BFG RV/5100808/2023

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter ***Mag. R. *** in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***14***, ***43***, vertreten durch ***12***, ***14***, ***43***, und ***45***, ***46***, ***47***, über die Beschwerde vom 27. Februar 2018 gegen die Bescheide des Finanzamtes ***2*** (nunmehr: Finanzamt Österreich) vom 26. Jänner 2018 betreffend Haftung für Lohnsteuer für die Jahre 2013 bis 2016, Dienstgeberbeitrag für die Jahre 2013 bis 2016, Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag für die Jahre 2013 bis 2016, sowie Säumniszuschläge Haftung Lohnsteuer 2013 bis 2016 und Säumniszuschläge Dienstgeberbeitrag 2013 bis 2016 sowie über die Beschwerde vom 30. November 2018 gegen die Bescheide des Finanzamtes ***2*** (nunmehr: Finanzamt Österreich) vom 5. November 2018 betreffend Haftung für Lohnsteuer für das Jahr 2017, Dienstgeberbeitrag für das Jahr 2017, Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag für das Jahr 2017, sowie Säumniszuschlag betreffend Haftung für Lohnsteuer 2017 nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung am 23. Oktober 2024 in Anwesenheit der Schriftführerin ***16*** Steuernummer ***BF1StNr1*** zu Recht erkannt: I. Den Beschwerden wird gemäß § 279 BAO teilweise Folge gegeben. Die angefochtenen Bescheide betreffend Haftung für Lohnsteuer 2013 bis 2017, Dienstgeberbeitrag und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag 2013 bis 2017 werden wie folgt abgeändert: Haftung für Lohnsteuer 2013: € 90.951,32 (angefochtener Bescheid: € 102.043,41) Haftung für Lohnsteuer 2014: € 77.372,64 (angefochtener Bescheid: € 87.597,90) Haftung für Lohnsteuer 2015: € 74.464,27 (angefochtener Bescheid: € 84.215,70) Haftung für Lohnsteuer 2016: € 62.203,13 (angefochtener Bescheid: € 75.245,75) Haftung für Lohnsteuer 2017: € 6.548,30 (angefochtener Bescheid: € 7.550,87)   | Jahr | 2013 | Bemessungsgrundlage | € 1.684.180,93 | Dienstgeberbeitrag | € 75.788,14 | bisher festgesetzt | € 77.451,96 | Gutschrift | € 1.663,82 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | € 6.063,05 | bisher festgesetzt | € 6.196,15 | Gutschrift | € 133,31 | Jahr | 2014 | Bemessungsgrundlage | € 1.523.718,80 | Dienstgeberbeitrag | € 68.567,35 | bisher festgesetzt | € 70.101,14 | Gutschrift | € 1.533,79 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | € 5.485,39 | bisher festgesetzt | € 5.608,09 | Gutschrift | € 122,70 | Jahr | 2015 | Bemessungsgrundlage | € 1.544.339,33 | Dienstgeberbeitrag | € 69.495,27 | bisher festgesetzt | € 70.957,99 | Gutschrift | € 1.462,72 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | € 5.559,62 | bisher festgesetzt | € 5.676,64 | Gutschrift | € 117,02 | Jahr | 2016 | Bemessungsgrundlage | € 1.592.784,52 | Dienstgeberbeitrag | € 71.675,30 | bisher festgesetzt | € 74.022,98 | Gutschrift | € 2.347,68 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | € 5.734,02 | bisher festgesetzt | € 5.921,84 | Gutschrift | € 187,82 | Jahr | 2017 | Bemessungsgrundlage | € 248.944,89 | Dienstgeberbeitrag | € 10.206,74 | bisher festgesetzt | € 10.371,16 | Gutschrift | € 164,42 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag | € 896,20 | bisher festgesetzt | € 910,64 | Gutschrift | € 14,44 Die angefochtenen Bescheide betreffend Säumniszuschläge Haftung Lohnsteuer 2013 bis 2017 sowie Säumniszuschläge Dienstgeberbeitrag 2013 bis 2016 werden aufgehoben. II. Gegen dieses Erkenntnis ist eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig. Entscheidungsgründe I. Verfahrensgang 1.1 Bei der Beschwerdeführerin (im Folgenden: Bf.) fand in den Jahren 2016 bis Anfang 2018 durch das Finanzamt ***2*** zu AB.Nr. ***1*** eine Betriebsprüfung gemäß § 147 Abs. 1 BAO statt, die die Lohnsteuer, den Dienstgeberbeitrag, den Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag sowie die Abzugssteuer gemäß § 99 Abs. 1 Z 1, Z 4 und Z 5 zweiter Fall EStG 1988 jeweils für den Zeitraum 1.1.2013 bis 31.12.2016 betroffen hat. Im Rahmen dieser Außenprüfung wurden folgende Feststellungen getroffen (vgl. die Niederschrift über die Schlussbesprechung vom 25.1.2016): Tz 1 - Sachbezug KFZ Wie bereits in der Vorprüfung festgestellt worden wäre, hätte auch für das Jahr 2013 für die DN ***3*** und ***4*** die Möglichkeit bestanden ein firmeneigenes Kraftfahrzeug für private Zwecke zu nutzen. Entsprechende Nachweise (Fahrtenbuch udgl.) über das Ausmaß der Privatfahrten hätten nicht vorgelegt werden können. Bemessungsgrundlagen: ***3*** 1 bis 11/2013 6.600,- ***4*** 1 bis 12/2013 4.770,- (s. Vorprüfung) Diese Feststellung hat zu einer Vorschreibung von Lohnsteuer im Haftungsweg an die Bf. in Höhe von insgesamt € 4.592,91 für das Jahr 2013 geführt. Ebenso wurde in den angefochtenen Bescheiden betreffend Festsetzung Dienstgeberbeitrag und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag diese Feststellung durch Erhöhung der Bemessungsgrundlage für diese beiden Abgaben um € 11.370,00 berücksichtigt. Diese Feststellung ist zwischen den Parteien nicht strittig, weswegen auf diesen Punkt im gegenständlichen Erkenntnis nicht weiter eingegangen wird. Tz 2 - Auslösen Tag (Diäten) Der Kollektivvertrag für Forstunternehmen würde u.a. folgende Regelung vorsehen: § 5 Abs. 5: "Arbeitnehmer, die an Arbeitsstätten beschäftigt werden, die so weit von ihrem ständigen inländischen Familienwohnsitz entfernt sind, dass ihnen eine tägliche Rückkehr zu ihrem Familienwohnsitz nicht mehr zugemutet werden kann (60 km einfache Fahrtstrecke), erhalten je Nacht ein Trennungsgeld in der Höhe von 1,33 Stunden des Zeitlohnes eines Waldarbeiters mit Forstfacharbeiterprüfung. Wird die zur Verfügung gestellte Unterkunft nicht in Anspruch genommen, so gebührt nur die Hälfte des Trennungsgeldes." Um die Steuerfreiheit gemäß § 3 Abs. 1 Z 16b EStG 1988 für Trennungsgelder (Diäten) zu erlangen, müssten die in dieser Gesetzesbestimmung genannten Bedingungen erfüllt sein. Im gegenständlichen Fall würde der Kollektivvertrag auf einen inländischen Familienwohnsitz abstellen. Seitens des Unternehmens wäre mit Schreiben (Mail) vom 16. Jänner 2017 bestätigt worden, dass die Bf. keine Dienstnehmer beschäftigt hätte, die in Österreich einen Familienwohnsitz innegehabt haben. Auch die Recherchen im Zuge der Prüfung durch Abfragen von Meldedaten (ZMR) und Einsicht in verschiedene Arbeitnehmerveranlagungsakten der Dienstnehmer hätten ergeben, dass kein inländischer Familienwohnsitz vorliegt. Aus arbeitsrechtlicher Sicht würde daher mangels inländischen Wohnsitzes kein Anspruch auf diesen Auslagenersatz bestehen, sodass eine Steuerfreiheit auf Grund des § 3 Abs. 1 Z 16b EStG 1988 nicht gegeben wäre. Trennungsgelder könnten daher für ausländische Forstarbeiter nur nach der Legaldefinition des § 26 Z 4 EStG 1988 solange nicht steuerbar ausbezahlt werden, als nicht ein neuer Mittelpunkt der Tätigkeit begründet werde, wobei das jeweilige Forstgebiet als Einsatzort (-gebiet) zu sehen sei. Wählen Arbeitnehmer ihren Arbeitsplatz im Inland freiwillig so weit weg von ihrem ständigen Familienwohnort, dass ihnen eine tägliche Rückkehr nicht zumutbar bzw. nicht möglich ist, so würde die Tätigkeit im Inland nicht auf Grund eines Dienstreiseauftrages des Arbeitgebers erfolgen. Es könne daher nicht von der Anwendbarkeit des zweiten Reisetatbestandes des § 26 Abs. 4 (Anmerkung: gemeint wohl: § 26 Z 4) EStG 1988 ausgegangen werden. Vielmehr hätte die Beurteilung der gewährten Reisekostenersätze vorerst nach Maßgabe des ersten Reisetatbestandes zu erfolgen. Verfügen die Arbeitnehmer im Inland über eine Unterkunft, sei davon auszugehen, dass diese ihre Dienstreise vom inländischen Wohnort aus antreten. In diesem Fall hätte die Beurteilung, ob auf Grund eines Arbeitseinsatzes ein neuer Mittelpunkt der Tätigkeit entstanden ist, nach den Bestimmungen des ersten Reisetatbestandes zu erfolgen (5/15-Tage-Regelung). Erst wenn der Einsatz so weit weg von der Unterkunft erfolgt, dass eine tägliche Rückkehr an diese nicht zumutbar ist, würde der zweite Reisetatbestand des § 26/4 EStG 1988 zum Tragen kommen. Aus den vorgelegten Reise- bzw. Stundenaufzeichnungen würde hervorgehen, dass die Forstarbeiter die verschiedenen Einsatzgebiete unregelmäßig wiederkehrend aufsuchen. Es würde daher die 15 Tage Regelung des 1. Reisetatbestandes des § 26 Abs. 4 (Anmerkung: gemeint wohl: § 26 Z 4) EStG 1988 zur Anwendung kommen. Für die Überprüfung der nicht steuerbaren Reisaufwendungen nach der Legaldefinition (15 Tage) wären die Reisaufzeichnungen über den Zeitraum 2013, 2014 und 2015 von insgesamt 28 Dienstnehmern herangezogen worden. Da sich die Tätigkeit und die Arbeitsumstände der Mitarbeiter nicht unterscheiden würden, werde das Ergebnis der Berechnungen und die rechtliche Würdigung auf sämtliche nicht steuerbar ausbezahlten Tagesauslösen des Unternehmens umgelegt. Festgestellt worden wäre, dass im Schnitt 47 % der ausbezahlten Tagesauslösen (Diäten) zur Recht nicht steuerbar abgerechnet worden wären. Demnach wären 53% der nicht steuerbar ausbezahlten Tagesauslösen im Zuge der Prüfung nachzuverrechnen (SV, LSt, SB, DZ, Kommst). Bemessungsgrundlagen | | Auslösen Tag It. Lohnkonto | Auslösen Tag 53% | BGL Nachverrechnung | 2013 | 264.895,40 | 140.394,56 | 140.394,56 | 2014 | 239.184,00 | 126.757,52 | 126.767,52 | 2015 | 231.809,60 | 122.859,09 | 122.859,09 | 2016 | 250.289,60 | 132.553,49 | 132.653,49 Tz 3 - Auslösen Nacht Der im § 26 Z 7 EStG 1988 (Anmerkung: gemeint wohl: § 26 Z 4 EStG 1988) zweitgenannte Dienstreisetatbestand werde nur dann erfüllt, wenn ein Arbeitnehmer über Auftrag des Arbeitgebers so weit weg von seinem ständigen Wohnort (Familienwohnsitz) arbeitet, dass ihm eine tägliche Rückkehr an seinen ständigen Wohnort (Familienwohnsitz) nicht zugemutet werden kann. Die im Unternehmen beschäftigen Forstarbeiter hätten von sich aus freiwillig Tätigkeiten an einem Ort außerhalb der üblichen Entfernung von ihrem ständigen Wohnort (Familienwohnsitz) aufgenommen, weswegen die Tätigkeit nicht auf Grund eines Dienstreiseauftrages des Arbeitgebers erfolgt ist. Die von der Bf. im Prüfungszeitraum nicht steuerbar ausbezahlten Nächtigungsgelder in Höhe von € 15,-- je Einsatztag und Dienstnehmer wären daher im Zuge der Prüfung nachzuverrechnen (SV, LSt, DB, DZ, KommSt). Bemessungsgrundlagen | Jahr | Auslösen Nacht laut Lohnkonto | Bemessungsgrundlage Nachverrechnung | 2013 | 184.440,00 | 184.440,00 | 2014 | 165.225,00 | 165.225,00 | 2015 | 157.860,00 | 157.860,00 | 2016 | 168.330,00 | 168.330,00 Auf Grund der niedrigen Einkommensverhältnisse wäre für die Nachverrechnung im Bereich Lohnsteuer für Tz 2 und Tz 3 ein Satz in Höhe von pauschal 30 Prozent (2016 - 25 Prozent) herangezogen worden. 1.2 Am 26. Jänner 2018 erließ das Finanzamt ***2*** für die Jahre 2013 bis 2016 den Feststellungen der Lohnsteuerprüfung entsprechende Haftungsbescheide Lohnsteuer sowie Festsetzungsbescheide betreffend Dienstgeberbeitrag und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag. In der Begründung dieser Bescheide wurde jeweils auf den Prüfungsbericht vom 26.1.2018 und die Niederschrift über die Schlussbesprechung verwiesen. Weiters wurden am selben Tag Säumniszuschlagsbescheide hinsichtlich aller dieser festgesetzten Abgaben erlassen, wobei der Säumniszuschlag betreffend die Zuschläge zum Dienstgeberbeitrag jeweils mit € 0,00 festgesetzt wurde. 1.3 Mit Schriftsatz vom 23. Februar 2018, der auch am 23. Februar 2018 zur Post gegeben wurde, wurde gegen die Haftungsbescheide Lohnsteuer 2013 bis 2016, die Festsetzungsbescheide betreffend Dienstgeberbeitrag sowie Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag 2013 bis 2016 sowie gegen alle ergangenen Säumniszuschlagsbescheide fristgerecht Beschwerde erhoben. In dieser Beschwerde wurde der Antrag gestellt die angefochtenen Bescheide aufzuheben und wie folgt festzusetzen: | Abgabenart | Bemessungsgrundlage | Abgaben | Dienstgeberbeitrag 2013 | 1.396.319,66 | 62.834,38 | Säumniszuschlag DB 2013 | 511,65 | 0,00 | Zuschlag zum DB 2013 | 1.396.319,66 | 5.026,75 | Dienstgeberbeitrag 2014 | 1.265.810,11 | 56.961,45 | Säumniszuschlag DB 2014 | 0,00 | 0,00 | Zuschlag zum DB 2014 | 1.265.810,11 | 4.556,92 | Dienstgeberbeitrag 2015 | 1.296.125,22 | 58.325,63 | Säumniszuschlag DB 2015 | 0,00 | 0,00 | Zuschlag zum DB 2015 | 1.296.125,22 | 4.666,05 | Dienstgeberbeitrag 2016 | 1.343.972,11 | 60.478,74 | Säumniszuschlag DB 2016 | 0,00 | 0,00 | Zuschlag zum DB 2016 | 1.343.972,11 | 4.838,30 | Lohnsteuer 2013 | | 4.592,91 | Säumniszuschlag LSt 2013 | 4.592,91 | 0,00 Die Haftungsbescheide Lohnsteuer und die Bescheide über die Festsetzung von Säumniszuschlägen betreffend Lohnsteuer für die Jahre 2014, 2015 und 2016 wären ersatzlos aufzuheben. Es wurde ein Antrag auf Unterbleiben einer Beschwerdevorentscheidung und Vorlage der Beschwerde innerhalb von drei Monaten ab Einlangen an das Bundesfinanzgericht gestellt. Überdies wurde die Entscheidung durch den gesamten Senat gemäß § 272 Abs. 2 Z 2 BAO, die Durchführung einer mündlichen Verhandlung gemäß § 274 Abs. 1 Z 1 BAO und der Ausschluss der Öffentlichkeit von der mündlichen Verhandlung gemäß § 275 Abs. 4 Z 1 BAO beantragt. Der beschwerdegegenständliche Sachverhalt wurde in der Beschwerde wie folgt dargestellt: Die Bf. würde in der Hauptsaison, die je nach Witterung im März oder April beginnen würde, Forstarbeiter beschäftigen, deren Familienwohnsitz meist im Ausland liegt. Die Arbeit werde am Sitz der Firma in ***13***, ***14***, an dem den Arbeitern kein Arbeitsplatz zur Verfügung stehen würde, angetreten. Dort würden die Forstarbeiter sicherheitstechnisch ausgerüstet sowie unterwiesen werden und würden ihr Werkzeug und ein Kraftfahrzeug erhalten. Je nach Größe des zu betreuenden Forstgebiets würden von Herrn ***17*** Mannschaftstruppen zusammengestellt und so auf einzelne Einsatzgebiete aufgeteilt werden. Die Arbeiter würden in der Regel für einen Zeitraum von 3 bis 5 Wochen in den jeweiligen Forstgebieten arbeiten, bevor sie einen längeren Heimaturlaub (meist eine Woche) antreten würden. Vor Urlaubsantritt müssten Werkzeug und das Kraftfahrzeug in die Firma zurückgebracht werden. Dort würden sie auch die Löhne bar ausbezahlt erhalten. Nach Urlaubsende würde sich auf Anweisung von Herrn ***17*** entscheiden, ob die jeweiligen Arbeiter wieder in dasselbe Forstgebiet oder in ein anderes entsendet werden. In rechtlicher Hinsicht hat sich die Beschwerde gegen die Nichtanwendung des § 5 Abs. 5 des Kollektivvertrages für Forstunternehmen für die von der Bf. ausbezahlten Diäten an die Dienstnehmer gerichtet, weil diese Bestimmung, die auf einen inländischen Familienwohnsitz der Arbeitnehmer abstellt, gleichheitswidrig bzw. unionsrechtswidrig - wobei diebezüglich auf Art 45 Abs. 2 AEUV, Art 15 Abs. 2 der GRC sowie Art 7 Abs. 1 und Abs. 2 der Verordnung (EU) Nr. 492/2011 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 5.4.2011 über die Freizügigkeit der Arbeitnehmer innerhalb der Union Bezug genommen wurde - wäre. Zu den diesbezüglichen Ausführungen in der Beschwerde wird auf die S. 8 und 10 ff. des Erkenntnisses vom 22. Juli 2022, RV/5100647/2018, verwiesen. Zusammenfassend wurde in der Beschwerde vorgebracht, dass der Anwendungsvorrang des Unionsrechts zur Folge hätte, dass die belangte Behörde aus europarechtlicher Hinsicht verpflichtet gewesen wäre, § 5 Abs. 5 des gegenständlichen Kollektivvertrages dahingehend auszulegen, dass lediglich auf die örtliche Entfernung von 60 km vom ständigen Familienwohnsitz - ohne Einschränkung auf das Erfordernis des Inlands - abgestellt wird. Auch würde den angefochtenen Bescheiden eine unrichtige rechtliche Beurteilung betreffend die Auslegung des anwendbaren Kollektivvertrages zugrunde liegen. Auch dieses Vorbringen wurde in der Beschwerde begründet und wird diesbezüglich auf die S. 9 f. des Erkenntnisses vom 22. Juli 2022, RV/5100647/2018, verwiesen. Ferner wird in der Beschwerde auch vorgebracht, dass die Anwendung von § 5 Abs. 5 des gegenständlichen Kollektivvertrages nach dem Wortlaut (Trennungsgelder abhängig vom inländischen Familienwohnsitz) und die Vorschreibung der Nachzahlung durch die belangte Behörde eine verbotene Verletzung des verfassungsgesetzlich gewährleisteten Rechts auf Eigentumsfreiheit aufgrund Diskriminierung im Sinne des Art 14 EMRK iVm Art. 1 1. ZP EMRK darstellen würde (vgl. S. 13 ff. des Erkenntnisses vom 22. Juli 2022, RV/5100647/2018). Zur Anwendbarkeit der Regelung des § 26 Z 4 EStG 1988 auf den beschwerdegegenständlichen Sachverhalt wird in der Beschwerde die Ansicht vertreten, dass Fahrten der Forstarbeiter in die einzelnen Forstgebiete im Auftrag des Arbeitgebers Dienstreisen iSd § 26 Z 4 EStG darstellen würden. Sofern die Forstgebiete mehr als 120 km vom Familienwohnsitz entfernt seien, könnten Tagesgelder nach § 26 Z 4 EStG für einen Zeitraum von maximal 183 Tagen steuerfrei bezahlt werden. Im Hinblick darauf, dass der Einsatz der Forstarbeiter in den einzelnen Forstgebieten die 183 Tagesfrist nicht überschreiten und häufig ein Wechsel in verschiedene Forstgebiete (verschiedene politische Gemeinden) erfolgen würde, sei das Tagesgeld nach § 26 Z 4 EStG steuerfrei zu gewähren und werde kein neuer Mittelpunkt der Tätigkeit am jeweiligen Einsatzort begründet. 1.4 Mit Vorlagebericht vom 19. April 2018 legte das Finanzamt ***2*** die Beschwerden betreffend Haftung für Lohnsteuer 2013 bis 2016, Festsetzung des Dienstgeberbeitrages und des Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag 2013 bis 2016 sowie gegen die Säumniszuschlagsbescheide dem Bundesfinanzgericht zur Entscheidung vor ohne vorher eine Beschwerdevorentscheidung erlassen zu haben. In der Stellungnahme zur Beschwerde brachte das Finanzamt ***2*** nachstehendes vor: Auf die Dienstverhältnisse der Bf. würde der Kollektivvertrag für gewerbliche Forstunternehmen Anwendung finden. § 5 Abs. 5 des anwendbaren Kollektivvertrages würde wie folgt lauten: "Arbeitnehmer, die an Arbeitsstätten beschäftigt werden, die so weit von ihrem ständigen inländischen Familienwohnsitz entfernt sind, dass ihnen eine tägliche Rückkehr zu ihrem Familienwohnsitz nicht mehr zugemutet werden kann (60 km einfache Fahrtstrecke), erhalten je Nacht ein Trennungsgeld in der Höhe von 1,33 Stunden des Zeitlohnes eines Waldarbeiters mit Forstfacharbeiterprüfung. Wird die zur Verfügung gestellte Unterkunft nicht in Anspruch genommen, so gebührt nur die Hälfte des Trennungsgeldes." Gemäß § 5 Abs. 5 des anzuwendenden Kollektivvertrages für Forstunternehmer wäre für den arbeitsrechtlichen Anspruch auf Trennungsgeld ein ständiger INLÄNDISCHER Familienwohnsitz erforderlich. Es würde eine Stellungnahme des bundesweiten Fachbereiches geben, der sich bereits im Herbst 2015 mit dieser Thematik befasst hätte. Die Stellungnahme würde u.a. wie folgt lauten: "In erster Linie ist bei der Auslegung eines Kollektivvertrags der Wortsinn - auch im Zusammenhang mit den übrigen Regelungen - zu erforschen und die sich aus dem Text des Kollektivvertrags ergebende Absicht der Kollektivvertragsparteien zu berücksichtigen (9 ObA 119/08b; RIS-Justiz RS0010089). Nach dem Wortlaut der Kollektivvertrag-Bestimmung sei für den Anspruch auf Trennungsgeld u.a. ein ständiger inländischer Familienwohnsitz erforderlich. Bei Kollektivverträgen würde es sich um österreichische Rechtsvorschriften handeln, weshalb sich der inländische Familienwohnsitz ebenfalls nur auf Österreich beziehen kann. Nachdem für einen ausländischen Forstarbeiter in der Regel kein ständiger inländischer Familienwohnsitz iSd Kollektivvertrages vorliegen wird, besteht auch kein Anspruch auf Trennungsgeld und somit auch keine Möglichkeit der steuerfreien Auszahlung gem. § 3 Abs. 1 Z 16b EStG 1988. Trennungsgelder können daher für ausländische Forstarbeiter nur nach der Legaldefinition des § 26 Z 4 EStG 1988 so lange nicht steuerbar ausbezahlt werden, als nicht ein neuer Mittelpunkt der Tätigkeit begründet wird, wobei das jeweilige Forstgebiet als Einsatzort(-gebiet) zu sehen ist. Eine allfällig europarechtskonforme Auslegung scheitert am offenbaren Willen der Kollektivvertragspartner, Reiseaufwandsentschädigungen nur bei Vorliegen eines inländischen Familienwohnsitzes vorzusehen (siehe Anmerkung unten). Im Übrigen zählen Auslagenersätze nicht zum Entgelt und es ist daher zu verneinen, dass eine gemeinschaftsrechtliche Diskriminierung darauf gestützt werden kann. Für beide Tatbestände der Dienstreise gem. § 26 Z 4 EStG 1988 ist ein dienstlicher Auftrag erforderlich (VwGH 19.2.1992, 91/14/0212). Wählt ein Arbeitnehmer aus privaten Gründen seinen Arbeitsplatz außerhalb der üblichen Entfernung von seinem ständigen Wohnort oder seinen Wohnort außerhalb des ständigen Arbeitsplatzes, liegt keine Dienstreise vor. Der Rechtssatz des genannten VwGH-Erkenntnisses lautet wie folgt: "Eine Dienstreise muss, wie sich bereits aus der eigentümlichen Bedeutung des Wortes in seinem Zusammenhang und aus der klaren Absicht des Gesetzgebers ergibt, im Interesse und über Auftrag des Arbeitgebers erfolgen. Der Arbeitgeber ist daher, falls er nicht unmittelbar selbst für die Kosten einer Dienstreise aufkommt, auf Grund lohngestaltender Vorschriften regelmäßig zur Zahlung von Reisewegvergütungen sowie Tagesgeldern und Nächtigungsgeldern verpflichtet. Der im § 26 Z 7 EStG 1972 zweitgenannte Dienstreisetatbestand wird daher nur dann erfüllt, wenn ein Arbeitnehmer über Auftrag des Arbeitgebers so weit weg von seinem ständigen Wohnort (Familienwohnsitz) arbeitet, dass ihm eine tägliche Rückkehr an seinen ständigen Wohnort (Familienwohnsitz) nicht zugemutet werden kann. Die im Betrieb des Abgabepflichtigen beschäftigten Saisonarbeiter haben von sich aus Tätigkeiten an einem Wohnort außerhalb der üblichen Entfernung von ihren ständigen Wohnorten (Familienwohnsitzen) aufgenommen, weswegen von Dienstreisen im Sinn der obigen Ausführungen keine Rede sein kann. Der zweite Dienstreisetatbestand wird hingegen etwa auch dann verwirklicht sein, wenn der Arbeitgeber seinen Arbeitnehmern, die für einen anderen Dienstort aufgenommen worden sind, zwar am Arbeitsort (entgeltlich) eine Schlafmöglichkeit zur Verfügung stellt, den Arbeitnehmern jedoch eine tägliche Rückkehr zu ihren Familienwohnsitzen nicht zumutbar ist. Dies ist beispielsweise dann der Fall, wenn eine Hotelkette mit dem Sitz in Wien, deren Arbeitnehmer für den Dienstort Wien aufgenommen worden sind, ihre Arbeitnehmer (vorübergehend) in einem ihrer Hotels am Arlberg beschäftigt." Wählen daher Arbeitnehmer ihren Arbeitsplatz im Inland freiwillig so weit weg von ihrem ständigen Familienwohnort, dass ihnen eine tägliche Rückkehr nicht zumutbar/nicht möglich ist, so erfolgt die Tätigkeit im Inland nicht auf Grund eines Dienstreiseauftrages des Arbeitgebers. A priori könne daher nicht von der Anwendbarkeit des zweiten Reisetatbestandes des § 26 Z 4 EStG 1988 ausgegangen werden. Die Beurteilung der gewährten Reisekostenersätze hätte daher nach Maßgabe des ersten Reisetatbestandes zu erfolgen. Verfügen die Arbeitnehmer im Inland über eine Unterkunft, wäre davon auszugehen, dass diese ihre Dienstreise vom inländischen Wohnort aus antreten. In diesem Fall hätte die Beurteilung, ob auf Grund eines Arbeitseinsatzes ein neuer Mittelpunkt der Tätigkeit entstanden ist, nach den Bestimmungen des ersten Tatbestandes zu erfolgen (5/15-Tage-Regelung). Erst wenn der Einsatz so weit weg von der Unterkunft erfolgt, dass eine tägliche Rückkehr an diese nicht zumutbar ist, würde im Sinne der o.a. Judikatur des VwGH der zweite Reisetatbestand des § 26 Z 4 EStG 1988 zum Tragen kommen. Dieser Sachverhalt wäre im konkreten Fall gegeben und wäre unstrittig. Die Forstarbeiter würden in privaten Unterkünften übernachten und die Fahrt ins jeweilige Forstgebiet werde gemeinsam von der Unterkunft aus angetreten. In der Beschwerde vom 23.2.2018 werde auf die Höhe der im Zuge der GPLA ermittelten Beträge der Nachversteuerung der Reisekosten nicht näher eingegangen (siehe Unterlagen GPLA Berechnung Tagesdiäten und Berechnung Nächtigungsgelder). Es könne somit davon ausgegangen werden, dass die ermittelten Beträge nicht angezweifelt würden. In der Beschwerde würde es um die Frage der europarechtskonformen Auslegung des Kollektivvertrages mit der Formulierung "inländischer" Familienwohnsitz hinsichtlich des Gleichheitsgrundsatzes und der Arbeitnehmerfreizügigkeit gehen. Es werde kritisiert, dass die Behörde nicht auf die Argumentation des Unternehmens bzw. der steuerlichen Vertretung eingegangen sei. Der bundesweite Fachbereich für Lohnsteuer hätte am 1.12.2016 in diesem konkreten Fall noch einmal dazu Stellung genommen: "Die Grundsatzfrage in diesem Beschwerdefall ist, ob eine europarechtskonforme Interpretation auch hinsichtlich der Vorfragenbeurteilung Platz greifen muss, indem die Finanz eine Regelung, die von Kollektivvertragsparteien getroffen worden ist und einen arbeitsrechtlichen Anspruch betrifft, dahingehend "umdeuten" kann, dass ein arbeitsrechtlicher Anspruch "fingiert" wird. Nach Ansicht der Finanzverwaltung geht dies zu weit. Die Thematik ist vielmehr geeignet, seitens des BFG im Rahmen eines Vorabentscheidungsverfahrens einer Klärung zugeführt zu werden. Der bundesweite Fachbereich für Lohnsteuer vertritt daher nach wie vor die Rechtsansicht, dass, um die Steuerfreiheit gemäß § 3 Abs. 1 Z 16b EStG 1988 zu erlangen, die in dieser Gesetzesbestimmung genannten Bedingungen erfüllt sein müssen. Im gegenständlichen Fall stellt der Kollektivvertrag auf einen inländischen Familienwohnsitz ab. Aus arbeitsrechtlicher Sicht besteht daher mangels inländischen Wohnsitz kein Anspruch auf diesen Auslagenersatz, sodass eine Steuerfreiheit auf Grund des § 3 Abs. 1 Z 16b EStG 1988 nicht gegeben ist." Wegen der Kritik der vorgebrachten Mangelhaftigkeit des Verfahrens in der Beschwerde, weil sich das Finanzamt nicht auf das Vorbringen der steuerlichen Vertretung hinsichtlich der EU-Rechtswidrigkeit befasst hätte, werde darauf hingewiesen, dass das Finanzamt aufgrund der Weisungsbindung an diese Rechtsansicht gebunden gewesen wäre. Anmerkung: Der bundesweite Fachbereich für Lohnsteuer hätte sich bereits im Herbst 2015 mit dieser Thematik der EU-Verfassungswidrigkeit des Kollektivvertrages für Forstunternehmen auseinandergesetzt. Die Frage, ob mit der Formulierung "inländischer Familienwohnsitz" nicht ein Verstoß gegen EU-Recht verbunden wäre, wäre in einem Gespräch mit der Gewerkschaft ***18*** von einem Mitglied des KV-Verhandlungsteams wie folgt beantwortet worden: Dieser Punkt wäre bereits mehrfach Thema bei den letzten KV-Verhandlungen gewesen und werde im Zuge der für Oktober 2015 anberaumten neuen Gespräche zwischen den Verhandlungspartnern hoffentlich einer klaren Formulierung zugeführt werden. Der Gewerkschaft wäre bewusst, dass im Falle der Beschäftigung eines AUSLÄNDISCHEN Dienstnehmers bei einem österreichischen Forstunternehmen (gilt nicht für Bundesforste!) eine Diskriminierung dahingehend vorliegen würde, da dieser nach dem Wortlaut des § 5 Abs. 5 dzt. keinen Anspruch auf Trennungsgeld hätte. Im Falle der Bezahlung durch den Dienstgeber würde demnach Abgabenpflicht entstehen. Es werde ersucht, das BFG möge im Rahmen eines Vorabentscheidungsverfahren beim EuGH klären, ob die Formulierung "inländischer" Familienwohnsitz im Kollektivvertrag für Forstunternehmen hinsichtlich des Gleichheitsgrundsatzes und der Arbeitnehmerfreizügigkeit EU-rechtskonform sei oder nicht. Andernfalls werde ersucht, die Beschwerde als unbegründet abzuweisen. 1.5 Im Jahr 2018 fand eine weitere Betriebsprüfung gemäß § 147 Abs. 1 BAO statt, die die Lohnsteuer, den Dienstgeberbeitrag und den Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag für den Zeitraum 2017 betroffen hat und wurde betreffend die von der Bf. an die Forstarbeiter im Jahr 2017 nicht der Lohnsteuer sowie dem Dienstgeberbeitrag und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag unterworfenen Auslösen (Diäten) sowie Auslösen Nacht von einer entsprechenden Steuerpflicht im gleichen Umfang ausgegangen wie bei der Betriebsprüfung für den Zeitraum 2013 bis 2016. Am 5.11.2018 wurden diesen Prüfungsfeststellungen entsprechende Bescheide (Lohnsteuerhaftung gem. § 82 EStG 1988; Festsetzung von Dienstgeberbeitrag und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag; Säumniszuschlag betreffend Lohnsteuerhaftung) für 2017 erlassen. Gegen diese Bescheide wurde am 30.11.2018 fristgerecht Beschwerde erhoben, die inhaltlich - nur die Höhe der begehrten Änderungen ist unterschiedlich - der Beschwerde, die unter Punkt 1.3 dargestellt ist, entspricht. Auch diese Beschwerde wurde vom Finanzamt mit Vorlagebericht vom 7.1.2019 ohne vorherige Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung dem Bundesfinanzgericht zur Entscheidung vorgelegt. Im Folgenden wird auf dieses Beschwerdeverfahren nicht mehr gesondert eingegangen, weil die von den Parteien erstatteten Vorbringen zur Beschwerde für die Jahre 2013 bis 2016 gleichermaßen für dieses Beschwerdeverfahren gelten. 1.6 Mit am 15. März 2019 beim Bundesfinanzgericht eingelangten Schreiben erfolgte durch die Bf. eine Ergänzung der eingebrachten Beschwerde dahingehend, dass am 18.2.2019 die Kollektivvertragsverhandlungen 2019 für die gewerblichen Forstunternehmer abgeschlossen worden wären, wobei mit der Gewerkschaft ***18*** unter anderem die Vereinbarung einer zeitgemäßen, europarechtskonformen KV-Regelung für Reiseaufwandsentschädigungen vereinbart worden wäre, die ein steuerfreies Auszahlen von Tag- und Nächtigungsgeldern ermöglichen würde. Seitens der Kollektivvertragspartner wäre daher die Ansicht der Bf. in der Beschwerde hinsichtlich der Unionsrechtswidrigkeit der Regelung in § 5 des alten Kollektivvertrages anerkannt und diese Bestimmung gänzlich neu gefasst worden. Diese notwendige kollektivvertragliche Anpassung würde die Rechtsansicht der Bf. in ihrer Beschwerde vom 23.2.2018 bestätigen. Im Hinblick auf diese Kollektivvertragsänderung wäre somit auch die bisherige kollektivvertragliche Regelung in § 5 europarechtskonform auszulegen und wäre auch für Sachverhalte, die noch nach dem alten Kollektivvertrag 2018 zu beurteilen sind, lediglich auf die damals vorgesehene örtliche Entfernung von 60 km vom ständigen Familienwohnsitz - ohne Einschränkung auf das Erfordernis des Inlandswohnsitzes - abzustellen. 1.7 Mit Beschluss vom 29.6.2021 wurde das Finanzamt Österreich (Dienststelle ***2***) um Mitteilung bis 30. Juli 2021 ersucht, ob die von der Bf. an die ausländischen Mitarbeiter, die als Holzfäller beschäftigt wurden, ausbezahlten Trennungsgelder (Diäten) - soweit sie im Rahmen der GPLA-Prüfungen für 2013 bis 2016 als steuerpflichtig behandelt wurden (nach Begründung eines Mittelpunktes der Tätigkeit nach den allgemeinen Regeln, dh. unter Nichtanwendung des § 3 Abs. 1 Z 16b EStG 1988) der Höhe nach der Regelung des § 26 Z 4 EStG 1988 entsprochen haben. Verneinendenfalls wurde um Bekanntgabe der Beträge für die Jahre 2013 bis 2016 gebeten, die - unter der Voraussetzung, dass § 3 Abs. 1 Z 16b EStG 1988 dem Grunde nach anwendbar ist - unter Beachtung der Grenzen des § 26 Z 4 EStG 1988 auf die angeführten Jahre entfallen. 1.8 In der Folge wurde von der Amtsvertreterin des Finanzamtes Österreich (im Folgenden: Finanzamt) dem Bundesfinanzgericht mitgeteilt, dass der Prüfer bereits in Pension sei. Aus dem Arbeitsbogen würde sich ergeben, dass in diesem keine Darstellung der an die ausländischen Forstarbeiter ausbezahlten Trennungsgelder - soweit sie die 15-Tage-Grenze überschreiten - enthalten wäre. Seitens der Amtsvertreterin des Finanzamtes wurde bei diesem Gespräch festgehalten, dass es sich bei den ausländischen Forstarbeitern, die bei der Bf. beschäftigt waren, allesamt um EU-Angehörige handelt. 1.9 Sodann hat das Bundesfinanzgericht mit Beschluss vom 15.7.2021 folgendes Ersuchen an die Bf. gerichtet: Die Bf. wird anhand von drei bei ihr im Beschwerdezeitraum (2013 bis 2016) beschäftigten Forstarbeitern um rechnerische Darstellung ersucht, ob die von der Bf. an diese ausländischen Mitarbeiter, die als Holzfäller beschäftigt wurden, steuerfrei ausbezahlten Trennungsgelder (Diäten) - soweit sie im Rahmen der GPLA-Prüfungen für 2013 bis 2016 als steuerpflichtig behandelt wurden (nach Begründung eines Mittelpunktes der Tätigkeit nach den allgemeinen Regeln, dh. unter Nichtanwendung des § 3 Abs. 1 Z 16b EStG 1988) der Höhe nach der Regelung des § 26 Z 4 EStG 1988 entsprochen haben. Dafür ist in der Darstellung jeweils der Tätigkeitsort samt Beginn und Ende der Tätigkeit sowie die ausbezahlten Diäten (Trennungsgelder) exemplarisch für drei Forstarbeiter für den angeführten Zeitraum anzuführen und auch nachzuweisen, dass diese Darstellung mit der erfolgten Lohnabrechnung übereinstimmt. 1.10 Mit Schreiben vom 9.9.2021 kam die Bf. diesem Ersuchen nach und führte zu den vorgelegten Unterlagen (Prüfungsfeststellungen zu drei der Dienstnehmer der Bf. und Darstellung Umsetzung in der Personalverrechnung) folgendes aus: § 26 Z 4 EStG würde vorsehen, dass das steuerfreie Tagesgeld für Inlandsdienstreisen bis zu EUR 26,40 pro Tag betragen darf, wobei dieses für 24 Stunden zusteht. Dauert eine Dienstreise länger als drei Stunden, so könne für jede angefangene Stunde ein Zwölftel (EUR 2,20) steuerfrei ausbezahlt werden. Die Dienstreisen der betroffenen Arbeitnehmer an einen Dienstort hätten regelmäßig mehrere Tage - oft sogar über einen Monat am Stück - angedauert. Mit Ausnahme von Urlaubs-, Zeitausgleichs- und Krankenstandstagen wären die Dienstnehmer stets auf Dienstreise gewesen. Den reisenden Dienstnehmern hätte also für jeden Reisetag (auch für Sams-, Sonn- und Feiertage) ein Taggeld von EUR 26,40 ausbezahlt werden können. Aus verwaltungsökonomischen und Kostengründen wäre von der Bf. eine vereinfachte Berechnung des Verpflegungsmehraufwandes vorgenommen worden, die zu einem Diätenbetrag geführt hätte, der die gesetzliche Höchstgrenze nicht überstiegen hätte. Für jeden Arbeitstag (Montag bis Freitag, ohne Feiertage) des Dienstverhältnisses wären 2/3 des Tagessatzes (EUR 17,60) bezahlt worden. Diese Form der vereinfachten Berechnung wäre vom Lohnabgabenprüfer auch nicht beanstandet worden. Der Prüfer hätte lediglich die Steuerbefreiung für maximal 15 Tage je Einsatzort pro Kalenderjahr anerkannt. Die beiliegenden Aufstellungen zu drei exemplarisch ausgewählten Dienstnehmern sollen verdeutlichen, wie die Berechnung erfolgt wäre und dies eine Auszahlung von steuerfreien Diäten ergeben hätte, die die Höchstsätze des § 26 Z 4 EStG nicht überstiegen hätte. 1.11 Mit Beschluss vom 20. Oktober 2021 wurde die Stellungnahme der Bf. vom 9.9.2021 samt Beilagen sowie auch der an die Bf. ergangene Beschluss vom 15.6.2021 an das Finanzamt zur Kenntnis und Äußerung binnen sechs Wochen übermittelt. In diesem Beschluss wurde festgehalten, dass aufgrund der mit Schreiben vom 9.9.2021 vorgelegten Unterlagen für drei Dienstnehmer für diese eine betragsmäßige Überschreitung der Grenzen des § 26 Z 4 EStG 1988 betreffend die bezahlten Diäten (Tagesgelder) nicht erkennbar ist. 1.12 Mit Schreiben vom 26.11.2021 gab das Finanzamt eine Äußerung ab, in der ausgeführt wurde, dass nach § 26 Z 4 lit. b EStG 1988 das Tagesgeld für Inlandsdienstreisen 26,40 Euro pro Tag für 24 Stunden betragen würde. Dauert eine Dienstreise länger als drei Stunden, so könne für jede angefangene Stunde ein Zwölftel gerechnet werden. Die Bf. hätte den Dienstnehmern pro Arbeitstag Diäten in der Höhe von EUR 17,60 nicht steuerbar gewährt. Der in § 26 Z 4 EStG 1988 vorgesehene Höchstsatz von 26,40 Euro wäre daher nicht erreicht worden. Im Zuge der GPLA-Prüfung wären die Tagesgelder gem. § 26 Z 4 EStG 1988 jedoch nur für maximal 15 Tage je Einsatzort nicht steuerbar anerkannt worden, da bei den Dienstreisen zu wechselnden Einsatzorten im Nahbereich (1. Tatbestand) Tagesgelder nur dann nicht steuerbar gewährt werden könnten, wenn kein neuer Mittelpunkt der Tätigkeit begründet wird. Die Begründung eines weiteren Mittelpunktes der Tätigkeit wäre anzunehmen, wenn sich die Dienstverrichtung auf einen anderen Einsatzort durchgehend oder wiederkehrend über einen längeren Zeitraum erstreckt. Von einem längeren Zeitraum wäre u.a. dann auszugehen, wenn der Arbeitnehmer an einen Einsatzort wiederkehrend tätig wird, aber nicht regelmäßig und er dabei eine Anfangsphase von 15 Tagen im Kalenderjahr überschreitet. Im Rahmen der Prüfung wäre für 28 Dienstnehmer eine Berechnung der Tagesgelder gem. § 26 Z 4 EStG 1988 für höchstens 15 Tage je Einsatzort durchgeführt worden. Da sich Tätigkeit und die Arbeitsumstände der übrigen Dienstnehmer nicht unterschieden hätten, wäre der so ermittelte Prozentsatz auf sämtliche Dienstnehmer und für sämtliche Prüfungsjahre umgelegt worden. In der Stellungnahme vom 9.9.2021 wären 3 Dienstnehmer beispielhaft für die Berechnung der Tagesgelder genannt worden: ***5***, ***6*** und ***7***. Für diese 3 Dienstnehmer wären noch einmal die Aufzeichnungen, die der Prüfer zur Verfügung hatte, übermittelt worden. Diese Tage wären nun mit "Reisetage" betitelt worden. Darunter wären aber auch "Arbeitstage" für den jeweiligen Dienstnehmer für den Zeitraum im jeweiligen Jahr angegeben worden. Die Berechnungen der ursprünglichen Diäten hätten nachvollzogen werden können, wenn man die "Arbeitstage" heranziehen würde. Aufgefallen wäre bei den Unterlagen in der Stellungnahme vom 9.9.2021, dass das Ende der Zeiträume der Reisetage und der Arbeitstage nicht übereinstimmen würde. In den genannten Beispielfällen wären die Zeiträume der Arbeitstage länger als die in der Prüfung vorgelegten Zeiträume betreffend die Reisetage. Die Aufzeichnungen mit den Reisetagen wären Grundlage für die Berechnung der Tagesgelder gem. § 26 Z 4 EStG 1988 gewesen. Beispiele: ***7*** im Jahr 2013: Beim Dienstnehmer ***7*** würde man auf Grundlage der im Rahmen der GPLA vorliegenden Aufzeichnungen auf insgesamt 205 Kalendertage kommen. Die Einsatzorte wären bei den jeweiligen Einsatzzeiträumen vom 7.2.2013 bis 31.10.2013 (mit Unterbrechungen) angegeben. Zum Beispiel wäre ein Einsatzort ***8***, wo der Einsatzzeitraum vom 2.9.2013 bis 30.9.2013 (29 Tage) bzw. vom 1.10.2013 bis 31.10.2013 (31 Tage) laut diesen Aufzeichnungen gewesen wäre. Rechnet man die gesamten Tage, in denen ***7*** im Jahr 2013 während dieser Zeiträume im Einsatz war, zusammen, komme man auf 205 Kalendertage. Im Rahmen der GPLA wären unter Berücksichtigung der 15-Tagesfrist je Einsatzort 105 Tage für die Berechnung der nicht steuerbaren Tagesgelder gem. § 26 Z 4 EStG 1988 herangezogen worden. In der Berechnung laut Stellungnahme vom 9.9.2021 würden für den Zeitraum 7.2.2013 bis 29.11.2013 für den Dienstnehmer ***7*** 205 "Arbeitstage" als nicht steuerbare Tagesgelder gem. § 26 Z 4 EStG 1988 herangezogen werden. Der Einsatzort, wo der Dienstnehmer ***7*** im Zeitraum vom 1.11.2013 bis zum 29.11.2013 tatsächlich tätig war, wäre nicht ersichtlich. Für die Berechnung der nicht steuerbaren Tagesgelder gem. § 26 Z 4 EStG 1988 wäre der Einsatzort maßgeblich. ***7*** im Jahr 2016: Im Jahr 2016 würde man für diesen Dienstnehmer auf Grundlage der im Rahmen der GPLA vorliegenden Aufzeichnungen auf insgesamt 191 Kalendertage kommen. Die Einsatzorte wären für die jeweiligen Einsatzzeiträume vom 24.2.2016 bis 30.11.2016 (mit Unterbrechungen) angegeben worden. Im Rahmen der GPLA wären unter Berücksichtigung der 15-Tagesfrist je Einsatzort 43 Tage für die Berechnung der nicht steuerbaren Tagesgelder gem. § 26 Z 4 EStG 1988 herangezogen worden. In der Berechnung laut Stellungnahme vom 9.9.2021 würden für den Dienstnehmer ***7*** für die Tagesgelder insgesamt 199 "Arbeitstage" für den Zeitraum vom 24.2.2016 bis 6.12.2016 herangezogen werden. Berücksichtige man dabei die einzelnen Zeiträume der "Reisetage", müsste der Dienstnehmer ***7*** an jedem der Reisetage auch gearbeitet haben. Die Zeiträume für die Reisetage wären z.B. aber ganze Monate, wie vom 2.5. - 31.5.2016 bzw. 1.6. - 30.6.2016 bzw. 1.7. - 27.7.2016, an denen der Dienstnehmer gearbeitet haben soll. Die vereinfachte Abrechnung, bei der die Tagesgelder nur montags bis freitags ausbezahlt worden sind, könne daher nicht korrekt sein, wie dieses Beispiel zeigen würde. Eine Überprüfung der Tagesgelder wäre nur anhand der von der Bf. angeführten "Arbeitstage" bei diesen 3 Dienstnehmern möglich gewesen. Eine Überprüfung der übrigen 25 Dienstnehmer, ob die ursprünglichen Diäten korrekt berechnet worden sind, könne nicht durchgeführt werden. Die vereinfachte Berechnung der Tagesgelder, d.h. nur für Montag bis Freitag, ohne Feiertage, wie sie in der Stellungnahme vom 9.9.2021 angeführt worden wäre, könne nicht nachvollzogen werden, wie im Beispielfall ***7*** dargelegt worden wäre. Die belangte Behörde würde zustimmen, dass keine betragsmäßige Überschreitung der Grenzen des § 26 Z 4 EStG 1988 vorliegt. Die steuerfrei ausbezahlten Trennungsgelder könnten jedoch nur für maximal 15 Tage pro Einsatzort anerkannt werden. Unabhängig vom Vorliegen eines Mittelpunktes der Tätigkeit nach § 26 Z 4 EStG 1988 könnten Tagesgelder nach § 3 Abs. 1 Z 16b EStG 1988 bei Vorliegen der dort angeführten Voraussetzungen steuerfrei ausgezahlt werden. Da der gegenständliche Kollektivvertrag aber auf einen inländischen Familienwohnsitz abstellt, bestünde aus arbeitsrechtlicher Sicht mangels inländischen Wohnsitzes kein Anspruch auf diesen Auslagenersatz, sodass auch eine Steuerfreiheit auf Grund des § 3 Abs. 1 Z 16b EStG 1988 nicht gegeben sei. 1.13 Mit Beschluss vom 30.11.2021 wurde die Äußerung des Finanzamtes vom 26.11.2021 an die Bf. mit dem Ersuchen um Gegenäußerung innerhalb von vier Wochen übermittelt. In diesem Beschluss wurde darauf hingewiesen, dass diesem Beschluss eine vom Bundesfinanzgericht erstellte Aufstellung betreffend den Dienstnehmer ***7*** betreffend die Jahre 2013 und 2016 angeschlossen ist, in der mittels der Excel-Funktion "Nettoarbeitstage.INTL" jeweils die Nettoarbeitstage der in der Vorhaltsbeantwortung vom 9.9.2021 angeführten Zeiträume ermittelt wurden, dh. die Zeiträume von Montag bis Freitag, wobei allerdings keine Feiertage berücksichtigt wurden. Aus dieser ergeben sich für den Zeitraum 2013 lediglich 152 Nettoarbeitstage und für den Zeitraum 2016 140 Nettoarbeitstage (dh. ohne Samstage und Sonntage), sodass auch nach Dafürhalten des Berichterstatters die Darlegung im Schreiben vom 9.9.2021, dass für jeden Arbeitstag (Montag bis Freitag, ohne Feiertag) 2/3 des Tagessatzes ausbezahlt wurden, nicht zutreffend sein kann. Überdies ist festzuhalten, dass beim Dienstnehmer ***7*** für das Jahr 2016 mehr Arbeitstage abgerechnet wurden (dh. Tagesgelder bezahlt wurden) - nämlich 199 - als sich aus der entsprechenden Aufstellung der Reisetage (inklusive Samstage und Sonntage) - nämlich 191 - ergibt. 1.14 Mit Schreiben vom 23.12.2021 gab die Bf. folgende Stellungnahme zur Äußerung des Finanzamtes vom 26.11.2021 ab: Es werde um Verzeihung gebeten, wenn mit den Ausführungen im Schreiben vom 9.9.2021 Unklarheiten geschaffen worden wären und werde die Vorgangsweise im Folgenden näher beschrieben. Gerne würde die Bf. auch für eine mündliche Erläuterung zur Verfügung stehen, die bei diesem Sachverhalt vermutlich leichter zu einem gemeinsamen Verständnis führen würde. Herr ***7*** wäre unstrittig im Jahr 2013 für 205 Tage auf Dienstreise gewesen. Die Reisezeiträume und Einsatzorte würden sich übersichtlich der bereits am 9.9.2021 übermitteltet Beilage entnehmen lassen. Herr ***7*** wäre arbeitsrechtlich bis 29.11.2013 beschäftigt gewesen. In der Zeit vom 1.11. bis 29.11.2013 hätte sich der Dienstnehmer allerdings nicht auf Dienstreise befunden, sondern hätte angesparten Urlaub und Zeitausgleich verbraucht. Zu keinem Zeitpunkt wäre im Rahmen des Verfahrens behauptet worden, dass sich Herr ***7*** im Zeitraum 1.11. bis 29.11.2013 auf Dienstreise befunden hätte. Unstrittig wäre auch richtig, dass es für eine genaue Abrechnung der Reiseaufwandsentschädigung in der Personalverrechnung erforderlich gewesen wäre, die Diäten nach den tatsächlichen Reisetagen der jeweiligen Monate zu berechnen. Für Juli 2013 hätten also beispielsweise 26 (1.7. bis 9.7. und 10.7. bis 26.7.) volle Tagsätze (26 * EUR 26,40 = EUR 686,40) ausbezahlt werden können. Tatsächlich wären im Juli 2013 nur EUR 404,80 an steuerfreien Diäten ausbezahlt worden. Dieser Betrag hätte sich aus der Anzahl der rechnerischen Arbeitstage (Montag bis Freitag) im Juli 2013 ergeben (1.-5.; 8.-12.; 15.-19.; 22.-26.; 29.-31. ergibt 23 Tage) multipliziert mit 2/3 des vollen Tagsatzes (23 * EUR 17,60 = EUR 404,80). Diese Berechnung der Tagesdiäten wäre für die gesamte Dauer des Dienstverhältnisses nach diesem Schema erfolgt - ohne exakte Prüfung, an welchem Tagen genau Dienstreisen stattgefunden hätten. Der Steuerpflichtige wäre sich sicher gewesen, mit dieser vereinfachten Vorgangsweise, die auch mit den Arbeitnehmern so vereinbart worden wäre, jedenfalls einen geringeren Auszahlungsbetrag steuerfrei zu behandeln, als es die steuerlichen Bestimmungen vorsehen. In Summe wären im Jahr 2013 EUR 3.608,00 an Tagesdiäten an Herrn ***7*** ausbezahlt worden. Das würde nach oben beschriebener Berechnungsmethodik 205 Wochentagen im Zeitraum 7.2.2013 bis 29.11.2013 entsprechen (von Montag bis Freitag). Zur Klarstellung: Das würde nicht bedeuten, dass an jedem dieser fiktiv angesetzten Wochentage tatsächlich eine Reise stattgefunden hätte. Es würde sich hierbei um eine vereinfachte Berechnung handeln. Dass in diesem einen Fall die Zahl der Wochentage nach der vereinfachten Berechnung und ebenso die Zahl der tatsächlichen Reisetage jeweils 205 ergeben, wäre Zufall. An den drei aufbereiteten Stichproben wäre klar erkenntlich - und das würde den Kern der ursprünglich vom Gericht gestellten Frage treffen - das in jedem Fall weniger steuerfreie Tagesgelder ausgezahlt worden wären als gesetzlich und nach dem Kollektivvertrag möglich gewesen wäre. Dass sei daran ersichtlich, dass bis auf einen Fall (Herr ***7*** im Jahr 2016) die Anzahl der bezahlten Tagesdiäten geringer gewesen wäre als die tatsächlichen Reisetage und zudem stets nur 2/3 der maximal möglichen Tagesgelder zurecht steuerfrei behandelt worden wären. 1.15 Mit Beschluss vom 25.1.2022 wurde dem Finanzamt die Stellungnahme der Bf. vom 23.12.2021 zur Kenntnis und allfälligen Äußerung übermittelt. In diesem Beschluss wurde des Weiteren die Bf. ersucht innerhalb von vier Wochen zu folgenden Fragen Stellung zu nehmen und zur Darlegung der Richtigkeit des entsprechenden Vorbringens Unterlagen vorzulegen bzw. Beweise anzubieten: Ist es zutreffend, dass die Forstarbeiter auch an den Wochenenden gearbeitet haben oder waren die Forstarbeiter an diesen Tagen zwar im jeweiligen Einsatzgebiet, aber sie sind nicht nach Hause an ihren Familienwohnsitz bzw. zum Betriebssitz der Bf. nach ***13*** gefahren (Bezahlung von Tagesgeldern für arbeitsfreie Tage)? Gibt es Fälle bei denen das Einsatzgebiet vom Familienwohnort des jeweiligen Dienstnehmers nicht mehr als 60 km bzw. mehr als 120 km entfernt gelegen ist? Bejahendenfalls mögen die betreffenden Zeiträume (samt den jeweiligen Dienstnehmern) und die darauf entfallenden Tagesgelder bekanntgegeben werden. Laut § 5 Z 4 des Kollektivvertrages für die Arbeitnehmer in den gewerblichen Holzschlägerungsunternehmern in der für den Beschwerdezeitraum geltenden Fassung sind die Unterkünfte gemäß den Arbeitnehmerschutzbestimmungen (Wohnwagen nur wenn diese der Allg. Arbeitnehmerschutzverordnung entsprechen) den Arbeitnehmern in gesundheitlich und hygienisch einwandfreier Beschaffenheit im Rahmen der üblichen Aufwände kostenlos zur Verfügung zu stellen und von diesen in ordentlichen Zustand zu erhalten. Sind daher entsprechend dieser Bestimmung im Kollektivvertrag den Forstarbeitern die Unterkünfte in den Einsatzgebieten von der Bf. kostenlos zur Verfügung gestellt worden? Verneinendenfalls wird um Darstellung (samt entsprechender Nachweise) der Art der Unterkünfte der Forstarbeiter (Pension? Forsthaus?) sowie der Abwicklung der Bezahlung (dh. wer hat die Pension etc. angemietet, wer hat bezahlt) ersucht. Schließlich wurde in diesem Beschluss ausgeführt, dass betreffend die Nächtigungsgelder der Berichterstatter aufgrund der derzeitigen Aktenlage davon ausgeht, dass die Nichtsteuerbarkeit von der Beschwerdeführerin auf § 26 Z 4 zweiter Tatbestand EStG 1988 gestützt wird. Sollte dies nicht der Fall sein, wird um Mitteilung des diesbezüglichen Rechtsstandpunktes gebeten. 1.16 Mit Schreiben vom 21.2.2022 nahm das Finanzamt zu den Ausführungen der Bf. im Schriftsatz vom 23.12.2021 zusammengefasst wie folgt Stellung: Die von der Bf. vorgenommene "vereinfachte Berechnung" der Diäten wäre nach "Arbeitstagen" für die gesamte Dauer des Dienstverhältnisses und daher auch für Zeiträume während der Dienstnehmer auf Urlaub ist oder Zeitausgleich in Anspruch nimmt, erfolgt. Ohne den Nachweis einer konkreten Dienstreise wären pauschal gewährte Reisekostenersätze steuerpflichtig. Auch wäre bei einem der drei Dienstnehmer hinsichtlich der von der Bf. die Berechnung dargelegt worden wäre die Anzahl der bezahlten Tagesgelder höher als die tatsächlichen Reisetage. Die von der Bf. vorgenommene vereinfachte Berechnung der Tagesgelder würde nicht § 26 Z 4 lit. b EStG 1988 entsprechen. 1.17 Mit Beschluss vom 10.3.2022 wurde der Bf. die Stellungnahme des Finanzamtes vom 21.2.2022 samt Beilagen zur Kenntnis gebracht und die Frist für eine Äußerung mit vier Wochen gesetzt. In diesem Beschluss wurde die Bf. weiters dazu aufgefordert, eine Aufstellung jener Dienstnehmer (nach Jahren gegliedert) vorzulegen, bei denen die in der Personalverrechnung abgerechneten Arbeitstage (für die "vereinfachte Berechnung") höher waren als die Reisetage. 1.18 Mit Schreiben vom 28.2.2022 nahm die Bf. zu den im Beschluss vom 25.1.2022 aufgeworfenen Frage (Punkt 1.14) wie folgt Stellung: Die Tätigkeit der Forstarbeiter würde sich in zeitlicher Hinsicht wie folgt darstellen: