UFSL RV/1781-L/02

beziehe, könne an dieser Beurteilung nichts ändern, denn daraus ergebe sich nur, dass auch Ing. N. immer davon ausgegangen sei, die ursprüngliche Rechtsposition des Bw. sei noch aufrecht und keinesfalls mit 28. Februar 1997 abgelaufen. Es könne nicht unterstellt werden, dass die N. GmbH freiwillig eine Zahlung leiste, zu der sie sich nicht verpflichtet habe. Diese Verpflichtung sei sie am 30. November 1996 eingegangen, weil sie gebraucht worden sei, um Vertragsverhandlungen mit der Q. AG überhaupt führen zu können. Gerade das Schreiben des Ing. N. an den Bw. vom 21. Oktober 1997 untermauere diesen Parteiwillen. Aus diesem Schreiben ergebe sich nämlich, dass die N. GmbH auch nach dem 28. Februar 1997 davon ausgegangen sei, dass die ursprüngliche Rechtsposition des Bw. noch immer aufrecht und keinesfalls mit 28. Februar 1997 abgelaufen sei. Es könne nicht unterstellt werden, dass ein sorgfältiger Kaufmann freiwillig (ohne entsprechenden Rechtsgrund) eine Zahlung in dieser Höhe leiste, zu der er sich nicht verpflichtet habe bzw. auf welchen der Leistungsempfänger keinen Rechtsanspruch habe. Der Rechtsanspruch des Bw. ergebe sich aus der Options-Rücktrittsvereinbarung bzw. erst in dem Zeitpunkt, zu dem die N. GmbH tatsächlich ihre Rechte an die Q. AG abgetreten habe. In der mündlichen Befragung der Berufungsbehörde habe Ing. N. zur Frage "im Optionsvertrag steht, dass Mietrechte zurück gegeben werden" ebenfalls zu Protokoll gegeben, dass der Bw. das Optionsrecht in Händen gehalten und darüber verhandelt habe, dass er sein Optionsrecht wieder zurückziehe. Aus dieser Äußerung sei eindeutig der Wille der Parteien zum Ausdruck gekommen, was mit der Options-Rücktrittserklärung gemeint gewesen sei. (3) Mietrecht: In der Options-Rücktrittserklärung vom 30. November 1996 sei von der Rückgabe von Mietrechten die Rede. Wie nach § 914 ABGB üblich, sei bei der Auslegung von Erklärungen nicht am Wortlaut zu hängen. Der objektive Erklärungswert verliere seine Bedeutung, wenn die Parteien sich in der Sache einig seien. Es gelte dann ihr übereinstimmender wahrer Wille (natürlicher Konsens), gleichgültig, ob die Ausdrucksmittel diesen Willen nach objektiven Kriterien zutreffend wiedergeben. Die Fehlbezeichnung schade nicht. Ebenso sei es, wenn der Empfänger den von der objektiven Bedeutung abweichenden wahren Willen des Erklärenden erkannt habe. Wenn hier von Mietrechten die Rede sei, meinten die Parteien jene rechtliche Position, die der Bw. bereits gehabt habe. Diese Position sei die eines Optionsberechtigten. Anlässlich einer Besprechung im Steuerbüro sei der Referent bereits von den Mitarbeitern darauf hingewiesen worden, dass es sich um kein Mietrecht, sondern um ein Optionsrecht handle. Dies entspreche auch dem Willen der Parteien. Auch Ing. N. habe solches bei seiner mündlichen Befragung zu Protokoll gegeben: "Das kommt daher, dass ich kein Jurist bin". Das sei unklar ausgedrückt und müsse heißen, dass er von der Option auf sein Mietrecht zurücktrete. Im übrigen werde die nochmalige Befragung des Ing. N. und des Bw. zum Inhalt der Options-Rücktrittserklärung beantragt. m. Am 28. April erfolgte die Vorhaltsbeantwortung durch Herrn Ing. N. (Auszug): Vor dem Ablauf der Option am 28. Februar 1997 sei (wie bereits mehrfach festgehalten) am 30. November 1996 mit dem Bw. eine Optionsrücktrittserklärung abgeschlossen worden. Die Optionsrücktrittserklärung habe den wirtschaftlichen Hintergrund gehabt, dass Herr Ing. N. frei gewesen sei, mit der Q. AG seine Verhandlungen zum Abschluss zu bringen. Keineswegs sei damit die grundsätzliche Optionsvereinbarung mit 28. Februar 1997 erloschen, sondern diese sei durch die ergänzende Vereinbarung vom November 1996 bis zum endgültigen Entscheid mit der Q. AG verlängert worden, spätestens jedoch bis 31. Dezember 1997. n. Erörterungstermin vom 28. April 2003: Anlässlich der Erörterung der Sachlage mit dem Bw. bei der Berufungsbehörde wurden folgende Feststellungen getroffen: (1) Der Referent trägt die bisherigen Verfahrensergebnisse sowie den bisher festgestellten Sachverhalt vor. (2) Der Bw.: Ich möchte mich für alle Fragen zur Verfügung stellen, die den wirtschaftlichen Hintergrund noch weiter ausleuchten. Referent: Sie haben das Optionsrecht am 19. April 1996 erworben, laut der bisher erteilten Auskunft wurde hier ein Grundstück für die Fa. E+R KG gesucht. Frage: Wurde nur für diese Fa. ein Grundstück gesucht oder auch für andere Firmen und wie entwickelte sich dieses Projekt in der Folge? Antwort Bw.: Es wurde ein Standort für die Firmen E+R KG bzw. GmbH gesucht (beide Wien). Gleichzeitig wurde mit der Raika die Übernahme eines Unternehmens in Linz verhandelt (Fa. mit Stromgeneratoren, ansässig im Stadthafen). Die Variante 1 (Kauf mit der Raika) wurde nicht verwirklicht, die Variante 2 (Mietrecht Fa. N.) wurde nicht realisiert, es ergab sich dann ein Standort im V.- Gelände, entsprechende Nachweise in zeitlicher Hinsicht müssen noch beigebracht werden. Referent: Gebäude waren auf den Grundstücken vorhanden? Bw.: Ja, für den Baumaschinenhandel der Firmen E+R. wurden Hallen benötigt. Referent: Die Grundstücke für die das Mietrecht erworben werden sollte, müssten in jener Option enthalten sein, die die Fa. K. GesmbH der Q. AG am 30. September 1996 eingeräumt hat? Der Bw.: In welchem Bereich der angeführten Liegenschaften das genau war, kann ich nicht mehr sagen. Referent: Wurde der Betrag von 5.000 000,00 S wie angegeben überwiesen oder wurde der Betrag noch verzinst? Der Bw.: Der Betrag wurde nicht verzinst, der Überweisungsbeleg kann, wenn notwendig, noch in Kopie vorgelegt werden. Referent: Laut ihrer steuerlichen Vertretung beziehen sich die Punkte 4-18 des Optionsvertrages vom 19. April 1996 auf den möglichen Mietvertrag, nur Punkt 19 auf den Optionsvertrag. Das bedeutet, dass für den Optionsvertrag keine Regelungen für den Streitfall vorhanden wären? Bw.: In dem genannten Vertrag wurde in erster Linie das anzustrebende Mietrecht geregelt, für mich war zu diesem Zeitpunkt in keiner Weise absehbar, dass es einen Streit um den eigentlichen Optionsvertrag geben könnte. Aus diesem Grund waren diesbezüglich keine weiteren Regelungen notwendig. o. Am 5. Mai 2003 wurde der zuständige Sachbearbeiter des Unabhängigen Finanzsenates durch den Steuerberater davon informiert, dass eine weitere Befragung von Personen nicht mehr beantragt werde. Da im Rahmen der Erörterung die Beibringung verschiedener Unterlagen diskutiert wurde, ersuchte der steuerliche Vertreter per Fax darzulegen, welche Belege noch gebraucht würden. p. Mit Schreiben vom 8. Mai 2003 wurde seitens der Berufungsbehörde mittels Vorhalt präzisiert, welche Unterlagen noch beizubringen wären: (1) Das Grundstück, für welches die Option von der Firma N. eingeräumt wurde, habe der Firma E+R KG (bzw. GmbH) als Firmenstandort dienen sollen. Die Firma habe dann einen anderen Standort übernommen. Es werde ersucht Unterlagen vorzulegen, denen der Zeitpunkt dieser Standortverlegung in das andere Gelände entnommen werden könne. (2) Ersucht werde auch um eine Kopie des Überweisungsbeleges betreffend die 5.000.000,00 S. Um Vorlage bis zum 20. Mai 2003 werde ersucht. qu. Am 26. Mai 2003 übermittelte der Bw. diverse Unterlagen: (1) Eine Kopie des Kontoauszuges mit dem Eingang der 5.000.000,00 S. (2) Eine Rechnung vom 7. Oktober 1997, betreffend die Aufstellung eines Bürocontainers der Firma E+R KG auf einem anderen Grundstück. Über die Berufung wurde erwogen: 1. Strittig ist ausschließlich, ob der vom Bw. empfangene Betrag von 5.000.000,00 S, welchen die N. GmbH 1997 bezahlt hat, steuerpflichtig ist und einer der Einkunftsarten zugeordnet werden kann. 2. In Betracht kämen eine Leistung gemäß § 29 Z 3 EStG 1988, ein Spekulationsgeschäft gemäß § 30 EStG 1988 und allenfalls eine Zurechnung nach der Vorschrift des § 32 EStG 1988. 3. Die Berufungsbehörde geht vom Vorliegen einer Leistung gemäß § 29 Z 3 EStG 1988 aus folgenden Gründen aus: (a) Bestimmung des § 29 Z 3 EStG 1988: (1) In § 29 Z 3 EStG 1998 sind nachstehende Einkünfte geregelt: Einkünfte aus Leistungen, wie insbesondere Einkünfte aus gelegentlichen Vermittlungen und aus der Vermietung beweglicher Gegenstände, soweit sie weder zu anderen Einkunftsarten (§ 2 Abs. 3 Z 1 bis 6) noch zu den Einkünften im Sinne der Z 1, 2 oder 4 gehören. (2) Die in § 29 Z 3 EStG 1988 bezeichneten Leistungen können in einem Tun, einem Dulden oder einem Unterlassen bestehen (VwGH 30.9.1999, 98/15/0117). Eine Leistung ist jedes Verhalten, das darauf gerichtet ist, einem anderen einen wirtschaftlichen Vorteil zu verschaffen (VwGH 25.11.1986, 86/14/0072). Den Tatbestand der Leistung erfüllen schon einmalige Zahlungen, Nachhaltigkeit oder Regelmäßigkeit ist nicht erforderlich. (3) Erlöse aus der Veräußerung von Vermögensgegenständen werden von den §§ 30 und 31 EStG 1988 erfasst. Der VwGH leitet daraus ab, dass die Veräußerung von Vermögensgegenständen bzw. die einem Veräußerungsvorgang gleichzuhaltende Vermögensumschichtung nicht auch als Leistung iSd § 29 Z 3 EStG 1988 angesehen werden kann. Aus der Gesetzessystematik und dem offenkundigen Willen des Gesetzgebers ergibt sich, dass in Fällen, in welchen die Veräußerung von Privatvermögen nicht durch die §§ 30 und 31 erfasst wird, nicht eine Besteuerung nach § 29 Z 3 EStG 1988 einsetzen soll (VwGH 25.5.2000, 95/14/0029). Das bedeutet, dass die Veräußerung von Privatvermögen in den §§ 30 und 31 EStG 1988 geregelt ist und Veräußerungen oder Vermögensumschichtungen von § 29 Z 3 EStG 1988 nicht erfasst werden. (b) Für die Abgrenzung des (nicht steuerbaren) Vermögensbereiches vom (steuerpflichtigen) Nutzungsbereich ist zu prüfen, ob das Entgelt als Ausgleich für den endgültigen Verlust eines Wirtschaftsgutes in seiner Substanz oder für die Gebrauchsüberlassung zur Nutzung, den Verzicht auf eine Nutzungsmöglichkeit oder deren Beschränkung gezahlt wird, während der Vermögenswert, aus dem die Nutzungen fließen, in seiner Substanz erhalten bleibt (BFH, BStBl. 1977 II 26). Die Abgrenzung erfolgt nach dem wirtschaftlichen Gehalt der zugrundeliegenden Vereinbarung. Entscheidend für die Beurteilung der gegenständlichen Berufung ist somit die Beantwortung der Frage, welche Nutzungen oder Rechte einerseits dem Bw. aus dem Optionsvertrag zugekommen sind und andererseits, welcher Nutzen oder welche Rechte an die N. GmbH übertragen wurden. Die vorliegenden Verträge und der Schriftverkehr aus dem Berufungsverfahren sind für diesen Zweck heranzuziehen. (1) An den Bw. übertragene Nutzungen bzw. Rechte: Dem Bw. wurde mit Zusage vom 19. April 1996 durch die Firma N. GmbH die Option eingeräumt, Alleinmietrechte an einer Realität zu erlangen. Diese Zusage war zunächst bis 28. Februar 1997 gültig. Nach der Darstellung des Bw. vom 25. April 2003 wurde am 30. November 1996 (ohne dass die Option bis dahin in Anspruch genommen worden wäre) vereinbart, die "Optionsrechte zurückzugeben", sofern die N. GmbH ihre Mietrechte an die Q. AG abtrete, wobei gleichzeitig die vereinbarte Optionsfrist auf unbestimmte Zeit verlängert worden sei (bzw. bis zum Abschluss der Verhandlungen der N. GmbH mit der Q. AG). Der Bw. war demgemäss nicht Inhaber von Mietrechten. Er hatte vielmehr bis zum Abschluss der Verhandlungen N. GmbH/Q. AG (lediglich) das Recht, die bestehende Option auszunützen und den im Optionsvertrag vom 19. April 1996 formulierten Mietvertrag dadurch anzunehmen. (2) An die N. GmbH übertragener "Wert" (bzw. übertragenes "Recht" oder "Nutzen"). Der Bw. geht in seiner Berufung davon aus, dass ein "Wirtschaftsgut" an die N. GmbH veräußert worden sei. Da der Verkauf außerhalb der Spekulationsfrist liege, seien Spekulationseinkünfte nicht vorzuschreiben. Grundsätzlich sind zwei Varianten der Erzielung von Einkünften aus der bezeichneten Option denkbar: Einerseits eine "Veräußerung" der Option und andererseits eine Zahlung für die Nichtausübung der Option. Eine Veräußerung der Option hätte bedeutet, dass der Erwerber diese kaufen will, um seinerseits den angesprochenen Mietvertrag in Gang zu setzen. Dies war aber nicht der Grund für die "Optionsrücktrittserklärung". Vielmehr ging es darum, der N. GmbH die Gelegenheit zu geben, ihre Mietrechte an die Q. AG abzutreten, da im Falle dieser Abtretung der Bw. einen Teil der Abtretungssumme verlangen konnte. Ziel der Vereinbarungen war somit nicht die "Veräußerung" der Option, sondern deren Nichtausübung durch den Bw. Das kann man auch dem während der Berufung geführten Schriftverkehr entnehmen: Laut Vorhaltsbeantwortung vom 4. September 2002 sei der "Verzicht auf die Ausübung der Optionserklärung" - in Anbetracht der Höhe der Ablösesumme durch die Q. AG - offensichtlich 5.000.000,00 S wert gewesen. In der Vorhaltsbeantwortung vom 25. April 2003 heißt es, die Optionsrücktrittserklärung ändere die Optionsvereinbarung nur in folgendem Punkt: Der Bw. gestehe dem Ing. N. zu, mit der Q. AG Verhandlungen über den Verkauf der Liegenschaft zu führen und sei bereit, "seine Rechtsposition wieder aufzugeben", um den Verkauf an die Q. AG zu ermöglichen. Sollte der Verkauf dann tatsächlich stattfinden, erhalte er eine Abfindung von 5.000.000,00 S. Dass ein Optionsverkauf an die N. GmbH nicht stattgefunden hat (und auch nicht gewünscht war) ergibt sich auch aus dem Ablauf der Vereinbarungen: Die Annahme des "Optionsrücktritts" sollte (und durfte) erst dann erfolgen, wenn der Kaufvertrag zwischen der N. GmbH und der Q. AG schon zustandegekommen war. Die N. GmbH benötigte daher für den Verkauf ihrer Rechte lediglich einen "Stillhalter", wollte selbst aber keine Rechte erwerben, da sie diese ja gar nicht mehr auszuüben gedachte. Wirtschaftlich betrachtet hat der Bw. bis zur Veräußerung durch die N. GmbH stillgehalten (dh. sein Recht das Mietverhältnis in Gang zu bringen nicht ausgeübt), aber kein Recht veräußert. Die "Optionsrücktrittsvereinbarung zielte ja geradezu darauf ab, 5.000.000,00 S dafür zu lukrieren, dass der N. GmbH eine Veräußerung ihrer Mietrechte durch Nichtausübung der Option (und nicht durch deren Übernahme) ermöglicht wurde. Dies wird auch in der Befragung des Ing. N. vom 22. August 2002 bestätigt. (c) Rechtsprechung zur Frage Vermögensbereich und Nutzungsbereich: (1) Deutsche Rechtsprechung: Sonstige Leistung iS. des § 22 Nr. 3 dEStG 1988 ist jedes Tun, Unterlassen oder Dulden, das Gegenstand eines entgeltlichen Vertrages sein kann und um des Entgeltes willen erbracht wird, sofern es sich nicht um Veräußerungsvorgänge und veräußerungsähnliche Vorgänge im privaten Bereich handelt, bei denen ein Entgelt dafür erbracht wird, dass ein Vermögenswert in seiner Substanz endgültig aufgegeben wird. Ob eine Zahlung als Entgelt für eine sonstige Leistung oder für die endgültige Aufgabe eines Vermögenswertes in seiner Substanz zu qualifizieren ist, richtet sich nach dem wirtschaftlichen Gehalt der zugrundeliegenden Leistungen. Entscheidend ist dabei nicht, wie die Parteien diese Leistungen benannt, sondern was sie nach dem Gesamtbild der wirtschaftlichen Verhältnisse wirklich gewollt und tatsächlich bewirkt haben (BFH vom 18. August 1977 VIII R 7/74, BFHE 123, 176, BStBl II 1977, 796 und BFHE 159, 167, BStBl. II 1990, 1054). So fallen zB. nachstehende Vorgänge unter die Leistungen des § 22 Nr. 3 dEStG: a. Zahlungen für die Einräumung einer Kaufoption auf Aktien, da deren Wert sich durch die Einräumung der Option nicht verändert hat und eine Vermögenseinbuße erst mit Ausübung der Option eintritt, das Bindungsentgelt also für die Vereinbarung der Bindungsdauer gezahlt wird (BFH 28.11.1984, I R 290/81, BStBl. 1985 II S. 264). b. Die Weitergabe einer Information über eine Investitionsgesellschaft (BFH 21.9.1982, VIII R 73/79, BStBl. 1983 II S. 201). c. Der Verzicht des Inhabers eines Warenzeichens auf bestehende oder vermeintliche Abwehransprüche (BFH 25.9.1979, VIII R 34/78, BStBl. 1980 II S. 114). d. Die Duldung der Nutzung eines Spielsalons (BFH 21.11.1997, X R 124/94, BStBl. 1998 II S. 133). (2) Österreichische Rechtsprechung und Lehre: Nach der österreichischen Rechtsprechung steht der Subsumption eines wirtschaftlichen Vorganges unter § 29 Z 3 EStG 1988 nur entgegen, wenn der Vorgang als Veräußerung eines Vermögensgegenstandes oder eine einem Veräußerungsvorgang gleichzuhaltende Vermögensumschichtung anzusehen ist. Folgende Vorgänge hat der VwGH daher unter § 29 Z 3 EStG 1988 eingereiht: a. Das Entgelt für den Verzicht auf Nachbarrechte, da die Substanz erhalten bleibt (VwGH 28.1.1997, 96/14/0012). b. Die Aufgabe des Rechtes auf ein Belastungs- und Veräußerungsverbot (Tun, Dulden bzw. Überlassen gegen Entgelt), wobei das Veräußerungsverbot nicht einmal als Vermögen angesehen werden kann (VwGH 25.5.2000, 95/14/0029). c. Die Abgeltung der Unterlassung der Durchführung eines Projektes, nämlich der Errichtung eines Einkaufszentrums (VwGH 30.9.1999, 98/15/0117). d. Der Verzicht auf ein Vorkaufsrecht (VwGH 3.7.2003, 99/15/0003: Ist nicht übertragbar und dient nicht nur dem Zweck Vermögen zu erwerben). In der Lehre wurden unterschiedliche Ansichten bezüglich der steuerlichen Behandlung von Optionsrechten und sonstigen Rechten geäußert. Bei der Unterlassung der Ausübung einer Kaufoption bzw. eines Vorkaufrechtes ist nach Schubert/Pokorny/Schuch/Quantschnigg, ESt-HB, § 29, Tz 14, zu unterscheiden, ob diese Rechte gegen Entgelt an jemand anderen weitergegeben werden (Übertragung von Wirtschaftsgütern) oder ob diese Rechte nicht weitergegeben, sondern nur auf ihre Ausübung verzichtet wird (dann Tatbestand der Leistung). Nach Quantschnigg/Schuch, ESt-HB, § 29, Tz 19, wurde dagegen der endgültige Verzicht auf Vorkaufsrechte, Wiederkaufsrechte, Optionsrechte und Erbrechte als nicht steuerbar bezeichnet. Nach Doralt, EStG-Kommentar, § 29, Tz 41 (Stand 1.7.1999) stellte der (endgültige) Verzicht auf die Ausübung von Vorkaufs- oder Rückkaufsrechten keine Leistung dar, anders im Kommentar mit Stand 1.1.2004, wo auch derartige Verzichte (im Hinblick auf die Entscheidung des VwGH über das Vorkaufsrecht) als steuerpflichtig nach § 29 EStG 1988 eingeschätzt wurden (Abzug der Zahlung für den Erwerb, bei unentgeltlichem Erwerb mit Ansatz des vollen Betrages). (d) Übertragung Vermögensgegenstand oder Überlassung eines "wirtschaftlichen Vorteils": Zu prüfen bleibt die Frage, ob durch die - schon festgestellte - Nichtausübung der Option auf ein Mietrecht an die N. GmbH ein Vermögensgegenstand übertragen wurde (eine einem Veräußerungsvorgang gleichzuhaltende Vermögensumschichtung vorliegt) oder nur ein wirtschaftlicher Vorteil überlassen wurde: (1) Verschaffung der Möglichkeit einer Mietrechtsabtretung (vor der Aufgabe der Option): In der "Optionsrücktrittserklärung" ist der Bw. bereit "seine Mietrechte sofort und jederzeit an die N. GmbH zurückzugeben, wenn die N. GmbH ihre Rechte an die Q. AG (oder eine von ihr bestimmte Leasingfirma) abtritt und die N. GmbH eine Abstandszahlung für das eingeräumte "Mietrecht" von 5.000.000,00 S bezahlt. Wie dieser "Rücktritt" zu verstehen ist, kann der Vorhaltsbeantwortung vom 25. April 2003 entnommen werden: Der Bw. erkläre unter gewissen Bedingungen sein Optionsrecht zurückzugeben. Die N. GmbH erkläre sich mit diesen Konditionen einverstanden, sofern sie tatsächlich ihre Rechte an die Q. AG abtrete. Dies bedeute jedoch nichts anderes, als dass die Rücktrittserklärung des Bw. erst dann rechtswirksam werde, wenn die Abtretung an die Q. AG erfolgt sei. Die N. GmbH habe es in der Hand gehabt, die Rücktrittserklärung dadurch anzunehmen, dass sie ihre Rechte an die Q. AG abtrat. Da die Rücktrittserklärung unter einer aufschiebenden Bedingung abgeschlossen sei, werde sie erst rechtsgültig, wenn die Bedingung tatsächlich erfüllt sei. Weiter heißt es in der selben Vorhaltsbeantwortung: Der Bw. sei bereit seine Rechtsposition aufzugeben, um den Verkauf an die Q. AG zu ermöglichen. Sollte der Verkauf dann tatsächlich stattfinden, erhalte der Bw. eine Abfindung von 5.000.000,00 S. Der Rechtsanspruch des Bw. ergebe sich (aus der Options-Rücktrittsvereinbarung bzw.) erst in dem Zeitpunkt, zu dem die N. GmbH tatsächlich ihre Rechte an der Q. AG abgetreten habe. Damit ist aber nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates klargestellt, dass die Zahlung der vereinbarten 5.000.000,00 S - wirtschaftlich betrachtet - (wegen der Nichtausübung der Optionsberechtigung) als Anteil am Veräußerungserlös der N. GmbH (durch Stillhalten) zu werten ist und nichts mit einem Optionsverkauf zu tun hat. Folgerichtig wird die Annahme des Rücktrittes auch erst nach der Veräußerung an die Q. AG (die dafür eine Bedingung ist) vereinbart und durchgeführt. Die Optionsrücktrittsvereinbarung tritt mit der Veräußerung der N. GmbH in Kraft und die Annahme des Rücktrittes ist letztlich nur mehr jener Formalakt, der verhindert, dass der Bw. die Option auf das Mietrecht noch ziehen könnte (wovon aufgrund des Wegfalles der Voraussetzung für das Eingehen der Option - wie noch ausgeführt wird - und aufgrund des schon länger feststehenden Veräußerungsanteiles ohnehin zu diesem Zeitpunkt nicht mehr auszugehen ist) und der gleichzeitig den Zahlungsanspruch auslöst. (2) Kein Vorliegen eines Vermögensgegenstandes (Wirtschaftsgutes): Dass von der Übertragung eines Vermögensgegenstandes nicht auszugehen ist ergibt sich aus mehreren Umständen: a. Für die Option wurde beim Erwerb nichts bezahlt. Ing. N. gibt dazu in der Niederschrift vom 22. August 2002 an, der Wert der Option sei kein Diskussionspunkt gewesen. Der Bw. führt in der Vorhaltsbeantwortung vom 4. September 2002 aus, im Zeitpunkt der Einräumung des Optionsrechtes habe dieses keinen Wert gehabt. Die Option wurde deshalb auf den Bw. übertragen, weil dieser nach seinen Angaben vom Erörterungstermin vom 28. April 2003 ein Grundstück für die E+R KG suchte, um einen Baumaschinenhandel einzurichten. Dieses Vorhaben (auf dem die Option beruhte) wurde aber in der Folgezeit sukzessive aufgegeben. Einerseits durch die Optionsrücktrittserklärung vom 30. November 1996 und andererseits durch eine Neuorientierung hinsichtlich des für die E+R KG benötigten Geländes, wobei diese Firma lange vor der Mietrechtsveräußerung der N. GmbH einen neuen Standort fand (s. vorgelegte Rechnung vom 7. Oktober 1997 über die Aufstellung eines Bürocontainers). Die Absicht des Bw. am Veräußerungserlös der N. GmbH zu partizipieren und der gleichzeitige Wegfall des eigentlichen Optionsprojektes (Firma E+R KG) kann aber den (ohnehin von Anfang an nicht bestehenden) Wert der Option nicht erhöht haben, vielmehr ist davon auszugehen, dass im Zeitpunkt der Mietrechtsveräußerung der N. GmbH die Option für den Bw. (ebenso wie bei deren Übertragung) keinen Wert hatte. Einen (ständig zunehmenden) "Wert" hatte vielmehr nur deren Nichtausübung. b. Zu verweisen ist in diesem Zusammenhang weiters auf die VwGH-Entscheidung vom 11.3.1992, 90/13/0230, in der ausgeführt wird dass der Erwerb oder die Innehabung eines Gestaltungsrechtes nicht zwingend das Vorhandensein eines selbständig bewertbaren Wirtschaftsgutes bedeuten muss: Die Bw. schloss mit einer Vertriebsgesellschaft einen Vertrag, wonach diese sich verpflichtete Flugmindestkapazitäten bereit zu halten und einen weiteren Vertrag, wonach die Hauptgesellschafterin der Bw. Kraftfahrzeuge an diese (bei Bedarf) vermieten sollte. Für die Bereitstellungsentgelte an beide Firmen wurde (betreffend das Jahr 1987) die Investitions-Prämie (IP) geltend gemacht. Die Finanzbehörde verweigerte die IP mit der Begründung, die erworbenen Rechte stellten bewegliche abnutzbare Wirtschaftsgüter nicht dar. Der VwGH hielt dazu fest, die IP erfordere die Anschaffung eines abnutzbaren Wirtschaftsgutes. Ob ein solches vorliege müsse nach wirtschaftlichen Gesichtspunkten und nicht nach zivilrechtlichen Kriterien beurteilt werden. Dabei sei zunächst der zivilrechtliche Gehalt der abgeschlossenen Vereinbarungen zu beurteilen, um den eigentlichen Inhalt der Berechtigungen klarzustellen. Die vertraglich fesgelegten Rechte (auf prompte Bereitstellung von Flugkapazitäten und auf Anmietung von Fahrzeugen) schufen kein selbständig bewertbares Gut. Diese "Bereitstellungsrechte" (worunter der VwGH beide Rechte subsumierte) waren nämlich einer von ihrer tatsächlichen Erfüllung durch konkreten Nutzungserwerb losgelösten Bewertung nicht zugänglich. Ihr wirtschaftlicher Wert stand mit den versprochenen konkreten Nutzungsüberlassungen in einem untrennbaren Zusammenhang. Wirtschaftlich wertvoll wurden die Anwartschaftsrechte erst im Zeitpunkt ihrer Verwirklichung. Der Gerichtshof verneinte daher die Anschaffung eines selbständig bewertbaren Wirtschaftsgutes. Die in der Entscheidung bezeichneten Umstände sind auf den gegenständlichen Fall übertragbar: Die Aufgabe eines Mietrechtes würde unter § 30 EStG 1988 fallen und nicht unter § 29 EStG 1988. Ein bestehendes aufrechtes Mietrecht existierte aber nicht, dieses sollte erst mit Ziehung der Option zustandekommen. Die bloße Option auf das Mietrecht ist aber vor allem mit dem angepeilten Nutzen - der Verschaffung eines Standortes für die Firma E+R KG - untrennbar verknüpft. Da der Zweck des "Optionserwerbes" nicht schlagend, ja wenige Monate später schon ein Anteil am Veräußerungserlös der N. GmbH sehr konkret in Aussicht gestellt wurde (immerhin hatte die Q. AG schon im November 1996 eine Garantie über die 10.000.000,00 S an die N. GmbH gegeben, sodass für den Bw. sein Beteiligungsanteil absehbar war), ist auch der gegenständlichen Option auf das Mietrecht der Status eines selbständig bewertbaren Wirtschaftsgutes (bzw. Vermögensgegenstandes) abzusprechen. Wirtschaftsgüter müssen im wirtschaftlichen Verkehr "übertragbar" sein, man muss sich deren Erlangung etwas "kosten lassen". Bei Vermögensgegenständen ist zudem "Einzelveräußerbarkeit" gefordert. Nun hat aber bereits Ing. N. in der Befragung vom 22. August 2002 ausgesagt, das "Grundstück sei schwierig zu verwerten gewesen". Er sei "froh gewesen, dass ihm zu diesem Zeitpunkt dort jemand eingestiegen sei, weil das Grundstück nur schwer vermittelbar gewesen wäre". Aus diesem Grund sei auch ein "Wert der Option kein Diskussionsgegenstand gewesen". Für die Option wurde auch nichts bezahlt. Daraus ergibt sich, dass die Optionsübertragung an den Bw. nur deswegen Sinn machte, weil dieser das Grundstück für seine Firma E+R KG hätte gebrauchen können (da in diesem Fall die Bedingungen passten). Die Option hatte aber offensichtlich - losgelöst von dieser konkreten Gestaltungsmöglichkeit - keinen Wert bzw. ist nicht erkennbar, in welcher Form der Bw. diese Option auf dem Markt hätte verwerten können. Zudem nahm die Q. AG schon am 9. Mai 1996 - also wenige Tage nach der Optionsübertragung - mit Herrn Ing. N. Kontakt auf, der bereits am 30. September zu den beschriebenen vertraglichen Folgen zwischen Ing. N. und der Q. AG führte. In diesem Zeitraum (vom 19. April bis zum 30. November 1996, dem Tag der Optionsrücktrittsvereinbarung) kann die bei Übertragung wertlose Option keine derartige Wertsteigerung erfahren haben. Der Unabhängige Finanzsenat geht aufgrund dieser Umstände davon aus, dass die Option nicht "handelbar" bzw. gar nicht "bewertbar" gewesen ist. Wertvoll war nicht die Option, sondern deren Nichtausübung, die zu einer Partizipation am Gewinn der N. GmbH führte. Damit kann aber auf die N. GmbH kein Wirtschaftsgut (oder Vermögensgegenstand) übertragen worden sein. (3) Keine Äquivalenz von Optionswert und Leistungsentgelt: Die in (d) (2) b angeführte Schlussfolgerung wird noch durch einen anderen Umstand untermauert: In der Befragung vom 22. August 2002 gibt Ing. N. an, er habe nach dem Anbot der Q. AG den Bw. gefragt, unter welchen Konditionen er aus dem Vertrag komme. Mit dem Bw. habe er eine Zahlung von 5.000.000,00 S vereinbart, was günstiger als die Vermietung gewesen sei. In der Vorhaltsbeantwortung vom 4. September 2002 erklärt der Bw., aufgrund der "Bereitschaft der Q. AG, für den Verzicht der N. GmbH auf ihr Mietrecht eine derartig hohe Abstandszahlung zu leisten, habe sich die N. GmbH ihrerseits damit einverstanden erklärt, bei Verzicht des Bw. auf sein Optionsrecht ein Entgelt von 5.000.000,00 S zu bezahlen." Und weiter: " Die Höhe der Ablösesumme ergebe sich daraus, dass es seitens der Q. AG ein Anbot auf Ablösung der Mietrechte der N. GmbH gegeben habe. Es sei im Interesse der N. GmbH gelegen, dass der Bw. von seinem ihm aufgrund der Optionsvereinbarung vom 19. April 1996 zukommenden Gestaltungsrecht nicht Gebrauch nehme. Der Verzicht auf die Ausübung der Optionserklärung sei in Anbetracht der Höhe der Ablösesumme durch die Q. AG der Firma N. GmbH offensichtlich 5.000.000,00 S wert gewesen, weil danach noch immer ein erheblicher außerordentlicher Gewinn für die N. GmbH verblieben sei." Über die Verhandlungen gebe es auch keinen Schriftverkehr. Den bezeichneten Aussagen ist damit unmißverständlich zu entnehmen, dass sich die Ablösesumme nicht an einem - wie immer gearteten - "Wert" der Option orientiert hat. Vielmehr war es offenkundig so, dass Ing. N die angebotene Summe von 10.000.000,00 S lukrieren wollte und aufgrund der bestehenden Option auf den "good will" des Bw. angewiesen war. Dieser hat den glücklichen Umstand des Angebotes der Q. AG entsprechend ausgenützt und die Hälfte des "Gewinnes" von Ing. N verlangt. Wenn der Bw. ausführt, die Höhe der Ablösesumme "ergebe sich daraus, dass es ein Angebot der Q. AG auf Ablösung gegeben habe und es im Interesse der N. GmbH gelegen sei, dass der Bw. vom Gestaltungsrecht nicht Gebrauch nehme", so bestätigt er genau diese Schlussfolgerung. Damit stellt aber auch die Ablösesumme einen Nachweis für die Rechtsansicht der Berufungsbehörde dar. Die Zahlung erfolgte dafür, dass der Bw. - im weitesten Sinne - auf eine ihm zustehende "Nutzung" verzichtet hat, nämlich sein Gebrauchsrecht auf Inkraftsetzung eines Mietvertrages wie vereinbart zu nutzen. Die Höhe der Ablösesumme orientierte sich demgemäß auch an der Höhe der Mietrechtsablöse der N. GmbH und nicht an einem (nach Ansicht der Berufungsbehörde) gar nicht bestehenden Wert der Option. (e) Zusammengefasst ist die Zahlung für die Nichtausübung eines Gebrauchsrechtes (Option auf ein Mietrecht), das nicht als selbständig bewertbarer Vermögensgegenstand (oder Wirtschaftsgut) angesehen werden kann, weil es mit dem gedachten und anschließend weggefallenen Optionszweck in einem unlösbaren Zusammenhang steht, als Leistung im Sinne des § 29 Z 3 EStG 1988 anzusehen. Es liegt ein Unterlassen gegen Entgelt mit gleichzeitiger Einräumung eines wirtschaftlichen Vorteils an die N. GmbH vor (nicht aber der Verkauf eines Rechtes). 4. Ein Spekulationsgeschäft kommt nach den obigen Ausführungen nicht in Betracht, da keine "Veräußerung" eines Wirtschaftsgutes erfolgte. § 32 EStG 1988 ist ebenfalls nicht anwendbar: Da die Zahlung des Ing. N. unter keine der dem § 29 Z 3 EStG 1988 vorangehenden Einkunftsarten fällt, liegen entgangene Einnahmen nicht vor. Auch die Aufgabe oder Nichtausübung einer (betrieblichen) Tätigkeit kann nicht angenommen werden. Die Berufung war aus den genannten Gründen abzuweisen. Beilage: 1 Anonymisierungsblatt Linz, am 12. Dezember 2005