UFSW RV/0533-W/05

Anfechtungsgründe). Finanzamtsvertreterin: Das Finanzamt hat mehrfach in Gesprächen mit Herrn Bw seinen Standpunkt dargelegt. Wohingegen Herr Bw vom Zuflussprinzip ausgeht, vertritt das Finanzamt die Meinung, dass die Abschichtungserlöse in den Wirtschaftsjahren zu erfassen sind, denen sie wirtschaftlich zuzurechnen sind. Dies ist insbesondere daraus ersichtlich, dass von vornherein der Mindestabschichtungsbetrag mit 60 bzw. 65 % fixiert war und sich somit die Feststellungen der Betriebsprüfung nur mehr auf die Höhe des negativen Kapitalkontos ausgewirkt haben. Weiters verweise ich darauf, dass laut den Bilanzen der H. GesmbH keine Entnahme für Herrn Bw verbucht worden ist. Bw : Dem ist zu entgegnen, dass mir tatsächlich ein Entnahmerecht für das Jahr 2000 zugestanden ist. Wie die H. GesmbH verbucht hat, kann ich nicht sagen. Ich verweise nochmals darauf, dass der Abschichtungspreis keinesfalls von vornherein festgestanden hat, sondern erst durch diverse Rechenoperationen ermittelt werden musste, dies innerhalb einer Bandbreite zwischen Mindest- und Höchstpreis. Steuerlicher Vertreter: Betonen möchte ich noch, dass wir uns keineswegs auf das Zuflussprinzip stützen. Vielmehr war unserer Meinung nach die ausgesprochene Kündigung rechtsunwirksam; der früheste Kündigungstermin wäre erst 2002 gewesen. Durch die Einigung im Jahr 2001 ist allerdings die Beteiligung bereits zu diesem Zeitpunkt abgeschichtet worden." Der unabhängige Finanzsenat hat die Berufungen gem. § 277 BAO zu einem gemeinsamen Verfahren verbunden. Über die Berufungen wurde erwogen: Strittig ist ausschließlich, zu welchem Zeitpunkt der Erstberufungswerber Bw aus der Gesellschaft ausgeschieden ist bzw. welchen Zeiträumen die Beteiligungsabschichtungen zuzurechnen sind. Rechtsgrundlagen Nach § 4 Abs. 1 EStG ist Gewinn "der durch doppelte Buchführung zu ermittelnde Unterschiedsbetrag zwischen dem Betriebsvermögen am Schluß des Wirtschaftsjahres und dem Betriebsvermögen am Schluß des vorangegangenen Wirtschaftsjahres. Der Gewinn wird durch Entnahmen nicht gekürzt und durch Einlagen nicht erhöht..." In diesem Bereich gilt das sog. Aufwands- und Ertragsprinzip; dies bedeutet, dass beispielsweise Forderungen und Verbindlichkeiten dem Besteuerungszeitraum zuzurechnen sind, zu dem sie wirtschaftlich gehören. Demgegenüber sind gemäß § 19 EStG Einnahmen in jenem Kalenderjahr bezogen, in dem sie dem Steuerpflichtigen zugeflossen sind. Dieses Zuflussprinzip gilt im betrieblichen Bereich nur bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG und ist daher auf bilanzierende Steuerpflichtige nicht anwendbar. Nach § 24 Abs. 1 EStG sind Veräußerungsgewinne "Gewinne, die erzielt werden bei 1. der Veräußerung - des ganzen Betriebes - eines Teilbetriebes - eines Anteiles eines Gesellschafters, der als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebes anzusehen ist 2. der Aufgabe des Betriebes (Teilbetriebes)." § 24 Abs. 2 EStG lautet: "Veräußerungsgewinn im Sinne des Abs. 1 ist der Betrag, um den der Veräußerungserlös nach Abzug der Veräußerungskosten den Wert des Betriebsvermögens oder den Wert des Anteils am Betriebsvermögen übersteigt. Dieser Gewinn ist für den Zeitpunkt der Veräußerung oder der Aufgabe nach § 4 Abs. 1 oder § 5 zu ermitteln. Im Falle des Ausscheidens eines Gesellschafters, der als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebes anzusehen ist, ist als Veräußerungsgewinn jedenfalls der Betrag seines negativen Kapitalkontos zu erfassen, den er nicht auffüllen muß." Daraus ergibt sich eindeutig, dass der Veräußerungsgewinn jedenfalls durch Betriebsvermögensvergleich, also nach den Grundsätzen des Aufwands- und Ertragsprinzips, zeitlich zu erfassen ist (vgl. VwGH 6.4.1995, 94/15/0194; Quantschnigg-Schuch, Einkommensteuer-Handbuch, § 24, Tz 64, 83). Fest steht jedenfalls, dass seitens der H. die Beteiligungstranchen IV und V gekündigt wurden; in Folge aber entstanden zwischen ihr und dem Bw. Uneinigkeiten über die Höhe des Abschichtungsguthabens. Ursprünglich argumentierte der Bw. zur Stützung seines Rechtsstandpunktes damit, ein Kaufvertrag zwischen ihm und der H. sei mangels Einigung nicht zustande gekommen. In der mündlichen Verhandlung ist er hiervor zu Recht abgerückt; dem in Rede stehenden Rechtsgeschäft lag nämlich kein Kaufvertrag, sondern das in § 13 des Gesellschaftsvertrages festgehaltene Kündigungsrecht der H. zugrunde. Damit wurde also der Geschäftsherrin ein einseitiges Gestaltungsrecht auf Auflösung des Gesellschaftsverhältnisses eingeräumt, das sie hinsichtlich derjenigen Gesellschafter, die auf einer Abschichtung bestanden haben, auch tatsächlich ausgeübt hat. Strittig ist daher nur mehr, ob die Kündigung tatsächlich vorzeitig und damit zu Unrecht erfolgt ist. Der unabhängige Finanzsenat nimmt es sachverhaltsmäßig als erwiesen an, dass die Kündigung - wie in den Gesellschaftsverträgen vereinbart - zum 31.12.1998 (Tranche IV) und zum 31.12.1999 (Tranche V) rechtswirksam ausgesprochen wurde. Diese Beurteilung stützt sich auf die Würdigung folgender Beweismittel: Für den Standpunkt des Erstbw. spricht, dass tatsächlich mehrfach (zB im Schreiben vom 20.7.2004) von einer Verschiebung des ehestmöglichen Kündigungstermines gesprochen wurde. Der Erstbw. gesteht allerdings selbst zu, dass keine ihm bekannten Verträge vorliegen, in denen dies vereinbart ist. Es sind auch keinerlei solchen Verträge aktenkundig. Weiters wurde die (ordentliche) Kündigung seitens der Geschäftsherrin tatsächlich zu den Stichtagen 31.12.1998 und 31.12.1999 ausgesprochen. Es kann mit Gewissheit davon ausgegangen werden, dass dies unterblieben wäre, wäre eine einvernehmliche Verschiebung des Kündigungstermines tatsächlich erfolgt. Am schwersten wiegt aber der Umstand, dass der Ermittlung des Abschichtungsguthabens unbestritten die Bilanzen zum 31.12.1998 und 31.12.1999 zugrunde gelegt worden sind. Somit hat also der Erstbw. an den in späteren Zeiträumen entstandenen stillen Reserven nicht mehr teilnehmen können, wodurch ebenfalls ein Ausscheiden in den Streitjahren augenfällig dokumentiert ist. Hierfür spricht weiters, dass auch der Stand des negativen Kapitalkontos zu den obigen beiden Stichtagen berechnet werden musste und für die Höhe des Veräußerungsgewinnes maßgebend war (vgl. hierzu VwGH 21.2.1996, 94/14/0160). Sollte also der Erstbw. hinsichtlich der möglichen frühesten Kündigungstermine ursprünglich anderer Ansicht als die Geschäftsherrin gewesen sein, so hat er die Stichtage 31.12.1998 und 31.12.1999 nunmehr akzeptiert. Daraus ergibt sich aber in rechtlicher Hinsicht, dass die Forderung auf Auszahlung des Abschichtungsguthabens im konkreten Berufungsfall schon den Veranlagungsjahren 1998 (Tranche IV) und 1999 (Tranche V) zuzurechnen ist, weshalb auch die Gewinnrealisierung bereits in diesen Jahren eingetreten ist. Der Zeitpunkt der tatsächlichen Auszahlung des Abschichtungserlöses spielt hierbei keinerlei Rolle. Ebenso irrelevant ist somit auch der Umstand, dass dem Erstbw. noch ein "Entnahmerecht" zugestanden worden ist. Es kann daher auch dahin gestellt bleiben, welcher Rechtsgrund dieser Zahlung zugrunde lag, wie etwa eine Abgeltung für die späte Zahlung des Abfindungspreises. Wenn der Bw. auf seine Auseinandersetzung mit der Geschäftsherrin und darauf verweist, dass der Abschichtungspreis der Höhe nach keineswegs festgestanden hat, so ist hierzu anzumerken, dass der Abschichtungspreis jedenfalls ziffernmäßig bestimmbar war, wenn er auch der Höhe nach noch berechnet werden musste. Im Übrigen sei darauf hingewiesen, dass auch im Wirtschaftsleben der Veräußerungspreis von Betrieben keineswegs immer von vornherein betragsmäßig feststeht, sondern - wie auch im Berufungsfall - sehr oft von bestimmten Parametern abhängig gemacht wird. Hingewiesen wird überdies darauf, dass die Rechtsansicht des Erstbw. auch schon deshalb unrichtig ist, weil sie eine unterschiedliche steuerliche Behandlung der Beteiligten mit negativem Kapitalkonto bewirken würde, die ohne oder mit Entschädigung aus dem Betrieb ausscheiden. Die erstgenannte Gruppe müsste nämlich den Veräußerungsgewinn unzweifelhaft im Jahr des Ausscheidens, also in dem Jahr besteuern, für das die Abschichtungsbilanz erstellt wurde, wohingegen bei den anderen Beteiligten eine Erfassung erst in dem Jahr erfolgen müsste, in dem der Abschichtungspreis zufließt. Dass eine solche Rechtsansicht mit den grundlegenden Prinzipien der Bilanzierung, die - wie oben angeführt - auch bei Ermittlung des Gewinnes aus der Veräußerung eines Mitunternehmeranteiles anzuwenden sind, nicht in Einklang steht, liegt auf der Hand. Wien, am 3. November 2005