BFG RV/7105962/2018

Mit Schreiben vom 10.06.2020 und vom 13.10.2020 übermittelte die Beschwerdeführerin eine Stellungnahme mit dem folgenden Wortlaut: "Vorweg halten wir fest, dass auch nach Durchsicht der Gegenäußerung der Großbetriebsprüfung sowie des Urteils BFH XI R 4/17 zum größten Teil auf unsere bisherigen Ausführungen zu verweisen ist, die weder durch die Gegenäußerung noch durch dieses Urteil entkräftet werden. Vielmehr bestätigen mehrere Ausführungen des BFH in diesem Urteil den von uns vertretenen Standpunkt. Umgekehrt widerspricht die Auffassung des BFH im Ergebnis seiner eigenen Rechtsprechung und jener des EuGH, die zwar zitiert, aber inhaltlich nicht gewürdigt wird. Wir weisen der Ordnung halber darauf hin, dass das genannte Urteil des BFH nicht über das im vorliegenden Verfahren erörterte Urteil des FG Köln vom 16. Februar 2016, 1 K 927/13, abgesprochen hat. Vorinstanz im zum Urteil BFH XI R 4/17 führenden Verfahren war das FG Düsseldorf (5 K 4189/13 U); das Verfahren betrifft somit einen anderen Sachverhalt. Weiters erscheinen uns die Ausführungen des BFH zum angeblichen Nichtbestehen einer Vorlagepflicht nach Art. 267 Abs. 3 AEUV unrichtig. Entgegen dem BFH im genannten Urteil kann nämlich keine Rede davon sein, dass die unionsrechtlichen Grundsätze für das Vorliegen einer entgeltlichen Leistung gerade in dem Sinne geklärt wären, dass die Grundsätze der Steuerbarkeit und des unmittelbaren Zusammenhangs zwischen Leistung und Entgelt auch bei der vom BFH nunmehr judizierten Weise zu verstehen wären1. 1 Urteil XI R 4/17, Rn 9. Im Einzelnen möchten wir zu den Argumenten in der Gegenäußerung sowie im Urteil BFH XI R 4/17 Folgendes entgegnen: Ausführungen zu Urteil FG Köln vom 16.2.2016- 1 K 927/13 Auf die Ausführungen der GBP zum oben angeführten Urteil braucht unseres Erachtens aufgrund der aktuelleren BFH-Judikatur nicht mehr im Detail eingegangen zu werden. Es ist jedoch darauf hinzuweisen, dass das Urteil BFH XI R 4/17 die Deutung des Urteils des FG Köln durch die GBP widerlegt (siehe dazu noch unten), auch wenn das genannte Urteil des BFH nicht über das Urteil des FG Kölns abgesprochen hat, sondern in einem anderen Verfahren ergangen ist. Begründung des Vertragsverhältnisses durch Übergabe einer SIM-Karte: Die Ausführungen der GBP zu der Frage, ob "bereits" mit Kauf eines Guthabens durch den Kunden eine Leistung von ***2*** erbracht werde, beziehen sich auf das oben erwähnte Urteil des FG Köln. (Auch) das Urteil BFH XI R 4/17 spricht entgegen der Auffassung der GBP klar für die Relevanz des Umstands, dass das Vertragsverhältnis zwischen ***2*** und dem Kunden gemäß Abschnitt 2 der AGB durch Übergabe der ***2***-SIM-Karte an den Kunden zustande kommt. Wie nämlich bereits in unserer Stellungnahme vom 21. 5. 2019 hervorgehoben, kann diese SIM-Karte, wie in den AGB ausdrücklich festgehalten, sofort - und bis zu 12 Monate lang ohne Leistung eines Entgelts - verwendet werden. Der BFH führt im zitierten Urteil hingegen ausdrücklich aus, dass "die Annahme einer von Anfang an entgeltlichen Plattformleistung bei Prepaid-Verträgen [...] vor diesem Hintergrund der wirtschaftlichen und geschäftlichen Realität, die ein grundlegendes Kriterium für die Anwendung des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems darstellt2 widersprechen [würde]. Diese Verträge zeichnen sich anders als sog. Postpaid-Verträge gerade dadurch aus, dass der Kunde [...] nur für die konkret in Anspruch genommene, bepreiste Leistung des Anbieters ein genau beziffertes Entgelt zahlen möchte". Wie bereits in unserem Schriftsatz vom 21. Mai 2019 ausgeführt, ist bei ***2*** Prepaid Verträgen von Beginn an vereinbart, dass das Vertragsverhältnis jedenfalls endet, sofern 12 Monate kein Aufladevorgang durchgeführt wurde. Danach beginnt ein sechsmonatiger Zeitraum, indem ein noch vorhandenes Guthaben zurückgefordert werden kann, allerdings keine Dienstleistungen mehr in Anspruch genommen werden können. Auch kann in das Vertragsverhältnis nicht mehr durch einen Aufladevorgang in das davor bestandene Vertragsverhältnis zurückgekehrt werden. Dass der BFH in XI R 4/17 letztlich dennoch eine Steuerbarkeit, der endgültig nicht zurückgeforderten Restguthaben aus den Prepaid-Verträgen annimmt, begründet dieser mit der Erwägung, dass diese zu einem nachträglichen Entgelt für die eröffnete Nutzung der zur Verfügung gestellten Infrastruktur geführt hätten, die insbesondere die mobile Erreichbarkeit der Prepaid-Kunden ermöglicht habe3. Wie bereits mehrfach betont und aktenkundig, ist nach den Allgemeinen Geschäftsbedingungen der ***5*** nicht der Fall: Die Nutzung der "Plattform" oder "Infrastruktur" ist völlig unabhängig von der Verwendung oder Nichtverwendung aufgeladener Guthaben. 2 vgl. z.B. EuGH-Urteile Newey vom 20.6.2013 - C-653/11, EU:C:2013:409, UR 2013, 628, Rz 42, m.w.N.; Marcandi vom 5.7.2018 - C-544/16, EU:C:2018:540, UR 2018, 706, Rz 45. 3 Leitsatz. Die Annahme einer Leistung "bereits mit Kauf des Guthabens durch den Kunden" (Seite 4 der Gegenäußerung der GBP) Aus den oben angeführten Gründen gehen die Ausführungen der GBP, wonach "bereits mit Kauf des Guthabens" eine Leistung anzunehmen sei, an der Sache vorbei. Die Einschätzung der GBP, dass ,,[d]em ***12***-Kunden [...] bereits mit Aufladung des Guthabens die Möglichkeit eingeräumt [wird], das Netz für Anrufe oder andere Datendienste zu nutzen", ist überdies aktenwidrig, soweit die Möglichkeit der Netznutzung - für die Entgegennahme von Anrufen - wie bereits mehrfach betont, bereits früher, nämlich mit der Übergabe der SIM-Karte eröffnet wird und auch nach Verbrauch des Guthabens lange weiterbesteht. Die auf das erwähnte Urteil des FG Köln gestützten Ausführungen der GBP in Pkt. 1 ihrer Gegenäußerung, wonach dieser Umstand nach diesem Urteil nicht maßgeblich sei, weil dieses Gericht nicht mit der Frage nach dem Beginn des Vertragsverhältnisses, sondern mit der Behandlung von aufgeladenen Guthaben im Zeitpunkt der Aufladung befasst gewesen sei, entfernen sich ebenfalls vom Kern der Sache und lassen die insoweit zentralen Aussagen dieses Urteils unerwähnt. In den Rn. 58 bis 60 dieses Urteils heißt es nämlich wie folgt: "Die entscheidende Leistungshandlung der A ist die Zurverfügungstellung dieser Plattform für den vertraglich vereinbarten Zeitraum im Zeitpunkt der Aufladung des Guthabens durch den Kunden. Ab diesem Zeitpunkt, der mit jeder Aufladung neu beginnt, hat der Kunde unmittelbar die Möglichkeit des Empfangs von Telefonaten, Nachrichten und Datendiensten. [...] Zwar kommt gem. B den AGB das Vertragsverhältnis mit der A bereits durch Angebot und Annahme und insbesondere die erstmalige Aktivierung der A Karte zustande. Die dem Kunden durch das Vertragsverhältnis ermöglichten Leistungen (AGB) stehen aber unter der Bedingung, dass ausreichend Guthaben vorhanden ist (AGB) [...] (59) Der zur Annahme einer Leistungsbeziehung notwendige unmittelbare Zusammenhang zwischen Leistung und der Gegenleistung besteht also bei Aufladung eines Guthabens. (60) [...] Aus diesem Grunde stellt die Einzahlung auf den Prepaid-Konten [...] auch keinen umsatzsteuerlich unbeachtlichen bloßen Zahlungsmitteltausch dar. Denn bereits mit der Einzahlung wird nach den vorstehenden Ausführungen die Leistung der A, wie z.B. die telefonische Erreichbarkeit und der Empfang von Daten, unmittelbar erbracht." Es ist also unleugbar, dass selbst das FG Köln - wie nach ihm der BFH - nur deshalb zu einer Austauschbeziehung zwischen Netznutzung (Erreichbarkeit) und Restguthaben gelangt, weil erst mit der Aufladung des Guthabens die Netznutzung ermöglicht wurde, was bei den hier in Rede stehenden Tarifen unstreitig nicht der Fall ist. Wissentliche "Inkaufnahme" einer Überzahlung (Seite 4 der Gegenäußerung der GBP) Auch die Auffassung der GBP, der Verzicht auf die Rückzahlung von Guthaben seitens des einzelnen Kunden sei dadurch begründet, dass es sich hierbei in der Regel um sehr geringe Beträge (für den einzelnen Kunden) handle und der Kunde die "Überzahlung" wissentlich in Kauf nehme, da er auch die Möglichkeit hätte, sich den Guthabenbetrag binnen einer bestimmten Frist auszahlen zu lassen, ist in keiner Weise überzeugend. Zum einen ist nämlich unverständlich, weshalb der Umstand, dass der Kunde den Verfall des Guthabens wissentlich in Kauf nehme, für den Standpunkt der GBP sprechen soll. Zum anderen unterstellt die GBP hier in Wahrheit, dass Kunden regelmäßig bereits mit Aufladung des Guthabens, ja bereits mit Entgegennahme der SIM-Karte davon ausgingen, (allfällige) Guthaben nicht (ganz) zu verbrauchen und auf die Erstattung zu verzichten, was in tatsächlicher Hinsicht weder zutrifft noch plausibel ist. Es kann in diesem Zusammenhang auch keine Rolle spielen, dass die fraglichen Beträge "in der Regel sehr gering" sind. Dieser unseres Erachtens umsatzsteuerlich irrelevante Umstand mag oft die Erklärung dafür sein, warum der einzelne Kunde die Erstattung (aus Bequemlichkeit) nicht beantragt, er macht jedoch aus den verfallenen Guthaben keine "Überzahlung". Die Höhe des verfallenen Betrags kann keinesfalls etwas darüber aussagen, ob dieser in einem Entgeltlichkeitszusammenhang mit einer von der Beschwerdeführerin erbrachten umsatzsteuerbaren Leistung steht, was hier eben gerade nicht der Fall ist. Erwägungen in BFH 10. 4. 2019, XI R 4/17: Die Erwägungen des BFH in XI R 4/17 sind teilweise widersprüchlich, teilweise auf den vorliegenden Fall nicht übertragbar und jedenfalls unionsrechtswidrig, soweit sie das Bestehen einer Vorlagepflicht verneinen. a) Vorliegen einer steuerbaren "Überzahlung" (Rn 36 ff): Der BFH gelangt zu einer Steuerbarkeit des Verfalls von Guthaben (Erhöhung der Bemessungsgrundlage) aufgrund der Annahme, dass dieser Verfall eine "Überzahlung" auf vom Kunden bezogene Leistungen darstelle. Die dafür herangezogen Argumente sind teilweise schon an sich nicht überzeugend, was hier aber dahinstehen kann: ihre konsequente Anwendung auf den vorliegenden Fall würde nämlich ebenfalls zu einer fehlenden Steuerbarkeit führen. So zieht der BHF zunächst (Rn 36 f) eine Parallele zu dem Fall, in dem ein Kunde eines Versandhandelsunternehmens die ihm gelieferte Ware irrtümlich doppelt zahlt. In diesem Fall zählte nach der Rechtsprechung des BFH auch die Überzahlung zum Entgelt für eine Leistung, wenn die Versandhandelskunden die Zahlungen "allein deshalb erbracht hätten, um ihre Leistung für die Lieferung der von ihnen bestellten Waren zu bewirken". Aus den oben dargestellten Gründen ist dieser Fall eindeutig nicht auf die vorliegende Konstellation übertragbar bzw. bestätigt im Umkehrschluss die von uns vertretene Auffassung: Für die ab Übergabe der SIM-Karte mögliche Netznutzung (mobile Erreichbarkeit) ist nach den AGB ***2*** kein Entgelt zu entrichten, und zwar insbesondere bereits vor entgeltlichem Leistungsbezug, nämlich bereits unmittelbar nach der Übergabe der SIM-Karte. Sodann zieht der BFH eine Parallele zu Münztelefonautomaten (Rn 38), die Restbeträge nicht erstatten. Auch bei diesen zählten nach der BFH-Judikatur die nicht erstatteten Restbeträge zum Entgelt, wenn sich aus den Nutzungsbedingungen des Leistenden ergibt, dass er einen Anspruch darauf hat, die nicht genutzten Restbeträge zu behalten. Der unmittelbare Zusammenhang zwischen Leistung und Entgelt ergebe sich dann daraus, dass die Restbeträge nur entstehen könnten, wenn die vom Leistenden erbrachte Dienstleistung vom Kunden in Anspruch genommen werde. Hier gilt jedoch erneut: Diese Begründung bestätigt unbestreitbar unseren Standpunkt. ***2*** hat unstreitig keinen Anspruch darauf, nicht verbrauchte Restbeträge einzuziehen. Ein Kunde, der ein Guthaben auflädt, dann aber nicht nutzt, hat die Möglichkeit der Erstattung, und der Verzicht auf diese Erstattung steht somit gerade nach den Ausführungen des BFH nicht in einem "unmittelbaren Zusammenhang" zu einer Leistung. b) Angeblich fehlender Schenkungswille: Wenn der BFH sodann in Rn 41 vermeint, dass selbst dann, wenn dem jeweiligen Kunden, der sowohl auf eine Umbuchung als auch Rückforderung der verbliebenen Restguthaben verzichtet habe, bewusst gewesen sein sollte, dass sein Restguthaben dem Dienstleister endgültig verbleibe, es in einem solchen Fall "nicht der Sichtweise eines Durchschnittsverbrauchers'' entspreche, "diesen Betrag [dem Dienstleister] schenkweise zuwenden zu wollen", so beschränkt er sich auf eine durch nichts untermauerte und in Wahrheit lebensfremde Behauptung. Der Durchschnittsverbraucher wird keinesfalls den Verfall eines Guthabens als nachträgliche Entgelterhöhung ansehen, sondern sehr wohl als "Geschenk", dass er freilich nicht aus Sympathie zum Dienstleister, sondern aus eigener Bequemlichkeit macht. Der Durchschnittsverbraucher setzt hier den Verfall des Guthabens ausschließlich mit seinem Entschluss in Verbindung, sich den Aufwand zur Erlangung der Erstattung zu ersparen, und sicher nicht mit der völlig abstrakten Idee einer nachträglichen Einpreisung in die Verbindungsentgelte. c) Relevanz des Zahlungsmotivs - unmittelbarer Leistungszusammenhang: Unrichtig ist die Auffassung des BFH in Rn 43, dass eine Leistung gegen Entgelt keine Finalität in dem Sinne voraussetze, dass der Leistende leistet, um eine Gegenleistung zu erhalten. Diese Aussage des BFH stützt dieser ausschließlich auf seine eigene Rechtsprechung (Urteil vom 17. Dezember 2009, V R 1/09, BFH/NV 2010, 1869, Rz 15). Diese BFH-Rechtsprechung, soweit ihr diese Aussage überhaupt zu entnehmen ist, widerspricht dem Unionsrecht. Nach ständiger Rechtsprechung des EuGH wird eine Dienstleistung nur dann "gegen Entgelt" erbracht und ist somit ein steuerbarer Umsatz, wenn zwischen dem Leistenden und dem Leistungsempfänger ein Rechtsverhältnis besteht, in dessen Rahmen gegenseitige Leistungen ausgetauscht werden, wobei die vom Leistenden empfangene Vergütung den tatsächlichen Gegenwert für die dem Leistungsempfänger erbrachte Dienstleistung bildet. Es muss zwischen der erbrachten Dienstleistung und dem empfangenen Gegenwert ein unmittelbarer Zusammenhang bestehen (statt vieler EuGH 3. 9. 2009, C-37/08, RCI Europe, Rn 24 und 30; EuGH 29. 10. 2009, C-246/08, Kommission/Finnland, Rn 44 und 45; EuGH 27. 10. 2011, C-93/10, GFKL Financial Services, Rn 18 und 19). Ein solch unmittelbarer Zusammenhang zwischen dem Verfall unverbrauchter Guthaben trotz der Möglichkeit, ihre Erstattung zu erlangen, besteht bei PPU-Tarifen jedoch ganz offensichtlich nicht. Zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses ist nicht klar, ob und in welcher Höhe es zu unverbrauchten Guthaben bei Vertragsende - oder überhaupt zu Guthaben - kommen wird, und erst recht steht zu diesem Zeitpunkt nicht fest, ob der Kunde auf die Erstattung des Guthabens verzichten wird, wozu er unstreitig nicht verpflichtet ist. In den bisher entschiedenen Fällen einer dem Unternehmer erst nach Vertragsende zukommenden Gegenleistung prüft der EuGH aber im Hinblick auf das Vorliegen eines ausreichenden Entgeltlichkeitszusammenhangs die Verpflichtung zu dieser Leistung bereits mit Vertragsabschluss (siehe EuGH 26. 9. 2013, C-283/12, Serebryannay vek Rn. 37 und 41). Der BFH weist sogar auf eigene Rechtsprechung in diesem Sinne hin (Rn 38; s bereits oben). Entsprechendes gilt auch bei pauschal und ohne Rücksicht auf die tatsächliche Nutzung der vom Unternehmer erbrachten Leistung bemessenen Gegenleistungen (siehe EuGH 21. 3. 2002, C-174/00, Kennemer Golf, auf das der BFH ebenfalls selbst hinweist [Rn 17]: Jahresbeiträge der Mitglieder eines Sportvereins können auch dann die Gegenleistung für die von diesem Verein erbrachten Dienstleistungen darstellen, wenn diejenigen Mitglieder, die die Einrichtungen des Vereins nicht oder nicht regelmäßig nutzen, verpflichtet sind, ihren Jahresbeitrag zu zahlen [Urteil Kennemer Golf, Rn. 42]). All dies fehlt unstreitig im vorliegenden Fall; es ist den Kunden unbenommen, innerhalb der vorgesehenen Sechsmonatsfrist nach Vertragsende die Auszahlung des Guthabens zu verlangen. Ganz klar bestätigt wird diese Auffassung auch durch das Urteil EuGH 3. 5. 2012, C-520/10, Lebara, welches ebenfalls die mehrwertsteuerliche Behandlung von Telefonwertkarten betrifft. Im Gegensatz zu den hier gegenständlichen Karten betraf dieses Urteil nämlich Paketprodukte, die dem Erwerber der Karten für einen bestimmten Zeitraum einen Anspruch auf Telekommunikationsdienstleistungen mit einem bestimmten Nennwert verschafften, wobei eine Überschreitung des Guthabens ebenso wie die Übertragbarkeit oder Erstattung von unverbrauchten Guthaben ausdrücklich ausgeschlossen war (Rn. 11). In den Rn. 40 und 41 dieses Urteils hat der EuGH darauf hingewiesen, dass, ,,[...] Da der Endnutzer keinen Anspruch darauf hat, dass ein während der Gültigkeitsdauer nicht in Anspruch genommenes Gutachten [gemeint: Guthaben] auf Kosten des Telefonanbieters erstattet wird, [...] eine unmittelbare Beziehung zwischen diesem Nutzer und dem Telefonanbieter [...] auf der Grundlage eines solchen Anspruchs [nicht] festgestellt werden [kann]. Demnach erfolgt zwischen dem Telefonanbieter und dem Vertriebshändler beim ursprünglichen Verkauf der Telefonkarten an Letzteren ein Austausch gegenseitiger Leistungen" (Hervorhebungen nur hier). Dieses Urteil betraf in erster Linie die mehrwertsteuerlichen Auswirkungen des Vertriebs der Wertkarten über eine "Lieferkette", also durch vom ursprünglichen Kartenaussteller verschiedene Dritte, was allerdings an der Kernaussage in diesen beiden Randnummern nichts ändert: Das Vorliegen eines Entgeltlichkeitszusammenhangs (Leistungsaustausches) - und damit die Umsatzsteuerbarkeit des einschlägigen Vorgangs - wird an die Unmöglichkeit der Erstattung geknüpft, woraus im Umkehrschluss sehr deutlich folgt, dass es bei PPU-Tarifen wie dem vorliegenden, bei denen eine Erstattungsfähigkeit von Guthaben sehr wohl und von Anfang an gegeben ist, ausschließlich im Fall der tatsächlichen Inanspruchnahme von Dienstleistungen unter Verwendung des Guthabens zu einem Leistungsaustausch kommt. Zuletzt ist auch noch auf das vom BFH ebenfalls wiederholt zitierte, aber dennoch nicht berücksichtigte Urteil EuGH 22. 11. 2018, C-295/17, Meo - Serv/pos de Comunicagöes e Multimedia hinzuweisen, dass ua Telekommunikationsdienstleistungen betraf. Auch in diesem Urteil, in dem es konkret um die Umsatzsteuerbarkeit von Beträgen ging, die im Fall der Deaktivierung eines Vertragsprodukts vor Ablauf der Mindestbindungsfrist zu zahlen waren, betonte der EuGH - neben den oben bereits angeführten Rechtsprechungsgrundsätzen - das Erfordernis, dass die entrichteten Beträge die tatsächliche Gegenleistung für eine bestimmbare Dienstleistung darstellen. Dieses Erfordernis sah der EuGH als erfüllt an, ,,[s]oweit MEO gemäß den im Ausgansverfahren gegenständlichen Verträgen im Fall der Nichteinhaltung der Mindestbindungsfrist Anspruch auf Zahlung desselben Betrags hat" (Rn 44), und weil die "zu erbringende Leistung sowie der dem Kunden bei Vertragsbeendigung vor Ablauf der Mindestbindungsfrist berechnete Betrag bereits bei Vertragsabschluss festgelegt werden" (Rn 49). Der EuGH scheint hier sogar noch weiterzugehen und nicht bloß die Zahlungsverpflichtung bereits bei Vertragsabschluss, sondern auch noch die Bestimmung der ziffernmäßigen Höhe dieser Verpflichtung zu demselben Zeitpunkt zu verlangen. d) Verstoß gegen die Vorlagepflicht in Art 267 Abs 3 AEUV. Wenn der BFH vor dem oben dargestellten Hintergrund in Rn 49 meint, die unionsrechtlichen Grundsätze für das Vorliegen einer entgeltlichen Leistung seien "geklärt", wovon auch die Grundsätze der Steuerbarkeit und des unmittelbaren Zusammenhangs zwischen Leistung und Entgelt - auch bei Ungewissheit einer Zahlung - betroffen seien, widerspricht er sich in gewisser Weise selbst, da er in Rn 18 das Urteil EuGH 22. 11. 2018, C-295/17, Meo - Servigos de Comunicagöes e Multimedia, zitiert, wonach das Vorliegen der Voraussetzungen für einen Leistungsaustausch ausschließlich nach den vom Unionsrecht geprägten umsatzsteuerrechtlichen Maßstäben zu beurteilen ist und es eine unionsrechtliche, unabhängig von der Beurteilung nach nationalem Recht zu entscheidende Frage darstellt, ob die Zahlung eines Entgelts als Gegenleistung für die Erbringung von Dienstleistungen erfolgt. Der BFH stützt seine Auffassung aber in Wahrheit ausschließlich auf seine eigene Judikatur, die noch dazu teilweise das erzielte Ergebnis gerade nicht stützt (vgl insb die in Rn 38 des Urteils XI R 4/17 genannte Rechtsprechung). Wie die oben angeführten Zitate aus der EuGH-Rechtsprechung überdies zeigen, widerspricht das Urteil des BFH der einschlägigen Rechtsprechung des EuGH, so dass der BFH keinesfalls davon ausgehen hätte dürfen, dass die Rechtsprechung des EuGH keine vernünftigen Zweifel an der richtigen Auslegung des Unionsrechts gestatte und daher keine Vorlagepflicht bestehe. In einem vergleichbaren Fall hat der EuGH jüngst Frankreich wegen einer Vertragsverletzung durch die unterlassene Einleitung eines Vorabentscheidungsverfahrens verurteilt (EuGH 4. 10. 2018, C-416/17, Kommission/Frankreich). Wir halten nach alldem sämtliche bisherigen Ausführungen und Anträge vollinhaltlich aufrecht und ersuchen das BFG, im Sinne dieser Anträge zu entscheiden. Soweit das BFG unsere Rechtsansicht nicht teilen sollte, bekräftigen wir erneut unsere Anregung, diese für eine ganze Branche (und darüber hinaus) wesentliche Rechtsfrage durch ein Vorabentscheidungsersuchen an den EuGH klären zu lassen." Mit Schreiben vom 31.01.2021 erstattete die belangte Behörde die folgende Stellungnahme: "Die AGB des geprüften Unternehmens sehen in Abschnitt 4 vor, dass das Vertragsverhältnis automatisch und ohne Ausspruch einer Kündigung endet, wenn der Kunde nicht innerhalb von 12 Monaten zumindest einen Aufladevorgang seines Guthabens veranlasst. Macht der Kunde nicht vom abgelaufenen 12. Monat bis zum Ablauf des 18. Monats nach dem letzten, das Vertragsverhältnis verlängernden Ladevorgangs seinen Anspruch auf Rückerstattung des verbleibenden Aufladebetrages geltend, wird dies als Verzicht hierauf gewertet und der Betrag verfällt. Der Kunde wird bei Beginn der Frist zur Geltendmachung seines Anspruches auf die Frist sowie auf die Folgen deren ungenützten Verstreichens gesondert und in geeigneter Form hingewiesen. Dem Wertkartenkunden stehen daher folgende Alternativen offen: => Er kann sein Restguthaben durch eine weitere Aufladung (binnen eines bestimmten Zeitraums) verlängern => Er kann auf einen postpaid-Vertrag umsteigen und sein Guthaben übertragen => Er kann sich sein Restguthaben auszahlen lassen (binnen gewisser Fristen) => Er kann sein Guthaben verfallen lassen (wenn er keine der zuvor erwähnten Handlungsschritte setzt). Die Feststellungen der AP beziehen sich lediglich auf Sachverhalte in Zusammenhang mit prepaid-Tarifen (einerseits pay-per use-Tarife und andererseits Paket-Tarife) bei denen es zu Guthabenständen kommen kann. Mit Übergabe der SIM-Karte an den Kunden kommt ein Vertragsverhältnis zustande. Der Kunde kann diese sofort - und bis zu 12 Monate lang ohne Leistung eines Entgelts in eingeschränkter Form - nämlich für die Entgegennahme von Anrufen - verwenden. Laut Aussagen der Bf sei nach den Allgemeinen Geschäftsbedingungen der ***2*** die Nutzung der "Plattform" oder "Infrastruktur" völlig unabhängig von der Verwendung oder Nichtverwendung aufgeladener Guthaben. Es wird hier jedoch außer Acht gelassen, dass die Nutzung nur in eingeschränkter Form möglich ist - dem Kunden ist es ohne Guthaben zB nicht möglich kostenpflichtige Anrufe zu tätigen. Durch Aufladung des Guthabens stehen dem Kunden weitere Möglichkeiten der Leistungsinanspruchnahme zur Verfügung. Er kann zB aktiv kostenpflichtige Anrufe tätigen. Durch das Aufladen des Guthabens entsteht somit ein erweitertes Leistungsspektrum. Daher besteht nach Meinung der GBP mit Aufladung des Guthabens ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen (erweiterter) Leistung der ***2*** und Gegenleistung des Kunden. Mit Aufladung des Guthabens will der Kunde nicht nur mobil erreichbar sein, sondern auch selbst aktiv kostenpflichtige Anrufe tätigen. Erst durch Aufladung des Guthabens kann es überdies erst dazu kommen, dass etwaige Guthaben, die nicht rückgefordert oder übertragen werden, verfallen. Die Unmöglichkeit der Erstattung der Guthaben ist von Anfang an vertraglich auflösend bedingt. Nur wenn der Kunde entsprechende Handlungen binnen eines gewissen Zeitraumes setzt wird das Guthaben rückerstattet (bzw kann es übertragen werden). Die Begründung eines (generellen) Vertragsverhältnisses (mit eingeschränktem Leistungsinhalt) durch Übergabe einer SIM-Karte an den Kunden ist daher nach Meinung der GBP für das Bestehen eines Leistungsaustausches bei Aufladung des Guthabens nicht von Bedeutung, da der Leistungsinhalt ab Aufladevorgang eine Änderung erfährt. 2 von 3 Anmerkung zur Rs "MEO" iVm der Erfordernis der "ziffernmäßigen Höhe": In der Rechtssache Vodafone Portugal hat der EuGH entschieden, dass eine solche Ausgleichszahlung auch dann steuerpflichtig ist, wenn der Betrag nicht in Höhe der noch ausstehenden Monatsentgelte für die vereinbarte Mindestbindungsfrist entspricht, sondern zB mit den dem Unternehmen entstandenen Kosten gedeckelt ist (vgl. EuGH 11.6.2020 Rs C-43/19, Vodafone Portugal). Die Bestimmung der ziffernmäßigen Höhe ist daher nicht in absoluten Zahlen zu verstehen. In der Rechtssache Vodafon Portugal war dieser Betrag (gesetzlich) in Höhe mit den dem Unternehmen entstandenen Kosten gedeckelt (und daher variabel)." Nach Ladungen zur mündlichen Senatsverhandlungen für den 05.02., 12.02., 26.02., die wegen Urlaub, Krankheit bzw. auf Wunsch der Parteien verschoben wurden, fand am 12.03. am Sitz des Bundesfinanzgerichtes eine mündliche Senatsverhandlung statt zu der die Parteien geladen waren. Die steuerliche Vertretung erschien nicht, obwohl nach Schreiben des Bundesfinanzgerichts (Abberaumung zur mündlichen Senatsverhandlung) vom 25.02.2025 als neuer Termin für die mündliche Senatsverhandlung der 12.03.2025 angegeben war. Die dazu gesondert ergangene Ladung wurde via RSb am 07.03.2025 von der Geschäftsstelle des BFG abgefertigt und per Mail am 06.03.2025 an Mag. Esther Freitag, der zuständigen Steuerberaterin bei der KPMG, übermittelt. Der Senat vom 12.03.2025 vertagte daraufhin die mündliche Senatsverhandlung. Mit Ladung vom 19.03.2025 lud das Bundesfinanzgericht neuerlich zur mündlichen Senatsverhandlung für den 07.04.2025. Die mündliche Senatsverhandlung vor dem Bundesfinanzgericht fand am 07.04.2025 statt, wobei beide Parteien erschienen. In der mündlichen Senatsverhandlung vor dem Bundesfinanzgericht am 07.04.2025 trug die Senatsvorsitzende und Berichterstatterin die Sache vor und berichtete über die Ergebnisse der durchgeführten Beweisaufnahmen. Das Finanzamt legte eine Bevollmächtigung zum Amtsbeauftragten vor. Die Senatsvorsitzende berichtete, dass im konkreten Fall strittig sei, ob § 16 Abs. 3 Z 2 UStG iVm. § 16 Abs. 1 UStG auf den Teil des nach einer bestimmten Zeit verfallenden Gesprächsguthabens insofern anwendbar ist, dass sich für die als Mobilfunkbetreiberin tätige Beschwerdeführerin die Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer in der Höhe der verfallenen Gesprächsguthaben reduziert und somit auf diese Umsätze keine Umsatzsteuer entfällt. Die Senatsvorsitzende verlas die Niederschrift der Außenprüfung, die für das Jahr 2013 (Umsatzsteuerfestsetzung 1-8/2013) Umsatzsteuer iHv. EUR 1.913.959,78 festgestellt hat. In der Begründung ist als Leistungsgegenstand für die zugrundeliegenden Umsätze der Verkauf von Telefonwertkarten angeführt. Diese Umsätze wurden der Anzahlungsbesteuerung unterzogen. Zu den Geschäftsbedingungen führte die Außenprüfung Folgendes an: "In Abschnitt 4 der Geschäftsbedingungen ist ein Verzicht des Kunden auf Geltendmachung seines Guthabenanspruchs und darauffolgend den Verfall des Guthabens vereinbart. Wenn der Kunde nicht innerhalb von 12 Monaten zumindest einen Aufladevorgang tätigt und nicht vom abgelaufenen 12. Monat bis zum Ablauf des 18. Monats nach dem letzten, das Vertragsverhältnis verlängernden Ladevorgang seinen Anspruch auf Rückerstattung des verbleibenden Aufladebetrages geltend macht, wird das als Verzicht auf seinen Anspruch auf Rückerstattung des verbleibenden Aufladebetrages gewertet und das verbleibende Guthaben verfällt. Nach Ansicht der Außenprüfung kann die Bemessungsgrundlage der aufgrund der Vereinnahmung geschuldeten Umsatzsteuer nur berichtigt werden, soweit die Anzahlung tatsächlich zurückgezahlt wird. Es kommt somit für den Nachschauzeitraum 1-8/2013 zu einer Umsatzsteuerkorrektur in Höhe von EUR 100.167,34. Da das wirtschaftliche Interesse des Erwerbers nicht in der Erlangung der Verfügungsmacht über die Karte liegt, sondern vielmehr darauf gerichtet ist, mit Hilfe der Telefonwertkarte Telekommunikationsleistungen erhalten zu können, liegt in der Höhe der Anzahlung das Leistungsentgelt für die Telekommunikationsdienstleistung vor." Die Bf. brachte in der Folge vor, dass es sich im konkreten Fall um eine "usage" bzw. später "pay per use" - Besteuerung handeln würde, ua. auch deshalb, weil nach Vertragsende von zwölf Monaten weitere Optionen - Ende, Rückzahlung, Vertragsverlängerung mit Nutzung von Zusatzleistungen (Paketen) vereinbart werden können. Die Bf. wertet diesen Vorgang als Verfall des Guthabens und aufgrund der Unbestimmtheit der Leistung als ein "Unterbleiben der Leistung", weshalb die Berichtigung gem. § 16 Abs. 3 Z 2 UStG iVm § 16 Abs. 1 UStG vorzunehmen sei. Als weiteren Grund für eine Berichtigung der Umsatzsteuer brachte die Bf. vor, dass der Entgeltlichkeitszusammenhang fehlen würde, da beim Entgelt, das auf nicht genutzte Gesprächsguthaben entfällt, keine ausreichende Zweckbindung gegeben sei. Erst im Zeitpunkt der Nutzung des Guthabens durch den Endkunden würde sich dieses zum Entgelt iSd § 4 UStG verändern, weil erst ab diesem Zeitpunkt der vom EuGH geforderte Zusammenhang zwischen der genau bestimmten Dienstleistung und dem Entgelt bestünde. Das Guthaben auf der Telefonwertkarte der Bf. zum Zeitpunkt des Tausches sei nämlich lediglich Bargeld gegen "elektronisches Geld", aber es sei nicht im Zusammenhang mit einer konkreten Leistung gewährt. Die Bf. beantragte den Bescheid aufzuheben und die Umsatzsteuer für das Jahr 2013 (Zeitraum 1-8/2013) mit EUR 1.813.792,44 festzusetzen. Die Bf. habe die Stellungnahme der belangten Behörde vom 30.10.2015 erhalten, in der die belangte Behörde auf die Rechtsprechung des EuGHs in Sachen "Freemans" verweist. Gemäß dieser Rechtsprechung sei Voraussetzung für eine Änderung der Bemessungsgrundlage entweder die Rückzahlung von vereinnahmten Entgelten oder die Verfügung über den Betrag auf andere Weise (RZ 36 des EuGH C-86/99 vom 29.05.2001 "Freemans"). Die belangte Behörde verweist in ihrer Stellungnahme weiters auf die Judikatur zur Über- und Doppelzahlungen. In der Gegenstellungnahme der Bf. wird wieder das Thema Umtausch von Bargeld gegen "elektronisches" Geld vorgebracht. Die Senatsvorsitzende verlas in der mündlichen Senatsverhandlung vor dem Bundesfinanzgericht am 07.04.2025 den Vorlagebericht vom 18.12.2018 in dem in der Begründung auf den Bericht der Außenprüfung und die Bescheidbegründung verwiesen wird. Die Senatsvorsitzende übergibt der Bf. die ergänzende Stellungnahme vom 31.01.2021, in dem der Sachverhalt wie folgt geschildert wird "Dem Wertkartenkunden stehen daher folgende Alternativen offen: Er kann sein Restguthaben durch eine weitere Aufladung (binnen eines bestimmten Zeitraums) verlängern; Er kann auf einen postpaid-Vertrag umsteigen und sein Guthaben übertragen". Die Bf. übergab eine Stellungnahme dem Bundesfinanzgericht. Eine Stellungnahme der Großbetriebsprüfung vom 31.10.2024 wurde im Zuge des Erörterungstermins vom 06.11.2024 an die Bf. übergeben, in der festgehalten wurde, dass die Bf. keine Rückzahlung an die Leistungsempfänger (Unternehmer oder Nichtunternehmer) geleistet hat. Dazu wurden dem Bundesfinanzgericht zwei Beispielrechnungen vorgelegt. Der Bf. wurde vom Senat des Bundesfinanzgerichts vorgehalten, dass durch den Umstand, dass der Kunde die Umsatzsteuer zu Vertragsbeginn bezahlt hat und er in der Folge keine Rückzahlung erhalten hat, eine Berichtigung der Umsatzsteuer gemäß der oben genannten Judikatur von BFH und EuGH nicht zulässig ist. Die Bf. entgegnet dazu, dass im Bereich der "prepaid" angebotenen Tarife zu unterscheiden sei und diese einerseits in "pay-per-use" (PPU)-Tarife und andererseits in Paket-Tarife eingeteilt seien. Denn zu Beginn steht der Kauf der Wertkarte, wobei im Zeitpunkt der Aktivierung die Umsatzsteuer von der Bf. freiwillig abgeführt wurde. Nach Ausübung der Vertragsoption wird das nicht verbrauchte Guthaben auf den neuen Vertrag "post-paid" übertragen. Nur bei Rückforderung und Rückzahlung an den Kunden wurde die Umsatzsteuer berichtigt. Beschwerdegegenständlich sind jedoch die nicht verbrauchten und nicht zurückgeforderte Beträge. Die Bf. verwies auf ihr Vorbringen zum "elektronischen Geld" und dem "fehlenden Leistungsaustausch". Der Senat des Bundesfinanzgerichtes hielt der Bf. vor, dass jedoch bei Bezahlung für eine vertraglich vereinbarte Leistung ein Leistungsaustausch anzunehmen ist. Die Bf. brachte dazu vor, dass der Endkunde selbst für seinen "prepaid"-Vertrag entscheiden kann, was er mit dem Guthaben macht und dass die Bf. darauf keinerlei Einfluss habe. Ein Anspruch der Bf. auf das Entgelt sei aber gegeben. Die Bf. brachte vor, dass die Ausfolgung der Wertkarte an den Kunden kein umsatzsteuerbarer Vorgang sei. Die Bf. habe beim Kauf einer Wertkarte um EUR 100,- iHv. 20% Umsatzsteuer herausgerechnet und abgeführt aufgrund der freiwilligen Anzahlungsbesteuerung. Jedoch müsse die Besteuerung aufgrund des Verbrauchs des jeweiligen Guthabens erfolgen. Der Senat des Bundesfinanzgerichtes entgegnete der Bf., dass der Endkunde ohne Guthaben jedoch keinen Wertkartenvertrag abschließen könne. Die Bf. bestätigte diese Tatsache. Sie argumentierte, dass beim Kauf der Wertkarte im Supermarkt keine Umsatzsteuer ausgewiesen sei und der Betrag auf der Wertkarte dem Bruttobetrag entspreche. Erst mit dem Aufladevorgang, wobei ein Aktivierungscode angeschlossen ist, wird die SIM-Karte aktiviert. Die verfallenen Guthaben seien lt. Bf. nicht als Paket anzusehen und stellen daher keine Leistung dar. Der Kunde habe nach Ansicht der Bf. nur Geld für anderes Geld bezahlt, ohne dadurch einen Leistungsaustausch zu bewirken. Der Senat des Bundesfinanzgericht hielt der Bf. entgegen, dass der Fall mit einer Leistungsbereitstellung vergleichbar sei und daher ein Leistungsaustausch bestehe. Der Leistungsumfang zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses sei gem. Punkt 1 der AGBs umfangreich. Die belangte Behörde argumentierte, dass mit dem Kauf der Wertkarte der Vertragsabschluss gegeben und der Leistungsumfang bestimmt sei. Dem Endkunden sei bewusst, in welchem Umfang er die Dienstleistung nutzen könne und dass ihm eine Leistung zur Verfügung gestellt wird. Die Bf. widersprach, dass die freiwillig vorgenommene Anzahlungsbesteuerung zu einer Überzahlung an Umsatzsteuer geführt habe. Richtig wäre eine Verbrauchsbesteuerung gewesen, aufgrund des Fehlens des Entgeltszusammenhangs, bei dem eine Verwendungsbesteuerung vorzunehmen gewesen sei. Die Bf. verwies auf die Dokumente "Entgeltübersicht ***2*** Tarife" und auf das Produkt "***Produkt***". Die Bf. brachte weiters vor, dass der Vertrag auch ohne Nutzung eines Telefonnetzes verwendet werden kann. Es bestehe die Möglichkeit, dass der Endkunde bei Nichtverwendung sein Entgelt wieder zurückfordern könne, jedoch könne man dazu dem Senat des Bundesfinanzgerichtes keine Nachweise vorlegen. Der Senat des Bundesfinanzgerichtes äußerte sich zur Rechtsfrage, dass nicht zwei unterschiedliche Sachverhalte für die Anwendung der Berichtigung gem. § 16 Abs. 3 UStG gleich beurteilt werden können: Einerseits, wenn der Kunde den Betrag zurückerhält und einmal, wenn ein Verzicht gewertet wird. Die belangte Behörde meinte, dass aufgrund der fehlenden Rückzahlung der Gesamtbetrag an Umsatzsteuer zu versteuern sei und dass die Leistung bereits mit Bezug bzw. Aktivierung der Telefonwertkarte erbracht gewesen und dass schon zu Beginn die Umsatzsteuerpflicht gegeben sei. Da keine Rückzahlung des Restguthabens erfolgte, sei eine Berichtigung der Umsatzsteuer ausgeschlossen. Schon die Bezeichnung "Restguthaben" zeige, dass der Endkunde von vorneherein über den gesamten Betrag und die gesamte Leistung verfügen könne. Der Vertrag bestimme sowohl das Guthaben als auch die Vereinbarung über den Verfall. Der Endkunde kauft somit die Wertkarte für den Bezug von Telekommunikationsdienstleistungen, die die Bf. anbietet inkl. einem "Guthaben". Die Bf. argumentierte, dass der Leistungsaustausch erst im Zeitpunkt des Verbrauchs der Gesprächsminuten bzw. der Dateneinheiten erfolgte und dass eine Bereitstellung durch Ausgabe der Karte nicht vorläge. Das würde sich auch dadurch ergeben, dass ohne Paket der Kunde das nicht verbrauchte Guthaben zurückfordern kann. Im Vertrag sei vereinbart, dass die Möglichkeit der Rückerstattung nach Ablauf von 12 bis 18 Monaten bestehe. Die belangte Behörde brachte dazu ins Treffen, dass ja bereits mit Abschluss und Aktivierung der Telefonwertkarte ein Leistungsaustausch mit dem Vertrag und der Zurverfügungstellung der Telekommunikationsdienstleistungen vorliege, da gemäß der EuGH-Rechtsprechung im Bereich der Umsatzbesteuerung auf den Durchschnittsverbraucher abzustellen sei. Dieser habe nach Ansicht der belangten Behörde einen Leistungsaustausch angenommen und den Verfall des Guthabens in Kauf genommen. II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: 1. Sachverhalt Mit Verschmelzungsvertrag und Generalversammlungsbeschluss vom 01.08.2013 wurde die ***5*** als übertragende Gesellschaft mit der ***6*** (FN ***7***) als übernehmende Gesellschaft verschmolzen. Die Bf. ist Telekommunikationsdienstleisterin und stellt den Kund:innen, die eine Telefonwertkarte erwerben, im Beschwerdezeitraum Mobiltelefoniedienstleistungen zur Verfügung. Der abgeschlossene Wertkartenvertrag zB. im Minimaltarif ***4*** enthält die Aktivierung der Wertkarte, Telefonie in alle Fest- und Mobil Netze österreichweit, SMS-Versand inklusive Guthabenabfrage österreichweit, Sprachmailbox abhören, Kundendienst, Datenübertragung via WEB zu einem bestimmten Preis (zB. ***8***) pro Minute bzw. pro MB Daten. Diese Telekommunikationsdienstleistungen sind komplex und umfassen lt. Pkt. 1 der Allgemeinen Geschäftsbedingungen (idF. AGBs) "Leistungsumfang" die folgenden Dienste: 1. Aktive Sprachtelefonie: Aktive Sprachtelefonie ist die Herstellung von ausgehenden Telefonverbindungen zu anderen Anschlüssen in dem von der Bf. verwendeten Telekommunikationsnetzwerk oder die Übergabe von Verbindungen an andere Telekommunikationsnetzwerke unter Einhaltung der dafür gültigen behördlichen Vorschriften. 2. Passive Sprachtelefonie: Passive Sprachtelefonie ist die Herstellung von eingehenden Telefonverbindungen anderer Anschlüsse aus dem von der Bf. verwendeten Netz oder die Übernahme von Telefonverbindungen aus anderen Netzen und deren Zustellung, sofern diese unter Einhaltung der dafür gültigen behördlichen Vorschriften an das von der Bf. verwendete Telekommunikationsnetzwerk übergeben wurden. 3. Versand und Empfang von SMS 4. Zugang zu ausländischen Telekommunikationsnetzwerken für Sprachtelefonie und SMS 5. Versand und Empfang von Daten 6. Anrufbeantworter 7. Kundendienst 8. Sicherheit: Die Bf. unterhält über ihre Betreiberin ständige organisatorische und technische Einrichtungen (Zutrittskontrollen, Firewalls, Virenschutz, etc.), um Sicherheits- und Integritätsverletzungen sowie Bedrohungen und Schwachstellen des Netzes zu verhindern. Der Vertrag zwischen der Bf. und den Kund:innen kommt gem. Pkt. 2 der AGBs durch Übergabe der SIM-Karte zustande, welche mittels eines Startguthabens sofort verwendet werden kann. Die Kund:innen erwerben die Telefonwertkarte zu einem bestimmten Preis in Form eines Guthabens, das bei der Bf. verzeichnet ist, um für den Gegenwert die Telekommunikationsdienstleistungen inklusive der Zurverfügungstellung der Netzinfrastruktur, siehe oben unter "Leistungsumfang" zu erhalten. Es handelt sich dabei um Vorauszahlungsverträge. Für die Vorauszahlung ("Prepaid") des gesamten Entgelts erhalten die Kund:innen: SIM-Karte, Startguthaben, sofortige Betriebsbereitschaft sowie den Abruf der im "Leistungsumfang" definierten Telekommunikationsdienstleistungen und die Zurverfügungstellung der Netzinfrastruktur. Daneben können verschiedene "Pakete" erworben werden, wobei allfällige Freimengen, das sind Minuten, SMS, und/oder Datenmengen bereits zu Beginn inkludiert sind. Pkt. 3 "Entgelte, Zahlungsbedingungen" verweist wiederum auf die Entgeltsübersicht. Die Bezahlung der Wertkarte in Form der Vorauszahlung ("Prepaid") erfolgt durch Erwerb und Aufladung eines Guthabens (Startguthaben) durch die Kund:innen auf ein Guthabenkonto, von dem die in der Entgeltsübersicht angeführten Beträge nach Leistungserbringung automatisch abgebucht werden. Die Bf. hat deshalb im konkreten Fall umsatzsteuerlich die Anzahlungsbesteuerung angewendet. Eine gesonderte Rechnungslegung findet nicht statt. Eine differenzierte Preisgestaltung oder Abrechnung für Teilleistungen sowie eine Abrechnung anhand des Nutzungsumfangs war nicht vereinbart. Lt. Punkt 4 der AGBs endet das Vertragsverhältnis automatisch und ohne Kündigung nach 12 Monaten, wenn die Kund:innen nicht mindestens einen weiteren Aufladevorgang durchführen. Die Kund:innen haben die Möglichkeit Zusatzpakete zu erwerben bzw. in ein Vertragsverhältnis mit monatlicher Gebühr und verschiedenen Leistungsumfang ("Postpaid") zu wechseln, wobei vorhandenes Guthaben weiterverwendet werden kann. Innerhalb des 12-monatigen Vertragsverhältnisses stehen den Kund:innen sämtliche oben genannten Telekommunikationsdienstleistungen von der Bf. zur Verfügung. Machen die Kund:innen nicht vom abgelaufenen 12. Monat bis zum Ablauf des 18. Monats nach dem letzten, das Vertragsverhältnis verlängernden Ladevorgang ihren Anspruch auf Rückerstattung des verbleibenden Aufladebetrages geltend, bestimmt Punkt 4 der AGBs, dass dies als Verzicht gewertet wird, wobei der restliche vorhandene Guthabensbetrag für die Kund:innen verfällt. Wird aufgrund des Eintretens des vereinbarten Vertragsende das Restguthaben nicht rückerstattet oder in einem neuen Vertragsverhältnis weiterverwendet, bucht die Bf. dieses Guthaben der Kund:innen erfolgswirksam aus, wobei die Bf einen Ertrag lukriert. Streitgegenständlich ist lediglich der verfallene Teil der verbleibenden Aufladebeträge, die die Bf. den Kund:innen nicht rückerstattet hat. Daraus ergibt sich für den Zeitraum 1-8/2013 Umsatzsteuer iHv. EUR 100.167,34. 2. Beweiswürdigung Dass der Leistungsumfang der beschwerdegegenständlichen Telekommunikationsverträge ua. die Zurverfügungstellung des Telekommunikationsnetzes und insofern die Erreichbarkeit der Kunden sichert, ergibt sich aus den abgeschlossenen Verträgen. Diese ergeben sich einerseits aus den Allgemeinen Geschäftsbedingungen (idF. AGBs), vorgelegt in der Fassung vom ***13*** und vom ***14*** und andererseits aus der Entgelts- und Tarifübersicht, vorgelegt in der Fassung vom ***15*** und vom ***16***. Dass die Kund:innen einen Vorauszahlungsbetrag zur Erlangung der jeweiligen Telefonwertkarte und zur Nutzung des Telekommunikationsnetzwerkes im Voraus entrichten und dabei gleichzeitig ein Guthaben erwerben, ergibt sich aus den Zahlungsbedingungen lt. Punkt 3 der AGBs. Dass in der Folge mit Aufladung bzw. Einlösung des Guthabens bestimmte andere Produkte erworben oder Vertragsoptionen sowie Zusatzleistungen erworben werden können, ändert nichts am Vorauszahlungscharakter des auf den Mehrbetrag entfallenden Guthabens. Dass es andere Tarifvereinbarungen wie die von der Bf. vorgebrachten "Paket-Tarife" bei denen inkludierte Freiminuten/SMS/Megabyte mittels Einheiten innerhalb eines bestimmten Zeitraumes zu verbrauchen sind, ändert nichts am Vorauszahlungscharakter ("Prepaid") der gegenständlichen Wertkartenverträge. Die beschwerdegegenständlichen Wertkartenverträge stellen, selbst wenn sie von der Bf. als "Pay per use"-Verträge bezeichnet werden, richtigerweise Vorauszahlungsverträge ("Prepaid") dar, wobei die im Leistungsumfang definierten Telekommunikationsdienstleistungen durch Leistung des Entgelts im Voraus erworben werden. Dafür spricht auch die Anwendung der umsatzsteuerlichen Anzahlungsbesteuerung durch die Bf. Das Vorbringen der Bf., dass die Anzahlungsbesteuerung lediglich "freiwillig" vorgenommen wurde, ist nicht gegeben und stimmt nicht mit den vertraglichen Gegebenheiten überein, da die Vorauszahlung und somit die Anzahlungsbesteuerung genau dem mit den Kund:innen vereinbarten Wertkartensystem entspricht. Dass es sich bei den Wertkartenverträgen um Vorauszahlungsverträge soz. "Prepaid"-Verträge handelt, wobei - entgegen dem Vorbringen der Bf. - eben keine gesonderte Verrechnung nach Verbrauch erfolgt, ergibt sich aus der Wortfolge: "Eine gesonderte Rechnungslegung findet nicht statt" in den Zahlungsbedingungen lt. Punkt 3 der AGBs. Ebenso wenig war festzustellen, dass es sich bei den Guthabenbeträgen um rein "elektronisches Geld" handelt, da nicht nur ein Betrag erworben wurde, sondern die im Leistungsumfang lt. Pkt. 1 der AGBs beschriebenen, von der Bf. zur Verfügung zu stellenden Telekommunikationsdienstleistungen ua. die mobile Erreichbarkeit vertraglich mit den Kund:innen vereinbart waren. Überdies sind lt. "***2*** Mobildienste - Entgeltübersicht" sogar schon im Grundvertrag "***4***" umfangreiche Dienstleistungen im Vertrag inkludiert, wie zB. "Kundendienst" und "Sprachmailbox", die nicht gesondert verrechnet werden. Dass die verbleibenden Guthaben aufgrund Punkt 4 der AGBs verfallen sind und keine Rückzahlung an die Kund:innen erfolgte, ist unstrittig und ergibt sich aus den verbuchten Umsätzen. Dass es sich beim komplexen Leistungsumfang der Telekommunikationsdienstleistungen inklusive der Ausgabe der SIM-Karte und des Guthabens um eine einheitliche, sonstige Leistung handelt, ist unstrittig. 3. Rechtliche Beurteilung 3.1. Zu Spruchpunkt I. (Abweisung) Strittig ist, ob § 16 Abs. 3 Z 2 UStG 1994 iVm. § 16 Abs. 1 UStG 1994 iVm. § 1 Abs. 1 Z 1 UStG 1994 iVm. § 4 Abs. 1 UStG 1994 und § 4 Abs. 2 UStG 1994 auf den Teil des nach einer bestimmten Zeit verfallenden Gesprächsguthabens insofern anwendbar ist, dass sich für die als Mobilfunkbetreiberin tätige Beschwerdeführerin die Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer in der Höhe der verfallenen Gesprächsguthaben reduziert und somit auf diese Umsätze keine Umsatzsteuer entfällt. Rechtslage: § 1 Abs 1 UStG 1994, BGBl. Nr. 663/1994, idF. BGBl. I Nr. 63/2013, definiert die steuerbaren Umsätze wie folgt: "(1) Der Umsatzsteuer unterliegen die folgenden Umsätze: 1. Die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Die Steuerbarkeit wird nicht dadurch ausgeschlossen, dass der Umsatz auf Grund gesetzlicher oder behördlicher Anordnung bewirkt wird oder kraft gesetzlicher Vorschrift als bewirkt gilt; 2. der Eigenverbrauch im Inland. Eigenverbrauch liegt vor, a) soweit ein Unternehmer Ausgaben (Aufwendungen) tätigt, die Leistungen betreffen, die Zwecken des Unternehmens dienen, und nach § 20 Abs. 1 Z 1 bis 5 des Einkommensteuergesetzes 1988 oder nach § 12 Abs. 1 Z 1 bis 5 des Körperschaftsteuergesetzes 1988 nicht abzugsfähig sind. Dies gilt nicht für Ausgaben (Aufwendungen), die Lieferungen und sonstige Leistungen betreffen, welche auf Grund des § 12 Abs. 2 nicht als für das Unternehmen ausgeführt gelten, sowie für Geldzuwendungen. Eine Besteuerung erfolgt nur, wenn der Gegenstand oder seine Bestandteile zu einem vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben" (…). § 4 UStG 1994 bestimmt zur Bemessungsgrundlage für sonstige Leistungen: "(1) Der Umsatz wird im Falle des § 1 Abs. 1 Z 1 nach dem Entgelt bemessen. Entgelt ist alles, was der Empfänger einer Lieferung oder sonstigen Leistung aufzuwenden hat, um die Lieferung oder sonstige Leistung zu erhalten (Solleinnahme); dazu gehören insbesondere auch Gebühren für Rechtsgeschäfte und andere mit der Errichtung von Verträgen über Lieferungen oder sonstige Leistungen verbundene Kosten, die der Empfänger einer Lieferung oder sonstigen Leistung dem Unternehmer zu ersetzen hat. (2) Zum Entgelt gehört auch, 1. was der Empfänger einer Lieferung oder sonstigen Leistung freiwillig aufwendet, um die Lieferung oder sonstige Leistung zu erhalten, 2. was ein anderer als der Empfänger dem Unternehmer für die Lieferung oder sonstige Leistung gewährt. (3) Nicht zum Entgelt gehören die Beträge, die der Unternehmer im Namen und für Rechnung eines anderen vereinnahmt und verausgabt (durchlaufende Posten). (4) Bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage für Lieferungen von Kunstgegenständen, Sammlungsstücken, Antiquitäten oder bestimmten anderen beweglichen körperlichen Gegenständen ist § 24 (Differenzbesteuerung) zu beachten. (5) Werden Rechte übertragen, die mit dem Besitz eines Pfandscheines verbunden sind, so gilt als Entgelt der Preis des Pfandscheines zuzüglich der Pfandsumme. Beim Spiel mit Gewinnmöglichkeit und bei der Wette ist Bemessungsgrundlage das Entgelt für den einzelnen Spielabschluß oder für die einzelne Wette, wobei ein ausbezahlter Gewinn das Entgelt nicht mindert. Bemessungsgrundlage bei Umsätzen aus Glücksspielautomaten (§ 2 Abs. 3 GSpG) und aus Video Lotterie Terminals sind die Jahresbruttospieleinnahmen. Jahresbruttospieleinnahmen sind die Einsätze abzüglich der ausgezahlten Gewinne eines Kalenderjahres. (6) Beim Tausch, bei tauschähnlichen Umsätzen und bei Hingabe an Zahlungs Statt gilt der Wert jedes Umsatzes als Entgelt für den anderen Umsatz.