BFG RV/7103189/2016

"Im Zuge der Prüfung wurde Kontrollmaterial von über 50 Firmen übermittelt. Bei all diesen Unternehmen ist die Fa. ***GX*** GmbH als Fremdleister aufgetreten. Die vorgelegten Rechnungen weisen unterschiedliche Firmenlogos auf, auf vielen dieser Rechnungen ist ein Konto der Oberbank als Geschäftsverbindung angeführt, welches niemals existierte, die Rechnungen weisen verschieden aufgebaute Rechnungsnummern auf. Zu einigen dieser Rechnungen wurden in der Vergangenheit von der Finanzbehörde mit dem GF ***2*** Niederschriften über die Geschäftsverbindungen und die angeblich geleisteten Arbeiten und Geldflüsse aufgenommen. Hr. ***2*** hat in diesen Niederschriften immer bestritten, die Leistungen erbracht zu haben. Da jedoch die Fa. ***GX*** niemals über so viel Personal verfügte, dass sie neben den erklärten Umsätzen auch die in Rechnung gestellten Leistungen (It. Kontrollmaterial) erbracht haben kann, stellen diese Rechnungen Schein- bzw. Deckungsrechnungen dar. Es wird jedoch von der für die Fa. ***GX*** GmbH zuständigen Finanzbehörde mit Sicherheit behauptet, dass die in Rechnung gestellten Leistungen nicht von der ***GX*** GmbH erbracht werden konnten, da die ***GX*** GmbH gerade mal über genügend Personal verfügte, die offiziellen Rechnungen It. Buchhaltung zu bedienen. Aufgrund des vorliegenden Kontrollmaterials wurde festgestellt, dass im gesamten Prüfungszeitraum von der Fa. ***GX*** GmbH Schein- und Deckungsrechnungen ausgestellt wurden." Stellungnahme: Das Finanzamt verweist auf Kontrollmaterial von anderen Firmen, die offenbar gefälschte Rechnungen in Ihrer Buchhaltung eingebucht haben. Nach dem Urteil des FG Berlin Brandenburg vom 20.4.2016 (14 K 14207/15, Rz 34 und 36) hat Kontrollmaterial lediglich Indiz, aber keinen Beweiswert. Es kann daher nur Ausgangspunkt eigener Ermittlungen sein, die es aber nicht gegeben hat. So fehlt bspw jegliches Tatsachensubstrat zu den eigenen Schwarzarbeitern, die es gegeben haben muss, wenn ***GX*** & Co nicht leistungserbringend gewesen sind (alle anderen Varianten scheiden bei lebensnaher Betrachtung aus) Das Finanzamt übersieht zudem, dass auf allen Rechnungen der Firma ***G***/***GX*** ein Bankkonto der ERSTE BANK aufscheint, auf das auch die Gelder (sh oben) überwiesen wurden. Die gefälschten Rechnungen beziehen sich jedoch auf ein nicht existentes Konto der OBERBANK. Schon damit zeigt sich, dass hier kein Beweis vorliegen kann. Das Finanzamt bezieht sich auf Einvernahmen und Niederschriften mit Herrn ***2***. Diese liegen zunächst nicht vor und sind nicht zulässige geheime Beweismittel (sh oben). Wie aus Beilage 14 jedoch hervorgeht, ist obige Aussage des Finanzamtes darüber hinaus widersprüchlich und unvollständig. In dem vorliegenden Auszug eines AP-Berichtes bei ***GX*** wird die Aussage von Herrn ***2*** festgehalten, dass die Firma ***GX*** niemals bar abgerechnet hat und nur die Bar-Rechnungen Fälschungen seien. Solche Rechnungen liegen aber im gegenständlichen Fall gerade nicht vor. Die Einvernahmen wurden zu "einigen dieser Rechnungen" durchgeführt. Die ***Bf1*** kann dabei gar nicht enthalten gewesen sein. Wenn das Finanzamt nun "mit Sicherheit behauptet", wird deutlich klargemacht, dass hier gar kein Beweis, sondern eben nur eine unbewiesene Behauptung vorliegen kann! 5 Firma ***M*** Gmbh & Co KG (***10***) 5. 1 Übersicht über die an ***M*** bezahlten Rechnungen | Datum | Beleg | Konto | Gegenkonto | Text | Steuer | Betrag | | 25.1.2013 | 78 | 5706 | 31300 | ***M*** | B20* | 12.000,00 | | 19.2.2013 | 237 | 5706 | 31300 | ***M*** | B20* | 15.000,00 | | 18.3.2013 | 361 | 5706 | 31300 | ***M*** | B20* | 10.000,00 | | 18.3.20103 | 362 | 5706 | 31300 | ***M*** | B20* | 10.000,00 | | | | | | | | | 47.000,00 5.2 Von uns eingeholte Nachweise über die Existenz der ***M*** GmbH & Co KG Zunächst ist darauf hinzuweisen, dass wir wie ein sorgfältiger Kaufmann zu Beginn der Geschäftsbeziehung geprüft haben, ob die Firma ***M*** im Firmenbuch eingetragen war, die nötige Gewerbeberechtigung und eine UID Nummer besaß sowie in der HFU Liste eingetragen war. Die Geschäftsbeziehung wurde im Vertrauen auf die Richtigkeit dieser Eintragungen eingegangen. Die eingeholten Nachweise sind in den Beilagen 17 bis 20 ersichtlich. 5.3 Nicht nachvollziehbare und unrichtige Behauptungen im Prüfbericht zu ***M*** Unter Tz 2b in der Beilage zum Prüfbericht werden viele nicht nachvollziehbare und unrichtige Behauptungen aufgestellt, die nur dem einseitigen fiskalischen Zweck dienen sollen, eine fehlende Empfängernennung zu beweisen. Dazu ist noch zu erwähnen, dass diese Feststellungen ohne Beweise von einem AP-Bericht der Firma ***M*** (siehe Beilage xx [es wurde keine Beilagennummer angeführt, nach dem Beilagenverzeichnis wird es sich um Beilage 22 handeln]) abgeschrieben wurden! Diese sollen in der Folge dargestellt werden: Behauptung 1: "Die ***M*** GmbH & Co KG wird als Scheinfirma erkannt, mit welcher die Verwirklichung der Tatbestände des Abgaben- und Sozialbetruges herbeigeführt wurden." Stellungnahme: Diese Aussage stellt eine beweislose Behauptung dar. Im Erkenntnis des VwGH vom 11.8.1993 (91/13/0005, VwSlg 6801/F) spricht der VwGH aus, dass die Umdeutung einer im Firmenbuch eingetragenen Gesellschaft in eine bloß auf dem Papier bestehende ,,Scheinfirma" gegen die Denkgesetze verstößt. Denklogisch Fehlerhaftes kann logischerweise nicht Gegenstand des Beweises gewesen sein. Das will heißen: Das finanzinterne Material ist beweisfrei und wirklichkeitsfremd. In diesem Zusammenhang sei nochmals auf das Erkenntnis des VwGH vom 22.2.2016, Ra 2014/13/0030-9, erinnert. Dort hat der VwGH dem Versuch des BFG eine klare Absage erteilt, beweis- und substanzlose Behauptungen als Sachverhalt hinzustellen. Das ist auch hier der Fall. Behauptung 2: "Dabei' wurden unter dem Mantel der Firma Personen als Arbeiter beschäftigt und zur Sozialversicherung angemeldet. Dies erfolgte jedoch stets ohne die angefallenen Lohn- und Sozialversicherungsabgaben zu melden bzw. abzuführen. Im Namen der Gesellschaft traten Personen auf, welche zu keinerlei Rechtshandlungen für die Gesellschaft berechtigt waren." Stellungnahme: Diese Aussage beweist zunächst, dass die Gesellschaft offenbar doch existiert hat, da eine nicht existente Gesellschaft keine Dienstnehmer anmelden kann bzw. Steuernummer besitzen kann. Welche Personen sonst aufgetreten sein sollen, wird nicht dargelegt. Im Gegenteil uns liegt auch der Identitätsnachweis und die Unterschriftsprobe von Herrn ***4*** vor (siehe Beilage 23). Behauptung 3: "Die ***M*** GmbH & Co KG besaß seit dem 2. Halbjahr 2012 keine Rechnungsadresse bzw. hat sich wahrscheinlich auch nie dort befunden. Die Gesellschaft befindet sich seit tt.09.2013 in Konkurs. .....Der Finanzbehörde liegen Rechnungen der Fa. ***M*** GmbH & Co KG in unzähligen verschiedenen Rechnungslayouts vor. Die Unterschrift auf den Rechnungen und Zahlungsbelegen ist zu keinem Zeitpunkt nachvollziehbar, welche Personen die in den Rechnungen ausgewiesenen Leistungen tatsächlich erbracht haben." Stellungnahme: Zunächst sei darauf hingewiesen, dass der Konkurs weit nach der letzten Leistungserbringung liegt (ca. 6 Monate). Zum Zeitpunkt der Leistungserbringung lagen eine gültige UID Nummer und ein Eintrag in der HFU-Liste vor. Darüber hinaus weisen wir darauf hin, dass sämtliche Leistungen über das Bankkonto der Gesellschaft bezahlt wurden, auf dem der Geschäftsführer der Gesellschaft zeichnungsberechtigt war. Diese Gelder sind auch nach den von uns erhobenen Auskünften auf diesem auf der Rechnung ausgewiesenen Bankkonto eingelangt. Dies kann leicht durch die dem Finanzamt vermutlich vorliegenden Daten der Kontoöffnung bewiesen werden. Wahrscheinlichkeitsaussagen über Firmenadressen stellen keine Beweise dar. 6. Firma ***V*** GmbH (FN ***11***) Wie bei den anderen Firmen wurde zu Beginn der Geschäftsbeziehung geprüft, ob die Firma ***V*** im Firmenbuch eingetragen war, die nötige Gewerbeberechtigung und eine UID Nummer besaß sowie in der HFU Liste eingetragen war. Aufgrund der Tatsache, dass es sich dabei nur um einen kleinen Auftrag von etwa 15 TEUR handelte, wurden diese Nachweise als vollkommen ausreichend angesehen. D RÜCKERSTATTUNG DER UMSATZSTEUER FÜR BAULEISTUNGEN NACH § 19 (1A) USTG Die ***Bf1*** ist ein gewerbliches Bauunternehmen und Bauträger. Gegenstand des Unternehmens in den gegenständlichen Prüfungsjahren war die Herstellung von Dachgeschosswohnungen, die in der Folge umsatzsteuerfrei verkauft wurden (§ 6 (1) Z 9 UStG). Daher ist die Gesellschaft für Aufwendungen, die diese steuerfreien Dachgeschossausbauten betreffen, nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt (§ 12 Abs 3 UStG). Sämtliche beauftragten Unternehmer, für die seitens der Abgabenbehörde der Ausgabenabzug nach § 162 BAO versagt wurde, haben die Leistungen als Bauleistungen in Rechnung gestellt, sodass nach § 19 Abs 1a UStG die USt vom Empfänger der Leistung geschuldet worden ist. Diese Umsatzsteuer wurde ordnungsgemäß an das Finanzamt abgeführt. Gleichzeitig wurde dafür kein Vorsteuerabzug nach § 12 Abs 1 Z 3 UStG geltend gemacht, da kein Recht auf Vorsteuerabzug besteht. Die Umsatzsteuer wurde damit zum Kostenfaktor. Die Steuerschuld entsteht bei Bauleistungen nach § 19 (2) UStG nur dann, wenn die Leistung erbracht worden ist. Wenn nun das Finanzamt davon ausgeht, dass die leistenden Unternehmer Scheinunternehmen gewesen sind - was wir bestreiten -, dann entsteht rückwirkend auch keine USt-Schuld. Die Umsatzsteuer (20% von den nicht als Aufwand anerkannten Beträgen) muss rückerstattet werden, da diese nicht geschuldet wird. Das Finanzamt versagt jedoch die Umsatzsteuerrückerstattung (Tz 7b im BP-Bericht) mit einer analogen Anwendung des § 11 (14) UStG. Dabei übersieht das Finanzamt jedoch, dass in den Rechnungen keine Umsatzsteuer enthalten war und diese gar nicht kraft Rechnungslegung geschuldet werden kann. Darüber hinaus richtet sich die Bestimmung des § 11 (14) UStG an den Rechnungsaussteller und nicht an den Rechnungsempfänger (der ***Bf1***), sodass die Anwendung in diesem Fall gar nicht möglich ist. Wie in den UStRL (Rz 2602h, EuGH C-90/02) ausgeführt wird, hängt die Steuerschuld bzw. der Vorsteuerabzug auch nicht von einer ordnungsgemäßen Rechnung ab, sodass auch dadurch eine Besteuerung kraft Rechnungslegung nicht möglich ist. Weiters versucht das Finanzamt die Rückerstattung der Umsatzsteuer auf die im Zuge des Steuerreformgesetzes 2015/16 neu eingeführte Bestimmung des § 12 (14) UStG zu stützen. Abgesehen davon das Gesetze grundsätzlich keine Rückwirkung entfalten, wenn diese nicht ausdrücklich geregelt ist, übersieht die Behörde, dass es gar nicht um den Vorsteuerabzug geht. Die ***Bf1*** hat ohnehin keinen Vorsteuerabzug vorgenommen, sondern begehrt nur die Rückerstattung der für die beauftragten Unternehmen an das Finanzamt abgeführte Umsatzsteuer nach § 19 (1a) UStG (reverse-charge Umsatzsteuer), wenn die Aufwendungen nicht anerkannt werden. Unsere Rückforderung ist legitim, da die Regelung des § 19 (1a) UStG selbst als Betrugsbekämpfungsregelung in das UStG im Zuge des 2. Abgabenänderungsgesetzes 2002 (BGBl 132/2002) aufgenommen wurde. Sie stellt eine Ausnahme vom allgemeinen Umsatzsteuersystem dar und wurde nach den Erläuterungen Bemerkungen eingeführt, um den Umsatzsteuerbetrug in der Baubranche einzudämmen. Die Steuerschuld kann nach den EB nur dann übergehen, wenn sie beim leistenden Unternehmer grundsätzlich entstanden wäre. Dem Staat ist durch die Beachtung der Regelung des § 19 (1a) UStG kein Steuerausfall entstanden. Die Finanz muss das vom EuGH (C-110/98, C-454-98) geforderte Neutralitätsgebot bei der Umsatzsteuer beachten, da der Finanz durch die mit der Kürzung der Aufwendungen verbundenen Umsatzsteuerrückerstattung kein Ausfall entsteht, sondern nur jener Zustand hergestellt wird, der bei (fiktiver) Nichtlegung der Rechnung entstanden wäre. Es wird daher der Antrag gestellt, die für Fremdleistungen geschuldete Umsatzsteuer in Höhe von 20% der Beträge in Tz 3 des BP-Berichts gutzuschreiben (2013: 53.260 EUR, 2014: 22.472,86 EUR), sofern die gegenständlichen Fremdleistungen nicht als Betriebsausgaben anerkannt werden. E UNZULÄSSIGKEIT DER WIEDERAUFNAHME DER JAHRESSTEUERN 2013 Die Wiederaufnahme der Verfahren für Körperschaftssteuer und Umsatzsteuer 2013 wird mit Verweis auf den BP-Bericht (Tz 5) auf das Hervorkommen neuer Tatsachen gestützt. Beide Schriftstellen zusammen ergeben jedoch zusammen nicht mehr, als die gesetzliche Formulierung nach § 303 BAO. Nach ständiger Rechtsprechung (zB VWGH 84/13/0054 vom 17.10.1984) reicht dies nicht als Begründung im gesetzlichen geforderten Ausmaß. Vielmehr müsste die Begründung die neuen Tatsachen und Beweismittel benennen, die zeitliche Abfolge des Bekanntwerdens und die für die Ermessensübung maßgebenden Überlegungen enthalten (Ritz, BAO, § 307 Rz 3 und 4). Die Wiederaufnahme der Umsatzsteuer 2013 wird mit den Ausführungen in Tz 1 des AP-Bericht begründet. Dort findet man jedoch nur Zahlen, fernab von Sachverhalt und Beweis. Die Wiederaufnahme der Jahressteuern 2013 erfolgte mangels neuer Tatsachen/Beweise zu Unrecht und entgegen dem Willkürverbot: Im Ermittlungsverfahren sind vom Finanzamt unzureichende Ermittlungen durchgeführt worden, sodass die erlassenen Bescheide aufzuheben bzw. abzuändern sind. Das Finanzamt begnügt sich - wie in den vorigen Abschnitten ausführlich dargestellt - mit allgemeinen Behauptungen und Feststellungen, ohne auf den konkreten Fall einzugehen. Bloße Behauptungen des Prüforgans sind weder das eine (Beweis) noch das andere (Sachverhalt). Mehr als bloße Behauptungen hat der AP-Bericht aber nicht anzubieten. Daraus ergibt sich, dass keine neuen Tatsachen vorliegen können, die eine Wiederaufnahme rechtfertigen. Im Vorlagebericht wird seitens des Finanzamtes behauptet, dass Begründungsmängel im Rechtsmittelverfahren saniert werden können (Seite 6 von 7 4. Absatz). Dies gilt jedoch idR nur im Bereich von Sachbescheiden, nicht jedoch bei Wiederaufnahmebescheiden. Begründungsmängel bei Wiederaufnahmebescheiden können entgegen der im Vorlagebericht vertretenen Meinung im Rechtsmittelverfahren nicht saniert werden (Ritz, §307 BAO). F ZUSAMMENFASSUNG Die gegenständlichen Betriebsausgaben, in Form von Banküberweisungen an die Firmen ***GX***, ***M*** und ***V*** sind entgegen der Meinung des Finanzamtes anzuerkennen, da diese Gesellschaften zum Zeitpunkt der Leistungen existierten und aufgrund der erbrachten Nachweise (Banküberweisungen, Registerauszüge,...) der Empfängernennung nach § 162 BAO vollständig nachgekommen worden ist. Aus den vorliegenden Unterlagen geht hervor, dass sich das Finanzamt auf schlechte Sachverhaltsermittlungen bei anderen Finanzämtern stützt, also ein schlechtes Prüfungsergebnis ist Basis für ein anderes. Die vermeintlichen ,,Ergebnisse" sind alle mit vielen Fragezeichen versehen, es gibt keine verwertbaren Ermittlungsergebnisse. Selbst die schönsten Ermittlungsergebnisse sind ohne daraus gezogene Schlussfolgerungen in Form konkreter und nachprüfbarer Tatsachenfeststellungen eine bloße Behauptung des Prüforgans ohne Wert. Im Gegenteil, bei ***GX*** bzw. den anderen beauftragten Firmen hat das Finanzamt folgende wesentliche Ermittlungsfehler gemacht: - Die AP hat nicht einmal erkannt, dass Scheinrechnungen mit dem Konto bei der Oberbank zu tun haben, das in Bezug auf der ***Bf1*** aber keine wie auch immer geartete Rolle spielt. Eine solche Fallaufbereitung ist dem Fehlen einer solchen gleichzuhalten. - Das Finanzamt hätte eine ex-ante-Betrachtung zugunsten der ***Bf1*** heranziehen müssen. Wenn man das viele Jahre später vorliegende (bessere) Wissen des Finanzamtes über mögliche Ungereimtheiten wegdenkt (,,ex post"-Betrachtung, ,,im Nachhinein ist man immer gescheiter") und stattdessen die aus Sicht von der ***Bf1*** anzustellende ex-ante-Betrachtung heranzieht, hat der ***Bf1*** alle verfügbaren Nachweise eingeholt und bei allen beauftragten Unternehmen so verfahren. - der ***Bf1*** hat hauptsächlich Eigenpersonal eingesetzt und die gegenständlichen beauftragten Unternehmen zur Abdeckung von Kapazitätsspitzen eingesetzt. Es ist zu berücksichtigen, dass bei Baukosten von über 4 Mio EUR die gegenständlichen Beträge unwesentlich sind. - Es ist nicht berücksichtigt worden, dass der ***Bf1*** nur für den eigenen Bedarf gebaut hat (es wurden nur fertige Wohnungen verkauft). Die gegenständlichen Firmen haben ausschließlich einfache Arbeiten (Verspachteln) erbracht, sodass die vorliegenden Nachweise über die erbrachten Leistungen im branchenüblichen Ausmaß ausreichend sind. - Es wird seitens der AP die einseitige Behauptung aufgestellt, dass es bei den beauftragten Unternehmen zu wenige Mitarbeiter gab. Dabei ist es weitaus wahrscheinlicher, dass diese Firmen auch ,,Schwarzarbeiter" für Aufträge beschäftigt haben. Das Finanzamt bleibt Ermittlungsergebnisse und Nachweise schuldig, dass es für die Aufträge betreffend der ***Bf1*** tatsächlich zu wenige Mitarbeiter gab bzw. wie es zu diesem Schluss gelangt ist. - In den im Rahmen der Akteneinsicht spärlich im Steuerakt vorhandenen Unterlagen (Niederschriften) sind Passagen geschwärzt, sodass dadurch relevante Beweismittel nicht offengelegt werden. - Ein Abwägen von Gründen und Gegengründen im Sinne des VfGH zu § 162 BAO vom 24.11.26 (B 1063/2016) fand nie statt. Wir ersuchen daher der Beschwerde stattzugeben. Es wird vorgeschlagen, auf die mündliche Verhandlung dann zu verzichten, wenn das BFG vermeint, sie sei nicht mehr nötig, weil der Beschwerde ohnedies stattgegeben werde. Dem Schreiben vom 2. Mai 2018, welches als Ergänzung zur Beschwerde vom 26. April 2016 bezeichnet wurde, waren umfangreiche (106 Seiten) Beilagen angeschlossen. Vorgelegt wurden Beilagen zum Betriebsprüfungsverfahren (der Prüfbericht samt Beilage zum Prüfbericht, die Niederschrift der Schlussbesprechung vom 24.5.2005 und BP-Bericht vom 16.6.2011, GPLA Prüfung vom 18.5.2016, email Korrespondenz mit dem Finanzamt vom 5.4. bis 13.4.2016 über Akteneinsicht), Beilagen zur Firma ***G***/***GX*** (Firmenbuchauszug, Gewerberegisterauszug, Prüfung UID Nummer, Überprüfung Eintrag in HFU Liste, Anmeldebestätigungen der Dienstnehmer, Notariatsakt zur Änderung des Firmennamens, Firmenbuchauszug nach Änderung Firma, Bestätigung Haftpflichtversicherung, Nachweise email Korrespondenz, Steuerliche Feststellungen zur ***G***/***GX*** zur ST.Nr. aufgrund einer durchgeführten USO Prüfung (Datum vermutlich Herbst 2014 oder später) aus dem Steuerakt, Nachweise zur Zeichnungsberechtigung auf den Geschäftskonten der ERSTE BANK, Mietvertrag der ***GX*** mit der Wirtschaftsagentur Wien vom Juni 2013) und Beilagen zur Firma ***M*** (Firmenbuchauszug, Gewerberegisterbescheid, Bescheid UID Nummer, Überprüfung Eintrag in HFU Liste, Rechnung, Steuerliche Feststellungen zur Firma ***M*** aus dem Steuerakt, Musterzeichnung ***M***). Die Beschwerde wurde, aufgrund des Antrages in der Beschwerde auf Unterbleiben einer Beschwerdevorentscheidung, ohne Erlassung einer solchen dem Bundesfinanzgericht vorgelegt. Am 26. November 2025 übersendete der steuerliche Vertreter der Bf. ein Gerichtsgutachten, das vom BFG in einem anderen Fall in Auftrag gegeben wurde. Es handelt sich dabei um ein schriftliches Gutachten zu den üblichen Überprüfungen bzw. dem Sorgfaltsmaßstab von Bauunternehmen vor und bei der Beauftragung von Subunternehmen in den Jahren 2012 und 2013. Nach Ansicht des steuerlichen Vertreters wurden von der Bf. alle geforderten Handlungen erfüllt und zudem gab es keine Barzahlungen, sondern es wurde alles auf Konten der Gesellschaft überwiesen. In der am 27. Jänner 2026 durchgeführten mündlichen Verhandlung wendete der steuerliche Vertreter ein, dass die Überprüfung der Formkriterien (Firmenbuch, HFU-Listen, ...) auch bereits vor Rechnungslegung teilweise stattgefunden hätten. Der Geschäftsführer der ***Bf1*** hätte sehr wohl gewusst, wer auf den Baustellen gearbeitet habe, doch nicht was diese Personen genau gemacht haben. Die Rechnung der Firma ***GX*** mit Eingangsrechnungsnummer 639 vom 24.04.2014, dient als Beispiel, dass sehr wohl genaue Angaben über die Leistungserbringung gemacht wurden. Der Geschäftsführer führt aus, dass er die Zusammenarbeit mit der Firma ***M*** GmbH im März 2013 beendet habe. Die Abrechnung mit der Firma über die beiden Aufträge wurde im März 2013 durchgeführt. Um eine Sperre der Baustelle zu verhindern, habe man sich mit der Firma ***M*** geeinigt und eine pauschale Abschlagszahl vereinbart. Als Nachfolger für diese Firma wurde die Firma ***G*** und in weiterer Folge ***GX*** GmbH beauftragt. Der Geschäftsführer gibt an, dass er alles in seiner machtstehende gemacht habe, um den Geschäftsführer der ***GX*** GmbH zu überprüfen und festzustellen, ob es sich dabei um ein rechtmäßiges Unternehmen gehandelt habe. Der steuerliche Vertreter gibt zu bedenken, dass man im Nachhinein immer leichter Fehler feststellen könne. Sein Klient habe jedoch alle ihm zu diesem Zeitpunkt möglichen Überprüfungen durchgeführt. Zum Sachverhalt gab das Finanzamt keine weitere Stellungnahme ab. Der steuerliche Vertreter gab an, dass ihm vorliege, dass die ***GX*** im Dezember 2014 noch 16 Dienstnehmer angemeldet hatte. Das Auftragsvolumen der Firma der ***Bf1*** hätte nur 2-3 Arbeiter umfasst. Es ist ihm daher nicht erklärlich, wie in der Niederschrift behauptet werden könne, dass die ***GX*** nicht über genügend Personal für die Erbringung der Leistungen zur Verfügung gehabt hätte. Der steuerliche Vertreter wirft ein, dass im Betriebsprüfungsbericht der ***GX*** GmbH die Firma erst ab 2015 als Scheinfirma beurteilt wird. Zu diesem Zeitpunkt hatte die Firma der ***Bf1*** mit der Firma ***GX*** keine geschäftliche Beziehung mehr, da die Arbeiten bereits beendet waren. Auf Antrag des steuerliche Vertreters wurde der Bauleiter der ***Bf1*** Herrn ***12*** als Zeugen vernommen. Auf die Frage der Richterin, wie er Kenntnis von der Firma ***G*** bzw. ***GX*** erlangt habe, gibt der Zeuge an, dass er sich nicht mehr erinnern könne, wer ihn auf diese Firma aufmerksam gemacht habe. Es könne sein, dass er beim Reden mit anderen Bauleitern oder Arbeitern diese Information erhalten habe. Die Firma ***M*** war sehr unzuverlässig und es wurde eine andere Firma für die Arbeiten erforderlich, damit die ***Bf1*** ihre Zeitpläne einhalten konnte. Der Zeuge führte weiters aus, dass er mit dem Bauleiter der ***GX*** auf den Baustellen die erbrachten Leistungen besprochen haben. Den Geschäftsführer der ***GX*** habe er 2-3-mal gesehen. Das Büro der Firma ***GX*** war im 10. Bezirk und der Zeuge gibt an, 1-2-mal dort gewesen zu sein. Auf die Frage des steuerlichen Vertreters, ob er die Anwesenheit der Arbeiter auf der Baustelle kontrolliert habe, gab der Zeuge an, dass er sie, wenn ihm die Arbeiter persönlich bekannt waren, nicht täglich überprüfen habe. Es sei aber vorgekommen, dass er, wenn er bis Donnerstag gearbeitet habe und am Montag wieder auf die Baustelle kam, festgestellt habe, dass die durchgeführten Arbeiten von mehr Personen erledigt worden sind, da die Anzahl der ihm bekannten Arbeiter für die durchgeführten Arbeiten nicht ausgereicht hätten. Er konnte nicht sagen, wer am Freitag oder am Wochenende diese Arbeiten erledigt habe. Der Zeuge war als Bauleiter für die Kontrolle der Arbeiter zuständig. Auf Befragung der Vertreterin des Finanzamtes, führte der Zeuge aus, dass er sich nicht mehr an die Geschäftsführer der Firma ***M*** und ***V*** erinnern könne, er wisse nur mehr, dass er mit dem Bauleiter des ***GX*** Kontakt hatte. Die Vertretung des Finanzamtes wollte vom Zeugen wissen, wie er beim ersten Kontakt mit den Arbeitern der Firma ***G***/***GX*** diese überprüft habe. Der Zeuge gab an, die Arbeiter durch Überprüfung der Sozialversicherungsanmeldung und teilweise auch Überprüfung der Ausweise kontrolliert zu haben. Die kontrollierten Unterlagen habe er nicht behalten und auch keine Kopien angefertigt, sondern den Arbeitern wieder zurückgegeben. Der steuerliche Vertreter wendete ein, dass es in Österreich keine Ausweispflicht gebe und die Kontrolle des Ausweises durch eine Privatperson verfassungswidrig sei. Abschließend fasste der steuerliche Vertreter den Sachverhalt betreffend ***GX*** GmbH nochmals zusammen und führt aus, dass von seinem Klienten sehr viel erfüllt wurde. Die BP stütze sich auf andere Berichte, es gäbe keine eigenständigen Beweise, es werde pauschal gehandelt. Der Geschäftsführer der ***GX*** war amtsbekannt und er sei greifbar gewesen. Bei dieser Firma habe sein Klient alles getan, um die erforderlichen Überprüfung durchzuführen. Die Zahlungen der ***Bf1*** seien auf das Bankkonto der ***GX*** gegangen. Der steuerliche Vertreter sehe alle Erfordernisse für die Empfängernennung erfüllt. Mit Schreiben vom 29.1.2026 brachte der steuerliche Vertreter ein weiteres Schreiben ein, bezog sich auf die mündliche Verhandlung vom 27. Jänner 2026 und brachte seine Standpunkte, zu dem Protokoll dieser Verhandlung ergänzend, nochmals wie bereits in der Beschwerde bzw. in den ergänzenden Schriftsätzen ausgeführt, vor. Im Rahmen der Bearbeitung der Beschwerde hat die Richterin die Firmenbuchauszüge der Firmen ***G*** GmbH bzw ***GX*** GmbH, ***M*** GmbH & Co KG und ***V*** GmbH abgefragt sowie ZMR Abfragen betreffend der Geschäftsführer dieser Firmen und GISA (Gewerbeinformationasystem Austria) Abfragen durchgeführt. II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: 1. Sachverhalt Bei der ***Bf1*** wurden im Rahmen eine Betriebsprüfung Fremdleistungen als Aufwand nicht anerkannt und die leistenden Firmen die von der Bf. gemäß § 162 BAO als Leistungsempfänger genannt wurden, als "Scheinfirmen" bezeichnet. Die Rechnungen wurden als Schein- bzw Deckungsrechnungen qualifiziert. Bei den als Scheinfirma qualifizierten Unternehmen handelte es sich um die Firmen ***G*** GmbH (kurz ***G*** GmbH) bzw ***GX*** GmbH, ***M*** GmbH & Co KG und ***V*** GmbH. Die Bescheide betreffend Körperschaftsteuer 2013 und Umsatzsteuer 2013 wurden im Zuge der Betriebsprüfung wiederaufgenommen. Dieser Sachverhalt ergibt sich aus dem Finanzamtsakt und den vorgelegten Unterlagen. 2. Beweiswürdigung Die Beweiswürdigung gründet sich auf die aktenkundigen Unterlagen sowie auf das Vorbringen der Verfahrensparteien und den durchgeführten Ermittlungen der Richterin. Die Nichterfüllung der in der Baubranche üblichen Sorgfaltspflichten ergibt sich aus unten stehenden Überlegungen unter Berücksichtigung des vom steuerlichen Vertreters vorgelegten Gutachtens, wonach für die Jahre 2012 und 2013 folgende Überprüfungen von sorgfältigen mittelständischen Bauunternehmen üblich gewesen sind: Vor Beauftragung: Firmenbuchauszug (Kontrolle des Firmenwortlautes und Feststellung des zeichnungsberechtigten Vertreters), Befugniskontrolle (Überprüfung der aufrechten gewerberechtlichen Befugnis zur Ausführung der durchzuführenden Leistungen durch Auszug aus dem Gewerberegister oder Bestätigung des BMWFJ), Überprüfung wirtschaftliche Leistungsfähigkeit (Unternehmensbroschüre, Homepage betreffend Referenzprojekte, Mitarbeiter), Überprüfung berufliche Zuverlässigkeit (HFU-Liste) Bei Beauftragung und Auftragsabwicklung: Lichtbildausweis der Zeichnungsberechtigten (Überprüfung bei Unterzeichnung des Werkvertrags, Ausweiskopien), Überprüfung der Anmeldung von Mitarbeitern (Kontrolle und Ausweiskopien bei erstmaligem Einsatz, Dokumentation der Mannzahl auf Bautagesberichten), Rechnungsprüfung (Formale Überprüfung) Da die verfahrensgegenständlichen Jahre 2013 und 2014 teilweise nach den für das oben erwähnte BFG-Verfahren eingeholtem Sachverständigengutachten liegen, ist davon auszugehen, dass diese Kriterien als Mindeststandard bei der Beurteilung, ob der übliche Sorgfaltsmaßstab eingehalten wurde, anzusehen sind. Ebenfalls geht die Richterin davon aus, dass die Ergebnisse des Sachverständigengutachtens betreffend den Sorgfaltsmaßstab im Grundsatz auch für das gegenständliche Verfahren herangezogen werden können, weshalb aus verwaltungsökonomischen Gründen auf die Einholung eines weiteren Sachverständigengutachtens verzichtet werden kann. Die Nichterfüllung der üblichen Sorgfaltspflicht im Zusammenhang mit der Empfängerbenennung gem. § 162 BAO im vorliegenden Beschwerdefall ergibt sich aus folgender Sachverhaltswürdigung: Die beschwerdeführende Gesellschaft beschränkte sich in Bezug auf alle verfahrensgegenständlichen Subunternehmen auf eine formale Überprüfung der rechtlichen Existenz der Subunternehmen. So wurden entsprechende Firmenbuchauszüge eingeholt, die HFU-Liste abgefragt und eine UID-Abfrage durchgeführt. Die Begleichung der vorgelegten Rechnungen erfolgte gemäß den Feststellungen der belangten Behörde mittels Überweisung. Neben formalen Prüfungsmaßnahmen entsprach es dem oben erwähnten Sorgfaltsmaßstab jedoch auch weitergehende Überprüfungsmaßnahmen zu treffen, die eine tatsächliche Existenz der Subunternehmen dokumentieren. Die beschwerdeführende Gesellschaft verabsäumte es jedoch Bautagesberichte, Stundenaufzeichnungen der Arbeiter, Besprechungsprotokolle vorzulegen, die eine tatsächliche Tätigkeit der genannten Subunternehmen nachweisen würden. Weiters wurde nicht überprüft, ob die gewerberechtliche Befugnis zur Ausführung der durchzuführenden Leistungen noch aufrecht bzw überhaupt vorhanden ist. Dies erscheint insbesondere vor dem Hintergrund bedenklich, dass bei allen gegenständlichen Subunternehmen - wie aus den Firmenbuchauszügen ersichtlich ein Gesellschafter- bzw. Geschäftsführerwechsel, vorlag. Es wäre zu erwarten gewesen, dass diese Tatsache dem Geschäftsführer aufgrund seiner langjährigen Tätigkeit im Bauwesen, insbesondere auch vor dem Hintergrund, dass seit langem bekannt ist, dass das Bau- und Baunebengewerbe zu den Hochrisikobranchen in Bezug auf Abgaben- und Sozialversicherungsbetrug gehören, auffallen und zu weiteren Feststellungen hinsichtlich der Zuverlässigkeit und Vertrauenswürdigkeit der Subunternehmen führen hätte müssen. Es wurde zwar bei der Umwandlung der ***G*** GmbH in die ***GX*** GmbH Unterlagen abverlangt jedoch nicht nachgefragt, ob auch eine Änderung der Gewebeberechtigung vorliegt. Die vorgelegte Gewerbeberechtigung der ***G*** GmbH (Beilage 6 zur Ergänzung der Beschwerde vom 2. Mai 2018) weist einen Stichtag 29.5.2013 auf. Die durchgeführten Änderungen des Alleingesellschafters der ***G*** GmbH und die Umwandlung in die ***GX*** GmbH wurden am 21.6.2013 durchgeführt, wobei auch eine Änderung des Geschäftszweiges, wie aus dem Firmenbuch ersichtlich vorgenommen wurde. Der vorgelegte Firmenbuchauszug vom 4.9.2013 (Beilage 11 zur Ergänzung der Beschwerde vom 2. Mai 2018) zeigt dies auch auf. Die Bf. hätte aufgrund dieser Änderung eine neue Befugniskontrolle einholen müssen. Von der Firma ***M*** KG wurde ein Gewerberegisterbescheid im Zuge der Beschwerde (Beilage 18 zur Ergänzung der Beschwerde vom 2. Mai 2018) vorgelegt. Dieser wurde jedoch am 12.5.2009 erlassen. Bei der Änderung der ***M*** KG in die ***M*** GmbH & CO KG wurde keine Überprüfung der gewerberechtlichen Befugnis durch die Bf. vorgenommen. Es wäre jedoch, gemäß dem o.a. Gutachten, von einem sorgfältigen Geschäftsmann zu erwarten gewesen, Überprüfungshandlungen zu setzen, die über eine rein formale Prüfung der rechtlichen Existenz der beauftragten Subunternehmen hinausgehen. Zudem ist festzuhalten, dass von der beschwerdeführenden Gesellschaft keine Dokumentation (Bautagebücher, Stundenaufzeichnungen der Arbeiter, Ausweiskopien, Besprechungsprotokolle, etc.) über die vorgeblich von den genannten Subunternehmen durchgeführten Aufträge vorgelegt wurden, weshalb letztlich Art und Ausmaß der von (etwaigen) Subunternehmen durchgeführten Arbeiten unklar blieb. In einer Gesamtwürdigung der Umstände hat die beschwerdeführende Gesellschaft daher hinsichtlich der genannten Subunternehmer, die in der Baubranche in den Jahren 2013 und 2014 übliche Sorgfalt nicht walten lassen. Die Feststellung, dass diese Tatsache erst im Rahmen der mit Bericht vom 17. März 2016 abgeschlossenen Außenprüfung neu hervorkam, ergibt sich aus dem diesbezüglichen Verwaltungsakt. 3. Rechtliche Beurteilung Gemäß § 4 Abs. 4 EStG i.V.m. § 7 KStG 1988 sind Betriebsausgaben die Aufwendungen oder Ausgaben, die durch den Betrieb veranlasst sind. § 20 BAO lautet: Entscheidungen, die die Abgabenbehörde nach ihrem Ermessen zu treffen haben (Ermessensentscheidungen), müssen sich in den Grenzen halten, die das Gesetz dem Ermessen zieht. Innerhalb dieser Grenzen sind Ermessensentscheidungen nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommender Umstände zu treffen. § 21 (1) BAO lautet: Für die Beurteilung abgabenrechtlicher Fragen ist in wirtschaftlicher Betrachtungsweise der wahre wirtschaftliche Gehalt und nicht die äußere Erscheinungsform des Sachverhaltes maßgebend. § 162 BAO lautet: (1) Wenn der Abgabepflichtige beantragt, daß Schulden, andere Lasten oder Aufwendungen abgesetzt werden, so kann die Abgabenbehörde verlangen, daß der Abgabepflichtige die Gläubiger oder Empfänger der abgesetzten Beträge genau bezeichnet. (2) Soweit der Abgabepflichtige die von der Abgabenbehörde gemäß Abs. 1 verlangten Angaben verweigert, sind die beantragten Absetzungen nicht anzuerkennen. § 166 BAO lautet Als Beweismittel im Abgabenverfahren kommt alles in Betracht, was zur Feststellung des maßgebenden Sachverhaltes geeignet und nach Lage des einzelnen Falles zweckdienlich ist. § 167 BAO lautet: (1) Tatsachen, die bei der Abgabenbehörde offenkundig sind, und solche, für deren Vorhanden sein das Gesetz eine Vermutung aufstellt bedürfen keines Beweises. (2) Im übrigen hat die Abgabenbehörde unter sorgfältiger Berücksichtigung der Ergebnisse des Abgabenverfahrens nach freier Überzeugung zu beurteilen, ob eine Tatsache als erwiesen anzunehmen ist oder nicht. § 22 Abs. 3 KStG 1988 lautet: "(3) Zusätzlich zur Körperschaftsteuer gemäß Abs. 1 und 2 ist ein Zuschlag in Höhe von 25% von jenen Beträgen zu entrichten, bei denen der Abgabepflichtige auf Verlangen der Abgabenbehörde die Gläubiger oder Empfänger der Beträge nicht genau bezeichnet." 3.1. Zu Spruchpunkt I. (Abweisung) § 162 BAO dient nach hA vornehmlich dem Ziel, Besteuerungskomponenten, die sich bei einem Abgabepflichtigen steuermindernd auswirken, beim Empfänger steuerlich zu erfassen (vgl. Ritz, BAO6, § 162 Rn 5 mwN). § 162 BAO beruht auf dem Grundsatz, dass das, was bei dem einen Abgabepflichtigen abzusetzen ist, bei dem anderen versteuert werden muss, wenn nicht steuerpflichtige Einnahmen unversteuert bleiben sollen. Es kann daher die Absetzung von Betriebsausgaben trotz feststehender sachlicher Berechtigung abgelehnt werden, solange nicht die Möglichkeit, die entsprechenden Einnahmen beim Empfänger zu versteuern, dadurch sichergestellt ist, dass der Steuerpflichtige den Empfänger konkret genannt hat (vgl. VwGH 20.12.2017, Ra 2016/13/0041, Rn 33). Es dürfen allerdings dem Steuerpflichtigen keine offenbar unerfüllbaren Aufträge zum Nachweis der Empfänger erteilt werden. "Offenbar unerfüllbar" sind derartige Aufträge aber nur dann, wenn eine unverschuldete, tatsächliche Unmöglichkeit, die Empfänger der geltend gemachten Betriebsausgaben namhaft zu machen, vorliegt. Es darf nicht in der Macht des Steuerpflichtigen gestanden sein, die tatsächlichen Umstände, die ihn an der Bezeichnung der Empfänger hindern, abzuwenden (vgl. VwGH 13.11.2019, Ra 2018/13/0107, Rn 32 mit Verweis auf VwGH 20.12.2017, Ra 2016/13/0041). Im vorliegenden Fall begründete die belangte Behörde die mangelnde Empfängernennung hinsichtlich der Bezahlung der Subunternehmer mit der Sorgfaltswidrigkeit der beschwerdeführenden Gesellschaft. Im Lichte der Rechtsprechung des VwGH (vgl. VwGH 13.11.2019, Ra 2018/13/0107, Rn 38 mwN) ist für die Sorgfaltswidrigkeit im Zusammenhang mit der Empfängerbenennung nach § 162 BAO darzulegen, inwieweit bestimmte Überprüfungen in der Baubranche üblich sind. Derartige Feststellungen haben sich auf den Streitzeitraum zu beziehen (vgl. VwGH 17.11.2020, Ra 2020/13/0064, Rn 25). Entsprechend den Feststellungen ließ die beschwerdeführende Gesellschaft hinsichtlich der gegenständlichen Subunternehmer die übliche Sorgfalt im Bauwesen nicht walten. Gemäß § 303 Abs. 1 lit. b BAO kann ein durch Bescheid abgeschlossenes Verfahren auf Antrag einer Partei oder von Amts wegen wiederaufgenommen werden, wenn Tatsachen oder Beweismittel im abgeschlossenen Verfahren neu hervorgekommen sind und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anderslautenden Bescheid herbeigeführt hätte. Eine Wiederaufnahme von Amts wegen gemäß § 303 BAO ist u.a. dann zulässig, wenn Tatsachen, die im Zeitpunkt der Bescheiderlassung "im abgeschlossenen Verfahren" bereits existierten, erst danach hervorgekommen sind; Zweck der Wiederaufnahme wegen Neuerungen ist die Berücksichtigung von bisher unbekannten, aber entscheidungswesentlichen Sachverhaltselementen (vgl. VwGH 26.11.2015, Ro 2014/15/0035). Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist das Neuhervorkommen von Tatsachen oder Beweismitteln aus der Sicht des jeweiligen Verfahrens derart zu beurteilen, dass es darauf ankommt, ob der Abgabenbehörde im wieder aufzunehmenden Verfahren der Sachverhalt so vollständig bekannt gewesen ist, dass sie schon in diesem Verfahren bei richtiger rechtlicher Subsumtion zu der nunmehr im wieder aufgenommenen Verfahren erlassenen Entscheidung hätte gelangen können (z.B. VwGH 19.09.2013, 2011/15/0157). Das "Neuhervorkommen" von Tatsachen und Beweismitteln im Sinne des § 303 Abs. 4 BAO bezieht sich damit auf den Wissensstand (aufgrund der Abgabenerklärungen und ihrer Beilagen) des jeweiligen Veranlagungsjahres. Entscheidend ist, ob der abgabenfestsetzenden Stelle alle rechtserheblichen Sachverhaltselemente bekannt waren (Kenntnis des Veranlagungsreferenten oder eines Organwalters, der sonst mit der Veranlagung zu tun hat; Kenntnis des zur Veranlagung der Abgaben zuständigen Organwalters; z.B. zuletzt VwGH 13.10.2021, Ra 2021/13/0127). Dass die Prüfungsabteilung in einem ein anderes Prüfungsjahr betreffenden Prüfungsverfahren oder im Abgabenverfahren eines anderen Steuerpflichtigen von den maßgeblichen Tatsachen Kenntnis hatte, steht der Wiederaufnahme nicht entgegen (z.B. VwGH 23.11.2019, Ra 2019/13/0102). Die angefochtenen Wiederaufnahmsbescheide verweisen zur Begründung auf die Feststellungen der abgabenbehördlichen Prüfung, die der darüber aufgenommenen Niederschrift bzw. dem Prüfungsbericht zu entnehmen seien. Daraus sei auch die Begründung für die Abweichungen vom bisherigen im Spruch bezeichneten Bescheid zu ersehen. Die Wiederaufnahme sei unter Abwägung von Billigkeits- und Zweckmäßigkeitsgründen (§ 20 BAO) verfügt worden. Im vorliegenden Fall überwiege das Interesse an der Rechtsrichtigkeit das Interesse auf Rechtsbeständigkeit. Die steuerlichen Auswirkungen könnten auch nicht als bloß geringfügig angesehen werden. Im Bericht verweist die Prüferin in den Tz 5 betreffend die Wiederaufnahme des Verfahrens hinsichtlich der Körperschaftsteuer und Umsatzsteuer 2013 auf die Ausführungen in der Tz. 5. der Niederschrift vom 16.03.2016 sowie auf die Ausführungen in der Tz. 5. der separaten Beilage zum Bericht vom 17.03.2016. In der Tz 5 der Niederschrift vom 16.03.2016 sowie in den Ausführungen in der Tz. 5. der separaten Beilage zum Bericht vom 17.03.2016 führt die Prüferin aus, dass die Wiederaufnahme des Verfahrens entsprechend der vorangegangenen Ausführungen damit begründet werde, dass Tatsachen oder Beweismittel neu hervorgekommen seien und die Kenntnis dieser Umstände einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätten. In der Tz 1 des Prüfberichtes wird eine Berichtigung eines Berechnungsfehlers der Umsatzsteuer-Erklärungsdaten für 2013, welche zu einer Änderung der Zahllast zu Gunsten der Bf. führte, durchgeführt. Der Prüfbericht enthält in Tz 2 u.a. die Feststellung, dass in den Fremdhonoraren Zahlungen an Unternehmen enthalten seien, die seitens der Finanzverwaltung als Schein- bzw. Betrugsfirmen zu qualifizieren seien. Aus dem Hinweis auf den Bericht ist im Zusammenhang mit der Wiederaufnahme der Verfahren gemäß § 303 Abs. 1 BAO zu folgern, dass die belangte Behörde die Wiederaufnahme auf den Neuerungstatbestand gestützt hat und die in Tz 1 und Tz 2 des Berichts getroffenen Prüfungsfeststellungen jenen Tatsachenkomplex bilden, der nach Ansicht des Finanzamtes im Zuge der Prüfung neu hervorgekommen ist (vgl. VwGH 04.03.2009, 2008/15/0327). Die Wiederaufnahme des Verfahrens dient grundsätzlich der Gleichmäßigkeit der Besteuerung; dies unabhängig davon, ob sie sich zu Gunsten des Abgabengläubigers oder zu Gunsten des Abgabenschuldners auswirkt. Sie darf somit (aus Ermessensüberlegungen) nur ausnahmsweise unterbleiben (vgl. ErläutRV 2007 BlgNr 24. GP, 22). Zu den Ausführungen des steuerlichen Vertreters der Bf., wonach der Abgabenanspruch erst durch die Nichtbenennung entstehe, wird auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 06.03.2023, Ra 2020/13/0049 verwiesen. Dort wird in der Begründung festgehalten, dass bei Vorliegen der Voraussetzungen des § 162 BAO die Rechtswirkungen in jenem Veranlagungszeitraum eintreten, in dem die fraglichen Aufwendungen angefallen sind. (vgl. dazu auch VwGH 27.11.2020, Ro 2020/15/0019; 9.6.2020, Ra 2020/13/0001) Unterlagen betreffend "Subfirmen" Wenn die steuerliche Vertretung der Bf. ausführt, die Bf. habe vor Aufnahme der Geschäftsbeziehung zu den Subfirmen zumutbare Überprüfungsmaßnahmen vorgenommen und die Existenz der Subunternehmen durch UID-Nummern, Firmenbuchauszüge, Gewerbeberechtigungen, … nachgewiesen, ist dem entgegenzuhalten, dass damit keine Leistungserbringung durch die oben angeführten Subfirmen nachgewiesen wird. Warum das erkennende Gericht von einer Leistungserbringung durch die genannten Subfirmen nicht ausgeht, wird in den Feststellungen zu den einzelnen Firmen angeführt. Die Tatsache, dass bei den Zahlungsbestätigungen eine aktuelle Abfrage der HFU-Liste beiliege, wird festgestellt, dass durch die Vorlage solcher Unterlagen nicht nachgewiesen werde, wer die Leistungen tatsächlich erbracht habe. Allgemeine Ausführungen zu den Subfirmen ***V*** GmbH Am 19.07.2008 wurde die Gesellschaft mit dem Gesellschafter und Geschäftsführer ***13*** neu ins Firmenbuch eingetragen. ***14*** wurde am 06.06.2013 als alleiniger Gesellschafter und Geschäftsführer der ***V*** GmbH ins Firmenbuch eingetragen und gleichzeitig wurde die neue Geschäftsanschrift, Adresse V GmbH, im Firmenbuch angemerkt. Die amtswegige Löschung der Firma gemäß § 40 FBG wegen Vermögenslosigkeit erfolgte am 28.01.2015. Nach den Erhebungen der Richterin ist ***14*** aus Serbien im Juni 2013 nach Österreich gezogen, also zu dem Zeitpunkt, als er in das Unternehmen als alleiniger Gesellschafter eintrat. Von 3.6.2013 bis 19.12.2013 hatte ***14*** seinen Hauptwohnsitz in Adresse V GmbH, somit am Firmensitz der ***V*** GmbH. Danach war sein Hauptwohnsitz bis 19.3.2014 in Adresse HS und anschließend ist im ZMR der Verzug in den Nicht-EU-Raum (Verzogen nach Serbien) angemerkt. ***14*** war somit ab 19. März 2014 nicht mehr in Österreich wohnhaft. Laut GISA gab es in der ***V*** GmbH einen gewerberechtliche Geschäftsführer für die Ausübung des reglementierten Gewerbes "Baumeister, eingeschränkt auf ausführende Tätigkeiten" nur am 13.1.2012. Die Gewerbeberechtigung endete am 4.7.2012. Weiters hatte die Firma ***V*** GmbH die Gewerbeberechtigung für das freie Gewerbe "Montage von mobilen Trennwänden durch Verschrauben fertig bezogener Profilteile oder Systemwände mit Anschlusskabeln, die in einfacher Technik ohne statische Funktion Räume variabel unterteilen", wobei der gewerberechtliche Geschäftsführer ***15*** nur von 16.9.2008 bis 1.10.2008 im Betrieb tätig war. Danach gab es laut GISA keinen gewerberechtliche Geschäftsführer für dieses freie Gewerbe. Vom 29.01.2013 bis 15.02.2013 ist im GISA ein gewerberechtlicher Geschäftsführer (***16***) für das reglementierte Gewerbe "Tischler verbunden mit Modellbauer; Bootbauer; Binder; Drechsler; Bildhauer (verbundenes Handwerk) eingeschränkt auf das Verlegen von Parkettböden" eingetragen. Nach Ausscheiden dieses gewerberechtlichen Geschäftsführers wurde kein neuer bestellt. Die Firma ***V*** GmbH hatte im Jahr 2013 keine Dienstnehmer bei der Sozialversicherung gemeldet. Dies wurde durch eine Abfrage der Richterin in der Datenbank des Dachverbandes der österreichischen Sozialversicherungen verifiziert. Aus den im Firmenbuch veröffentlichten Jahresabschluss zum 31.12.2012 ist ersichtlich, dass die Firma ***V*** GmbH kein Anlagevermögen mehr hatte. Für 2013 wurde kein Jahresabschluss beim Firmenbuch eingereicht. Laut den Erhebungen der Richterin gab es somit im Jahr 2013 keinen gewerberechtlichen Geschäftsführer für das reglementierte Gewerbe "Baumeister, eingeschränkt auf ausführende Tätigkeiten" in der ***V*** GmbH. Gemäß § 9 Abs. 2 hätte spätestens 6 Monate nach Ausscheiden des gewerberechtlichen Geschäftsführers ein neuer bestellt werden müssen. Die Gewerbeberechtigung für das reglementierte Gewerbe "Baumeister, eingeschränkt auf ausführende Tätigkeiten" endete am 4.7.2012. In der nichtanerkannten Rechnungen vom 22.4.2013 werden als erbrachte Leistung "Teilweise entkernen, errichten der tragenden Wände + Scheidewände" angeführt. Dabei handelt es sich eindeutig um Baumeisterarbeiten. Für diese Arbeiten gab es keinen gewerberechtlichen Geschäftsführer in der GmbH, keine Gewerbeberechtigung und auch keine gemeldeten Dienstnehmer, die diese Leistungen erbracht haben könnten. Die Bf. wurde gemäß § 162 BAO mehrmals im Zuge der Betriebsprüfung aufgefordert den Empfänger dieser Zahlung (Rechnung der Firma ***V*** GmbH vom 22.4.2013) bekanntzugeben. Hinsichtlich der geforderten Empfängernennung wurde vom Bf. keine anders lautende Person genannt, die als Empfänger der Leistung in Frage komme. Nach den vorliegenden Unterlagen und den obigen Ausführungen kommt die Richterin zu der Schlussfolgerung, dass es sich bei der Firma ***V*** GmbH um keine Leistungsfirma handelt, sondern nur um einen Mantel der ausschließlich zur Vertuschung der tatsächlichen Machenschaften betrieben wurde. Die ausgestellte Rechnung der Firma ***V*** GmbH ist als Schein- bzw. Deckungsrechnung einzustufen und wurde daher zu Recht von der Betriebsprüfung nicht als Betriebsausgabe anerkennt. ***M*** GmbH & Co KG Die ***M*** KG wurde mit Gesellschaftsvertrag vom 2.4.2008 gegründet. Unbeschränkt haftender Gesellschafter war Herr ***17***; Kommanditistin wurde Frau ***18***. Die Firmenadresse war Adresse M. Das Unternehmen war seit Gründung im Baugewerbe tätig. Mit 2.12.2011 (Antrag 28.11.2011) trat Herr ***4*** als unbeschränkt haftender Gesellschafter in das Unternehmen ein; Herr ***17*** schied aus. Ab 14.2.2012 hatte die ***M*** KG eine neue Firmenadresse, nun mehr Adresse M neu. Mit 23.6.2012 (Antrag 24.4.2012) trat die PV GmbH als persönlich haftender Gesellschafter in das Unternehmen ein; Herr ***4*** schied in dieser Funktion aus. Gleichzeitig wurde ***4*** Kommanditist, Frau ***18*** schied aus. Das Unternehmen wurde in ***M*** GmbH & Co KG umbenannt. In der Folge wurde mit Beschluss des Handelsgerichtes Wien vom tt.08.2013 der Konkurs betreffend die ***M*** GmbH & Co KG eröffnet. Die amtswegige Löschung der Firma gemäß § 10 Abs. 2 FBG erfolgt am 22.10.2014. Weiters hat die Richterin durch Abfrage im Firmenbuch festgestellt, dass für den gesamten Zeitraum des Bestehens des Unternehmens keine Jahresabschlüsse beim Firmenbuch eingereicht und somit veröffentlicht wurden, wie dies durch einen ordentlichen Kaufman zu erfolgen habe. Nach den Erhebungen der Richterin ist ***4*** aus der Tschechischen Republik im November 2011 nach Österreich gezogen, also zu dem Zeitpunkt, als er in das Unternehmen als unbeschränkt haftender Gesellschafter eintrat. Ab 14.2.2012 hatte ***4*** seinen Hauptwohnsitz in Adresse M neu somit am Firmensitz der ***M*** KG später ***M*** GmbH & CO KG. Am 30.7.2013 wurde eine amtliche Abmeldung des Wohnsitzes von ***4*** im ZMR eingetragen. Daraus folgt das ***4*** zum Zeitpunkt der Konkurseröffnung am tt.8.2013 nicht mehr für die Behörde greifbar war und somit auch nicht mehr im Zuge des hier gegenständlichen BP-Verfahrens einvernommen hätte werden können. Vom steuerlichen Vertreter wurde ein Bescheid (Beilage 18 zur Ergänzung der Beschwerde vom 2. Mai 2018) der Stadt Wien vom 12.5.2009 vorgelegt, in dem festgestellt wurde, dass die Voraussetzungen für die Ausübung des Gewerbes "Baumeister, eingeschränkt auf ausführende Tätigkeiten" vorliegen und ***19*** als Geschäftsführer bestellt wurde. Die Richterin stellte bei Überprüfung des gewerberechtlichen Geschäftsführers fest, dass dieser in der ***M*** KG nur von 15.3.2009 bis 10.6.2009 beschäftigt war. Auch im GISA ist der gewerberechtliche Geschäftsführer ***19*** nur von 18.5.2009 bis 11.6.2009 eingetragen. Danach wurde für die Ausübung des Gewerbes "Baumeister, eingeschränkt auf ausführende Tätigkeiten" kein gewerberechtlicher Geschäftsführer mehr bestellt. Laut Eintragung im GISA wurde das Gewerbe mit 14.9.2012 ruhend gemeldet und wurde bis zur amtswegigen Lösung der Firma nicht mehr aufgenommen. Laut GISA gab es einen gewerberechtliche Geschäftsführer für die Ausübung des Gewerbes "Verspachteln von bereits montierten Gipskartonplatten unter Ausschluss jeder einem reglementierten Gewerbe vorbehaltenen Tätigkeit" von 14.4.2008 bis 28.7.2011. Es handelte sich dabei um ***17***, den ehemaligen unbeschränkt haftenden Gesellschafter, der mit 28.11.2011 aus der ***M*** KG ausgeschieden ist. Danach gab es für dieses freie Gewerbe keinen gewerberechtlichen Geschäftsführer.