAO sprechen. Der steuerliche Vertreter der Bw führte weiters aus, dass er bereits in den Eingaben vom 07.02.00 und 07.04.00 die Darlehensfrage der Betriebsprüfung schriftlich beantwortet habe. Er dürfe dazu nochmals feststellen: Darlehen an die Bw: Der Inhalt des mündlichen Darlehensvertrages sei klar und eindeutig. Zinsen und Rückzahlungsmodalitäten seien vereinbart worden. Fremdüblichkeit sei gegeben. Durch das von der G.GmbH gewährte Darlehen habe ein Darlehen von der C-Bank abgeschichtet werden können. Da auch für dieses Darlehen weder Sicherheiten noch eine bestimmte Laufzeit vereinbart worden seien, müsse auch das von der G.GmbH der Bw gewährte Darlehen als fremdüblich angesehen werden, zumal eine fremdübliche Verzinsung als vereinbart gelten würde. Des Weiteren werde angemerkt, dass im Jahr 1998 ein nicht unwesentlicher Teil des Darlehens (rd. S 70 Mio.) aufgrund der Zahlungen der Feuerversicherung (Brand 1991) und des positiven Cash-Flows an die G.GmbH zurückbezahlt habe werden können. Vereinbart sei letztlich, dass der aushaftende Restbetrag samt Zinsen innerhalb der kommenden fünf Jahre zurückbezahlt werden würde. Weiters sei auszuführen, dass das von der G.GmbH gewährte Darlehen keineswegs - wie von der Betriebsprüfung behauptet - als verdeckte Stammeinlage zu sehen sei, zumal sich auch die C-Bank zum Zeitpunkt der Darlehenszuzählung bereit erklärt habe, die Finanzierung zu durchaus vergleichbaren Bedingungen zu übernehmen. Die St.GmbH sei damals bereit gewesen, ein diesbezügliches Gespräch mit den damals verantwortlichen Sachbearbeitern der C-Bank zu vermitteln und diese vom Bankgeheimnis zu entbinden, doch die Betriebsprüfung habe offensichtlich keinen Wert auf ein derartiges Gespräch gelegt. Weshalb der Betriebsprüfung zumindest in diesem Punkt mangelndes Parteiengehör vorzuwerfen sei. Seitens der Betriebsprüfung sei mit dem VwGH-Erkenntnis (Zl 97/13/0068 vom 28. April 1999) argumentiert worden, diesem Erkenntnis würden jedoch völlig andere Voraussetzungen zugrunde liegen und sei somit nicht auf den gegenständlichen Fall übertragbar. Es werde daher um Änderung der Bescheide ersucht. Mit Schreiben vom 12. 4. 2001 nahm die Betriebsprüferin zu der Berufung wie folgt Stellung: "1) Investitionsfreibetrag 1994 Sachverhalt. Im Jahr 1994 seien von S.AG, Gussformen angeschafft worden, die laut beiliegenden Frachtpapieren bereits gebraucht waren. Dr.H. sei zu 90% an der G.GmbH beteiligt gewesen, welche wiederum zu 90% der Anteile an der M.GmbH beteiligt gewesen sei. Dr.H. sei darüberhinaus Geschäftsführer beider Gesellschaften gewesen. Nach eigener Aussage des Dr.H. habe dieser Ende 1993 90% der S.AG, erworben. Von den bereits gebrauchten Gussformen sei ein Investitionsfreibetrag iHv S 7.299.801,60 gebildet worden. Der IFB werde von der Betriebsprüfung nicht anerkannt, weil ein Erwerb von gebrauchten Wirtschaftsgütern innerhalb eines Konzernverbundes vorliegen würde. Der steuerliche Vertreter wende im Berufungsbegehren ein, dass Dr.H. im Zeitpunkt der Lieferung keinen Einfluss auf die S.AG gehabt habe. In der Schweiz würde ein Einfluss auf eine Aktiengesellschaft nur über den Verwaltungsrat ausgeübt werden können. Dr.H. sei allerdings zu diesem Zeitpunkt nicht im Verwaltungsrat gewesen und habe daher die Leitung der S.AG nicht wahrnehmen können, insbesondere sei darauf verwiesen worden, dass Dr.H. den Organen der S.AG keine Weisungen erteilen haben können. Um von einem Konzern im Sinne der Ausschlussbestimmung des § 10 Abs. 5 EStG sprechen zu können, würde § 15 AktG heranzuziehen sein. Es bedürfe demnach entweder der einheitlichen Leitung rechtlich selbständiger Unternehmen zu wirtschaftlichen Zwecken oder des beherrschenden Einflusses eines selbständigen Unternehmens auf ein anderes, wobei die Abhängigkeit durch Beteiligung, aber auch auf andere Weise hergestellt werden könne. Obwohl in §15 AktG nur von "Unternehmen" die Rede sei, sei damit der Rechtsträger des Unternehmens gemeint. Im vorliegenden Fall habe Dr.H. die Möglichkeit gehabt aufgrund seiner Mehrheitsbeteiligung einen beherrschenden Einfluss auf die S.AG auszuüben. Dies könne zB durch die Bestimmung der Sach- und Personalpolitik erfolgen. Es komme hiebei nicht darauf an, dass er die Leitung des Unternehmens innehabe. Das Vorhandensein des beherrschenden Einflusses aufgrund seiner Beteiligung reiche für das Vorliegen des Konzernbegriffes nach § 15 AktG aus. Resümee: Der IFB sei wegen des Vorliegens eines Konzerns, aufgrund des Vorhandenseins eines beherrschenden Einflusses, daher nicht anzuerkennen. Die Berufung sei aus diesem Punkt zurückzuweisen. 2) Verdecktes Stammkapital Sachverhalt: Im Jänner 1994 habe die G.GmbH ihrer Enkelgesellschaft der Bw, ein Darlehen iHv S 131.285.680,00 gewährt. Das Stammkapital der Gesellschaft habe S 500.000,00 betragen. Eine schriftliche Darlehensvereinbarung habe in diesem Zusammenhang nicht existiert. Der steuerliche Vertreter sei im Zuge des Betriebsprüfungsverfahrens aufgefordert worden, die Bedingungen des mündlich abgeschlossenen Vertrages darzulegen. Demnach seien Zinsen verrechnet worden, Sicherheiten aber nicht geleistet worden und über die Endfälligkeit des Darlehens sei ebenso wie über die Laufzeit keine Vereinbarung getroffen worden. Die Darstellungen der Zahlungsflüsse und belegmäßigen Nachweise seien nur fragmentarisch zu erhalten gewesen. Im Zusammenhang mit dem Darlehen sei darauf hingewiesen worden, dass es keinerlei systematisch abgelegte Darlehensunterlagen gegeben würde. Die G.GmbH habe laufend Rückstehungserklärungen abgegeben. Eine Stellungnahme zu den mündlich vereinbarten Modalitäten seien vom steuerlichen Vertreter mit Schreiben vom 7. Februar 2000 mit folgendem Inhalt abgegeben worden: der mündliche Vertrag würde vorsehen, dass die Darlehen nach Maßgabe der "Ertrags- und Liquiditätslage" zurückbezahlt werden sollten. Die dazu notwendigen Mittel würden dazu aus den positiven Cash flows stammen, die nach der Restrukturierungsphase erwirtschaftet werden würden. Infolge der Abwertung der Weichwährungsländer und des verstärkten Wettbewerbs habe sich die Liquiditätslage der Gesellschaften jedoch derart verschlechtert, dass an eine im überschaubaren Zeitrahmen stattfindende Rückzahlung nicht mehr zu denken gewesen sei. Im Gegensatz zur ursprünglichen Intention einer Überbrückungshilfe zur Finanzierung der Reorganisationsmaßnahmen habe die Darlehensgeberin Nachrangigkeitserklärungen angegeben müssen, um einen Totalverlust durch die Insolvenz der Gesellschaften verhindern zu können. Restrukturierungspläne und Prognoserechnungen seien nicht vorgelegt worden. Die Anerkennung von Leistungsbeziehungen zwischen Körperschaften und ihren Gesellschaftern als betriebliche Vorgänge würde voraussetzen, dass die Leistungsbeziehungen unter auch gegenüber gesellschaftsfremden Personen üblichen Bedingungen erfolgen würde, andern falls würden Einlagevorgänge vorliegen, auch wenn die Vorgänge in zivilrechtliche Geschäfte gekleidet werden würden. So müsse ein solcher Vertrag nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen, einen klaren und eindeutigen Inhalt haben und hinsichtlich der Konditionen einem Fremdvergleich standhalten. Werde die Tilgung in das Ermessen des Schuldners gestellt, würde diese Gestaltung einem Fremdvergleich nicht standhalten, sodass diese Vorgangsweise steuerlich zum Vorliegen eines verdeckten Stammkapitals führen würde (vgl. VwGH vom 28.4.1999, Zl 97/13/0068). Im gegenständlichen Fall weise die Vorgangsweise des Unternehmens darauf hin, dass die Zuwendungen des Gesellschafters an die Gesellschaft nach ihrem inneren Gehalt ihre Ursache nicht in einer schuldrechtlichen Beziehung zwischen Gesellschaft und Gesellschafter, sondern im Gesellschaftsverhältnis habe, die Leistung sei damit ungeachtet ihrer Bezeichnung als Darlehen als Eigenkapitalzufuhr anzusehen. Dies komme auch durch das relativ niedrige Stammkapital von S 500.000,00 zum Ausdruck. In der vorliegenden Berufung würde der steuerliche Vertreter darauf hinweisen, dass der Inhalt des mündlichen Darlehensvertrages "klar und eindeutig" und darüber hinaus "fremdüblich" sei. Diese Behauptungen seien allerdings auch im Berufungsverfahren weder erläutert noch bewiesen worden. Darüber hinaus werde eingewendet, dass das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 28. 4. 1999, Zl 97/13/0068 von völlig anderen Voraussetzungen ausgehe und auf den vorliegenden Fall nicht übertragbar sei. Auch diese Behauptung werde nicht untermauert. Weiters führe der steuerliche Vertreter der Bw aus, dass durch das Darlehen der G.GmbH ein Darlehen der C-Bank abgeschichtet worden sei. Das Darlehen sei am 20.1.1994 zurückbezahlt worden. Laut Aussage des steuerlichen Vertreters habe das Kreditinstitut dabei auf einen schriftlichen Darlehensvertrag und auf eine Sicherstellung verzichtet. Zur Untermauerung dieser Behauptung sei im Rahmen der Schlußbesprechung der Betriebsprüfung vom steuerlichen Vertreter der Bw die Möglichkeit geboten worden, mit der für die damalige Darlehensvergabe zuständigen Sachbearbeiterin der C-Bank ein Gespräch zu führen. Da von Seiten der Betriebsprüfung von dieser Möglichkeit kein Gebrauch gemacht worden sei, werde jetzt vom steuerlichen Vertreter der Bw eingewendet, dass eine Verletzung des Parteiengehörs vorliegen würde. Die Betriebsprüfung habe allerdings von einem Gespräch Abstand genommen, weil eine Vergleichbarkeit der beiden "Darlehen" überhaupt nicht vorliegen würde. Es würden sich die beiden Geldhingaben einerseits durch die Laufzeiten, die beim Darlehen der C-Bank sehr kurz gewesen seien und andererseits durch die in das Ermessen des Schuldners gestellte Rückzahlung bei der Geldhingabe der G.GmbH an die Bw unterscheiden. Der Einwand, dass das Parteiengehör verletzt worden sei, gehe somit ins Leere. Resümee: Aufgrund der Tatsache, dass durch die oben dargestellte Ausgestaltung des Vertrages, insbesondere die mündliche Vereinbarung über die Rückzahlung nach Maßgabe der "Ertrags- und Liquiditätslage" eine Fremdüblichkeit nicht angenommen werden kann, sei die Berufung auch in diesem Punkt als unbegründet abzuweisen. Mit Berufungsvorentscheidung vom 28. Juni 2001 wurde die Berufung als unbegründet abgewiesen. Begründend wurde ausgeführt: "Zur Wiederaufnahme gemäß § 303 Abs. 4 BAO: Bei Prüfung der Voraussetzungen des § 303 Abs. 4 BAO kommt es darauf an, ob der Abgabenbehörde im Erst-Verfahren der Sachverhalt so vollständig bekannt gewesen ist, dass sie schon in diesem Verfahren bei richtiger rechtlicher Subsumtion zu der nunmehr im wiederaufgenommenen Verfahren erlassenen Entscheidung hätte gelangen können. Auf Grund der Feststellungen der BP wird angenommen, dass die Abgabenerklärungen für die Jahre 1994, 1995, 1996, 1997 in den bezughabenden Beilagen (Bilanzen) hinsichtlich der Nichtanerkennung des IFB 1994 und des verdeckten Stammkapitales und der Darlehen keinen vollständigen Sachverhalt über die rechtlichen Hintergründe vermittelten. Demzufolge war die Wiederaufnahme des Verfahrens zu Recht vorzunehmen. Zum Investitionsfreibetrag 1994: Sachverhalt: Im Jahre 1994 wurden von der S.AG, Gussformen angeschafft, die laut beiliegenden Frachtpapieren bereits gebraucht waren. Dr.H., war zu 90 % an der G.GmbH beteiligt, welche wiederum 90 % der Anteile an der M.GmbH hält. Dr.H. war somit mittelbar an der M.GmbH beteiligt. Er war darüber hinaus Geschäftsführer beider Gesellschaften. Nach eigener Aussage des Dr.H. hatte dieser Ende 1993 90 % der S.AG, erworben. Von den bereits gebrauchten Gussformen wurde ein Investitionsfreibetrag i.H.v. S 7,299.801,60 gebildet. Der IFB wird von der Abgabenbehörde nicht anerkannt, weil ein Erwerb von gebrauchten Wirtschaftsgütern innerhalb eines Konzernverbundes vorliegt. Der steuerliche Vertreter wendet in der Berufung ein, dass Dr.H. im Zeitpunkt der Lieferung keinen Einfluss auf die S.AG gehabt hätte. In der Schweiz könne ein Einfluss auf eine Aktiengesellschaft nur über den Verwaltungsrat ausgeübt werden. Dr.H. sei allerdings zu diesem Zeitpunkt nicht im Verwaltungsrat gewesen und konnte daher die Leitung der S.AG nicht wahrnehmen, insbesondere wird darauf verwiesen, dass Dr.H. den Organen der S.AG keine Weisungen erteilen konnte. Um von einem Konzern im Sinn der Ausschlussbestimmung des § 10 Abs. 5 EStG sprechen zu können, wäre § 15 AktG heranzuziehen. Es bedürfe demnach entweder der einheitlichen Leitung rechtlich selbständiger Unternehmen zu wirtschaftlichen Zwecken oder des beherrschenden Einflusses eines selbständigen Unternehmens auf ein anderes, wobei die Abhängigkeit durch Beteiligung, aber auch auf andere Weise hergestellt werden könne. Obwohl in § 15 AktG nur von "Unternehmen" die Rede ist, sei damit der Rechtsträger des Unternehmens gemeint. Im vorliegenden Fall hat Dr.H. die Möglichkeit aufgrund seiner Mehrheitsbeteiligung einen beherrschenden Einfluss auf die S.AG auszuüben. Dies kann z.B. durch Bestimmung der Sach- und Personalpolitik erfolgen. Es kommt hiebei nicht darauf an, dass er die Leitung des Unternehmens innehat. Das Vorhandensein des beherrschenden Einflusses aufgrund seiner Beteiligung reicht bereits für das Vorliegen des Konzernbegriffes nach § 15 AktG aus. Der IFB ist wegen des Vorliegens eines Konzerns, aufgrund des Vorhandenseins eines beherrschenden Einflusses nicht anzuerkennen. Zum verdeckten Stammkapital: Sachverhalt: Im Jahr 1994 gewährte die G.GmbH ihrer Enkelgesellschaft, der Bw, ein Darlehen i.H.v. S 131,285.680,--. Das Stammkapital der Gesellschaft betrug S 500.000,--. Eine schriftliche Darlehensvereinbarung existiert in diesem Zusammenhang nicht. Der steuerliche Vertreter wurde im Zuge des Betriebsprüfungsverfahrens aufgefordert, die Bedingungen des mündlich abgeschlossenen Vertrages darzulegen. Demnach wurden Zinsen verrechnet, Sicherheiten aber nicht geleistet und über die Endfälligkeit des Darlehens wurde ebenso wie über die Laufzeit keine Vereinbarung getroffen. Die Darstellungen der Zahlungsflüsse und belegmäßigen Nachweise waren nur fragmentarisch zu erhalten. Im Zusammenhang mit dem Darlehen wurde darauf hingewiesen, dass es keinerlei systematisch abgelegten Darlehensunterlagen gäbe. Die G.GmbH gab laufend Rückstehungserklärungen ab. Eine Stellungnahme zu den mündlich vereinbarten Modalitäten wurde vom steuerlichen Vertreter mit Schreiben vom 7. Februar 2000 mit folgendem Inhalt abgegeben: der mündliche Vertrag sehe vor, dass die Darlehen nach Maßgabe der "Ertrags- und Liquiditätslage" zurückbezahlt werden sollten. Die dazu notwendigen Mittel sollten aus den positiven Cash flows der Folgejahre stammen, die nach der Restrukturierungsphase erwirtschaftet werden sollten. Infolge der Abwertung der Weichwährungsländer und des verstärkten Wettbewerbs verschlechterte sich die Liquiditätslage der Gesellschaften jedoch derart, dass an eine im überschaubaren Zeitrahmen stattfindende Rückzahlung nicht mehr zu denken war. Im Gegensatz zur ursprünglichen Intention einer Überbrückungshilfe zur Finanzierung der Reorganisationsmaßnahmen musste die Darlehensgeberin Nachrangigkeitserklärungen abgeben, um einen Totalverlust durch die Insolvenz der Gesellschaften zu verhindern. Restrukturierungspläne und Prognoserechnungen wurden nicht vorgelegt. Die Anerkennung von Leistungsbeziehungen zwischen Körperschaften und ihren Gesellschaftern als betriebliche Vorgänge setzt voraus, dass die Leistungsbeziehungen unter auch gegenüber gesellschaftsfremden Personen üblichen Bedingungen erfolgen, andernfalls liegen Einlagevorgänge vor, auch wenn die Vorgänge in zivilrechtliche Geschäfte gekleidet werden. So muss ein solcher Vertrag nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen, einen klaren und eindeutigen Inhalt haben und hinsichtlich der Konditionen einem Fremdvergleich standhalten. Wird die Tilgung in das Ermessen des Schuldners gestellt, hält diese Gestaltung einem Fremdvergleich nicht stand, sodass diese Vorgangsweise steuerlich zum Vorliegen eines verdeckten Stammkapitals führt (vgl. Erk. des VwGH vom 28.4.1999, Zl. 97/13/0068). Im gegenständlichen Fall weist die Vorgangsweise des Unternehmens darauf hin, dass die Zuwendungen des Gesellschafters an die Gesellschaft nach ihrem inneren Gehalt ihre Ursache nicht in einer schuldrechtlichen Beziehung zwischen Gesellschaft und Gesellschafter, sondern im Gesellschaftsverhältnis haben, die Leistung ist damit ungeachtet ihrer Bezeichnung als Darlehen als Eigenkapitalzufuhr anzusehen. Dies kommt auch durch das relativ niedrige Stammkapital von S 500.000,-- zum Ausdruck. In der vorliegenden Berufung weist der steuerliche Vertreter darauf hin, dass der Inhalt des mündlichen Darlehensvertrages "klar und eindeutig" und darüber hinaus "fremdüblich" ist. Diese Behauptungen werden allerdings auch im Berufungsverfahren weder erläutert noch bewiesen. Darüber hinaus wird eingewendet, dass das VwGH Erkenntnis vom 28. April 1999, Zl. 97/13/0068 von völlig anderen Voraussetzungen ausgehe und auf den vorliegenden Fall nicht übertragbar sei. Auch diese Behauptung wird nicht untermauert. Weiters führt der steuerliche Vertreter aus, dass durch das Darlehen der G.GmbH ein Darlehen der C-Bank abgeschichtet werden konnte. Das Darlehen wurde am 20.1.1994 zurückbezahlt. Laut Aussage des steuerlichen Vertreters habe das Kreditinstitut dabei auf einen schriftlichen Darlehensvertrag und auf eine Sicherstellung verzichtet. Zur Untermauerung dieser Behauptungen wurde der Betriebsprüfung im Rahmen der Schlussbesprechung vom steuerlichen Vertreter die Möglichkeit geboten, mit der für die damalige Darlehensvergabe zuständigen Sachbearbeiterin der C-Bank ein Gespräch zu führen. Da von Seiten der Betriebsprüfung von dieser Möglichkeit kein Gebrauch gemacht wurde, wendet der steuerliche Vertreter ein, es läge eine Verletzung des Parteiengehörs vor. Die Behörde hat allerdings von einem Gespräch Abstand genommen, weil eine Vergleichbarkeit der beiden "Darlehen" überhaupt nicht vorliegt. Einerseits unterscheiden sich die beiden Geldhingaben durch die Laufzeiten, die beim Darlehen der C-Bank sehr kurz war, andererseits durch die in das Ermessen des Schuldners gestellte Rückzahlung bei der Geldhingabe der G.GmbH an die Bw. Der Einwand, das Parteiengehör sei verletzt worden, geht somit ins Leere. Aufgrund der Tatsache, dass durch die oben dargestellte Ausgestaltung des Vertrages, insbesondere die mündliche Vereinbarung über die Rückzahlung nach Maßgabe der "Ertrags- und Liquiditätslage" eine Fremdüblichkeit nicht angenommen werden kann, ist das Berufungsbegehren abzuweisen." Mit Eingabe vom 30. Juli 2001 stellte der steuerliche Vertreter der Bw einen Antrag auf Vorlage der Berufung zur Entscheidung an die Abgabenbehörde zweite Instanz sowie auf Abhaltung einer mündlichen Berufungsverhandlung. Gleichzeitig stellte der steuerliche Vertreter der Bw den Antrag die Frist für eine ausführliche Berufungsbegründung bis zum 28. September 2001 zu verlängern, da die in den Fall eingearbeitete Sachbearbeiterin sonderurlaubsbedingt abwesend sei. Mit Eingabe vom 27. September 2001 reichte der steuerliche Vertreter der Bw den Vorlageantrag nach. Ergänzend zur Berufungsschrift und der Berufungsvorentscheidung führte der steuerliche Vertreter aus: ad Investitionsfreibetrag: Die Ausschlussbestimmung des § 10 EStG lautet: "Ein Investitionsfreibetrag darf für gebrauchte Wirtschaftsgüter, die von einem Konzernunternehmen innerhalb eines Konzerns im Sinne des § 15 Aktiengesetzes 1965 erworben werden, nicht gewinnmindernd geltend gemacht werden." § 15 Aktiengesetz definiert den Konzern wie folgt: "1) Sind rechtlich selbständige Unternehmen zu wirtschaftlichen Zwecken unter einheitlicher Leitung zusammengefasst, so bilden sie einen Konzern; die einzelnen Unternehmen sind Konzernunternehmen. 2) Steht ein rechtlich selbständiges Unternehmen auf Grund von Beteiligungen oder sonst unmittelbar oder mittelbar unter dem beherrschenden Einfluss eines anderen Unternehmens, so gelten das herrschende und das unabhängige Unternehmen zusammen als Konzern und einzeln als Konzernunternehmen. " Absatz 1) würde auf die einheitliche Leitung des Konzerns abstellen. Da die S.AG und die Bw nicht unter einheitlicher Leitung zusammengefasst seien, sei Absatz 1) nicht anwendbar. Absatz 2) würde auf den beherrschenden Einfluss eines anderen Unternehmens abstellen. Abweichend vom Wortsinn der Bestimmung, die eindeutig und unzweifelhaft von zwei rechtlich selbständigen Unternehmen sprechen würde, die durch ein Herrschaftsverhältnis verbunden seien, behaupte die Betriebsprüfung, wenn im § 15 AktG nur von "Unternehmen" die Rede sei, damit sei der Rechtsträger des Unternehmens gemeint. Diese, vom Wortsinn des Gesetzes nicht mehr "gedeckte" Gesetzesinterpretation der Betriebsprüfung sei für uns nicht schlüssig. Weder in der steuerrechtlichen, noch in der handelsrechtlichen Fachliteratur werde diese Rechtsauslegung vertreten. Wenn das Aktiengesetz von Unternehmen sprechen würde, seien Aktiengesellschaften gemeint, wobei diese Bestimmungen sinngemäß auch für andere Körperschaften angewendet werden könne. Mit Sicherheit meine das Aktiengesetz mit Unternehmen Körperschaften und nicht natürliche Personen. Ein "Durchgriff" vom rechtlich selbständigen Unternehmen auf den "dahinterstehenden" Rechtsträger (Gesellschafter) sei im Abgabenrecht nur bei vermuteten Missbrauch üblich. Beim Verkauf von Wirtschaftsgütern von einem rechtlich selbständigen Unternehmen an ein anderes selbständiges Unternehmen sei ein Missbrauch nicht anzunehmen. Die Wirtschaftsgüter seien nicht angeschafft worden um eine Investitionsbegünstigung zu lukrieren, sondern aus betrieblicher Zweckmäßigkeit und Notwendigkeit. Da das Aktiengesetz beim Absatz 2) Tatbestand von einem herrschenden und einem beherrschten Unternehmen sprechen würde, dieser Tatbestand aber vom festgestellten Sachverhalt nicht erfüllt werde, liege kein Konzernverhältnis im Sinne des § 15 AktG vor. Die Ausschlussbestimmung des § 10 EStG 1988 könne folglich auch nicht zur Anwendung kommen, sodass der geltend gemachte Investitionsfreibetrag 1994 in der Höhe von S 7.299.801,60 anzuerkennen sei. ad Verdecktes Stammkapital Die Betriebsprüfung behaupte in der Begründung der Bescheide folgendes: "Die Darstellung der Zahlungsflüsse und belegmäßigen Nachweise waren nur fragmentarisch zu erhalten" Dazu: Die Betriebsprüfung habe die volle Einsicht sowohl in alle Konten sowie auch in alle Belege gehabt. Die von der Betriebsprüfung gewünschten Belege seien mit Schreiben vom 5. März 2000 in Kopie übersandt worden. Diesem Schreiben sei auch eine zusammengefasste Darstellung der Geldflüsse sowie Belegkopien beigegeben worden. Außerdem habe von der Betriebsprüfung in alle Buchhaltungsunterlagen insbesondere der Konten jederzeit Einblick genommen werden können, sodass die Feststellung, der belegmäßige Nachweis sei nur fragmentarisch zu erhalten gewesen sei, widerlegt sei. Die Betriebsprüfung stelle weiters fest: "Im Zusammenhang mit den Darlehen wurde darauf hingewiesen, dass es keinerlei systematisch abgelegten Unterlagen geben würde." Dazu: Die Feststellung der Betriebsprüfung sei uns unverständlich. Es werde entschieden bestritten, dass die Bw oder ihr steuerlicher Vertreter im Zusammenhang mit dem gewährten Darlehen darauf hingewiesen habe, dass es keinerlei systematisch abgelegte Unterlagen geben würde. Von wem die Betriebsprüfung darauf hingewiesen worden sei, wisse die steuerliche Vertretung der Bw nicht. Es werde daher um Bekanntgabe ersucht. In der Buchhaltung seien alle Vorgänge zeitlich und sachlich richtig erfasst und systematisch abgelegt worden. Die Betriebsprüfung behaupte, "die Zuzählung weise nach ihrem inneren Gehalt darauf hin, dass nicht die schuldrechtliche Beziehung zwischen Gesellschaft und Gesellschafter, sondern das Gesellschaftsverhältnis selbst Ursache der Geldzuwendung sei." Dazu Der positive Nachweis, dass im konkreten Fall, Stammkapital verdeckt zugeführt worden sei, werde von Seiten der Betriebsprüfung nicht einmal versuchsweise erbracht. Auch die Behauptung, dies komme durch die Tatsache des relativ niedrigen Stammkapitals der Gesellschaft von nur S 500.000,00 zum Ausdruck, müsse widersprochen werden. Der Bw sei vom Gesellschafter ein Zuschuss von S 22.750.000,00 gewährt worden, der in die nicht gebundene Kapitalrücklage eingestellt worden sei. Die Feststellungen der letzten Betriebprüfung seien gegen die Kapitalrücklage bebucht worden, sodass die nicht gebundenen Kapitalrücklage per 31.12. 1997 mit S 15.567.130,00 zu Buche stehen würde. Die Kapitalrücklagen hätten betriebswirtschaftlich und steuerlich Eigenkapitalcharakter. Die Frage nach der richtigen Kapitalausstattung sei von der Betriebsprüfung nicht geprüft worden. Die bloße Berücksichtigung des Stammkapitals von S 500.000,00, ohne Mitberücksichtigung der Kapitalrücklage sei aber für die Beurteilung der Frage, ob verdeckte Eigenkapitalzufuhr vorliegt sachlich nicht richtig. Bei richtiger Beurteilung der vom Gesellschafter zur Verfügung gestellten Eigenkapitalausstattung könne ohne weitere Prüfung eine offensichtliche "Unterkapitalisierung der Gesellschaft" nicht festgestellt werden, somit sei auch keine verdeckte Eigenkapitalzufuhr zu vermuten. Zu dem der Bw von der C-Bank gewährten Darlehen über S 52.000.000,00 führt die Betriebsprüfung aus: "... laut Aussage des steuerlichen Vertreters habe das Kreditinstitut auf eine schriftliche Ausfertigung des Darlehensvertrages und auf Sicherstellung verzichtet. Zur Untermauerung dieser Behauptung wurde der Betriebsprüfung vom steuerlichen Vertreter die Möglichkeit geboten, mit der zuständigen Sachbearbeiterin zu sprechen.... die Betriebsprüfung habe von diesem Gespräch Abstand genommen, weil die Vergleichbarkeit der beiden Darlehen nicht vorläge. Die Geldhingaben unterscheiden sich durch die Laufzeit und durch die ins Ermessen des Schuldners gestellte Rückzahlungsmöglichkeit. Der Einwand, das Parteiengehör sei verletzt worden, ginge ins Leere.": Dazu stellte der steuerliche Vertreter der Bw fest, dass die Betriebsprüfung das Beweisthema nicht erkannt habe. Die Befragung der zuständigen Sachbearbeiterin der C-Bank hätte nicht nur zum Beweisthema gehabt, dass der Darlehensvertrag nicht schriftlich sondern mündlich errichtet worden sei und dass auf die Begebung weiterer Sicherheiten verzichten worden sei. Beweisthema der Betriebsprüfung angebotenen Befragung sei weiters: Der Darlehensvertrag sei ohne Rückführungsvereinbarung geschlossen worden. Ein Darlehensvertrag ohne Tilgungsvereinbarung sei für die Gesellschaft somit durchaus fremdüblich, weil die Hausbank genau zu dieser Kondition das Darlehen gewährt habe. Der Darlehensvertrag sei ohne Absprache über Rückführungsfristen geschlossen worden. Ein Darlehensvertrag ohne Vereinbarung bestimmter Rückführungsfristen, wie es von der C-Bank gewährt worden sei, sei für die Gesellschaft fremdüblich gewesen. Die Vergleichbarkeit beider Darlehen sei somit gegeben, weil auch beim von der C-Bank gewährten Darlehen keine Absprache über die Rückführungsmodalitäten gemacht worden seien. Es habe sehr wohl im Ermessen des Darlehensempfängers gelegen, wann und wie das Darlehen zu tilgen sei. Der Einwand der Betriebsprüfung der unterschiedlichen Fristigkeit gehe deshalb ins Leere, da keine Vereinbarung über die Fristigkeit getroffen worden sei. Da, wie die Betriebsprüfung richtig erkannt habe, nur die Verhältnisse im Zeitpunkt der Darlehenszuzählung entscheidend seien, liege im Zeitpunkt der Darlehensgewährung durchaus Vergleichbarkeit vor. Dass das Darlehen der C-Bank schon nach einem Monat rückgeführt worden sei, sei eine Tatsache, die im Zeitpunkt der Zuzählung weder bekannt noch vereinbart gewesen sei. Dadurch werde die tatsächliche Laufzeit für die rechtliche Beurteilung der Laufzeiten unrelevant. Auch beim von der C-Bank gewährten Darlehen sei es im Ermessen des Schuldners gelegen, wann das Darlehen getilgt werde. Die von der Betriebsprüfung in Abrede gestellte Vergleichbarkeit der Darlehen liege nach der mündlich getroffenen Vereinbarung durchaus vor. Da von Seiten der Betriebsprüfung die direkte Beweisführung für die verdeckte Eigenkapitalzufuhr nicht versucht worden sei und die Argumentation der Betriebsprüfung nur der Begründung des oberstgerichtlichen Erkenntnisses gefolgt sei, das im Wesentlichen auf die Vergleichbarkeit der üblichen Bedingungen mit gesellschaftsfremden Personen und das Tilgungsermessen des Schuldners abstellen würde, sei die Aussage der zuständigen Kreditsachbearbeiterin der C-Bank verfahrensrelevant, da genau zu diesem Thema die Befragung klare Antworten geben solle. Der Verfahrensgrundsatz des Parteiengehörs sei nach Ansicht der steuerlichen Vertretung der Bw durch den Verzicht der Betriebsprüfung auf die Befragung der Kreditsachbearbeiterin verfahrensrelevant verletzt worden, da der Sachverhalt, der der Entscheidung zu Grunde liegen würde, bei Befragung der Kreditreferenten anders ermittelt worden wäre. Von der Betriebsprüfung werde die fehlende Vereinbarkeit über die Laufzeit und die Endfälligkeit des Darlehens mit der Unkündbarkeit des Darlehens gleichgesetzt worden. Trotz fehlender Vereinbarkeit über Laufzeit und Endfälligkeit seien die Darlehen jederzeit sowohl vom Darlehensgeber, als auch vom Darlehensnehmer kündbar. Die Rückführung des Darlehens sei nicht völlig ins Ermessen des Darlehensschuldners gestellt worden, da mit dem Darlehensgeber kein Kündigungsverzicht vereinbart worden sei. Der Darlehensgeber habe immer die Möglichkeit gehabt, das Darlehen fällig zu stellen. In diesem Fall hätte der Darlehensschuldner überhaupt keine Disposition über die Rückführungsmodalitäten des Darlehens gehabt, womit der Aussage der Betriebsprüfung, die Tilgung sei ins Ermessen des Schuldners gestellt worden, zu relativieren sei. Keine Vereinbarung über Endfälligkeit und Laufzeit würde nicht unbedingt freies Ermessen des Schuldners über die Tilgung des Darlehens bedeuten. Die Betriebsprüfung würde feststellen: Im Gegensatz zur ursprünglichen Intention einer Überbrückungshilfe zur Finanzierung der Reorganisationsmaßnahmen habe die Darlehensgeberin Nachrangigkeitserklärungen abgeben müssen, um den Totalverlust durch die Insolvenz der Gesellschaften zu verhindern. Restrukturierungspläne und Prognoserechnungen seien nicht vorlegt worden. Dazu stelle die steuerliche Vertretung der Bw fest: Die Tatsache, dass die Darlehensgeberin Nachrangigkeitserklärungen abgeben habe, sei im Zeitpunkt der Darlehenszuzählung unbekannt und auch nicht vereinbart gewesen. Das zukünftige Schicksal eines gewährten Darlehens wie Wertberichtigungsbedarf, Prolongation, aber auch eine abgegebene Nachrangigkeitserklärung ändere nicht die rechtliche Qualität des ursprünglich abgeschlossenen Rechtsgeschäftes. Die Unternehmensführung habe nicht die Erzeugung von aufwendig erstellten Restrukturierungsplänen und Prognoserechnungen sowie die Dokumentation für die Abgabenbehörde zur Aufgabe. Es sei Aufgabe des Unternehmers unternehmerisch zu handeln. Die tatsächlich gesetzten Restrukturierungsmaßnahmen seien für die Beurteilung des Sachverhaltes doch entscheidender als vorgelegtes Papier. Die eingetretenen Währungsverluste sowie der damit einhergehende stärkere Marktdruck seien im Zeitpunkt der Darlehensgewährung weder bekannt noch erkennbar gewesen. In den der Betriebsprüfung anlässlich der Betriebsprüfung 1991 - 1993 vorgelegten Bewertungsgutachten von November 1994 würden sich die Gutachter mit der Betriebsorganisation, Marktsituation und Wettbewerb, Absatzverträgen, Kosten- und Finanzstruktur auseinandersetzen. Auch Break Even Analysen und Fixkostenabbau seien teile des Konzepts, das auch umgesetzt worden sei. Die Umsatzeinbrüche in Folge der Währungsentwicklung seien nicht vorherseh- und verhinderbar gewesen. Obwohl das Unternehmen der Betriebsprüfung Bewertungsgutachten mit Einschätzungen des Zukunftserfolges und Planungsrechnungen vorgelegt habe, behaupte die Betriebsprüfung, dass Restrukturierungspläne und Prognoserechnungen nicht vorgelegen seien. Abschließend sei anzumerken, dass die Betriebsprüfung während der gesamten Prüfungsdauer weder mündlich noch schriftlich um Vorlage von Restrukturierungsplänen und Prognoserechnungen ersucht habe. Die Vorgangsweise, die Nichtvorlage nach Abschluss der Prüfung zu monieren, empfinde die Bw als nicht fair. Mit Schreiben vom 7. Februar 2000 teilte der steuerliche Vertreter der Bw ua Nachstehendes mit (s. ArBg.:S 95): "Darlehensvergabe an die Bw und S.GmbH: a) Die ursprüngliche Tilgungsmodalität sah vor, dass die Darlehen nach Maßgabe der Ertrags- und Liquiditätslage zurückbezahlt werden sollten. Die dazu notwendigen Mittel sollten aus den positiven Cashflows der Folgejahre stammen, die nach der Restrukturierungsphase erwirtschaftet werden sollten. Infolge der Abwertungen der Weichwährungsländer (insbes. Italien 1993/1994) und des verstärkten Wettbewerbes (besonders nach dem EU-Beitritt) verschlechterte sich die Liquiditätslage der oa Gesellschaften derart, dass an eine - im überschaubaren Zeitrahmen stattfindende - Rückzahlung nicht mehr zu denken gewesen sei. Im Gegensatz zur ursprünglichen Intention einer Überbrückungshilfe zur Finanzierung der Reorganisationsmaßnahmen musste die Darlehensgeberin Nachrangigkeitserklärungen abgeben, um einen Totalverlust durch die Insolvenz der Gesellschaften zu verhindern. Die jeweilige Darlehensforderung wurde beider Darlehensgeberin in entsprechender Weise abgezinst. ....." Mit Schreiben vom 26. Mai 2000 teilte der steuerliche Vertreter der Bw nachstehendes mit: "...bezugnehmend auf unsere Besprechung vom 19. Mai 2000 sowie unser Telefonat vom 22. Mai 2000 erlaube ich mir, Ihnen bezüglich der Darlehenszuzählungen wie folgt auszuführen: Die C-Bank, FilialeT. hat am 23. Dezember 1993 der Bw ein unbesichertes Darlehen in Höhe von S 52. Millionen (Kontonummer 1.) gewährt. Auf die Ausstellung eines schriftlichen Darlehensvertrages wurde seinerzeit von Seiten der C-Bank verzichtet. Dieses Darlehen wurde am 20. Jänner 1994 von der G.GmbH abgelöst. Wer Ihnen für Rückfragen bei der C-Bank zur Verfügung stehen wird, wird derzeit von Dr.H. bzw. der C-Bank eruiert. Der Ordnung halber halte ich fest, dass - aufgrund der oa Geschäftsbeziehung mit der C-Bank und ihrer Nähe zum gegenständlichen Prüfungszeitraum - die Darlehensvereinbarungen zwischen der G.GmbH und der Bw bzw. der S.GmbH als fremdüblich anzuerkennen sind. Mit freundlichen Grüßen" In Zuge des am 7. April 2005 abgehaltenen Erörterungsgespräches wurde nach kurzer Darstellung des Sachverhaltes und des Berufungsbegehrens bei welchem sowohl der steuerliche Vertreter der Bw als auch die Prüferin als Vertreterin der Amtspartei anwesend waren, niederschriftlich festgehalten: "1. Der steuerliche Vertreter legt die Berufung vom 24. November 2000 in Kopie vollständig vor. 2. Hinsichtlich der Wiederaufnahme der Verfahren betreffend Körperschaftsteuer für die Jahre 1994 bis 1997 wird eine ausführliche Begründung vom steuerlichen Vertreter innerhalb der nachstehenden Frist nachgereicht. 3. Investitionsfreibetrag: In diesem Zusammenhang legt der steuerliche Vertreter ein Erkenntnis des OGH vom 10. März 2003 mit der GZ 160k20/02 vor, woraus hervorgehe, dass der Staat als Konzern anzusehen ist, wenn er bei Unternehmen bei denen er beteiligt ist, über gesetzliche Maßnahmen in Organisation oder Verwaltung eingreift. Damit soll ausgedrückt werden, dass nicht das Beteiligungsverhältnis entscheidend ist, sondern die Möglichkeit der Einflussnahme. Steuerliche Vertreter hält noch einmal fest, dass die Voraussetzungen der Absätze 1 und 2 des § 15 Aktiengesetz im vorliegenden Fall nicht vorliegen. Der steuerliche Vertreter bringt diesbezüglich noch Unterlagen vor (Firmenbuchauszug betreffend S.AG, Schweiz). 4. Darlehen: Steuerliche Vertreter bringt vor, dass zum 31.12.1993 die Bw eine Eigenkapitalquote von ca 15 % ausgewiesen hat. Damit soll darauf hingewiesen werden, dass mehr Eigenkapital vorhanden war, als das zum 31.12 ausgewiesene Stammkapital von 500.000,00 S. Steuerlicher Vertreter: Wir werden versuchen, noch Beweise des Fremddarlehens vorzuweisen. Als Termin wird der 15. Juni 2005 vereinbart." Mit Schreiben vom 31. Juli 2005 nahm der steuerliche Vertreter der Bw zu den offenen Punkten auf Grund des Erörterungsgespräches vom 7. April 2005 wie folgt Stellung. Zu Punkt Wiederaufnahme des Verfahrens: Neue Tatsachen seien anlässlich der Betriebsprüfung dem Finanzamt nicht bekannt geworden. Aus den Unterlagen der BP 1991 - 1993 (Berufung ist noch nicht erledigt) gehe hervor, dass im Jahr 2003 eine Ausschüttung von ca S 120 Mio stattgefunden habe (siehe Bericht des Finanzamtes, Betriebsprüfungsabteilung vom 12. 3.1996 insbes. Tz 26 und Anlage 1 Bilanzen). Das Darlehen und die daraus resultierenden Zinsen seien in den einzelnen Jahresabschlüssen und den Prüfungsberichten des Wirtschaftsprüfers jeweils gesondert ausgewiesen worden. Der Bescheid über Körperschaftsteuer 1994 sei am 10. Mai 1996 ergangen, zu diesem Zeitpunkt seien die Umstände dem Finanzamt bekannt gewesen. Der Erlass vom 31.3. 1998 (gem. Pkt 2.2.1. des Erlasses über die steuerliche Behandlung von Einlagenrückzahlungen im Sinne des § 4 Abs 12 und § 15 Abs 4 EStG), auf dem sich die Betriebsprüfung im Bericht vom 12. Juli 2000 unter Tz 17 beziehen würde, sei erst 2 Jahre danach bekannt geworden. Es sei nicht richtig, den Erlass vom 31.3. 1998 auf ein bereits abgeschlossenes Verfahren anzuwenden. Zu Pkt Investitionsfreibetrag: Der steuerliche Vertreter der Bw legte einen Auszug aus dem Handelsregister des Kanton A. Hauptregister bei. Aus diesem Register gehe eindeutig hervor, dass Herr Dr.H. erst am 31. Mai 1994 (Ei4; AE 14m) Mitglied des Verwaltungsgrates geworden sei (einer von drei Verwaltungsräten). Zur Besetzung des Verwaltungsrates einer schweizer Aktiengesellschaft sei auszuführen: a) Mitglieder des Verwaltungsgrates müssten Aktionäre sein (Art. 707 OR). Daraus würde sich ergeben, dass Herr Dr.H. zu keiner Zeit 100% des Aktienkapitals inne gehabt habe. b) Die Mitglieder des Verwaltungsrates müssten mehrheitlich Personen sein, die in der Schweiz wohnhaft und das Schweizer Bürgerecht besitzen würden (Art 708 (1) OR). Sei diese Vorschrift nicht mehr erfüllt, so habe der Handelsregisterführer der Gesellschaft eine Frist zur Wiederherstellung des gesetzmäßigen Zustandes zu setzen und nach fruchtlosem Ablauf der Gesellschaft von Amts wegen als aufgelöst zu erklären (Art 708 (4) OR). Die Verwaltungsräte würden auf drei Jahre gewählt werden (...) Wiederwahl sei möglich. (Art 710 OR). Daraus würde sich ergeben, dass Herr Dr.H. zu keiner Zeit einen derart bestimmenden Einfluss auf die Geschäftsführung der Gesellschaft gehabt habe, dass von einer einheitlichen Leitung ausgegangen werden könne und damit könne der Konzernbegriff im Sinne des § 15 Abs 1 AktG nicht erfüllt sein. Dies würde auch insofern gelten, als der Verwaltungsrat (als Kollektivorgan) seine Beschlüsse mit einfacher Mehrheit der abgegebenen Stimmen fassen würde (Art 713 (1) OR) und der Aktionär keinerlei Durchgriffsrecht auf den Verwaltungsrat oder die Geschäftsführung habe. (art 716 OR und Art 716 a OR "unübertragbare und unentziehbare Aufgaben"). Dr.H. sei auf Grund des schweizer OR auf die Zustimmung einer der beiden anderen Verwaltungsräte angewiesen, um Mehrheitsbeschlüsse erwirken zu können. Auch eine Entlassung der Verwaltungsräte wäre nicht zielführend gewesen. Eine Entlassung "widerspenstiger" Verwaltungsräte zu diesem Zeitpunkt hätte zur Folge gehabt, dass nicht mehr als die Mehrheit der Verwaltungsratsmitglieder das Schweizer Bürgerrecht besitzen würden. Da dies ungesetzlich sei, hätte dies die amtswegige Auflösung der Gesellschaft (d.h. Bestellung eines Liquidators, der an die Stelle des Verwaltungsrates treten würde, durch das Gericht und anschließende Liquidation der Gesellschaft) mit sich gebracht. Dr.H. sei ab 31.5. 1994 Verwaltungsrat und Präsident des Verwaltungsrates gewesen. Zu erwähnen sei auch, dass der Präsident des Verwaltungsrates auch die Mehrheitsbeschlüsse des Verwaltungsrates zu befolgen habe (gem. § 716 bzw 716 a OR). Aus den gesetzlichen Bestimmungen der §§ 708, 716 sei zu erkennen, dass Dr.H. als Verwaltungspräsident auch keinen durchgreifenden Einfluss auf das