BFG RV/2101128/2018

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter Dr. Martin C. WITTMANN in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, vertreten durch Mag. Michaela Eva Moosbrugger, Elisabethstraße 5, 8010 Graz, über die Beschwerde vom 25. August 2016 gegen die Bescheide des Finanzamtes Graz-Umgebung (nunmehr Finanzamt Österreich) vom 15. Juni 2016 bzw vom 17. Juni 2016, Steuernummer ***BF1StNr1***, betreffend Wiederaufnahme Feststellung Gruppenträger (GT) 2012 und 2013, Aufhebung gemäß § 299 BAO des Feststellungsbescheides GT 2014, Feststellungsbescheid GT 2012-2014, Haftungsbescheid KESt 2012-2014, KöSt-Bescheid Gruppe 2012-2014, Wiederaufnahme USt 2012 und 2013, Aufhebung gemäß § 299 BAO des USt-Bescheides 2014, USt 2012-2014 sowie betreffend USt-Festsetzung 02/2015-09/2015, gemäß § 253 BAO gegen den Bescheid betreffend USt 2015 vom 28.8.2019 gerichtet, zu Recht erkannt: I. Die Beschwerde wird hinsichtlich USt 2012 sowie hinsichtlich USt 2015 abgeändert. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der festgesetzten Abgabe ist den als Beilage angeschlossenen Berechnungsblättern zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses. II. Die Beschwerde wird im Übrigen gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen. III. Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig. Entscheidungsgründe I. Verfahrensgang Seitens der ***14*** GmbH (im Folgenden: Bf) wurde ein Wohnobjekt errichtet und an den Alleingesellschafter DI (FH) ***2*** (im Folgenden DAM) vermietet. Laut belangter Behörde sei bei den Investitionen auf die speziellen Bedürfnisse des Mieters eingegangen worden und sei weder die Vertragsgestaltung noch die Miete fremdüblich. Das Finanzamt habe daher Liebhaberei bzw eine Wurzelausschüttung festgestellt. Die Bf hat gegen nachfolgend genannte Bescheide am 25.8.2016 Beschwerde erhoben: 1. jeweils vom 15.6.2016 betr WA Feststellung Gruppenträger (GT) 2012 und 2013 2. vom 15.6.2016 betreffend Aufhebung § 299 des Feststellungsbescheides GT 2014 3. jeweils vom 15.6.2016 betreffend Feststellungsbescheid GT 2012-2014, 4. vom 15.6.2016 betreffend Haftungsbescheid KESt 2012-2014 5. jeweils vom 17.6.2016 betreffend KöSt-Bescheid Gruppe 2012-2014 6. jeweils vom 15.6.2016 betreffend WA USt 2012 und 2013 7. vom 15.6.2016 betreffend Aufhebung § 299 des USt-Bescheides 2014 8. jeweils vom 15.6.2016 betreffend USt 2012-2014 9. jeweils vom 15.6.2016 betreffend USt-Festsetzung 02/2015-09/2015 Mit Schriftsatz vom 2.11.2023 erstattete die Bf Ergänzungen zum Vorlageantrag. Betreffend der WA-Bescheide führte sie insb aus, dass nach Aussage des USO-Prüfers Rudolf ***3*** der alleinige Grund für die AP der Bau des Einfamilienhauses ***11*** 2 gewesen sei. Damit sei bereits klargestellt, dass die belangte Behörde bereits vor Beginn der AP davon gewusst habe. Es könne sich hier um keine neue Tatsache handeln. Der stV der Bf sei versichert worden, dass sie bereits vollständig Einsicht in den Verwaltungsakt gehabt habe. Betreffend der KöSt/KESt-Bescheide führte die Bf aus, dass selbst wenn in casu eine verdeckte Gewinnausschüttung (im Folgenden: vGA) an der Wurzel vorliege, bei richtiger wirtschaftlicher Betrachtung/Ermittlung des Verrechnungskontos des Gesellschafters ein positiver Saldo vorliege und damit keine KESt anfallen könne. Die belangte Behörde ergänzte den Vorlagebericht an das BFG. Darin führte diese - auf das Wesentlichste zusammengefasst - aus, dass im Zuge der USO keine Details, wie insb Laufzeit, Baurechtsvereinbarungen oder gegenseitige Verpflichtungen thematisiert worden seien. Ein Sachbezug sei nicht einmal im ohnehin nachträglich erstellten Mietvertrag thematisiert worden, sondern erst in Gesprächen mit dem Prüfer Stefan ***4*** LLM MA MSc und zwar zu jenem Zeitpunkt, als klar gewesen sei, dass der vereinbarte Mietpreis nicht annähernd in der berechneten Renditemiete Deckung finde. Betreffend die späte Unterzeichnung des Baurechtsvertrages entspreche die verfahrensggst Gestaltung der Nutzungsüberlassung nicht den strengen Kriterien der Angehörigenjudikatur. Zum anderen sei der Wille, wonach die Bf und nicht DAM wirtschaftlicher Eigentümer des Gebäudes sein solle, nicht lückenlos zur Geltung gekommen, da gegenüber den ausführenden Firmen ausschließlich DAM und nie ein anderer Vertreter bspw ein Prokurist in Erscheinung getreten sei. Der AP lägen Belege vor, auf denen die Familie DAM als Auftraggeberin aufscheine (zB Auftrag an Firma ***5*** Wohnkultur oder Erstellung Gartenplan durch Firma Peter ***6***). Die von DAM mit sich selbst getroffenen Vereinbarungen erfüllten aufgrund der späten Unterfertigung nicht annährend das Erfordernis einer ausreichenden Publizität. Davor angeblich getroffene mündliche Vereinbarungen seien dazu nicht geeignet und wären mangels Klarheit anzuzweifeln (zB Aktennotiz von Ende März 2015 mit Fragezeichen versehen). Kein fremder Dritter würde auf einem ihm nicht gehörenden Grundstück um mehr als 2,5 Mio Euro ein Gebäude planen und errichten, ohne über einen rechtsgültigen Baurechtsvertrag zu verfügen. Selbst wenn dieser Baurechtsvertrag nicht erst nach Gebäudefertigstellung unterzeichnet worden sei, hätte kein fremder Immobilieninvestor dieses Projekt zu den vereinbarten Konditionen finanziert, va sei innerhalb der vereinbarten 32-jährigen Laufzeit eine Refinanzierung des eingesetzten Kapitals nicht möglich. Eine von der Bf ins Treffen geführte nachträgliche Verlängerung der Baurechtszeit sei aufgrund des Rückwirkungsverbotes und der Unmöglichkeit der Rückgängigmachung einer bereits bewirkten vGA unzulässig. Zur von der Bf zitierten BFG-Entscheidung RV/7102731/2013 vom 5.8.2016, die auf VwGH 12.12.2007, 2006/15/0123 sowie 25.6.2014, 2010/13/0105, hinweise, entgegnete das Finanzamt, dass für die Zuordnung des wirtschaftlichen Eigentums an den Mieter der Liegenschaft sehr wohl Raum bleibe. In der Baurechtsvereinbarung sei vorgesehen, dass die Immobilie im Jahr 2046 ins Eigentum von DAM übergehe. Deshalb sowie aufgrund der Tatsache, dass die Wertentwicklung einer Immobilie eng mit dem Schicksal des Grundstückes verbunden sei, könnten diesbzgl Chancen und Risiken nahezu zur Gänze DAM zugerechnet werden. AUßENPRÜFUNGSBERICHT VOM 15.6.2016 Mit AP-Bericht vom 15.6.2016 wurde die AP betreffend USt und KöSt 2012-2014 abgeschlossen. Sofern nicht unter den nachfolgenden Überschriften (USt, KöSt, KESt, Wiederaufnahme) behandelt, führt der AP-Bericht aus wie folgt: Im Mietvertrag vom 8.1.2016 sei eine monatliche Zahlung vereinbart und für den Fall eines Verzuges eine 8%ige Verzugsverzinsung über dem Basiszinssatz festgelegt worden. Hiezu hält die AP fest, dass das Mietverhältnis laut Vertrag am 1.1.2015 begonnen habe, die erste Mietzahlung aber erst im Juni 2015 rückwirkend einbezahlt worden sei. Neben der Tatsache, dass zunächst ein zu niedriger Betrag (inkl USt statt exkl USt) verrechnet worden sei, erscheine es daher in Bezug auf einen Fremdvergleich interessant, dass auf die Zahlung von Verzugszinsen verzichtet worden sei. Mehr noch wäre der Vermieter gem Punkt 2.2.1 des Mietvertrages bereits bei einem 8-tägigen Zahlungsverzug zur sofortigen Vertragsauflösung berechtigt gewesen. Unter fremden Dritten wären daher bei einer fast halbjährigen Verspätung der Zahlung zumindest Mahngebühren verrechnet worden. Auch könne folgende Tatsache als Indiz dafür gewertet werden, dass das Einfamilienhaus gänzlich nach den Wünschen und Anforderungen von DAM erbaut und eingerichtet worden sei, nämlich die unter Punkt 2.2 des Mietvertrages vereinbarte Kündigungsklausel aber auch bzgl der 3-monatigen Kündigungsfrist. Es werde in diesem Absatz darauf hingewiesen, dass "... sowohl der Mieter als auch ..." - und dann fehle die Nennung des Vermieters - den Vertrag unter Einhaltung der Frist kündigen könnten. Während also der Mieter ohnehin über einen Zeitraum von 10 Jahren auf eine Kündigung verzichtet habe, wäre es für die Bf juristisch problematisch, den Mietvertrag vorzeitig zu kündigen. Diese Ansicht werde durch die Höhe der Herstellungskosten sowie die Exklusivität der Einrichtungsgegenstände untermauert. Um festzustellen, ob es sich beim Vermietungsmodell durch die Bf aus steuerrechtlicher Sicht um eine Einkunftsquelle handle, sei seitens der AP auf Basis vorliegender Eckdaten eine Prognoserechnung erstellt worden. Investitionssumme Gebäude: 2.444.193,49 Euro Investitionssumme Einrichtung: 177.200,92 Euro Investitionssumme Außenanlage: 60.000,66 Euro Davon betrieblich genutzt: 30% Leerstehungsrisikoaufwand: 4% Instandhaltungskosten: 13% Verwaltungskosten: 2% Jährliche Indexanpassung: 2% Höhe der Miete: 2.800,00 Euro Aus dem Ergebnis der Prognoserechnung gehe hervor, dass es sich bei der Vermietung des Einfamilienwohnhauses nach den Kriterien der LVO um keine Einkunftsquelle handle. Es ergäben sich demnach folgende negative Gesamtergebnisse: -44.828,- Euro: 20 Jahre nach Beginn der Vermietung (2015-2034) -44.828,- Euro: 23 Jahre nach erstem Kostenanfall (2012-2034) Ergänzend zu den Daten der Prognoserechnung hat die AP hinsichtlich der Frage, welche Rendite ein Investor aus einer solchen Investition generieren könne, noch weitere Feststellungen getroffen: Liquidationserlös: 421.366,18 Euro (25% des Bauwertes) Kalkulationszinssatz: 2,5% Nutzungsdauer: 32 Jahre (Ende des Baurechts) Als Ergebnis einer dynamischen Investitionsrechnung geht die AP davon aus, dass ein Investor diese Investition nicht tätigen würde, da sich ein negativer Kapitalwert iHv -906.114,- Euro ergäbe. Konkret wäre von einer Annuität, also einem jährlichen Fehlbetrag iHv -41.471,- Euro auszugehen und die Amortisationsdauer würde mit 40 Jahren weit über der durch den Baurechtsvertrag vereinbarten Nutzungsdauer liegen. Auch auf Basis einer statischen Investitionsrechnung, bei der nur vom Zeitpunkt der Errichtung bzw dem ersten Vermietungsjahr ausgegangen werde, ergäben sich für die konkrete Investition durchwegs negative Parameter. So ergäbe sich aus der Gegenüberstellung der Erlöse und Kosten ein Verlust iHv jährlich -47.155,- Euro. Die Rentabilität des Projektes würde - 2,51% betragen und es käme auf Grund der jährlichen negativen Ergebnisse bei dieser statischen Berechnungsmethode niemals zur Amortisation der Investition. Zur Renditemiete, um zu überprüfen, ob sich die ggst Immobilie für eine fremdübliche, marktkonforme Nutzungsüberlassung eigne, führt der AP-Bericht aus, dass die Renditemiete jene Miete sei, mit der für das eingesetzte Kapital die durchschnittliche Rendite einer Immobilienveranlagung in dieser Lage erreicht werde. Im ggst Fall errechne sich die aus Sicht der Bf zur Refinanzierung ihrer Investition erforderliche Renditemiete auf Basis des umgekehrten Ertragswertverfahrens wie folgt: Bodenwert: 0,00 Herstellkosten: 1.876.976,55 Euro (70% der gebuchten Kosten) Liquiditätserlös: 469.244,14 Euro (25% des Bauwertst) Investitionssumme: 1.407.732,41 Euro Nutzungsdauer: 32 Jahre (weil ab 2046 keine Mietzahlung mehr) Liegenschaftszinssatz: 2,5% Vervielfältiger: 21,85 Gebäudewert/Vervielf.: 64.429,54 Euro Mietausfallwagnis 2%: 1.552,52 Euro Instandhaltung 13%: 10.091,37 Euro Verwaltungskosten 2%: 1.552,52 Euro Renditemiete p.a.: 77.625.95 Euro Monatliche Miete: 6.468,83 Euro Die AP hielt darüber hinaus fest, dass die Einkünfte von DAM im Jahr 2012 15.992,56 Euro, im Jahr 2013 4.006,24 Euro und im Jahr 2014 12.883,06 Euro betragen hätten. Unter Berücksichtigung der Tatsache, dass DAM seit 1.1.2015 vertraglich zu einer monatlichen Mietzahlung iHv 2.800,- Euro zzgl USt und Betriebskosten an die Bf verpflichtet sei, ging die AP davon aus, dass DAM als Privatperson zudem nicht über die nötige Bonität zur Rückzahlung der genannten Beträge verfüge. Diese Argumentation versuche die stV insofern zu widerlegen, als sie darauf hinwies, dass DAM iZm der Einbringung des Einzelunternehmens gem § 13 Abs 1 UmgrStG im Dezember 2004 nach den Bestimmungen des § 16 Abs 5 leg cit eine unbare Entnahme iHv insgesamt 2.410.310,82 Euro getätigt habe. Demnach stammten jene Beträge, die auf das ggst Verrechnungskonto eingezahlt werden, zu einem großen Teil aus dieser Transaktion. Mangels Vorliegen einer schriftlichen Urkunde und Einräumung von Sicherheiten sowie auf Grund der Tatsache, dass auch keine Verzinsung der Beträge erfolgt sei, habe die AP die verfahrensggst Darlehensgestaltung als nicht fremdüblich beurteilt. Es sei absolut unüblich, Darlehen in derartiger Höhe ohne schriftlichen Vertrag mit den genauen Eckdaten, wie Sicherheiten, bestimmter Rückzahlungstermin, Höhe der Rückzahlungen, etc zu gewähren. Gerade im Hinblick auf das vorliegende Naheverhältnis müsse der Vertrag ausreichend nach außen in Erscheinung treten und die wesentlichen Vertragsbestimmungen müssten mit genügender Deutlichkeit fixiert sein, damit er als fremdüblich angesehen werden könne. ZUR UMSATZSTEUER Das Finanzamt erließ Bescheide jeweils vom 15.6.2016 betreffend USt 2012-2014 sowie betreffend USt-Festsetzung 02/2015-09/2015 und verwies begründend auf die mit der AP durchführte Nachschau bzw auf die daraus resultierenden Feststellungen gem Niederschrift und AP-Bericht. Dagegen erhob die Bf (nach Fristverlängerungen) mit Schriftsatz vom 25.8.2016 Beschwerde. Darin führt sie begründend unter Verweis auf VwGH 10.2.2016, 2013/15/0284, aus, dass "im Bereich der Überlassung von Wohngebäuden durch eine Körperschaft an ihre Gesellschafter in rechtlicher Hinsicht mehrere dem VSt-Abzug allenfalls entgegenstehende Konstellationen zu unterscheiden [sind]. Der Vorgang kann einerseits eine verdeckte Ausschüttung darstellen und ggf zum Ausschluss des VSt-Abzuges nach § 12 Abs 2 Z 2 lit a UStG führen. In diesem Fall kommt besondere Bedeutung der Angemessenheit der Miete zu. Der Vorgang kann sich aber andererseits auch als bloße Gebrauchsüberlassung darstellen, die nicht als wirtschaftliche (unternehmerische) Tätigkeit einzustufen ist. Um bei der Überlassung des Gebrauches das Vorliegen einer unternehmerischen Tätigkeit ausschließen zu können, kommt entscheidendes Gewicht dem Gesamtbild der Verhältnisse zu. Ein (moderates) Abweichen des tatsächlich vereinbarten vom fremdüblichen Mietentgelt kann daher für sich allein nicht dazu führen, eine Tätigkeit als nichtunternehmerisch einzustufen. (…) Abgesehen davon wäre eine abstrakte Renditeberechnung dann gerechtfertigt, wenn es für das von der Bf errichtete Mietobjekt keinen funktionierenden Mietenmarkt gäbe. (…) Wenn der VwGH im Erk 23.2.2010, 2007/15/0003, auf die Renditeerwartung eines "marktüblich agierenden Immobilieninvestors" als Vergleichsmaßstab abgestellt hat, dann war damit jene Rendite gemeint, die üblicherweise aus dem eingesetzten Kapital durch Vermietung erzielt wird". Eine vGA könne im vorliegenden Fall keinesfalls vorliegen, hat doch der VwGH in st Rsp entschieden, dass einem Geschäftsführer eine angemessene Entlohnung gebühre, sodass es hinsichtlich der Wertung als vGA in erster Linie auf die Angemessenheit der Gesamtausstattung der Entlohnung ankomme (Verweis auf VwGH 2009/13/0141: "Grundsätzlich ist darauf hinzuweisen, dass einem Geschäftsführer auch ohne Vorliegen einer Vereinbarung eine angemessene Entlohnung gebührt, sodass es hinsichtlich der Wertung eines Geschäftsführerbezuges - samt einer allfälligen Nutzung einer Dienstwohnung - als verdeckte Ausschüttung nicht auf formelle Vereinbarungen, sondern in erster Linie auf die Angemessenheit der "Gesamtausstattung" der Entlohnung ankommt"). Die Geschäftsführerbezüge von DAM in Geld lägen bei 2.000,- Euro. Zähle man nun zur bisherigen Sachleistung (Überlassung PKW, für die es ebenfalls keine formelle Vereinbarung gebe, ca 1.000,- bis 1.500,- Euro) noch die jetzige Sachleistung (Differenz zwischen der bezahlten Miete und der "Renditemiete", also 2.200,- Euro) hinzu, ergebe sich ein Gesamtbezug von rund 5.700,- Euro. Selbst dieser Betrag sei für die Entlohnung eines Geschäftsführers eines Unternehmens in dieser Größe nicht überhöht und überschreite noch nicht die Grenze der Fremdüblichkeit. Die Bf führt ins Treffen, dass eine solche isolierte abstrakte Renditeberechnung in casu aufgrund der Tatsache, dass es einen funktionierenden Mietenmarkt gäbe, gar nicht gerechtfertigt sei. Wenn - wie im ggst Fall - die angemessene "Gesamtausstattung" des Bezugs nicht überschritten werde, stehe die Entgeltlichkeit des Sachbezugs der Zurverfügungstellung der Liegenschaft zu Wohnzwecken außer Frage. Liege USt-lich ein steuerlich anzuerkennender Mietvertrag vor, so stehe auch ein VSt-Abzug zu, weil eine unternehmerische Tätigkeit (= eine nachhaltige, einnahmenorientierte Aktivität, vgl Ruppe/Achatz, UStG6, 2024, § 2, Tz 8) zu unterstellen sei. Betreffend mangelhafte Rechnungen verwies die Bf auf die WA-Beschwerde bzw auf Rz 1831 UStR. Die belangte Behörde wies die Beschwerde mit Beschwerdevorentscheidungen jeweils vom 8.11.2016 ab. In der gesonderten Bescheidbegründung vom 9.11.2016 leitet das Finanzamt aus dem VwGH-Erk 2009/13/0141 anders als die Bf ab, ob eine über den vereinbarten Geschäftsführerbezug hinausgehende Nutzungsüberlassung als vGA zu qualifizieren wäre. Im konkreten Beschwerdefall sei zu keinem Zeitpunkt angedacht gewesen, einen Teil des Geschäftsführerbezuges als vGA zu qualifizieren. Vielmehr hält das Finanzamt fest, dass die in den Streitjahren verbuchten Geschäftsführerbezüge von DAM gar nicht ausgereicht hätten, um die vereinbarten Mietzahlungen bewerkstelligen zu können. Bzgl des zu niedrigen Geschäftsführerbezuges sei festzuhalten, dass in Fällen, in denen ein Gesellschafter einer Körperschaft seine Arbeitskraft unentgeltlich bzw zu unangemessen niedriger Entlohnung zur Verfügung stelle, eine steuerlich nicht relevante Nutzungseinlage vorliege (Verweis auf Quantschnigg/Renner/Schellmann/Stöger, KStG 1988, § 8, Tz 40). Gegen das Argument der Bf, wonach sowohl das dem Gesamtbild der Verhältnisse als auch die Angemessenheit der Miete für ein USt-lich anzuerkennendes Mietverhältnis spreche, führte die belangte Behörde aus, dass umfangreiche Berechnungen und Ermittlungen, die in Tz 1 des AP-Berichtes dargestellt und auch in der Begründung zur KöSt-BVE vertiefend thematisiert worden seien, ein anderes Bild ergäben. Demnach liege ggst weder ein funktionierender Mietenmarkt vor, noch würde die vereinbarte Miete einem Investor genügen und nach den Kriterien der LVO könne auch nicht von einer Einkunftsquelle ausgegangen werden. Zudem habe es in den Streitjahren keine Vereinbarungen bzgl eines Sachbezuges gegeben. Da dieser Ansatz erst im Zuge der AP thematisiert worden sei und auch die vertragliche Gestaltung zum Zeitpunkt des behaupteten Vertragsabschlusses nicht den strengen Kriterien der Angehörigenjudikatur entsprochen habe, seien jene Investitionen, für die die Bf VSt-Beträge begehrt, DAM zuzurechnen. Darüber hinaus verwies das Finanzamt auf das VwGH-Erk 30.4.2015, Ra 2014/15/0015, wonach eine verlustträchtige (objektiv nicht ertragsfähige) Vermietung einer Eigentumswohnung, auch wenn es sich dabei um eine unternehmerische Tätigkeit handelt, vor dem Hintergrund des Unionsrechtes als (zwingend) steuerfreie Grundstücksvermietung nicht der USt unterliegt und kein Recht auf VSt-Abzug vermittelt. Mit Schriftsatz vom 7.12.2016 beantragte die Bf die Vorlage der Beschwerde an das BFG und führte insb zum funktionierenden Mietenmarkt betreffend die verfahrensggst Liegenschaft - über das bisherige Beschwerdevorbringen hinausgehend - aus, dass die m²-Preise für eine Vermietung einzelner Teilobjekte laut Einschätzung des Maklers um 15,- Euro liegen würden. Es stünden auch KFZ-Abstellplätze zur Verfügung, außerdem gute Synergieeffekte (Arzt, Rechtsanwalt, Steuerberater, Versicherungsmakler usw). Überdies könne die Bf das Objekt auch zur Gänze (und nicht nur den bisherigen Büroanteil) selbst nutzen. Das Haus müsse also nicht zwangsläufig nur Vermietungszwecken dienen. Der Umbau in kleinere Einheiten sei ohne großen zeitlichen und finanziellen Aufwand machbar. Die ***7*** Immo GmbH (100%-ige Tochtergesellschaft der Bf) habe 2016 die Errichtung eines Bürogebäudes in ***8***, ***8*** Hauptstraße ***9***, ***10*** Graz, geplant. Laut der stV sei es frühestens 2018 fertig gestellt worden. Selbst dann sei nicht sicher, ob dieses auch groß genug sei, da das Wachstum der ***7***-Gruppe schwer abschätzbar sei und die Größe des Bürogebäudes jetzt geplant werden müsse und dann nicht mehr so ohne Weiteres erweiterbar sei. Die Bf hätte also jedenfalls mehrere Optionen, sollte das Objekt nicht weiter an DAM vermietbar sein. Laut dem Finanzamt könne dem Beschwerdevorbingen hinsichtlich der mangelhaften Rechnungen (UID-Nummer) nunmehr stattgegeben werden. Der VwGH verweise diesbzgl (vgl VwGH 29.05.2018, Ra 2016/15/0068) auf die zusätzliche Relevanz der materiellrechtlichen Voraussetzungen. Diese seien nach Ansicht der belangten Behörde iZm den ggst Geschäftsfällen erfüllt. ZUR KÖRPERSCHAFTSTEUER Am 15.6.2016 erließ das Finanzamt die Feststellungsbescheide GT 2012-2014 und begründete diese mit Verweis auf Niederschrift und AP-Bericht. Am 17.6.2016 erließ die belangte Behörde (gem § 295 Abs 1 BAO abgeänderte) KöSt-Bescheide Gruppe für die Jahre 2012-2014. Dagegen erhob die Bf (nach Fristverlängerungen) mit Schriftsatz vom 25.8.2016 Beschwerde. Begründend führte die Bf aus, dass die Bf am ***11*** 2 ein Gebäude mit 505 m² errichtet habe. Der Bau dieses Einfamilienhauses mit Büroanteil habe im Jahr 2013 begonnen, die davor auftretenden Kosten beträfen die Planung. Die provisorische Fertigstellung sei Ende 2014 erfolgt, eine Fertigstellungsanzeige an die Baubehörde sei frühestens 2018, also 2 Jahre nach der endgültigen Fertigstellung des Projektes ***11*** 2, erfolgt. Die gesamten Anschaffungskosten inkl Einrichtung netto hätten per 31.12.2014 2.225.781,30 Euro und per 31.12.2015 2.681.395,07 Euro betragen. Das Grundstück stehe im Eigentum von DAM und sei der GmbH mittels Baurechtsvertrag überlassen worden. Die Büroräumlichkeiten im Keller (im Streitzeitraum 2012-2015 mit ca 155 m² genutzt) verfügten über einen eigenen Eingangsbereich. Das Haus sei in den Hang gebaut, daher sei der Keller ebenerdig betretbar. Der Wohnbereich umfasse eine Fläche von ca ***9*** m², zusätzlich würden zumindest bis zum letzten Streitjahr 2016 noch einige Flächen im Bürobereich auch privat genutzt, daher habe sich zum damaligen Zeitpunkt 2016 eine Nutzung für Wohnzwecke im Ausmaß von 350 m² ergeben. Eine Verschiebung dieser m²-Verteilung für den Kellerbereich sei aber jederzeit möglich. Der Wohnbereich werde DAM zur ausschließlichen privaten Nutzung überlassen, die Garagen würden sowohl betrieblich als auch privat verwendet, ebenso die aktivierte Einrichtung. Das "Poolhaus" - wie im Bericht zur AP unter Tz 1 erwähnt - (gemeint sei wohl der Swimmingpool) werde nicht überlassen, da es nicht von der Bf angeschafft und aktiviert, sondern privat von DAM finanziert worden sei. Dass sich bei der Errichtung des ggst Hauses in Hanglage die Errichtungskosten erhöhten, liege auf der Hand. Auch eine anspruchsvolle architektonische und bauliche Gestaltung mache das Objekt nicht außergewöhnlich, zumal es in Graz viele gleichartig anspruchsvolle Büro- und Wohnhäuser gebe, die nicht von den Errichtern selbst genutzt würden. Für die Vermietung eines Einfamilienhauses in dieser Kategorie und in dieser Lage gebe es vielleicht keinen allzu großen potentiellen Mietermarkt, allerdings sei darauf geachtet worden, dass die Wohnung ohne übermäßigen Aufwand in 1 bis 3 gesondert vermietbare Büroeinheiten umgebaut werden könne, für die es dann jedenfalls einen größeren funktionierenden Mietenmarkt in Graz gebe. Zum Mietvertrag sei zu sagen, dass dieser mündlich bereits Ende 2014 abgeschlossen worden sei, die schriftliche Ausfertigung habe sich nicht zuletzt deshalb verzögert, da sich auch die Fertigstellung des Hauses verzögert habe und daher bis Ende 2015 nicht ganz klar gewesen sei, ob die Differenz der ursprünglichen Miete laut Mietvertrag zur "Renditemiete" über einen Sachbezug ausgeglichen oder ob die Miethöhe selbst noch verändert werden sollte. Letztendlich sei es bei der ursprünglich vereinbarten Miete geblieben, die Renditemiete habe allerdings erst mit Erstellung des Mietvertrages und (fast) gänzlicher Fertigstellung der Immobilie Anfang 2016 realistisch ermittelt werden können. Der Baurechtsvertrag, welcher ebenfalls Ende 2014 mündlich vorgelegen sei, sei gleichzeitig (also Anfang 2016) beim Rechtsanwalt in Auftrag gegeben worden. Daraus resultiere auch die spätere Erstellung des schriftlichen Baurechtsvertrages: Der Anwalt habe einfach länger gebraucht als die GmbH, die den Mietvertrag - nach Mustern - selbst erstellt habe. Das Mietverhältnis habe mit 1.1.2015 begonnen, die Miethöhe laut Mietvertrag betrage netto 2.800,- Euro. Die Miete sei erstmals Mitte Juni 2015 - rückwirkend für das erste Halbjahr - überwiesen worden. Seitdem werde die Miete monatlich bezahlt. Die nachträgliche Mietzahlung Mitte 2015 sei ebenfalls auf die verzögerte Fertigstellung zurückzuführen. Daraus entstehe wohl keine Fremdunüblichkeit (Verweis auf BFG 18.11.2015, RV/3100919/2010). Auch ein fehlender schriftlicher Mietvertrag in der Anfangszeit führe nach diesem oben zitierten BFG-Erk nicht zur Negierung des Vertragsverhältnisses. Das Gebäude sei zT nach den Vorstellungen des zukünftigen Mieters errichtet worden. Dass Bauwerke allenfalls nach den Vorstellungen und Wünschen des zukünftigen Mieters errichtet würden, sei im Übrigen eine im Geschäftsleben nicht unübliche Vorgangsweise (Verweis auf VwGH 2005/15/0013) und vermöge insoweit eine Fremdunüblichkeit nicht aufzuzeigen. Die ursprüngliche zu niedrige Zahlung der Miete (es sei nur die Nettomiete überwiesen worden) sei auf ein "Kommunikationsmanko" zwischen DAM und der stV zurückzuführen. Die Berechnung der "Renditemiete" sei nach dem umgekehrten Ertragswertverfahren erfolgt, da dieses von der Rsp bereits mehrfach als zulässiges und taugliches Verfahren gewertet worden sei (Verweis auf UFS 24.8.2007, RV/0540-L/04). Die Laufzeit des Mietvertrages sei vom Finanzamt unter Verweis auf die Laufzeit des Baurechtsvertrages mit nur 32 Jahren angenommen und die Miethöhe bei 2.800,- Euro laut Mietvertrag belassen worden. Genau genommen hätte die Behörde ihre Prognose- und Renditeberechnungen mit einer Laufzeit - wie in der Judikatur sonst auch anerkannt - von 80 Jahren und der dem Mietverhältnis zugrunde gelegten Renditemiete (Miete laut Mietvertrag plus Sachbezug) durchführen müssen. Mit der Thematik, dass der Mietvertrag laut st Rsp des VwGH isoliert betrachtet werden müsse und nicht in einer Gesamtheit mit dem Baurechtsvertrag (Verweis auf VwGH 4.9.2014, 2011/15/0135) habe sich die Abgabenbehörde gar nicht befasst und daher ihren Berechnungen eine zu kurze Laufzeit zugrunde gelegt (gefestigte VwGH-Rsp zum Thema isolierte Betrachtung und Beurteilung des Mietvertrages, auch wenn das Mietobjekt durch Baurecht erworben worden sei, Verweis auf VwGH 2011/15/0135 und 0136 sowie 2001/15/0151). DAM leiste einerseits Miete in Geld laut Mietvertrag, andererseits Miete in Form eines Sachbezuges. DAM habe bis dato aus historischen Gründen (hohes passivseitiges Verrechnungskonto in der Vergangenheit aufgrund einer unbaren Entnahme gem § 16 Abs 5 Z 2 UmgrStG) ein sehr niedriges Geschäftsführergehalt und wollte dieses vor allem aus privaten/familiären bzw aus geschäftlichen/geschäftsinternen Gründen nicht zu sehr erhöhen. Der fehlende Sachbezug sei auch bereits in der Lohnverrechnung - rückwirkend ab 1.7.2015 - berücksichtigt worden. Die Bewohnbarkeit des Hauses sei im ersten Halbjahr 2015 noch sehr eingeschränkt gewesen und die volle Miete wäre wohl nicht gerechtfertigt gewesen. Die DAM-Bezüge in Geld lägen im Streitzeitraum 2012-2016 und sicherlich einige Jahre darüber hinaus bei 2.000,- Euro. Zähle man nun zum bisherigen Sachbezug - Überlassung PKW, für den es ebenfalls keine formelle Vereinbarung gebe, von ungefähr 1.000,- bis 1.500,- Euro im Streitzeitraum 2012-2016 - und sicherlich einige Jahre darüber hinaus einen Sachbezug (Differenz zwischen der Geldmiete von 2.800,- Euro und der gesamten Miete/Renditemiete von 5.500,- Euro, also ca. 2.700,- Euro) hinzu, ergebe sich ein Gesamtbezug von rund 6.200,- Euro. Selbst bei diesem Betrag sei für die Entlohnung eines Geschäftsführers eines Unternehmens dieser Größe die Grenze der Fremdüblichkeit noch nicht erreicht. Bei der Annahme der belangten Behörde der Vermietung des Wohnungsbereichs als Liebhaberei iSd LVO habe sie eine zu geringe Laufzeit (Problematik isolierte Betrachtung Mietvertrag) und eine zu geringe Miete (nämlich nur jene laut Mietvertrag) zugrunde gelegt. Abgesehen davon würde der Liquidationserlös (der, gehe man von einer isolierten Betrachtung des Mietvertrages aus, nicht relevant sei) und die Abschreibung der Außenanlage mit einem für die Bf nicht nachvollziehbaren Wert angesetzt. Die im AP-Bericht im Fließtext angeführten Zahlen und Daten stimmten zT nicht mit jenen in den Excel-Berechnungsblättern überein. Wenn man nun diese beiden für die Bf nicht nachvollziehbaren Zahlen außer Acht lasse und die beiden anderen angesprochenen Prämissen richtigstelle und damit eine Laufzeit von 80 Jahren zu Grunde lege und die Miete von 5.500,- Euro ansetze, komme man zum Ergebnis, dass nicht nur unter dem Gesichtspunkt der LVO ein positives Gesamtergebnis jedenfalls erwirtschaftbar sei (und das bereits ab dem 3. Jahr), sondern auch die Rentabilität mit über 4,80 % durchaus den Erwartungen eines fremden Investors entspreche und der Kapitalwert bereits nach 36 Jahren positiv sei (Berechnungen Beilagen 3 bis 9 zur Beschwerde). Daher liege das wirtschaftliche Eigentum, ganz unabhängig von einer etwaigen Renditemiete - sowohl nach Rz 637ff der KStR als auch nach der Judikatur des VwGH - jedenfalls bei der Körperschaft. Jud bzw hL einerseits und Verwaltungspraxis (KStR 2013, Rz 637) andererseits kämen bei einer Wurzelausschüttung aus Sicht des mietenden Anteilseigners zu einem vollkommen unterschiedlichen Ergebnis. Der VwGH verwende den Begriff "vGA an der Wurzel" nämlich nur als Synonym für außerbetriebliches Vermögen, damit beziehe sich dieser Terminus nach dem Verständnis des VwGH einzig und allein auf die Frage der Qualifikation eines Wirtschaftsguts als außerbetriebliches Vermögen auf Ebene der betreffenden Körperschaft (Verweis auf Marschner/Renner, Die Verwirrnisse um Mietverhältnisse zwischen Körperschaften und ihnen Nahestehenden, GeS 2013, 458). Bejahe man wie der VwGH die Möglichkeit der Existenz einer außerbetrieblichen Vermögenssphäre einer Körperschaft, so könne mit der Zuordnung eines Wirtschaftsguts zu dieser Sphäre keine vGA iSd § 8 Abs 2 KStG möglich sein. Diese Bestimmung finde nämlich nur auf Betriebsvermögen Anwendung. Auch die Berufung auf § 7 KStG könne zu keiner vGA nach § 8 KStG führen (vgl hier Schaunig, Das Mysterium der verdeckten Ausschüttung "an der Wurzel", taxlex 2014, 304). Zusammenfassend: Nach der Jud dürfte nur die Differenz zwischen einem etwaig zu niedrigem Mietzins (inklusive Sachbezug) und der fremdüblichen Miete zu einer vGA führen. Eine solche Differenz existiere hier aber nicht. Zinsen Verrechnungskonto: Es habe ein Verrechnungskonto von DAM gegeben. Dieses habe von Beginn an (2004 bis 2011) buchhalterisch einen passivseitigen Saldo, in den Prüfungsjahren 2012 bis 2014 einen aktivseitigen und im Jahr 2015 wieder einen passivseitigen gehabt. Die Sparkonten hätten, um zu "besseren" Zinsen kommen zu können, auf Personen und nicht auf Kapitalgesellschaften lauten müssen. Lediglich im Jahr 2012 wäre das Verrechnungskonto kurzfristig auf die Aktivseite verrutscht (für diese Berechnungen s Beilagen 1 und 2 zur Beschwerde). Somit hätte das Verrechnungskonto nur im Jahr 2012 verzinst werden dürfen. Diese Überlegungen habe die Abgabenbehörde trotz Offenlegung des Sachverhaltes nicht angestellt und damit die Sach- und Rechtslage verkannt. Mit Beschwerdevorentscheidungen jeweils vom 8.11.2016 wies die belangte Behörde die Beschwerden gegen die Feststellungsbescheide GT 2012-2014 ab. In der zusätzlichen Bescheidbegründung vom 9.11.2016 führte sie aus, dass der von der Bf genannte Baurechtsvertrag erst am 4.2.2016 unterzeichnet worden sei, obwohl die Planungen für dieses Gebäude bereits 2012 begonnen hätten. Die von der Bf finanzierte Einrichtung sei auf die Bedürfnisse von DAM zugeschnitten gewesen, dieser habe laut ZMR das Wohnhaus mit seiner Familie bereits am 5.12.2014 bezogen. Während der ebenfalls nachträglich erstellte Mietvertrag über die Nutzungsüberlassung des Gebäudes zumindest einen Zusatz enthalte, in dem auf einen zuvor bereits geschlossenen mündlichen Vertrag verwiesen werde, fehle im Baurechtsvertrag ein derartiger Hinweis. Eine grundbücherliche Absicherung des vereinbarten Baurechtes sei erst am 15.7.2016, also nach Abschluss der beschwerdeggst AP, erfolgt. Der Kellerbereich verfüge zwar über einen eigenen Eingang, laut Plan sei dieser aber auch über eine Stiege vom Wohnbereich zugänglich. DAM und seine damalige Ehefrau (im Jänner 2015 wurde sein erstes Kind geboren und im Juli 2016 sein zweites) können diesen Bereich daher nicht nur wie dargestellt im Umfang von 30 m² benutzen, sondern bei Bedarf auch zur Gänze darüber verfügen. In der Buchhaltung der Bf habe die AP sehr wohl Rechnungen (zB ER 75/14 vom 20.10.2014, ER 9866 vom 1.12.2014) mit Verweisen auf ein Poolhaus vorgefunden und dieser Gebäudeteil spiele auch im Plan zur Verlegung der angeschafften Pflastersteine eine wesentliche Rolle. Es könne somit festgestellt werden, dass die entsprechenden Kosten nicht zur Gänze von DAM privat finanziert worden seien. Die Tatsache, dass die Bf die hohen Gesamtkosten des als "Projekt ***11***" bezeichneten Bauvorhabens mit einer vorhandenen Hanglage des Grundstückes begründe, stelle für das Finanzamt eine zu oberflächliche Begründung dar, wie der Hinweis, wonach es nicht außergewöhnlich wäre, wenn eine Gesellschaft ein architektonisch und baulich anspruchsvolles Gebäude errichte, das sie in der Folge nicht selbst nutze. Im Zuge der AP sei festgestellt worden, dass jene 350 m², die im Streitzeitraum 2012-2016 und einige Jahre darüber hinaus als Wohnfläche genutzt würden, zu einem m²-Preis von 18,48 Euro vermietet werden müssten, um innerhalb der durch den Baurechtsvertrag vorgegebenen Laufzeit von 32 Jahren die getätigten Investitionen refinanzieren zu können. Durch die Vermietung von Büroflächen wäre dieser durch die Kosten der Umbauarbeiten zusätzlich erhöhte m²-Preis keinesfalls zu erzielen. Hinsichtlich der Modalitäten der ggst Nutzungsüberlassung hält die belangte Behörde fest, dass die von der Bf gewählte Vorgangsweise mehrfach den Kriterien der Angehörigenjudikatur widerspreche. Bei der Ende 2014 zwischen DAM als Geschäftsführer und DAM als Alleingesellschafter mündlich geschlossenen Vereinbarung komme kein mündlich geschlossener Vertrag nach außen zum Ausdruck, noch könne von einem eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt ausgegangen werden, wenn erst mehr als ein Jahr nach Bezug des überlassenen Wohngebäudes am 8.1.2016 Details niedergeschrieben würden und die Bf selbst in ihrer Beschwerde erwähnte, dass selbst zu diesem Zeitpunkt noch nicht klar gewesen sei, in welcher Höhe eine Miete verlangt werden sollte und wie eine etwaige Renditemiete festzusetzen wäre. DAM habe monatliche Geschäftsführerbezüge iHv 2.000,- Euro erhalten, obwohl er an die Bf Mietzahlungen iHv 2.800,- Euro zu entrichten gehabt habe. Die Idee, die am 8.1.2016 schriftlich festgesetzte Miethöhe um einen Sachbezug zu ergänzen, habe die Bf erst im Zuge der AP vorgebracht. Diese Argumentation stelle ein weiteres Indiz für eine fremdunübliche Vorgehensweise dar und hinterlasse den Eindruck, die nachträglichen Anpassungen hätten lediglich den Zweck, eine Zurechnung der Investitionskosten an DAM bzw eine vom Finanzamt angenommene vGA an der Wurzel abzuwenden. Die Kriterien einer vGA seien bereits zum Zeitpunkt des behaupteten Geschäftsabschlusses erfüllt und könnten insofern nicht nachträglich beeinflusst werden, als eine einmal bewirkte vGA nur bis zum Bilanzstichtag jenes Jahres, in dem sie verwirklicht wurde, mit steuerlicher Wirkung beseitigt werden könnte (Verweis auf VwGH 25.11.2009, 2007/15/0196). Letztendlich gelte auch für vGAen das dem Steuerrecht immanente Rückwirkungsverbot (VwGH 8.11.1983, 83/14/0101). Es erscheine der belangten Behörde daher als unangebracht, dass die Bf unter Verweis auf BFG 18.11.2015, RV/3100919/2010, von einer anhand des Gesamtbildes der Verhältnisse marktkonformen Vermietung ausgehe. Den von der Bf geforderten 80-jährigen Betrachtungszeitraum (Verweis auf VwGH 4.9.2014, 2011/15/0135) könne die belangte Behörde nicht teilen, zumal im dortigen Fall - anders als in casu - der zugrunde liegende Mietvertrag von der Abgabehörde hinsichtlich Publizität, Klarheit und Fremdüblichkeit nicht ausreichend überprüft worden sei. Darüber hinaus sehe die LVO für - wie verfahrensggt - kleine Vermietungen einen Beobachtungszeitraum von 20 Jahren vor, wie eine 66,67-jährige Nutzungsdauer (1,5%). Gem Baurechtsvertrag sollte die von der Bf errichtete Immobilie im Jahr 2046 (also im 33. Jahr) in das Eigentum von DAM übergehen. Es sei zwar richtig, dass die Vermietung des Wohnungsbereiches unter Zugrundelegung der von der Bf übernommenen Prämissen iSd LVO ein negatives Gesamtergebnis von 44.828,- Euro ergebe. Nicht richtig sei, dass bei der Berechnung des negativen Kapitalwertes iHv 906.114 Euro kein Liquidationserlös abgezogen worden sei. In den als Beilage zum AP-Bericht ausgewiesen Daten zur Prognose- und Investitionsrechnung werde entsprechend einer Vereinbarung im Baurechtsvertrag diesbzgl 1/4 des Bauwertes berücksichtigt. Richtig sei demnach auch, dass die von der Bf getätigte Investition in der gewählten Form eine negative Rentabilität von 2,51% aufweise. Unter Punkt 3.3 des vorgelegten Baurechtsvertrages sei geregelt worden, dass gem § 9 Baurechtsgesetz (BauRG) eine Entschädigung iHv 1/4 des vorhandenen Bauwertes zu leisten sei. Wohlwissend, dass sich dieser Betrag in 32 Jahren nicht mehr am Neuwert der Immobilie orientieren werde, sei in der Prognose- und Investitionsrechnung diesbzgl zu Gunsten der Bf 1/4 der Investitionen in das Wohngebäude (1.705.442,72 Euro) berücksichtigt worden. Da jedoch im Jahr 2046 die komplette Immobilie in das Eigentum von DAM übergehe, wäre es an dieser Stelle angebracht, 1/4 der in den Streitjahren ausgewiesenen Gesamtgebäudekosten iHv 2.436.346,83 Euro anzusetzen. Eine diesbzgl Neuberechnung würde in der Prognoserechnung und der dynamischen Investitionsrechnung keine Änderungen bewirken, in der statischen Investitionsrechnung jedoch zu einer "Verbesserung" der Rentabilität von -2,51 auf -1,98 führen. Bzgl der Abschreibungsbeträge für die Außenanlagen sei anzumerken, dass diesbzgl eine 15-jährige Nutzungsdauer angenommen worden sei. Hinsichtlich der Entscheidung der belangten Behörde, von einer Ausschüttung der Investitionskosten an der Wurzel auszugehen, sei entgegen den Beschwerdeausführungen nicht ausschließlich der Rechtsmeinung des BMF geschuldet. Vielmehr sei festzuhalten, dass sich der Sachverhalt in casu anders darstelle, als in den von der Bf dargestellten Literaturmeinungen. Wie bereits dargelegt, sei auf Grund der nach den strengen Kriterien der Angehörigenjudikatur zum behaupteten Vertragsabschluss nicht anzuerkennenden mündlichen Vereinbarungen die Immobilie in den Streitjahren nicht nur wirtschaftlich, sondern auch rechtlich DAM zuzurechnen gewesen. Zum anderen vertrete der VwGH (bspw 12.12.2007, 2006/15/0123 und 25.6.2014, 2010/13/0105), dass bei der Beurteilung des wirtschaftlichen Eigentums insb auf die Frage abzustellen sei, wem die Chance von Wertsteigerungen und wem das Risiko von Wertminderungen zukomme. Letztlich habe sich nicht nur das Grundstück seit 2012 im Besitz von DAM befunden, sondern es sei darüber hinaus auch vorgesehen, dass die Immobilie im Jahr 2046 ins Eigentum von DAM übergehe. Deshalb und insb unter Berücksichtigung der Tatsache, dass die Wertentwicklung einer Immobilie eng mit dem Schicksal des Grundstückes verbunden sei, könnten diesbzgl Chancen und Risiken großteils DAM als Alleingesellschafter zugerechnet werden (Verweis auf Punkt 2.2. Mietvertrag vom 8.1.2016 betreffend Kündigungsmöglichkeiten: vergessene Nennung der Vermieterin). Bzgl der getroffenen Feststellung zur fehlenden Verzinsung privater Ein- und Auszahlungen vom Verrechnungskonto argumentiere die Bf, die entsprechenden Beträge seien zwischenzeitig treuhänderisch auf Konten gebucht worden, die DAM zuzurechnen gewesen seien. Maßgeblich bei der Prüfung einer Treuhandschaft sei die Parteienabsicht und der Zweck des Rechtsgeschäftes (idR Auftragsverhältnis, auf das §§ 1002 ff ABGB anzuwenden seien, OGH 10 Ob 309/02t). Nach § 24 Abs 1 lit b und c BAO würden zu treuen Händen übereignete bzw erworbene Wirtschaftsgüter dem Treugeber zugerechnet (Verweis auf Jappel, Treuhandschaften, 81 ff). Die steuerliche Anerkennung eines Treuhandverhältnisses folge dabei den allgemeinen Grundsätzen der Anerkennung von Rechtsbeziehungen zwischen nahen Angehörigen (Verweis auf UFSW 29.11.2005, RV/0216-W/05). Obwohl immer wieder hohe Geldbeträge vom Verrechnungskonto der Bf auf private Konten umgebucht worden seien, sei dies nach Angaben der Bf stets ohne schriftliche Vereinbarungen und Sicherstellungen erfolgt. Eine derartige Vorgehensweise wäre unter fremden Dritten nicht denkbar gewesen. Zwar seien die über das Verrechnungskonto entnommenen Beträge an sich nicht als Ausschüttung zu qualifizieren, weil diese Summen in der Buchhaltung als Verbindlichkeit gegenüber DAM als Alleingesellschafter ausgewiesen gewesen seien, jedoch habe es sehr wohl an einer fremdüblichen Verzinsung gefehlt. Die in der Folge angenommene vGA für die Jahre 2012 bis 2014 könne daher nicht durch nachträgliche Buchungen im Jahr 2015 rückgängig gemacht werden. Mit Schriftsatz vom 7.12.2016 beantragte die Bf die Vorlage der Beschwerde an das BFG und führte begründend - zusätzlich zum bereits in der Beschwerde Vorgebrachten - wie folgt aus: Der Wohnbereich und das Büro befänden sich in unterschiedlichen Stockwerken, ob diese noch zusätzlich durch eine Tür getrennt seien oder nicht, sei unerheblich, da DAM als Geschäftsführer wohl jedenfalls über einen Schlüssel zu dieser Tür verfügen würde. Zur Dauer des Baurechtsvertrages sei zu sagen, dass die Bf diese angesichts der VwGH-Jud über die isolierte Betrachtung von Miet- und Baurechtsverträgen bewusst kürzer gewählt habe. Außerdem bestehe ja immer die Möglichkeit, diese nach Ablauf von 32 Jahren zu verlängern. Betreffend Mietvertrag ergebe sich der Ansatz der 80 Jahre für die Renditeberechnungen sowohl aus der Literatur als auch aus der Judikatur. Die gesetzlich vorgeschriebene Nutzungsdauer von rund 67 Jahren weiche nach der allgemeinen Lebenserfahrung weit von der wirtschaftlichen/technischen Nutzungsdauer von Gebäuden ab. Diese liege bei Einfamilienhäusern zwischen 60 und 80 Jahren, bei neu errichteten und hochwertigen Gebäuden sei diese wohl am oberen Ende der Skala anzusiedeln (Verweis auf BFG 5.8.2016, RV/7102731/2013). Zum Thema Sachbezug sei anzuführen, dass dieser bereits im Zuge der USO im Jahr 2015 Erwähnung gefunden habe und daher nicht erstmals im Zuge der AP thematisiert worden sei. Die Hinterlegung mit Fragezeichen beim Sachbezug im von der stV dem Finanzamt übermittelten Aktenvermerk sei der Tatsache geschuldet, dass es zum damaligen Zeitpunkt (April 2015) noch keine exakte Höhe desselben gegeben habe. Dies sei dem Prüfer auch so kommuniziert worden. Der Sachbezug könne ja ohnehin erst ab dem Jahr 2015 relevant sein und die diesbzgl Steuererklärungen seien zum Zeitpunkt der AP und über den Streitzeitraum 2016 hinaus bereits eingebracht worden und zur USt veranlagt. Eine Beurteilung, ob im Jahr 2014 eine vGA bzgl der Immobilie bewirkt worden sei oder nicht, sei aber ohnehin erst nach Ablauf des Bilanzstichtages 2014 möglich (fehlende Fertigstellung und damit auch fehlende tatsächliche Anschaffungskosten, die Basis der Berechnungen sein könnten, Problem der Bewohnbarkeit in der Anfangszeit und damit einhergehend auch die späte konkrete Berechnung des Sachbezuges usw). Tatsächlich sei diese Beurteilung daher seriös wohl erst im Jahr 2016 möglich und nicht schon 2014, wie dies die belangte Behörde meint. Eine Rückgängigmachung einer etwaig vorliegenden vGA könne daher iSd Rsp Ende 2014 gar nicht erfolgen. Damit könne aber auch im Jahr 2014 keine vGA vorliegen. Aus diesem Grunde habe die Bf auch hinsichtlich der Erstellung der schriftlichen Verträge bzw der konkreten Berechnung der Miethöhe auch keine weiteren übereilten Schritte im Jahr 2014 gesetzt. Die AP habe zwar für die Jahre 2012 bis 2014 stattgefunden, aber auch die Behörde habe dafür Informationen, Unterlagen, Daten usw gebraucht, die erst im Jahr 2015 bzw 2016 tatsächlich passiert bzw vorgelegen seien. Eine "isolierte" Prüfung für die Jahre 2012 bis 2014 sei daher - auch aus der Sicht der Behörde - gar nicht möglich. In Hinblick auf die Zurechnung des wirtschaftlichen Eigentums weise der VwGH explizit darauf hin, dass ein Abweichen des wirtschaftlichen vom zivilrechtlichen Eigentum sehr eng ausgelegt werden müsse und nach strengen Kriterien zu prüfen sei. Der Normalfall sei daher der Gleichklang von wirtschaftlichem und zivilrechtlichem Eigentum (VwGH 25.6.2014, 2010/13/0105). ZUM KEST-HAFTUNGSBESCHEID, ZUR AUFHEBUNG NACH § 299 BAO SOWIE zur WIEDERAUFNAHME Das Finanzamt erließ am 15.6.2016 einen Haftungsbescheid für den Zeitraum 2012 bis 2014, da die Bf als Bezugsverpflichtete dem Bund für die Einbehaltung und Abfuhr der KESt aufgrund vGA aus Nutzungsüberlassung sowie aus dem Verrechnungskonto hafte. Am selben Tag erließ die belangte Behörde Bescheide über die Aufhebung gem § 299 BAO des Feststellungsbescheides GT 2014 sowie des USt-Bescheides 2014 jeweils vom 26.6.2015 und verwies begründend auf die Ergebnisse der AP. Ebenso am 15.6.2016 erließ das Finanzamt Wiederaufnahmebescheide betreffend die Feststellungsbescheide GT für die Jahre 2012 und 2013 sowie betreffend die USt-Bescheide 2012 und 2013 und verwies wiederum auf die Ergebnisse der AP. Mit Schriftsatz vom 22.6.2016 erhob die Bf ua Beschwerde gegen den Haftungsbescheid. Diese konkretisierte sie mit Schriftsatz vom 25.8.2016, in welchem die Bf ua auch Beschwerde gegen die WA-Bescheide betreffend Feststellungsbescheide GT 2012 und 2013 sowie gegen die Aufhebung gem § 299 des Feststellungsbescheides GT 2014 erhob. Begründend führte sie betreffend Wiederaufnahme aus, dass im Jahr 2014 aus der Errichtung des Gebäudes hohe Beträge verbucht und die daraus resultierende VSt geltend gemacht worden seien. Das Finanzamt habe daher im November 2014 die UVA 9/2014 überprüft. Dazu sei das gesamte VSt-Journal dieses Monats und dazu die elf höchsten Rechnungen übermittelt worden. Diese habe das Finanzamt kontrolliert, zT - formal - beanstandet und nach der Korrektur freigegeben. Bereits zu diesem Zeitpunkt habe die belangte Behörde daher von diesem Projekt Kenntnis gehabt. Aus den vorgelegten Rechnungen gehe auch eindeutig hervor, dass es sich um den Bau eines Einfamilienhauses am ***11*** handle. Dass es sich dabei um ein großes Haus handeln müsse, sei alleine schon an den Beträgen der Rechnungen ersichtlich gewesen. Überdies habe sich die zuständige Sachbearbeiterin beim Finanzamt in den Akten auch einen diesbzgl Vermerk ("Bau Einfamilienhaus") gemacht. Weiters habe es im März/April 2015 eine "AP" betreffend USt 11/2014-01/2015 gegeben. Im Zeitraum 11 und 12/2014 seien Baurechnungen iHv ca 600.000,- Euro enthalten gewesen. In diesen Zeitraum fielen auch die vom Finanzamt in spezieller Weise monierten Rechnungen betreffend Snookertisch, Blattgoldstuckarbeiten und rund 1/3 der Rechnungen der Firma ***32*** living Solutions (zB Teilrechnung Küche). Nach der Nutzung dieses Objekts vom Prüfer befragt, sei ihm seitens der Bf mitgeteilt worden, dass rund 1/3 davon als Büro genutzt werde und der Rest an DAM zu Wohnzwecken überlassen würde. Der diesbzgl Mietvertrag sei bereits im Entwurf vorgelegen, die Eckdaten seien dem Prüfer mündlich mitgeteilt worden. Eine schriftliche Unterlage dazu habe er nicht abverlangt. Auch die Thematik Baurecht sei mit dem Prüfer kurz erläutert worden. Die AP sei ohne (!) Feststellungen am 23.4.2015 abgeschlossen worden. Am 26.5.2015 sei der Jahresabschluss 2014 in Papierform ans Finanzamt übermittelt worden. Aus diesem sei ersichtlich gewesen, dass das Objekt ***11*** bereits provisorisch fertiggestellt gewesen und aufgrund der Nutzung auf Basis der Teilbenützungsbewilligung abgeschrieben worden sei (Darstellung auf Konto 220 Projekt ***11*** 2 und nicht mehr auf Konto 710 Anlagen in Bau). Aus dem Anlagenspiegel seien überdies die bis dahin angefallenen Anschaffungskosten iHv 2.225.781,30 Euro (ebenfalls mit der Bezeichnung Projekt ***11*** 2) genau ersichtlich. Das Finanzamt erließ jeweils am 26.6.2015 den Feststellungsbescheid GT 2014, den Bescheid KöSt Gruppe 2014 sowie den USt-Bescheid 2014 erklärungsgemäß.