BFG RV/7103298/2018

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch die Senatsvorsitzende R 1, den Richter R 2 sowie die fachkundige Laienrichterin LR 1 und den fachkundigen Laienrichter LR 2 in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, vertreten durch LeitnerLeitner GmbH Wirtschaftsprüfer und Steuerberater zH Herrn Mag. Johannes Prillinger, Kapuzinerstraße 38, 4020 Linz, über a. die Beschwerde vom 02.01.2017 gegen die Bescheide vom 22.12.2015 betreffend Wiederaufnahme des Verfahrens hinsichtlich Einkommensteuer 2005, Einkommensteuer 2005 sowie Festsetzung von Anspruchszinsen 2005 und b. die Beschwerde vom 28.02.2017 gegen die Bescheide vom 20.12.2016 betreffend Wiederaufnahme des Verfahrens hinsichtlich Einkommensteuer 2010 und 2011, Einkommensteuer 2010 und 2011 sowie Anspruchszinsen 2010 und 2011 und c. gegen die Bescheide vom 19.01.2017 betreffend Wiederaufnahme des Verfahrens hinsichtlich Einkommensteuer 2012, Einkommensteuer 2012 bis 2014 sowie Anspruchszinsen 2012 bis 2014, alle angeführten Bescheide erlassen vom FA X, Steuernummer ***BF1StNr1***, nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung am 24. Februar 2026 in Anwesenheit der Schriftführerin Frau A | I. | zu Recht erkannt: | I.1. | Wiederaufnahme des Verfahrens hinsichtlich Einkommensteuer 2005: Der Beschwerde gegen den Bescheid betreffend die Wiederaufnahme des Verfahrens hinsichtlich Einkommensteuer 2005 wird Folge gegeben. Der genannte Bescheid wird ersatzlos aufgehoben. | I.2. | Festsetzung von Anspruchszinsen 2005: Die Beschwerde gegen den Bescheid betreffend die Festsetzung von Anspruchszinsen 2005 wird als unbegründet abgewiesen. | I.3. | Einkommensteuer 2010 bis 2014: Der Beschwerde gegen die Einkommensteuerbescheide 2010 bis 2014 wird teilweise Folge gegeben. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der festgesetzten Abgaben sind den als Beilage angeschlossenen Berechnungsblättern zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses. | I.4. | Festsetzung von Anspruchszinsen 2010 bis 2014: Die Beschwerde betreffend die Festsetzung von Anspruchszinsen 2010 bis 2014 wird als unbegründet abgewiesen. | II. | beschlossen: | II.1. | Einkommensteuer 2005: Die Beschwerde betreffend Einkommensteuer 2005 wird gemäß § 261 Abs. 2 BAO iVm § 278 BAO als gegenstandslos erklärt. | II.2. | Wiederaufnahme des Verfahrens hinsichtlich Einkommensteuer 2010 bis 2012: Die Beschwerde betreffend die Wiederaufnahme des Verfahrens hinsichtlich Einkommensteuer 2010 bis 2012 gilt gemäß § 85 Abs. 2 BAO iVm § 278 BAO als zurückgenommen. | III. | Un-/Zulässigkeit der Revision: Gegen diesen Bescheid ist eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Artikel 133 Abs. 4 Bundesverfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig. Entscheidungsgründe I. Verfahrensgang Im vorliegenden Fall ist neben weiteren (verfahrensrechtlichen) Fragen insbesondere zu klären, ob die vom Beschwerdeführer (in Folge: Bf.) bei ausländischen (liechtensteinischen) Versicherungsunternehmen abgeschlossenen Versicherungsverträge mit inländischen Versicherungen vergleichbar sind. Es gilt zu entscheiden, ob den vom Bf. in Liechtenstein bei der AG 1 (in Folge: AG 1) abgeschlossenen 10 fondsgebundenen Er- und Ablebensversicherungen LV I (in Folge: LV I) sowie der ebenfalls in Liechtenstein bei der AG 2 (in Folge: AG 2) abgeschlossenen Lebensversicherung LV II (in Folge: LV II) ein Versicherungsvertrag zugrunde liegt oder ob hier eine reine Vermögensverwaltung durch Vermögensverwalter der Versicherungen vorliegt. Das Bejahen eines Versicherungsvertrages erfordert u. a., dass die Versicherungsgesellschaft ein "maßgebliches Risiko" trägt, etwa im Ablebensfall bei Auszahlung von 105% des Wertes der Versicherung die Tragung der Todfallsdeckung von 5%. ein Tarif iSd § 18 Abs. 1 Versicherungsaufsichtsgesetz (VAG) vorliegt, was bedeutet, dass ein für einen größeren Personenkreis konzipiertes Produkt gegeben sein muss. Wie in RZ. 6610 a der ESTR festgehalten, bringt der Begriff "Tarif" zum Ausdruck, dass es beim Versicherungsgeschäft immer um eine Vielzahl gleich(artiger Verträge geht, das Geschäft wird nach dem Gesetz der großen Zahl betrieben. Dies gilt für alle Lebensversicherungen, sodass "private insuring" im Sinne einer für jeden Versicherungsvertrag völlig individuellen Veranlagungsstrategie (etwa bei einem Einmalerlag in Form einer Depotübertragung) daher nicht zulässig ist. Wären sowohl die Tragung eines maßgeblichen Risikos als auch das Gesetz der großen Zahl sowie keine gegen das Vorliegen eines Versicherungsvertrages sprechenden Umstände gegeben, wäre die Vergleichbarkeit mit einer inländischen Er- und Ablebensversicherung zu bejahen. Außer in den gesetzlich genannten Fällen des § 27 EStG 1988 hätte die steuerliche Erfassung von Einkünften aus Kapitalvermögen beim Bf. zu unterbleiben. Wäre wegen mangelndem Risiko des Versicherers bzw. der Nichterfüllung des Gesetzes der großen Zahl oder sonstigen Umstände nicht von einem Versicherungsvertrag auszugehen, stünde die Kapitalveranlagung im Vordergrund. In diesem Fall bedarf es in einem weiteren Schritt der Auseinandersetzung mit der Frage, wer - der Versicherer oder aber der Bf. - wirtschaftlicher Eigentümer der dem Deckungsstock des Versicherers zugrunde liegenden Kapitalanlagen ist, ob also allenfalls diese dem Bf. direkt zuzurechnen sind und daraus erfließende Erträge aus ausländischen Kapitalanlagen direkt bei ihm zu erfassen sind. Vorweg kurz zusammengefasst: Die von der Betriebsprüfung bis zum Jahr 2011 erfassten Erträge aus liechtensteinischen Stiftungen (basierend auf einer Selbstanzeige des Bf.) sind weder dem Grunde noch der Höhe nach strittig und daher nicht streitgegenständlich. Strittig ist die steuerliche Beurteilung der LV I und LV II. Das Finanzamt verneint(e) die Übernahme eines Risikos durch den Versicherer bei allen 11 Lebensversicherungen und bejahte das wirtschaftliche Eigentum des Bf. an den dem Deckungsstock zugrunde liegenden Vermögenswerten. Es erfasste beim Bf. aus den Lebensversicherungen mangels vorgelegter Unterlagen im Schätzungswege ermittelte jährliche Erträge aus Kapitalvermögen, wobei es sich bei der Höhe der zugeflossenen Erträge von 4% p.a. an der Höhe der zuvor in den liechtensteinischen Stiftungen erzielten durchschnittlichen Erträge orientierte. Der Bf. bejaht bei der LV I die Übernahme eines Risikos durch den Versicherer, gestützt insbesondere auf die Übernahme eines vertraglich vereinbarten Todesfallrisikos. Es lägen mit österreichischen Produkten vergleichbare Lebensversicherungen vor. Bei der LV II verneinen nunmehr beide Parteien die Vergleichbarkeit mit einer inländischen (fondsgebundenen) Lebensversicherung. Der Versicherer hatte bei der LV II kein (Todfall)risiko übernommen. Ausgehend von den Ergebnissen der Betriebsprüfung hatte das Finanzamt (teilweise im wiederaufgenommenen Verfahren) die im Spruch genannten Bescheide erlassen. Der Bf. hat dagegen Beschwerde und gegen die entsprechenden abweisendenden Beschwerdevorentscheidungen den Vorlageantrag eingebracht. BETRIEBSPRÜFUNG Beim Bf. fand eine Außenprüfung gemäß § 147 BAO in Verbindung mit § 99 (2) FinStrG über die Einkommensteuer für den Zeitraum 2004-2012 sowie eine Nachschau betreffend die Jahre 2013 und 2014 statt. Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen aus Stiftungen Im Zuge von Erhebungen bei den mit dem Bf. verwandten Personen - Verwandte 1, in Folge: Verwandte 1, bzw. Verwandte 2, in Folge: Verwandte 2 - kam für das Finanzamt im Jahr 2014 erstmals hervor, dass der Bf. über Kapitaleinkünfte aus ausländischen Stiftungen verfügte und ausländische Lebensversicherungen abgeschlossen hat. Der Verwandte 3 (in Folge: Verwandte 3) des 19xx geborenen Bf. ist 2001 verstorben. Er hat dem Bf. und der Verwandten 1 sowie der Verwandten 2 Vermögen aus liechtensteinischen Stiftungen hinterlassen, aus denen die in der Selbstanzeige des Bf. angeführten Einkünfte resultierten. Nach den Feststellungen der Bp hatte der Bf. die Zahlungsflüsse nach Auflösung des Stiftungsvermögens und den Zufluss auf den Konten der insgesamt 11 Lebensversicherungen nicht nachgewiesen. Ab 06/2010 seien insgesamt € 3 Mio. in die LV I geflossen, weiters sei 2012 die LV II abgeschlossen worden. Im Betriebsprüfungsverfahren legte der Bf. trotz Aufforderung zur vollständigen Vorlage nur einzelne (Teile von) Unterlagen vor. Bei Prüfungsbeginn (Prüfungsauftrag am 30.7.2014) erstattete der Bf. eine Selbstanzeige, in der die Berechnungen für die ausländischen Kapitaleinkünfte für die Jahre 2004-2011 aus den Stiftungen samt Bemessungsgrundlagen bekanntgegeben wurden. In der Niederschrift über die Schlussbesprechung vom 17.01.2017 war festgehalten, dass laut Selbstanzeige betreffend die ausländischen Kapitaleinkünfte dem Bf. die liechtensteinischen Stiftungen - Stiftung 1, in Folge: Stiftung 1, (Konten bis 2008) und - Stiftung 2, in Folge: Stiftung 2, (Konten 2008-2010) - und dem Konto 11 (in Folge: Konto 11) bei der Bank 1 (in Folge: Bank 1) mit den entsprechenden vorgelegten ausländischen Depot- und Bankkonten bei der Bank 2 Vaduz (in Folge Bank 2), und der Bank 3, in Folge: Bank 3 (= später Bank 1), zuzurechnen sind. Es heißt weiters "Zur Herkunft des in diesen Stiftungen veranlagten Vermögens von ca 3 Mio Euro wird angegeben, dass nach dem Tod des Verwandten 3, verstorben am… 2001, ein Rechtsanwalt mit ihm, sowie der Verwandten 1 und der Verwandten 2, Kontakt aufgenommen hatte und ihnen erst dadurch das Vermögen in liechtensteinischen Stiftungen bekannt wurde. Die Herkunft des Vermögens, das durch den Verwandten 3 des Bf. angelegt wurde, ist ihnen, nach deren Angaben, nicht bekannt. …" Das Finanzamt erfasste die Einkünfte aus den liechtensteinischen Stiftungen nach stichprobenartiger Überprüfung in der in der Selbstanzeige ausgewiesenen Höhe. Zu den Erträgen aus den Lebensversicherungen a. LV I Der Bf. hat mit der AG 1 am 30.06.2010 10 ausländische Lebensversicherungen LV I durch Einmalerlag von je € 300.000,00 abgeschlossen. Es handelt sich um eine anteils- bzw. fondsgebundene Erlebens- und Todesfallversicherung mit Einmalerlag. Der behauptete Zahlungsfluss von der Auflösung der liechtensteinischen Stiftung in die 10 LVI-Verträge ist nicht durch Unterlagen dokumentiert. Laut den erst im Verfahren vor dem BFG vorgelegten weiteren 9 Polizzen ist der Beginn: 30.06.2010, die Laufzeit: 18 Jahre und Term fix: 01.06.2028 In allen 10 Polizzen war jeweils vom Einmalerlag die 4%-ige Versicherungssteuer in Abzug gebracht worden, und waren als Bezugsberechtigte - im Erlebensfall: der Bf. und - im Ablebensfall: die nahe Angehörige 1 des Bf. (in Folge: nahe Angehörige 1) im Rang 1 und der nahe Angeörige 2 (in Folge: Nahe Angehörige 2) im Rang 2 angeführt. Bestandteil der Versicherungsverträge waren die Allgemeinen Versicherungsbedingungen (AVB). Ihr maßgeblicher Inhalt - soweit für das Verfahren relevant - wird nachfolgend festgehalten: § 2 Um welche Versicherung handelt es sich? Die Vorsorgelösung LV I dient der eigenverantwortlichen Ansparung von Vermögenswerten für spätere Lebensabschnitte und der Abdeckung eines biometrischen Risikos, d.h. eines Risikos, das aus der Unsicherheit und Unberechenbarkeit des menschlichen Lebens für den Lebensplan erwächst. Ein solcher Aufbau eines Altersvermögens im Rahmen dieser Vorsorgelösung soll insbesondere der Verhinderung etwaiger Versorgungslücken dienen (§ 2 Abs. 1 AVB). Die Vorsorgelösung LV I ist eine Erlebens- und Todesfallversicherung mit Einmalprämie. Bei der Versicherung handelt es sich um eine so genannte anteilgebundene bzw. fondsgebundene Lebensversicherung, bei welcher der Versicherungsnehmer (VN) das Anlagerisiko trägt. Die Höhe der Versicherungsleistung hängt von der Wertentwicklung der Vermögenswerte ab, die dem Versicherungsvertrag anteilsmäßig zuzuordnen sind (§ 2 Abs. 2 AVB). § 5 Rücktrittsrecht Der VN hatte nach Abschluss des Versicherungsvertrages ein Rücktrittsrecht von 30 Tagen, wobei der Wert der Versicherung (§ 8 Abs. (1) AVB) und eventuell bereits belastete Kosten und Provisionen, die mit dem Abschluss, der Verwaltung und dem Versicherungsschutz des Versicherungsvertrages zusammenhängen, rückerstattet werden. Eventuelle Wertverluste und externe Kosten, wie beispielsweise der Depotbank und des Vermögensverwalters, gehen jedoch ausschließlich zu Lasten des VN. § 15 (4) bis (8) AVB kommt sinngemäß zur Anwendung (§ 5 Abs. 1 und 2). § 6 Welche Bedeutung haben Ihre Antworten auf unsere Fragen im Versicherungsantrag? Der VN hatte eine vorvertragliche Anzeigepflicht, insbesondere für die Fragen nach gegenwärtigen oder früheren Erkrankungen, gesundheitlichen Störungen und Beschwerden sowie Fragen zur beruflichen Tätigkeit und der wirtschaftlichen Situation. § 7 Wie verwenden wir Ihre Prämie? Der VN hatte die Einmalprämie auf das Prämienkonto einzuzahlen. Aus dieser Prämie bestreitet die AG 1 die Kosten, Gebühren und Provisionen, die mit dem Abschluss, der Verwaltung und dem Versicherungsschutz des Versicherungsvertrages zusammenhängen (§ 7 Abs. 1 AVB). Soweit die Prämie nicht zur Deckung der Kosten, Gebühren und Provisionen bestimmt ist, erwirbt der von der AG 1 beauftragte Vermögensverwalter (vgl. § 9 AVB) anteilsmäßig bewertbare und depotfähige Vermögenswerte, die im Alleineigentum der AG 1 stehen, jedoch entsprechend den versicherungsaufsichtsrechtlichen Bestimmungen gesondert vom übrigen Vermögen der AG 1 angelegt werden. Dem VN und dem Bezugsberechtigten stehen keine Eigentums- oder Nutzungsrechte an den Vermögenswerten, die dem Versicherungsvertrag anteilsmäßig zuzuordnen sind, zu. Die Vermögenswerte zur Deckung der versicherungstechnischen Rückstellungen bilden im Konkurs des Versicherungsunternehmens zur Befriedigung der Versicherungsforderungen eine Sondermasse nach Art. 45 der Konkursordnung (§ 7 Abs. 2AVB). Die Prämie wird entsprechend der vom VN gewählten Anlagestrategie und der daraus resultierenden Risikobereitschaft angelegt und ist die gewählte Anlagestrategie von dem von der AG 1 beauftragten Vermögensverwalter umzusetzen (§ 7 Abs. 3AVB). Der VN kann die Anlagestrategie während der Vertragsdauer ändern, er hat die Änderung gegenüber der AG 1 schriftlich mitzuteilen, die sie gegenüber dem Vermögensverwalter veranlasst. Ab der dritten Änderung der Anlagestrategie im Jahr ist der Betrag von EUR 500,00 pro Änderung der Anlagestrategie geschuldet. Der VN hat während der Vertragsdauer keinen direkten Einfluss auf die Auswahl und Verwaltung der Vermögenswerte, die dem Versicherungsvertrag anteilsmäßig zuzuordnen sind. Insbesondere kann der VN weder unmittelbar noch mittelbar über die Veräußerung der Vermögensgegenstände und die Wiederanlage der Erlöse aus der dem Versicherungsvertrag zuzuordnenden Vermögenswerte bestimmen (§ 7 Abs. 4 AVB). Die vom VN gewählte Anlagestrategie gilt vorbehaltlich späterer Änderungen bis auf Weiteres als vereinbart. Der VN hat das Recht, auf sein alleiniges Risiko hin die Anlagestrategie zu ändern. Bei Vorliegen eines wichtigen Grundes ist die AG 1 berechtigt, die gewählte Anlagestrategie durch eine andere möglichst gleichartige Anlagestrategie zu ersetzen. Macht die AG 1 von dieser Ersetzungsbefugnis Gebrauch, wird der VN schriftlich informiert werden. Bei der Änderung der Anlagestrategie übernimmt die AG 1 keinerlei Haftung für damit verbundene Anlageentscheidungen des Vermögensverwalters und Verluste, die infolge der Ausübung des vorgenannten Rechts eintreten. Dieser Haftungsausschluss gilt für Schadensersatzansprüche jeder Art, soweit die Haftung nicht auf grober Fahrlässigkeit oder Vorsatz beruht; vom Haftungsausschluss ausgenommen sind Schäden aus der Verletzung von Leben, Körper und Gesundheit (§ 7 Abs. 5 AVB). Da die Entwicklung der dem Versicherungsvertrag anteilsmäßig zuzuordnenden Vermögenswerte nicht vorauszusehen ist, kann die AG 1 den Wert der Leistung nicht garantieren. Dem VN ist bekannt, dass der Wert der dem Versicherungsvertrag anteilsmäßig zuzuordnenden Vermögenswerte, von Zeit zu Zeit (positive oder negative) Schwankungen aufweisen kann und das Risiko der Wertentwicklung der dem Versicherungsvertrag anteilsmäßig zuzuordnenden Vermögenswerte und dieser Versicherung ausschließlich vom VN bzw. dem Bezugsberechtigten getragen wird und dass die AG 1 keine Verantwortung für die Wertentwicklung der dem Versicherungsvertrag anteilsmäßig zuzuordnenden Vermögenswerte und dieser Versicherung übernehmen. Wertentwicklungen in der Vergangenheit lassen keine verlässlichen Rückschlüsse auf die zukünftige Wertentwicklung von Vermögenswerten zu. Die AG 1 wies darauf hin, dass zahlreiche wirtschaftliche Faktoren sowie die Entscheidung über die Anlagestrategie die Entwicklung der angelegten Vermögenswerte beeinflussen können (§ 7 Abs. 6 AVB). § 8 Wie bestimmt sich der Wert Ihrer Versicherung? Der Wert der Versicherung des VN entspricht zu jedem Zeitpunkt dem Wert der dem Versicherungsvertrag zuzuordnenden Vermögenswerte, abzüglich noch nicht belasteter Abschluss-, Verwaltungs- und Risikokosten sowie noch offener Provisionsforderungen, Steuern, Gebühren und sonstigen zurechenbaren Kosten. … Da der AG 1 der Wert der dem Versicherungsvertrag anteilsmäßig zuzuordnenden Vermögenswerte von der jeweiligen Depotbank (§ 9 (4) AVB) mitgeteilt wird, kann die AG 1 keinerlei Verantwortung für dessen Richtigkeit übernehmen. … (§ 8 Abs. 1 AVB). … § 9 Wie wählen wir den Vermögensverwalter und die Depotbank für den Versicherungsvertrag? Die AG 1 wählt und beauftragt den für Ihren Versicherungsvertrag geeigneten, ausschließlich nach den gesetzlichen Regelungen zugelassenen Vermögensverwalter, welcher dann sämtliche Anlageentscheidungen fällen soll, die er bei der Verwaltung der dem Versicherungsvertrag anteilsmäßig zuzuordnenden Vermögenswerte und im Rahmen der aktuellen Anlagestrategie als notwendig erachtet. Die AG 1 erteilt ihm die Vollmacht (§ 9 Abs. 1 und 2 AVB). Ein Wahlrecht, ein Rechtsanspruch oder ein Weisungsrecht auf Beauftragung eines bestimmten Vermögensverwalters besteht nicht. Der VN hat weder gegenüber dem Vermögensverwalter noch der AG 1 gegenüber ein Weisungsrecht zur Vornahme einzelner Vermögensdispositionen und etwaiger Vermögensumschichtungen. Der VN hat kein Recht und keinen Anspruch darauf, unmittelbar oder mittelbar über die AG 1 oder den Vermögensverwalter oder in sonstiger Art und Weise Einfluss auf die Anschaffung und/oder Veräußerung von einzelnen Vermögensgegenständen auszuüben. Anlageentscheidungen werden ausschließlich von dem von der AG 1 beauftragten Vermögensverwalter getroffen und sind allein von diesem zu verantworten (§ 9 Abs. 3 AVB). Die AG 1 wählt und beauftragt die für die Anlage der dem Versicherungsvertrag zuzuordnenden Vermögenswerte geeignete Depotbank. § 9 (2) und (3) AVB gilt entsprechend (§ 9 Abs. 4 AVB). § 10 Welche Vermögenswerte sind zugelassen? Im Rahmen der aktuellen Anlagestrategie soll der Vermögensverwalter bei der Verwaltung der dem Versicherungsvertrag anteilsmäßig zuzuordnenden Vermögenswerte sämtliche Anlageentscheidungen in eigener Verantwortung fällen, die er bei der Verwaltung als notwendig erachtet, und ist hierbei grundsätzlich frei, bankübliche und depotfähige, aber nicht nachschusspflichtige Vermögenswerte zu wählen. Die AG 1 behält sich daher das Recht vor, die Investition in bestimmte Vermögenswerte abzulehnen und bestehende Anlagen zu veräußern, die sie für den Versicherungsvertrag des VN oder für die AG 1 als Eigentümer der dem Versicherungsvertrag anteilsmäßig zuzuordnenden Vermögenswerte als ungeeignet erachten. Auch übernimmt die AG 1 keinerlei Haftung für Anlageentscheidungen des Vermögensverwalters und für Verluste, die infolge der Ausübung des vorgenannten Rechts eintreten. Dieser Haftungsausschluss gilt für Schadensersatzansprüche jeder Art, soweit die Haftung nicht auf grober Fahrlässigkeit oder Vorsatz beruht; vom Haftungsausschluss ausgenommen sind Schäden aus der Verletzung von Leben, Körper und Gesundheit. § 11 Beendigung der Zusammenarbeit mit Vermögensverwaltern oder Depotbanken Es können gegenüber der AG 1 keine Ansprüche geltend gemacht werden, wenn sie die Zusammenarbeit mit einem Vermögensverwalter beendet und einen neuen bestellt (§ 11 Abs. 1 AVB). Der VN hat kein Wahlrecht, keinen Rechtsanspruch oder ein Weisungsrecht auf Beauftragung eines bestimmten Vermögensverwalters oder einer bestimmten Depotbank (§ 11 Abs. 2 AVB). Haben sich insbesondere in diesem Zusammenhang die Umstände, die zur Grundlage des Vertrages geworden sind, nach Vertragsschluss schwerwiegend verändert und hätten die Parteien den Vertrag nicht oder mit anderem Inhalt geschlossen, wenn sie diese Veränderung vorausgesehen hätten, so kann die Anpassung des Vertrages verlangt werden. Dies gilt ausschliesslich dann, wenn einer Partei unter Berücksichtigung aller Umstände des Einzelfalles, insbesondere der vertraglichen oder gesetzlichen Risikoverteilung, das Festhalten am unveränderten Vertrag nicht zugemutet werden kann (§ 11 Abs. 3 AVB). Einer Veränderung der Umstände steht es gleich, wenn wesentliche Vorstellungen, die zur Grundlage des Vertrags geworden sind, sich als falsch herausstellen (§ 11 Abs. 4 AVB). Da beiden Parteien offensteht, eine Anpassung des Vertrages zu verlangen, können keine Ansprüche gegen die AG 1 geltend gemacht werden (§ 11 Abs. 5 AVB). § 12 Was ist bei Zahlung der Prämie wichtig bzw. was geschieht bei nicht rechtzeitiger Zahlung? Es sind Regelungen bezüglich der nicht (rechtzeitigen) Zahlung der Einmalprämie enthalten. § 13 Welche Kosten und Gebühren werden wir verrechnen? Die AG 1 belastet dem VN sämtliche Kosten, Gebühren und Provisionen, die mit dem Abschluss, der Verwaltung und dem Versicherungsschutz des Versicherungsvertrages zusammenhängen. Die Abschlusskosten und die Abschlussprovisionen werden einmalig zu Beginn des Versicherungsvertrages belastet. Basis für die Berechnung der Abschlusskosten und Abschlussprovisionen ist die Prämie. Die laufenden Verwaltungskosten werden zweimal jährlich (zum 1. Januar bzw. 1. Juli eines jeden Jahres) jeweils vorschüssig belastet. Basis für die Berechnung der laufenden Verwaltungskosten ist der aktuelle Wert der dem Versicherungsvertrag anteilsmäßig zuzuordnenden Vermögenswerte zum jeweiligen Abrechnungsstichtag. … Weiter sind sämtliche Steuern, Gebühren und Abgaben, die von Gesetzes wegen bzw. die in Bezug auf den Versicherungsvertrag des Bf. zu Lasten der AG 1 erhoben werden, ausschließlich vom VN geschuldet. Alle externen Kosten, wie beispielsweise Bankspesen sowie Gebühren für die Vermögensverwaltung des Versicherungsvertrages, die zu Lasten der AG 1 erhoben werden, sind ausschließlich vom VN geschuldet und werden ihm belastet (§ 13 Abs. 1 AVB). Die Risikokosten für den Versicherungsschutz sind mit Hilfe von Annahmen nach anerkannten Regeln der Versicherungsmathematik angesetzt worden und werden zusammen mit den Verwaltungskosten erhoben. Sonstige aufgrund erhöhter finanzieller und/oder gesundheitlicher Risiken erforderliche Risikokosten können zusätzlich belastet werden (§ 13 Abs. 2 AVB). Falls aus besonderen, durch den VN oder zum Beispiel durch den Gesetzgeber veranlassten Gründen ein zusätzlicher Verwaltungsaufwand verursacht wird, kann die AG 1 dem VN die dadurch verursachten Kosten in nachgewiesener Höhe gesondert belasten. Dies gilt beispielsweise bei Durchführung von Vertragsänderungen, Bearbeitung von Abtretungen und Verpfändungen, Mahnverfahren bei Zahlungsrückständen sowie bei zusätzlichen Wertinformationen. Ab der dritten Änderung der Anlagestrategie im Jahr ist der Betrag von EUR 500,- pro Änderung der Anlagestrategie geschuldet (§ 7 (4) AVB). Ab der dritten Entnahme (vorzeitigen Auszahlung) im Jahr ist der Betrag von EUR 500,- pro Entnahme (vorzeitiger Auszahlung) geschuldet (§ 21 (1) AVB). Bei einem Rückkauf in den ersten fünf Versicherungsjahren sind als Rückkaufsgebühren die vereinbarten laufenden Verwaltungskosten bis zum Ende des laufenden und des darauffolgenden Versicherungsjahres geschuldet. Danach fallen keine Kosten für den Rückkauf an (§ 21 (3) AVB) [§ 13 Abs. 3 AVB]. In Ausnahmefällen kann es dazu kommen, dass der Wert der dem Versicherungsvertrag anteilsmäßig zuzuordnenden Vermögenswerte nicht mehr ausreicht, eventuell anfallende Kosten abzudecken. In derartigen Fällen ist der VN als Versicherungsnehmer in Anspruch zu nehmen und wird der Versicherungsvertrag automatisch vorzeitig aufgelöst (§ 13 Abs. 4 AVB). Der Versicherungsvertrag hat zu jeder Zeit eine Mindestliquidität aufzuweisen, um die Versicherungs-, Bank- und Vermögensverwaltungskosten zu decken. Falls die notwendige Mindestliquidität nicht durch die Anlagestrategie erreicht werden kann, hat die AG 1 das Recht dem Versicherungsvertrag anteilsmäßig zuzuordnende Vermögenswerte nach ihrer freien Wahl zu veräußern, um die Mindestliquidität auf die Limite aufzustocken. Sollte im Zeitpunkt der Kostenbelastung der Versicherungsvertrag über nicht genügend Liquidität verfügen, hat die AG 1 das Recht, einen Teil der Vermögenswerte zu realisieren und zur Deckung der offenen Kosten heranzuziehen. Die AG 1 übernimmt keinerlei Haftung für Verluste, die infolge der Ausübung dieser Rechte eintreten. Dieser Haftungsausschluss gilt für Schadensersatzansprüche jeder Art, soweit die Haftung nicht auf grober Fahrlässigkeit oder Vorsatz beruht; vom Haftungsausschluss ausgenommen sind Schäden aus der Verletzung von Leben, Körper und Gesundheit (§ 13 Abs. 5 AVB). § 14 Gebühren, Abgaben, Steuern Für VN mit Steuerdomizil in der Republik Österreich unterliegt der Versicherungsvertrag der Versicherungssteuer in Höhe von 4% bzw. der Einmalprämie (bei einer Laufzeit unter zehn Jahren beträgt die Versicherungssteuer 11%). Steuerschuldner ist der Versicherungsnehmer. Entnahmen (vorzeitige Auszahlungen), Kündigungen bzw. Erhöhungen können bezüglich der Versicherungssteuer zu einer Nachversteuerung der Prämie in Höhe von 7% führen bzw. einer Versteuerung in Höhe von 11% unterliegen. Die AG 1 behält sich auch das Recht vor, einer beantragten Entnahme (vorzeitige Auszahlung) (§ 21 (1) AVB) nicht zuzustimmen, solange nicht ausreichend Liquidität für die Abfuhr der fällig werdenden Versicherungssteuer vorhanden ist oder der entsprechende Steuerbetrag vom Versicherungsnehmer an die AG 1 gezahlt wird. Es waren auch Regelungen für den Fall des Rückkaufs, der Abtretung oder Verpfändung bei nicht ausreichender Liquidität für die Bezahlung der Steuer vorgesehen (§ 14 Abs. 1AVB). Gebühren, Abgaben oder Steuern, die jetzt oder in der Zukunft auf die Prämie, auf die dem Versicherungsvertrag anteilsmäßig zuzuordnenden Vermögenswerte bzw. die Versicherungsleistungen zu entrichten sind oder sein werden, gehen zu Lasten des VN bzw. zu Lasten des Bezugsberechtigten. Notwendige Meldungen an die entsprechenden Steuerbehörden obliegen dem VN bzw. dem Bezugsberechtigten. Es wird vereinbart, dass keine Leistungspflicht seitens des Versicherungsunternehmens bzw. ein Zurückbehaltungsrecht seitens des Versicherungsunternehmens besteht, solange nicht fällige Gebühren, Abgaben oder Steuern, die jetzt oder in der Zukunft auf die Prämie, auf die dem Versicherungsvertrag anteilsmäßig zuzuordnenden Vermögenswerte bzw. die Versicherungsleistungen zu entrichten sind, seitens des Versicherungsnehmers oder des Bezugsberechtigten zur Gänze entrichtet wurden (§14 Abs. 2 AVB). Allgemeine steuerliche Informationen zur Lebensversicherung des Bf. sind in den Verbraucherinformationen zu finden. Die AG 1 kann für steuerliche Konsequenzen jeglicher Art, die sich aufgrund des Versicherungsvertrages im Einzelfall ergeben, nicht verantwortlich gemacht werden. Der VN ist dafür verantwortlich, sich sämtliche Informationen über die anwendbaren nationalen Steuergesetze und deren Konsequenzen zu besorgen. Wir empfehlen, sich hierzu an einen Steuerberater zu wenden (§ 14 Abs. 3 AVB). § 15 Welche Leistungen erbringen wir? Erlebt mindestens eine der versicherten Personen das Ende der Versicherungslaufzeit, erbringt die AG 1 die Erlebensfallleistung, entweder in Form einer Überweisung oder in Form der Übertragung sämtlicher der dem Versicherungsvertrag anteilsmäßig zuzuordnenden Vermögenswerte nach der im Versicherungsvertrag festgelegten Vorgehensweise (§ 15 Abs. 1 AVB). Stirbt die letzte versicherte Person während der Versicherungslaufzeit, erbringt die AG 1 die Todesfallleistung in Form einer Überweisung, die dem Wert der Versicherungsleistung (§ 8 Abs. 1 AVB) nach Veräußerung sämtlicher Vermögenswerte zuzüglich einer Todesfalldeckung entspricht, oder in Form der Übertragung sämtlicher der dem Versicherungsvertrag anteilsmäßig zuzuordnenden Vermögenswerte, wobei die Todesfallleistung dem Wert der Versicherung (§ 8 (1) AVB) im Zeitpunkt der Bewertung sämtlicher Vermögenswerte, zuzüglich einer Todesfalldeckung entspricht. Die Todesfalldeckung beträgt 5 % des Wertes der Versicherung. In den ersten drei Versicherungsjahren ist die Todesfalldeckung auf Unfalltod beschränkt. Ein Unfall liegt vor, wenn die versicherte Person durch ein plötzlich von außen auf ihren Körper wirkendes Ereignis unfreiwillig eine Gesundheitsschädigung erleidet (§ 15 Abs. 2 AVB). Der Bezugsberechtigte hat im Versicherungsfall das Wahlrecht zwischen einer Überweisung oder einer Übertragung der Vermögenswerte. … (§ 15 Abs. 4 AVB). … Alle Kosten und Spesen für die Überweisung bzw. Veräußerung, Übertragung und Bewertung der dem Versicherungsvertrag anteilsmäßig zuzuordnenden Vermögenswerte werden vom Wert der dem Versicherungsvertrag anteilsmäßig zuzuordnenden Vermögenswerte in Abzug gebracht und als Versicherungsleistung erbracht. Die AG 1 übernimmt keine Haftung für eventuell anfallende Verluste, die infolge der Veräußerung, Bewertung bzw. Übertragung der Vermögenswerte sowie der verspäteten Veräußerung, verspäteten Bewertung bzw. verspäteten Übertragung der Vermögenswerte eintreten. Dieser Haftungsausschluss gilt für Schadensersatzansprüche jeder Art, soweit die Haftung nicht auf grober Fahrlässigkeit oder Vorsatz beruht; vom Haftungsausschluss ausgenommen sind Schäden aus der Verletzung von Leben, Körper und Gesundheit (15 Abs. 7 AVB). Es wird vereinbart, dass im Rahmen dieses Versicherungsvertrages insgesamt keine Überschussbeteiligung besteht (§ 15 Abs. 8 AVB). Eine Realteilung des Versicherungsvertrages ist ausgeschlossen (§ 15 Abs. 9 AVB). § 16 Was gilt bei Wehrdienst, Unruhen und Krieg? Die Leistungspflicht der AG 1 besteht grundsätzlich weltweit, unabhängig davon, auf welcher Ursache der Versicherungsfall beruht, insbesondere auch dann, wenn der Versicherte in Ausübung des Wehr- oder Polizeidienstes oder bei inneren Unruhen den Tod gefunden hat (§ 16 Abs. 1 AVB). Stirbt die versicherte Person jedoch in unmittelbarem oder mittelbarem Zusammenhang mit kriegerischen Ereignissen, beschränkt sich die Leistung der AG 1 auf den Rückkaufswert (§ 21 (3) AVB). Im Übrigen kommt § 15 (3) bis (9) AVB sinngemäß zur Anwendung (§ 16 Abs. 2 AVB). Bei Ableben der versicherten Person im unmittelbaren oder mittelbaren Zusammenhang mit dem vorsätzlichen Einsatz von atomaren, biologischen oder chemischen Waffen oder dem vorsätzlichen Einsatz oder der vorsätzlichen Freisetzung von radioaktiven, biologischen oder chemischen Stoffen beschränkt sich die Leistung der AG 1 auf den Rückkaufswert (§ 21 (3) AVB). Im Übrigen kommt § 15 (3) bis (9) AVB sinngemäß zur Anwendung (§ 16 Abs. 3 AVB). § 17 Was gilt bei Selbsttötung? Bei Selbsttötung der versicherten Person innerhalb von drei Jahren nach Versicherungsbeginn beschränkt sich die Leistung der AG 1 auf den Rückkaufswert (§ 21 (3) AVB). Im Übrigen kommt § 15 (3) bis (9) AVB sinngemäß zur Anwendung. Bei Selbsttötung vor Ablauf der Dreijahresfrist besteht Versicherungsschutz nur dann, wenn der AG 1 nachgewiesen wird, dass die Tat in einem die freie Willensbildung ausschließenden Zustand krankhafter Störung der Geistestätigkeit begangen worden ist (§ 17 Abs. 1 AVB). Während der Versicherungslaufzeit nach Ablauf dieser Dreijahresfrist erstattet die AG 1 die Todesfallleistung gemäß den Regelungen des § 15 AVB (§ 17 Abs. 2 AVB). Die AG 1 hat keine Leistungspflicht, wenn auf jemanden der Versicherungsvertrag für den Fall des Todes eines anderen genommen wurde, der vorsätzlich durch eine widerrechtliche Handlung den Tod des anderen herbeigeführt hat (§ 17 Abs. 3 AVB). Ist ein Dritter als Bezugsberechtigter bezeichnet, gilt die Bezeichnung als nicht erfolgt, wenn der Dritte vorsätzlich durch eine widerrechtliche Handlung den Tod der versicherten Person herbeiführt (§ 17 Abs. 4 AVB). § 18 Was ist bei Verlust der Versicherungspolice zu tun? … Sollte der AG 1 durch die Verwendung der ursprünglichen Original-Versicherungspolice durch den VN oder einen sonstigen Dritten ein mittelbarer oder unmittelbarer Schaden erwachsen oder die AG 1 einer Haftung unterliegen, ist der VN der AG 1 gegenüber vollumfänglich haftbar und zum Ersatz des Schadens verpflichtet (§ 18 Abs. 4 AVB). § 21 Entnahmen (vorzeitige Auszahlungen)/Rückkauf Es wird vereinbart, dass der VN unter nachfolgenden Voraussetzungen während der Laufzeit des Versicherungsvertrages die Möglichkeit von Entnahmen (vorzeitigen Auszahlungen) hat. Entnahmen (vorzeitige Auszahlungen) innerhalb der ersten zehn Jahre nach Vertragsabschluss sind auf insgesamt 25 Prozent der Einmalprämie begrenzt. Eine Entnahme (vorzeitige Auszahlung) kann jeweils mindestens einen Monat vor Ende eines Quartals schriftlich bei der AG 1 beantragt werden. Die Annahme eines solchen Antrages durch die AG 1 erfolgt gemäß den internen Richtlinien der AG 1. § 14 (1) AVB ist zu beachten. Ab der dritten Entnahme (vorzeitigen Auszahlung) im Jahr ist der Betrag von EUR 500,- pro Entnahme (vorzeitiger Auszahlung) geschuldet (§ 21 Abs. 1 AVB). Der VN erhält für jede Entnahme (vorzeitige Auszahlung) eine schriftliche Bestätigung (Nachtrag) zur Versicherungspolice (§ 21 Abs. 2 AVB). Der VN kann seinen Vertrag schriftlich unter Einhaltung einer einmonatigen Kündigungsfrist jeweils auf das Monatsende, frühestens jedoch auf das Ende des ersten Versicherungsjahres zurückkaufen. § 14 (1) AVB ist zu beachten. Bei einem Rückkauf der Versicherung erhält der VN den Rückkaufswert. Dieser entspricht dem Wert der Versicherung (§ 8 (1) AVB) abzüglich sämtlicher Kosten der Kündigung, die zu Lasten des Bf. gehen. Bei einem Rückkauf in den ersten fünf Versicherungsjahren sind als Rückkaufsgebühren die vereinbarten laufenden Verwaltungskosten bis zum Ende des laufenden und des darauffolgenden Versicherungsjahres geschuldet, danach fallen keine Kosten für den Rückkauf an. § 15 (4) bis (8) AVB kommt sinngemäß zur Anwendung (§ 21 Abs. 3 AVB). Die Rückzahlung der Prämien kann der VN nicht verlangen (§ 21 Abs. 5). § 22 Erhöhungen Es wird vereinbart, dass der VN die unter nachfolgenden Voraussetzungen während der Laufzeit des Versicherungsvertrages die Möglichkeit von Erhöhungen hat. Erhöhungen innerhalb der ersten zehn Jahre nach Vertragsabschluss sind auf insgesamt 100 Prozent der Einmalprämie begrenzt. … (§ 22 Abs. 1 AVB). § 23 Verpfändung und Abtretung Der VN kann den Vertrag jederzeit verpfänden oder abtreten. Die Abtretung bzw. Verpfändung eines Anspruches bedürfen zu ihrer Gültigkeit der schriftlichen Form und der Übergabe der Versicherungspolice an den Abtretungs- bzw. Pfandgläubiger. Die AG 1 kann an den früheren Anspruchsberechtigten mit schuldbefreiender Wirkung leisten, solange ihr die Abtretung bzw. Verpfändung nicht angezeigt wurde. § 24 Erfüllung der vertraglichen Verpflichtungen Die Übermittlung der Prämie des VN erfolgt auf seine Gefahr und seine Kosten. Für die Rechtzeitigkeit der Prämienzahlung genügt es, wenn er fristgerecht (§ 12 AVB) alles unternommen hat, damit die Prämie bei der AG 1 eingeht (§ 24 Abs. 1AVB). Die fällig gewordene Versicherungsleistung wird die AG 1 nach Eingang aller für die Auszahlung nötigen Unterlagen überweisen bzw. übertragen (§ 24 Abs. 2 AVB). Überweisungen bzw. Übertragungen der Leistungen an den Bezugsberechtigten erfolgen auf dessen Gefahr und Kosten. Bei Überweisungen und Übertragungen in Länder außerhalb des Europäischen Wirtschaftsraumes trägt der Empfangsberechtigte auch die damit verbundene Gefahr (§ 24 Abs. 3 AVB). Erfüllungsort für unsere Leistungen ist Geschäftssitz der AG 1 (§ 24 Abs. 4 AVB). § 25 Was gilt für Erklärungen, die den Versicherungsvertrag betreffen? Mitteilungen, die das Versicherungsverhältnis betreffen, müssen stets schriftlich erfolgen. Für die AG 1 bestimmte Mitteilungen werden wirksam, sobald sie der AG 1 zugegangen sind. Vermittler sind zur Entgegennahme von für die AG 1 bestimmten Mitteilungen nicht bevollmächtigt (§ 25 Abs. 1 AVB). Die Absätze 2 bis 4 regeln die Pflichten bezüglich der Mitteilung zur Änderung der Postanschrift sowie der Namensänderung bzw. Empfehlungen für den Fall, dass sich ein Versicherungsnehmer länger außerhalb der Republik Österreich befindet; des Weiteren, dass bereits mit dem Antrag der Zustellbevollmächtigte festgelegt wird. Über den Wert der Versicherung wird der VN zumindest einmal jährlich informiert. Zusätzliche Wertinformationen können von ihm zu jedem Zeitpunkt angefordert werden (§ 25 Abs. 5 AVB). Nach Eintritt eines Versicherungsfalles kann die AG 1 eine Ablehnung, einen Rücktritt oder eine Anfechtung auch einem berechtigten Dritten gegenüber rechtswirksam erklären (§ 25 Abs. 6 AVB). § 26 Wie lange können Ansprüche aus dem Versicherungsvertrag geltend gemacht werden? … § 27 Mitwirkungspflichten des Versicherungsnehmers zur Vermeidung der Anspruchsverjährung Darin sind Pflichten des VN zur Vermeidung des Eintrittes der Anspruchsverjährung geregelt. Niederschrift über die Beschuldigtenvernehmung vom 27.10.2016 In der Niederschrift über die Beschuldigtenvernehmung vom 27.10.2016 hat der Bf. u.a. Folgendes angegeben: Er war nach seinen Angaben für ein minderjähriges Kind sorgepflichtig. Den Lebensunterhalt bestreite er aus seiner Arbeit bzw. dem Darlehen. Gefragt nach seinem Vermögen im In- und Ausland, gab er an, an Grundvermögen in Ort 1 (in Folge: Ort 1) drei Lokale, eine Immobilie am Ort 2 (in Folge: Ort 2) und ein Grundstück in Ort 3 (in Folge: Ort 3) zu haben. An Kapitalvermögen gebe es den Kredit über € 450.000,00 bei Bank 4-LIE (in Folge: Bank 4-LIE), belehnt mit Lebensversicherung Bank 4-LIE (10 Verträge á € 300.000,00), er habe keine positiven Bankkonten, keine Wertpapierdepots, einen Bausparvertrag. Der Bf. gab an, das Geld aus den liechtensteinischen Stiftungen auf Anraten des Herrn A (in Folge: Herrn A) in die Schweiz transferiert zu haben. Über die Vorgänge im Zusammenhang mit der Transaktion könne er keine Angaben machen. Er habe 10 Lebensversicherungen á € 300.000,00 bei der AG 1 abgeschlossen. Der von ihm bevollmächtigte Herr A von Firma 1-CH (in Folge: Firma 1-CH) habe die Veranlagungen vorgenommen, er - der Bf. - habe keine Honorarnoten über die Herrn A zustehenden Provisionen, weil zwischen dem Bf. und Herrn A ein Vertrauensverhältnis bestehe. Der Bf. wurde anlässlich der Niederschrift u. a. und wiederholt im Betriebsprüfungsverfahren aufgefordert, sämtliche Unterlagen, Polizzen, Anträge zu den Versicherungen bekannt zu geben und die Herkunft der Mittel bzw. den Zahlungsfluss von den Stiftungen in die Lebensversicherungen nachzuweisen. Der Prüferin lagen zur LV I folgende Unterlagen vor: Die Polizze End-Nr. 19001. Diese enthielten zur Laufzeit und die Bezugsberechtigten die bereits oben angeführten Angaben. Vom Versicherungsantrag lagen bei der Prüfung nur die Seiten 2/20, 9/20 und 2 Seiten über die Anlagestrategie vor. Anm.: Der vollständige Versicherungsantrag wurde erst vor dem BFG vorgelegt. Das Anlageverhalten war "konservativ", der Bf. hatte (Anm.: bezüglich Anleihen, Aktien und Fonds) keine Erfahrung". Die gewählte "Anlagestrategie" war "AG 1 Private Placement Ausgewogen". 10x Vermögensübersicht und Gebührenübersicht 2013 von 10 Policen-Nummern wurden jeweils Seite 2, 3 und 4 von 4 vorgelegt, jeweils zum 31.12.2013. Die Seite 1 war nicht vorgelegt. Wertstandsanzeigen jeweils zum 31.12. der Jahre 2010 bis 2014 für 9 Polizzen. Die Vermögensübersicht jeder Police weist als Depotbank die Bank 4-LIE (Bank 4-LIE) aus. Die Policen-Konten, auf denen u. a. laut Gebührenübersicht "alle anderen Gebühren und Steuern halbjährlich vorschüssig belastet werden", hat der Bf. nicht vorgelegt. Die Gebührenübersicht beinhaltet keine Kontoführungs- und Vermögensverwalterkosten. Die Vermögensübersicht wies folgende Zusammensetzung aus: Liquide Mittel 24,73 % Aktien & ähnl Anlagen 23,61 % Obligationen & ähnl Anlagen 22,90 % Fonds Anlagen 25,18 % Derivate 3,58 %. Bei allen 10 vorgelegten Vermögensübersichten wurde im Jahr 2013 in die selben Produkte veranlagt, die Werte waren auf allen 10 Vermögensübersichten die selben. Die AG 1, T, führte im Schreiben vom 11.7.2014 aus, dass das Bedingungswerk für diesen Lebensversicherungsvertrag von ihr speziell darauf ausgerichtet worden sei, die zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses in Österreich geltenden rechtlichen und steuerlichen Vorgaben zur Anerkennung als Lebensversicherungsvertrag, insbesondere in Bezug auf die Vergleichbarkeit mit einem inländischen Versicherungsprodukt, zu erfüllen. Sie bestätigte, dass ihrer Ansicht nach dieses Lebensversicherungsprodukt die Voraussetzungen zur steuerlichen Anerkennung in Österreich erfülle. Laut Prüferin sei die Prämienzahlung in einer Einmalzahlung von € 3 Mio. erfolgt, der Zahlungsbeleg sei jedoch nicht vorgelegt worden. Die Prüferin vertrat nun bei den vorliegenden Unterlagen zur LV I und LV II folgende Ansicht: Zur Risikoübernahme: Laut Auskunft der Finanzmarktaufsicht (FMA) sei ein wesentliches versicherungstechnisches Risiko vorhanden, soweit im Ablebensfall im arithmetischen Mittel während der Versicherungsdauer mindestens ein Risikokapital in Höhe von 5% der Deckungsrückstellung oder ein Risikokapital von 5% der vereinbarten Prämiensumme, bzw. von 10% der Einmalprämie enthalten sei, wobei zumindest während der halben Versicherungsdauer das Risikokapital positiv sei. Der Bf. müsse nach § 13 AVB alle Kosten tragen, auch die Risikokosten. Wenn die Risikokosten zusammen mit den Verwaltungskosten eingehoben werden und zudem gemäß § 13 Abs. 2 AVB sämtliche erhöhten gesundheitlichen und finanziellen Risiken dem Bf. verrechnet werden können, könne - in Summe betrachtet - die Risikoübernahme auch so ausfallen, dass es nicht 105% der Deckungssumme entspricht, sondern unter Einbeziehung von belasteten Risikokosten nach tatsächlichen Werten auch unter 5% ausfalle. Die Anforderungen, nämlich 105%, könnten somit, in Summe gesehen, leicht umgangen werden. Zum Tarif: Die Prüferin verneinte einen Tarif gemäß § 18 Versicherungsaufsichtsgesetz (VAG). Es sei hier nicht ein Produkt an eine unbestimmte Anzahl von Personen angeboten worden. Es liege keine Vielzahl gleichartiger Verträge vor bzw. sei das "Gesetz der großen Zahl" nicht gegeben. Es sei ein Vertrag in zehn Verträge gesplittet worden. Es handle sich hier um ein "private insuring". Nach Erklärung des Bf. im weiteren Verfahren vor dem BFG, dass ein Splitting gewählt worden sei, um im Falle eines Geldbedarfs nicht den gesamten Vertrag auflösen zu müssen, bejahte das Finanzamt einen Tarif iSd § 18 VAG. Zur Einflussnahme des Bf. auf das Vermögen im Deckungsstock Die Prüferin bejahte eine Einflussnahme des Bf., weil er (auch mehrmals jährlich) die Anlagestrategie habe wählen, also Verfügungsmacht habe ausüben können. Das Vermögen des Bf. werde separat verwahrt. Er habe auch eine vorzeitige Auszahlungsmöglichkeit (§ 21 AVB) gehabt und eine Verpfändung (§ 23 AVB) vornehmen können. Der Bf. habe laut seinen Angaben - weil im Vergleich zur Auflösung kostengünstiger- ein Darlehen mit einer Lebensversicherung der LV I belehnt. Liechtensteinische Steuern und Abgaben Laut Prüferin hatte der Bf. entsprechend § 13 AVB alle liechtensteinischen Steuern auf die Kapitalerträge des Vermögens im Deckungsstock der Versicherung zu übernehmen. Aus § 13 AVB folge, dass die Versicherung nur im Namen des Versicherungsnehmers auftrete, jedoch der Versicherungsnehmer tatsächlicher Steuerschuldner sei. Das Ersetzen von Steuern, die der Versicherung als Einkünfteerzielerin vorgeschrieben werden, sei nicht üblich und wäre bei vertraglicher Vereinbarung bedenklich, wahrscheinlich vertragswidrig. Da der Versicherungsnehmer seinen Wohnsitz in Österreich habe, sei er auch im Sinne der österreichischen Steuergesetze als Steuerschuldner der liechtensteinischen Kapitalerträge heranzuziehen. Zur Spesenverrechnung mit Erträgen - Policenkonten Die Policenkonten (Prämienkonten) der Versicherungsverträge wurden nicht vorgelegt. Aus den Gebührenübersichten (vorgelegt: 10 für 2013) sei zu entnehmen, dass die Gebühren und Steuern, sowie Verwaltungskosten, "Ihrem" Policen-Konto bei der Bank 4-LIE belastet werden. Dem Text sei daher zu entnehmen, dass die Policenkonten dem Versicherungsnehmer zuzurechnen, somit auch wirtschaftlich zuzurechnen seien. Zumal Kosten für den Versicherungsnehmer auf diesen Konten belastet werden, müssen diese Konten auch mit Geldern des Versicherungsnehmers befüllt sein. Da einerseits der Teil des Vermögens, der in liquiden Mitteln bestehe - pro Versicherungsvertrag in 2013 24,73% - üblicherweise auf Bankkonten geführt werde, und für die Abwicklung von Käufen und Verkäufen und Buchung der Erträgnisse aus Wertpapieren, Referenzkonten notwendig seien, werde davon ausgegangen, dass diese in der Gebührenübersicht genannten Policen-Konten dafür verwendet werden. Wenn diese Konten mit Kosten, die der Versicherungsnehmer zu bezahlen hat, belastet werden, seien auch die Guthabens- und Erlöspositionen auf diesem Konto logischerweise dem Versicherungsnehmer zuzurechnen. Die Policen-Konten seien daher dem Versicherungsnehmer wirtschaftlich zuzurechnen. Eine abschließende Beurteilung könnte aber erst nach Vorlage der vollständig vorgelegten Unterlagen getroffen werden. Das Finanzamt würdigte den vorliegenden Fall wie folgt: Die LV I sei mit einer inländischen Versicherung nicht vergleichbar. Der Bf. könne jederzeit auf die Veranlagung im Deckungsstock Einfluss nehmen und habe die generelle Verfügungsmacht über das dem Deckungsstock zugehörige Vermögen; dieses sei ihm daher als Einkunftsquelle zuzurechnen. Er könne jederzeit Auszahlungen begehren, nach 10 Jahren auch in unbegrenzter Höhe. Alle anfallenden Kosten und Steuern seien von ihm zu tragen und würden ihm weiterverrechnet. Folglich seien die darin anfallenden Kapitalerträge wirtschaftlich dem Bf. zuzurechnen und diese in Österreich der Einkommensteuer zu unterziehen. Der Bf. sei wirtschaftlicher Eigentümer iSd § 21 BAO. Er habe sein Vermögen seit 2001 über Mantelkonstruktionen der österreichischen Besteuerung entzogen. Auch die LV I, die in erster Linie Kapitalerträge abwerfen soll, sei eine solche Mantelkonstruktion. Bei der LV I nehme die Kapitalveranlagung und die Erwirtschaftung möglichst hoher Kapitalerträge einen hohen wirtschaftlichen Stellenwert ein. Die Steuervermeidung der ESt oder KESt in Österreich bewirke ein hohes Ausmaß an wirtschaftlichen Vorteilen. In wirtschaftlicher Betrachtungsweise stehe die Kapitalveranlagung und Erzielung von steueroptimierten Erträgen über viele Jahre hindurch im Vordergrund und nicht eine Lebensversicherung mit 5% auf den aktuellen Deckungsstock, wobei das Risiko der Versicherung mit Risikokostenverrechnungen auch drastisch unter 5% fallen könne. b. LV II - LV II Am 17.07.2012 hat der Bf. die LV II abgeschlossen. Es handelte sich laut den AVB betreffend die LV II (in Folge: AVB II) um eine während der Aufschubdauer rückkauffähige anteil- bzw. fondsgebundene Lebensversicherung gegen Einmalprämie mit aufgeschobener lebenslanger Rentenzahlung mit Recht auf Kapitalabfindung anstelle der Rentenzahlung. Der Prüferin waren folgende Unterlagen vorgelegt worden (lt. Niederschrift über die Schlussbesprechung vom 17.01.2017). "- Antrag LV II: Seiten 2, 9, 10, 11, 12 von 22 vom 17.7.2012 -durchschnittliche Kenntnisse, unregelmäßige Erfahrung des Versicherungsnehmers wird angegeben -Zeitraum 10-15 Jahre und über 15 Jahre - zur Verfügung stehendes Vermögen: 3.000.000, Die restlichen Seiten wurden nicht vorgelegt - Anlagestrategie: konservativ, Managementgebühr: 0,7% … - Die Kosten werden dem Depot vierteljährlich belastet - 2 Schreiben mit dem Wert der Versicherung per 31.12.2012 und per 31.12.2013 31.12.2012 CHF 478.346,79 Versicherungsschein … 237 31.12.2013 CHF 462.507,80 (das entspricht ca 430.000,00 Euro) Weitere Auszüge oder Abrechnungen und Bankkonten, Depotkonten sowie die AVB II lagen der Prüferin nicht vor. In der Beschuldigtenvernehmung vom 27.10.2016 gab der Bf. zu dieser Versicherung befragt, an, dass er sich daran nicht erinnern kann." Laut Prüferin war eine Beurteilung mangels Unterlagen nicht möglich. Zu beiden Versicherungen (LV I und LV II) hielt die Prüferin unter Pkt. 7, § 163 BAO Verletzung der Mitwirkungspflicht (NS über die Schlussbesprechung) fest, dass der Bf. seine Mitwirkungspflichten verletzt habe, weil Unterlagen betreffend die Stiftungen und die Lebensversicherungen nicht vollständig vorgelegt seien. Es fehlen auch Nachweise, die dokumentieren, wohin das gesamte Vermögen übertragen worden sei. Es sei nicht nachgewiesen, dass Vermögen nach Österreich transferiert worden sei. Daher müsse sich das Vermögen noch auf ausländischen Bankkonten befinden. Die Veranlagung habe daher im Schätzungswege gemäß §184 BAO zu erfolgen. Wegen Nichterklärung von Kapitalerträgen aus ausländischen Depots sei die Richtigkeit der Angaben in den Einkommensteuererklärungen 2010 bis 2014 anzuzweifeln. Schätzung der Kapitalerträge gemäß § 184 BAO Das Finanzamt schätzte die ab 7/2010 dem Bf. zuzurechnenden Kapitalerträge aus den Lebensversicherungen wie folgt: Die bisher erklärten Kapitalerträge hätten in den Jahren 2004 bis 2010 im Durchschnitt ca. 4% des veranlagten Vermögens von € 3 Mio. entsprochen.