BFG RV/7105962/2018

(7) Wird ein Unternehmen oder ein in der Gliederung eines Unternehmens gesondert geführter Betrieb im Ganzen veräußert (Geschäftsveräußerung), so ist Bemessungsgrundlage das Entgelt für die auf den Erwerber übertragenen Gegenstände und Rechte (Besitzposten). Die Befreiungsvorschriften bleiben unberührt. Die übernommenen Schulden können nicht abgezogen werden. (8) Der Umsatz bemisst sich: a) im Falle des § 3 Abs. 2 nach dem Einkaufspreis zuzüglich der mit dem Einkauf verbundenen Nebenkosten für den Gegenstand oder für einen gleichartigen Gegenstand oder mangels eines Einkaufspreises nach den Selbstkosten, jeweils im Zeitpunkt des Umsatzes; b) im Falle des § 3a Abs. 1a Z 1 und 2 nach den auf die Ausführung dieser Leistungen entfallenden Kosten; c) im Falle des § 1 Abs. 1 Z 2 lit. a nach den nichtabzugsfähigen Ausgaben (Aufwendungen). (9) Ungeachtet Abs. 1 ist der Normalwert die Bemessungsgrundlage für Lieferungen und sonstige Leistungen durch den Unternehmer für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen oder für den Bedarf seines Personals, sofern a) das Entgelt niedriger als der Normalwert ist und der Empfänger der Lieferung oder sonstigen Leistung nicht oder nicht zum vollen Vorsteuerabzug berechtigt ist; b) das Entgelt niedriger als der Normalwert ist, der Unternehmer nicht oder nicht zum vollen Vorsteuerabzug berechtigt ist und der Umsatz gemäß § 6 Abs. 1 Z 7 bis 26 oder Z 28 steuerfrei ist; c) das Entgelt höher als der Normalwert ist und der Unternehmer nicht oder nicht zum vollen Vorsteuerabzug berechtigt ist. Dies gilt nicht für die Lieferung von Grundstücken sowie für die Vermietung und Verpachtung von Grundstücken. "Normalwert" ist der gesamte Betrag, den ein Empfänger einer Lieferung oder sonstigen Leistung auf derselben Absatzstufe, auf der die Lieferung oder sonstige Leistung erfolgt, an einen unabhängigen Lieferer oder Leistungserbringer zahlen müsste, um die betreffenden Gegenstände oder sonstigen Leistungen zu diesem Zeitpunkt unter den Bedingungen des freien Wettbewerbs zu erhalten. Kann keine vergleichbare Lieferung oder sonstige Leistung ermittelt werden, ist der Normalwert unter sinngemäßer Anwendung von Abs. 8 lit. a und b zu bestimmen. (10) Die Umsatzsteuer gehört nicht zur Bemessungsgrundlage." Zur Änderung der Bemessungsgrundlage bestimmt § 16 UStG 1994: "(1) Hat sich die Bemessungsgrundlage für einen steuerpflichtigen Umsatz im Sinne des § 1 Abs. 1 Z 1 und 2 geändert, so haben 1. der Unternehmer, der diesen Umsatz ausgeführt hat, den dafür geschuldeten Steuerbetrag, und 2. der Unternehmer, an den dieser Umsatz ausgeführt worden ist, den dafür in Anspruch genommenen Vorsteuerabzug entsprechend zu berichtigen. Die Berichtigungen sind für den Veranlagungszeitraum vorzunehmen, in dem die Änderung des Entgeltes eingetreten ist. (2) Die Berichtigung des Vorsteuerabzuges kann unterbleiben, wenn ein dritter Unternehmer, den auf die Minderung des Entgeltes entfallenden Steuerbetrag an das Finanzamt entrichtet; in diesem Fall ist der dritte Unternehmer Schuldner der Steuer. Die Steuer ist für den Veranlagungszeitraum zu entrichten, in dem die Änderung des Entgeltes eingetreten ist. (3) Abs. 1 gilt sinngemäß, wenn 1. das Entgelt für eine steuerpflichtige Lieferung oder sonstige Leistung uneinbringlich geworden ist. Wird das Entgelt nachträglich vereinnahmt, so sind Steuerbetrag und Vorsteuerabzug erneut zu berichtigen; 2. für eine vereinbarte Lieferung oder sonstige Leistung ein Entgelt entrichtet, die Lieferung oder sonstige Leistung jedoch nicht ausgeführt worden ist; 3. eine steuerpflichtige Lieferung oder sonstige Leistung rückgängig gemacht worden ist. (4) Ist eine Einfuhrumsatzsteuer, die als Vorsteuer abgezogen worden ist, herabgesetzt, erlassen oder erstattet worden, so hat der Unternehmer den Vorsteuerabzug entsprechend zu berichtigen. Der letzte Satz des Abs. 1 gilt sinngemäß. (5) Werden die Entgelte für unterschiedlich besteuerte Lieferungen oder sonstige Leistungen eines bestimmten Zeitabschnittes gemeinsam geändert (zB Jahresboni, Jahresrückvergütungen), so hat der Unternehmer dem Abnehmer der Lieferungen oder dem Empfänger der sonstigen Leistungen einen Beleg zu erteilen, aus dem zu ersehen ist, wie sich die Änderung der Entgelte auf die unterschiedlich besteuerten Umsätze verteilt." § 19 UStG idF. BGBl. I Nr. 112/2012 normiert zur Entstehung der Steuerschuld: "(1) Steuerschuldner ist in den Fällen des § 1 Abs. 1 Z 1 und 2 der Unternehmer, in den Fällen des § 11 Abs. 14 der Aussteller der Rechnung. Bei sonstigen Leistungen (ausgenommen die entgeltliche Duldung der Benützung von Bundesstraßen und die in § 3a Abs. 11a genannten Leistungen) und bei Werklieferungen wird die Steuer vom Empfänger der Leistung geschuldet, wenn -der leistende Unternehmer im Inland weder sein Unternehmen betreibt noch eine an der Leistungserbringung beteiligte Betriebsstätte hat und -der Leistungsempfänger Unternehmer im Sinne des § 3a Abs. 5 Z 1 und 2 ist oder eine juristische Person des öffentlichen Rechts ist, die Nichtunternehmer im Sinne des § 3a Abs. 5 Z 3 ist. Der leistende Unternehmer haftet für diese Steuer. (1a) Bei Bauleistungen wird die Steuer vom Empfänger der Leistung geschuldet, wenn der Empfänger Unternehmer ist, der seinerseits mit der Erbringung der Bauleistungen beauftragt ist. Der Leistungsempfänger hat auf den Umstand, dass er mit der Erbringung der Bauleistungen beauftragt ist, hinzuweisen. Erfolgt dies zu Unrecht, so schuldet auch der Leistungsempfänger die auf den Umsatz entfallende Steuer. Werden Bauleistungen an einen Unternehmer erbracht, der üblicherweise selbst Bauleistungen erbringt, so wird die Steuer für diese Bauleistungen stets vom Leistungsempfänger geschuldet. Bauleistungen sind alle Leistungen, die der Herstellung, Instandsetzung, Instandhaltung, Reinigung, Änderung oder Beseitigung von Bauwerken dienen. Das gilt auch für die Überlassung von Arbeitskräften, wenn die überlassenen Arbeitskräfte Bauleistungen erbringen. (1b) Bei der Lieferung a) sicherungsübereigneter Gegenstände durch den Sicherungsgeber an den Sicherungsnehmer, b) des Vorbehaltskäufers an den Vorbehaltseigentümer im Falle der vorangegangenen Übertragung des vorbehaltenen Eigentums c) und bei Umsätzen von Grundstücken, Gebäuden auf fremdem Boden und Baurechten im Zwangsversteigerungsverfahren durch den Verpflichteten an den Ersteher wird die Steuer vom Empfänger der Leistung geschuldet, wenn dieser Unternehmer oder eine juristische Person des öffentlichen Rechts ist. Der leistende Unternehmer haftet für diese Steuer. (1c) Bei der Lieferung von Gas über ein Erdgasnetz im Gebiet der Gemeinschaft oder jedes an ein solches Netz angeschlossene Netz, von Elektrizität oder von Wärme oder Kälte über Wärme- oder Kältenetze, wenn sich der Ort dieser Lieferung nach § 3 Abs. 13 oder 14 bestimmt und der liefernde Unternehmer im Inland weder sein Unternehmen betreibt noch eine an der Lieferung beteiligte Betriebsstätte hat, wird die Steuer vom Empfänger der Lieferung geschuldet, wenn er im Inland für Zwecke der Umsatzsteuer erfasst ist. Der liefernde Unternehmer haftet für diese Steuer. (1d) Der Bundesminister für Finanzen kann zur Vermeidung von Steuerhinterziehungen oder -umgehungen durch Verordnung festlegen, dass für bestimmte Umsätze die Steuer vom Leistungsempfänger geschuldet wird, wenn dieser Unternehmer ist und diese Möglichkeit den Mitgliedstaaten in Titel XI, Kapitel 1 Abschnitt 1 der Richtlinie 2006/112/EG eingeräumt wird oder dafür eine Ermächtigung gemäß Art. 395 der Richtlinie 2006/112/EG vorliegt. Weiters kann in der Verordnung bestimmt werden, dass der leistende Unternehmer für diese Steuer haftet. (1e) Die Steuer wird vom Empfänger der Leistung geschuldet, wenn dieser Unternehmer ist, bei a) der Übertragung von Treibhausgasemissionszertifikaten im Sinne des Art. 3 der Richtlinie 2003/87/EG über ein System für den Handel mit Treibhausgasemissionszertifikaten in der Gemeinschaft und zur Änderung der Richtlinie 96/61/EG des Rates, Abl. Nr. L 275 vom 25.10.2003 S. 32, und bei der Übertragung von anderen Einheiten, die genutzt werden können, um den Auflagen dieser Richtlinie nachzukommen, b) der Lieferung von Mobilfunkgeräten (Unterpositionen 8517 12 00 und 8517 18 00 der Kombinierten Nomenklatur) und integrierten Schaltkreisen (Unterpositionen 8542 31 90, 8473 30 20, 8473 30 80 und 8471 50 00 der Kombinierten Nomenklatur), wenn das in der Rechnung ausgewiesene Entgelt mindestens 5 000 Euro beträgt. Der leistende Unternehmer haftet für diese Steuer. (2) Die Steuerschuld entsteht 1. für Lieferungen und sonstige Leistungen a) mit Ablauf des Kalendermonates, in dem die Lieferungen oder sonstigen Leistungen ausgeführt worden sind (Sollbesteuerung); dieser Zeitpunkt verschiebt sich - ausgenommen in den Fällen des § 19 Abs. 1 zweiter Satz - um einen Kalendermonat, wenn die Rechnungsausstellung erst nach Ablauf des Kalendermonates erfolgt, in dem die Lieferung oder sonstige Leistung erbracht worden ist. Wird das Entgelt oder ein Teil des Entgeltes vereinnahmt, bevor die Leistung ausgeführt worden ist, so entsteht insoweit die Steuerschuld mit Ablauf des Voranmeldungszeitraumes, in dem das Entgelt vereinnahmt worden ist; b) in den Fällen der Besteuerung nach vereinnahmten Entgelten (§ 17) mit Ablauf des Kalendermonates, in dem die Entgelte vereinnahmt worden sind (Istbesteuerung). Wird die Steuer vom Empfänger der Leistung geschuldet (Abs. 1 zweiter Satz, Abs. 1a, Abs. 1b, Abs. 1c, Abs. 1d und Abs. 1e), entsteht abweichend davon die Steuerschuld für vereinbarte, im Zeitpunkt der Leistungserbringung noch nicht vereinnahmte Entgelte, mit Ablauf des Kalendermonates, in dem die Lieferung oder sonstige Leistung ausgeführt worden ist. Dieser Zeitpunkt verschiebt sich - ausgenommen in den Fällen des § 19 Abs. 1 zweiter Satz - um einen Kalendermonat, wenn die Rechnungsausstellung erst nach Ablauf des Kalendermonates erfolgt, in dem die Lieferung oder sonstige Leistung erbracht worden ist; (Anm.: lit. c) aufgehoben durch BGBl. I Nr. 76/2011) 2. für die Umsätze gemäß § 1 Abs. 1 Z 2, § 3 Abs. 2 und § 3a Abs. 1a mit Ablauf des Kalendermonates, in dem die Aufwendungen im Sinne des § 1 Abs. 1 Z 2 getätigt worden sind, in dem die Gegenstände für die im § 3 Abs. 2 bezeichneten Zwecke entnommen oder die Leistungen im Sinne des § 3a Abs. 1a ausgeführt worden sind. (3) In den Fällen des § 11 Abs. 12 und 14 entsteht die Steuerschuld mit Ablauf des Kalendermonates, in dem die Rechnung ausgefolgt worden ist. (4) In den Fällen des § 16 Abs. 2 entsteht die Steuerschuld mit Ablauf des Kalendermonates, in dem die Minderung des Entgeltes eingetreten ist. (5) Für die Einfuhrumsatzsteuer gilt § 26 Abs. 1." Gemäß § 4 UStG 1994 entrichten die Kund:innen der Bf. das Entgelt in Zusammenhang mit der von der Bf. erbrachten Gegenleistung. Im konkreten Fall umfasst die Telekommunikationsdienstleistung als eine der zentralen Leistungen die sofortige mobile Erreichbarkeit, welche als Teil der Gegenleistung im Leistungsumfang - wie oben im Sachverhalt aufgelistet - zu beurteilen ist. Für die Vorauszahlung ("Prepaid") des gesamten Entgelts erhalten die Kund:innen vertragsgemäß die SIM-Karte, Startguthaben, sofortige Betriebsbereitschaft und Nutzung der Netzinfrastruktur sowie den Abruf sämtlicher im "Leistungsumfang" definierten Telekommunikationsdienstleistungen. Es besteht somit ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen Leistung und Gegenleistung. Die von den Kund:innen der Bf. geleisteten Vorauszahlungen sind damit im Wesentlichen iZm der eröffneten Nutzung der von der Bf. zur Verfügung gestellten Infrastruktur zu erkennen. Eine eigene Preisgestaltung oder die Abrechnung für ein eigenes Produkt bzw. Teilleistungen oder anhand des Umfangs der Nutzung war im konkreten Fall - entgegen dem Vorbringen der Bf. es würde sich um einen "usage"-Vertrag handeln - nicht vereinbart. Die von den Kund:innen der Bf. geleisteten Vorauszahlungen wurden nicht für zukünftige Vertragsoptionen geleistet und auch nicht dazu, um Vertragsänderungen für die Erlangung von Zusatzleistungen zu erhalten und ebenso wenig dazu, um sie zurückbezahlt zu erhalten. Im Gegenteil, die Kund:innen bezahlen im Voraus einen nach Beträgen gestaffelten Preis und erhalten im Gegenwert dessen bis zum vorausbezahlten Höchstrahmen des "Guthabens" die vereinbarten Telekommunikationsdienstleistungen. Der deutsche Bundesfinanzhof hat in seinem Urteil vom 10.4.2019, BFH XI R 4/17 zur Besteuerung der dem Provider bei sog. "Prepaid"-Verträgen endgültig verbliebenen Restguthaben entschieden, dass es sich beim verbliebenen Restguthaben um ein Entgelt für die eröffnete Nutzung der zur Verfügung gestellten Infrastruktur - die mobile Erreichbarkeit der Kunden - handelt. Diese Beurteilung trifft auch auf den konkreten Fall zu. Als "Prepaid"-Vertrag charakterisierte der BFH die Erbringung von Telekommunikationsdienstleistungen insbesondere die Zurverfügungstellung des Zuganges zum Mobilfunknetz des Telekomunternehmens. Insofern ist der vorausbezahlte Teil der Gesamtbetrag und somit das Entgelt für die Dienstleistung (BFHE 219, 220, BStBl II 2007, 966). Die von den Kund:innen geleisteten Zahlungen sind - wie es im konkreten Fall zutreffend ist - (ua.) für die reine Zurverfügungstellung der Telekommunikationsdienstleistungen gezahlt worden; ein anderer Zuwendungsgrund - insbesondere eine Schenkung - scheidet aus. Dies gilt auch dann, wenn eine Zahlung aufgrund einer bloßen Auftragsbestätigung zivilrechtlich als Zahlung ohne jeglichen Rechtsgrund zu werten wäre zB bei irrtümlichen Überzahlungen (BFH 13.12.1995, XI R 16/95). Auch der Fall von Erteilung von Rabatten ist mit dem konkreten Fall vergleichbar: In seinem Urteil 29.5.2001, EuGH C-86/99 "Freemans" hat der EuGH ausgesprochen, dass Artikel 11 Teil A Absatz 3 Buchstabe b und Teil C Absatz 1 der Sechsten Richtlinie dahingehend auszulegen ist, dass die Besteuerungsgrundlage für die Lieferung von Waren, die ein Kunde aus einem Versandhauskatalog für seinen Eigengebrauch bestellt, im vollen Katalogpreis der den Kund:innen verkauften Waren besteht, auch wenn die Lieferer einen Rabatt auf den Katalogpreis gewähren, der den Kund:innen bei Zahlung der Raten auf einem gesonderten Konto gutgeschrieben wird und den diese sich sofort auszahlen lassen oder darüber sofort in anderer Weise verfügen können. Vom Katalogpreis ist der genannte Rabatt in diesem Fall abzuziehen gewesen, sobald die Kund:innen sich diesen auszahlen lassen oder in anderer Weise darüber verfügen. Solange eine Rückzahlung an die Kund:innen nicht erfolgt ist, besteht für die Bf. keine Berechtigung, eine Minderung seiner Bemessungsgrundlage vorzunehmen. Im beschwerdegegenständlichen Fall fehlt es an einer solchen von der EuGH-Judikatur geforderten Rückzahlung für die Minderung der Bemessungsgrundlag der Umsatzsteuer. Diese Sichtweise gilt dem EuGH entsprechend auch für den Fall, dass eine Leistung gänzlich nicht erbracht wurde (EuGH 13.3.2014, C-107/13 "FIRIN", Rz 58). Selbst die inländische Rechtsprechung geht von derselben rechtlichen Beurteilung aus, dass zB. sogar im Fall der Deaktivierung des Angebotes des Leistungserbringers Umsatzsteuerpflicht weiterhin besteht (BFG 07.01.2025, RV/7100647/2018; Rs "MEO", EuGH C-295/17 z. Verstoß gegen die Mindestbindefrist). Dieselbe Rechtsansicht gilt auch für den konkreten Fall, da für den ermäßigten Preis ein zusätzliches Guthaben von vorneherein gewährt wurde, das als Kundenbindungsmaßnahme für einen weiteren Vertragsabschluss bzw. für Inanspruchnahme der Vertragsoptionen anzusehen ist und damit für die Kund:innen ein Anreiz zur Vertragsverlängerung geschaffen wird. Die Nichtspezifizierung der exakten, zu erbringenden Telekommunikationsdienstleistung im Zeitpunkt des Erwerbes der Telefonwertkarte - dh. welche der im "Leistungsumfang" vereinbarten Dienste in welchem Umfang in Anspruch genommen wurde - führt nicht zur Aufhebung der Vorauszahlungsbesteuerung. Auch der BFH geht in seiner Entscheidung davon aus, dass verbleibende Restguthaben "nicht auf einem bloß zufälligen Ereignis außerhalb der Leistungsbeziehung, sondern auf einem einheitlichen Rechtsverhältnis beruhen" (BFH vom 10. April 2019, XI R 4/17, Rz 40). Diese Beurteilung ist auch auf den konkreten Fall anzuwenden. Für die Änderung der Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer sind nicht etwaige Vertragsoptionen bzw. -pakete von Bedeutung, sondern vielmehr wieviel der Abnehmer einer Leistung dafür letztendlich aufzuwenden hatte. Daher kommt es gem. § 4 UStG 1994 darauf an, ob sich die Gegenleistung des Abnehmers (das bezahlte Entgelt) nachträglich verändert, wobei es unerheblich ist, ob sich der Betrag, den der Unternehmer - hier die Bf.- erhält, verändert (VwGH 8.10.1998, 98/15/0127). Überdies ist ein Entgeltszusammenhang immer dann gegeben, wenn das Entgelt mit der Leistung in Zusammenhang steht. Da die Kund:innen der Bf. im konkreten Fall das gesamte Guthaben mit dem Kauf des Wertkartenvertrages erwerben und dieses im Nachhinein keine betragliche Änderung erfährt - für die Endkund:innen selbst - kann das gesamte Guthaben auf der Wertkarte nicht vom entgeltlichen Zusammenhang mit der Gegenleistung - wie oben im Sachverhalt als "Leistungsumfang" beschrieben - ausgeschlossen werden. Es liegt im konkreten Fall nämlich keine Diskrepanz in Bezug auf das tatsächlich entrichtete Entgelt und das vereinbarte Entgelt vor. Im Gegenteil, mit dem gewährten Guthaben wird den Kund:innen die Möglichkeit der Erbringung einer (weiteren) Leistung durch die Bf. eingeräumt. Im vereinbarten Zeitraum steht die gesamte Netzinfrastruktur der Bf. für die Kund:innen zur Nutzung bereit (Leistungsbereitstellung). Die bloße Vereinbarung zur etwaigen Entgeltsminderung nach Vertragsablauf ohne Ausübung der Option zur Vertragsänderung reicht nicht aus, um eine Änderung der Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer gem. § 16 UStG auszulösen. Denn die Vertragsänderungen müssen erst nach Ablauf des ursprünglichen Vertrages mit den Kund:innen neu vereinbart werden. Die Anwendung der Anzahlungsbesteuerung durch die Bf. bei den vorliegenden "Prepaid"-Telekommunikationsverträgen gem. § 19 Abs. 2 Z 1 lit. a UStG 1994 ist im konkreten Fall rechtsrichtig. Eine Berichtigung der Umsatzsteuer im Nachhinein ist jedoch nicht vorzunehmen: im Fall der Anzahlungsbesteuerung gilt nämlich gem. der Rechtsprechung des EuGHs, dass die Umsatzsteuer erst dann zu vermindern ist, wenn die Anzahlung zurückgezahlt worden ist. Der EuGH entschied schon 13.3.2014, im Fall GZ EuGH C-107/13 "FIRIN" in RZ 56 wie folgt: "Im Übrigen kann - wie die Generalanwältin in Nr. 43 ihrer Schlussanträge ausgeführt hat -, solange unter Umständen wie jenen des Ausgangsverfahrens die Anzahlung vom Lieferer nicht zurückgezahlt worden ist, die Bemessungsgrundlage der von ihm aufgrund der Vereinnahmung dieser Anzahlung geschuldeten Steuer nicht nach Art. 65 in Verbindung mit Art. 90 und Art. 193 der Richtlinie 2006/112 vermindert werden" (vgl. EuGH 29.05.2001, "Freemans", EuGH C-86/99, Slg. 2001, I-4167, 35; siehe Mayr, taxlex 2014, 184). Auch die Rechtsprechung des BFH lässt eine Berichtigung nur dann zu, wenn und soweit es tatsächlich zu einer Rückzahlung kommt (BFH 18.9.2008, V R 56/06; vgl a BFH 15.7.2010, XI B 47/09), was im konkreten Fall - unstrittig - nicht zutrifft. Selbst wenn von einem fehlenden Entgeltscharakter bzw. von einem nicht steuerbaren Vorgang - wie die Bf. in ihrer Beschwerde vorbringt - auszugehen wäre - wovon der Senat des Bundesfinanzgericht nicht ausgeht - wäre § 16 Abs 3 Z 2 UStG 1994 iVm § 16 Abs 1 UStG 1994 nicht anwendbar, da die Änderung der Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer das Vorliegen eines steuerpflichtigen Umsatzes zur Voraussetzung hat und dementsprechend das Vorliegen nicht steuerbarer Umsätze nicht zu einer Änderung der Bemessungsgrundlage gem. § 16 Abs 1 UStG 1994 führt. Ein "Umsatz gegen Entgelt" gem. § 4 Abs. 1 UStG 1994 setzt va. voraus, dass ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen der Lieferung von Gegenständen oder der Erbringung von Dienstleistungen und einer tatsächlich vom Steuerpflichtigen empfangenen Gegenleistung besteht. Ein solcher unmittelbarer Zusammenhang besteht, wenn - wie es im konkreten Fall unstrittig der Fall ist - zwischen dem Leistenden und dem Leistungsempfänger ein Rechtsverhältnis besteht, in dessen Rahmen gegenseitige Leistungen ausgetauscht werden, wobei die vom Leistenden empfangene Vergütung den tatsächlichen Gegenwert für die dem Leistungsempfänger erbrachte Dienstleistung bildet. Der deutsche Bundesfinanzhof hat lt. Urteil vom 10.4.2019, BFH XI R 4/17 zur Besteuerung der dem Provider bei "Prepaid"-Verträgen endgültig verbliebenen Restguthaben entschieden, dass es sich beim verbliebenen Restguthaben um ein Entgelt für die eröffnete Nutzung der zur Verfügung gestellten Infrastruktur - die mobile Erreichbarkeit der Kunden - handelt, insb. die Erbringung von Telekommunikationsdienstleistungen - und um die Zurverfügungstellung des Zuganges zum Mobilfunknetz des Telekommunikationsunternehmens. Auch die dt. Rechtsprechung geht in einem gleich gelagerten Fall davon aus, dass die Beträge iHv Restguthaben als "Entgelt für die Zurverfügungstellung der Netzinfrastruktur" zu beurteilen sind (FG Schleswig-Holstein 17.9.2024, 4 K 26/22). Insofern ist der vorausbezahlte Teil durch die Kund:innen im Gesamtbetrag der Zahlung im konkreten Fall als das Entgelt für die vereinbarten Telekommunikationsdienstleistungen sowie für die Zurverfügungstellung der Netzinfrastruktur anzusehen. Der deutsche Bundesfinanzhof verweist in seiner Entscheidung auf seinen früheren Beschluss, in dem er entschieden hat, dass Bestandteil des Entgelts alles ist, was dem Anspruchsgrund der Leistung zugrunde liegt und gezahlt wird (BFH-Beschluss BFH/NV 2007, 1200, II.1., Rz 16). Der deutsche Bundesfinanzhof zählt demnach die verbleibende Restgröße - das Restguthaben - "dem bisher unentgeltlichen Zurverfügungstellen der Infrastruktur" zu. Dieselbe Sichtweise ist im konkreten Fall zutreffend. Im konkreten Fall kann auch kein "Unterbleiben" der vereinbarten Leistung - wie von der Bf. vorgebracht - zutreffen, da im Leistungszeitraum das Entgelt gleichgeblieben ist (VwGH 8.9.2022, Ra 2020/15/0102; UStR Rz 2387a idF Wartung 2023). Überdies stand den Kund:innen im Vertragszeitraum die vorhandene Netzinfrastruktur zur Verfügung. Eine Schenkung durch die Bf. an die Endkund:innen als Zuwendungsgrund ist im Bereich der Erbringung von Telekommunikationsdienstleistungen nicht anzunehmen. Ebensowenig liegt die Leistung eines echten Schadenersatzes im konkreten Fall vor. Auch bei zB. irrtümlichen Überzahlungen ist gem. der Judikatur des BFH von einem Leistungsaustausch und von der Entgeltlichkeit in Höhe des Gesamtbetrages auszugehen (Urteil vom 13.12.1995; BFH XI R 16/95). Die inländische Rechtslehre bestimmt einheitlich, dass zum Entgelt alles zählt, was der Leistungsempfänger tatsächlich aufwendet, um die Leistung zu erhalten. Eine Änderung der Bemessungsgrundlage gem. § 16 UStG 1994 ist erst dann vorzunehmen, wenn der Leistungsempfänger seinen Rückzahlungsanspruch tatsächlich geltend macht. Diese Auslegung ist systematisch rechtsrichtig und daher auf den konkreten Fall anzuwenden, da der inländischen Rechtslehre folgend auch bei Unterzahlungen nur das tatsächlich Geleistete als Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer heranzuziehen ist (Ruppe/Achatz, UStG6, § 4 Rz 16/1). Die Zurverfügungstellung von Telekommunikationsdienstleistungen benötigt zur Bereitstellung des Leistungsangebotes abhängig von der Netztopologie (Hierarchieebenen, Anzahl und Standort der Vermittlungs- und Übertragungstechnik) einer Vielzahl von komplexen Produktionsprozessen aufgrund der eingesetzten Produktionsfaktoren (VwGH 11.12.2002, 2000/03/0190). Bereits mit Abschluss und Aktivierung der Telefonwertkarte liegt ein Leistungsaustausch schon alleine durch die Zurverfügungstellung der der Netzinfrastruktur und den verschiedensten Telekommunikationsdienstleistungen vor. Die Durchschnittsverbraucher:innen haben bereits durch die vertragliche Vereinbarung einen Leistungsaustausch angenommen, dass bei Nichtausübung der Vertragsoptionen ein Teil des Guthabens verfällt und somit der Vertrag nach der vertraglich geregelten Vertragsdauer von 12 Monaten endet. Dabei sind den Durchschnittsverbraucher:innen schon von vorneherein Art und Umfang der von der Bf. erbrachten Telekommunikationsdienstleistung bewusst, insbesondere ist ihnen vor allem die mobile Erreichbarkeit wesentlich, wobei ein Verfall des Restguthabens zu Vertragsende von den Kund:innen in Kauf genommen wurde. Die Erbringung von Telekommunikationsdienstleistungen ist sowohl verbraucherschutz- und europarechtlich geregelt und durch die Telekom-Regulierungsbehörde beaufsichtigt. Von einer hinreichenden Bestimmtheit der betreffenden Telekommunikaitionsverträge ist somit auszugehen. Eine direkte Zuordnung zu einer bestimmten Abrechnungseinheit - wie es die Bf. vorbringt - ist nicht gefordert (BFH-Urteil vom 10.04.2019; BFH XI R 4/17, Rz 41). Ein Entgeltlichkeitszusammenhang liegt somit für das gesamte geleistete Entgelt vor, da die Kund:innen das gesamte Entgelt vorausbezahlt haben , um die vereinbarten Leistungen von der Bf. zu erhalten. Gemäß der deutschen Rechtsprechung (BFH 13.12.1995, XI R 16/95; 19.7.2007, V R 11/05) und der einheitlichen inländischen Rechtslehre ist eine Zweckbindung dann gegeben, wenn das Entgelt in Zusammenhang mit der vereinbarten Leistung steht (Pernegger in Melhardt/Tumpel, UStG, § 4 Rz 115); irrtümliche Über- oder Doppelzahlungen stellen Entgelt iSd § 4 Abs 1 UStG 1994 dar, wenn sie iZm (…) sonstigen Leistungen stehen (Pernegger, "Umsatzsteuerliche Behandlung von Doppel- oder Überzahlungen", ÖStZ 2008, 172). Ein fehlender Zusammenhang mit der vereinbarten Leistung wäre zB. nur im Fall einer irrtümlichen Fehlüberweisung anzunehmen, die nicht mit einem konkreten Vertrag in Zusammenhang steht (Ruppe/Achatz, UStG6, § 4 Rz 16). Eine solche Fehlüberweisung liegt jedoch im konkreten Fall nicht vor. Selbst wenn man davon ausgehen würde, dass die Leistung nicht ausreichend bestimmt sei - wovon der Senat des Bundesfinanzgericht im konkreten Fall nicht ausgeht - würde die Nichtspezifizierung der Dienstleistung im Zeitpunkt des Erwerbes der Telefonwertkarte nicht automatisch zur Aufhebung der Vorauszahlungsbesteuerung führen: Lt. Ruppe/Achatz ist letztendlich entscheidend, was der Abnehmer für die Leistung aufzuwenden hat und ob allfällige Änderungen im Zusammenhang mit dem Grundgeschäft stehen, dh. es ist zu prüfen, ob sich die Gegenleistung, die der Abnehmer aufzuwenden hat, nachträglich verändert. Genau diese Gegenleistung ändert sich im Bereich der von der belangten Behörde festgestellten Umsatzsteuer nicht, da tatsächlich keine Rückzahlung der nicht verbrauchten Guthaben an die Bf. erfolgte. Nicht maßgebend ist, ob sich der Betrag, den der Unternehmer erhält - im konkreten Fall kommt der Bf. ein zusätzlicher Ertrag zu-, verändert. Die Bf. räumt selbst in der Beschwerde ein, dass sich für die beschwerdegegenständlichen Umsätze die von den Leistungsempfängern aufgewendete Gegenleistung für die erbrachte Leistung nicht ändert. Da die Bf. leistende Unternehmerin der Umsatzsteuer bleibt, hat sie das gesamte, von den Kund:innen für die Erlangung der umsatzsteuerlichen Leistung, aufgewendete Entgelt der Umsatzbesteuerung zu unterwerfen. § 1 Abs. 1 Z 1 UStG 1994 und § 1 Abs. 2 UStG 1994 iVm. § 16 Abs 1 Z 1 UStG 1994 bestimmt die Zulässigkeit der Änderung der Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer nur für jene Fälle, wenn sich das Entgelt tatsächlich - auch für die Kund:innen - ändert. Dies ist bei den von der Außenprüfung festgestellten, nicht zurückgeforderten Guthaben, die nicht an die Kund:innen zurückgezahlt wurden, nicht der Fall. Aus diesem Grund liegt eine "Änderung des Entgelts" nicht vor und eine Berichtigung scheidet aus. Auch nach der Rechtsprechung des EuGH ist Voraussetzung für eine Änderung der Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer die tatsächliche Rückzahlung von vereinnahmten Entgelten an die Kund:innen, was im konkreten Fall unstrittig nicht zutrifft. Eine Änderung der Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer ist somit nicht zulässig. Die Umsatzsteuer für das Jahr 2013 wird - wie bereits lt. angefochtenen Festsetzungsbescheid betreffend Umsatzsteuer für die Monate 1-8/2013 festgesetzt und entrichtet - festgesetzt iHv. EUR 1.913.959,78. Dieser Betrag setzt sich wie folgt zusammen (Bemessungsgrundlage): [...] Aus den oben genannten Gründen ist spruchgemäß zu entscheiden. 3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision zulässig) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Da noch keine Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes betreffend der (Un-)Zulässigkeit der Änderung der Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer in Höhe von verfallenen Guthaben, die in Telekommunikationsdienstleistungsverträgen vereinbart sind und bei welchen die umsatzsteuerliche Anzahlungsbesteuerung angewendet wurde, besteht, ist die ordentliche Revision zuzulassen. Wien, am 30. September 2025