BFG RV/4100404/2022

-dass die Bf der OG lt. Konto Managementkosten ***1*** im Jahr 2013 84.000 € bezahlt hat, obwohl sie lt. Managementvereinbarung vom 19.5.2006 nur 72.000 € hätte bezahlen müssen. Erst bei dieser Außenprüfung im September 2016 wurde dem FA das Konto Managementkosten ***1*** betreffend das Jahr 2013 bekannt (lt. Beilage zur NiS Schlussbesprechung vom 7.9.2016 "Prüfungsfeststellungen - Managementkosten ….OG" mit dem Hinweis auf das Konto ***1*** Managementkosten 2013-2015), daher war für das FA erstmals bei dieser Außenprüfung im September 2016 erkennbar, dass die Bf der OG 2013 wesentlich mehr bezahlt hat, als sie lt. Managementvereinbarung vom 19.5.2006 hätte bezahlen müssen. Die Managementvereinbarung vom 19.5.2006 selbst ist dem FA seit Jänner 2014 bekannt (AP-Bericht vom 24.1.2014 für die Bf betreffend DB, DZ 2010-2012, S. 2). b.) gesellschaftsrechtliches Nahverhältnis der Parteien des Managementvertrages: Ferner konnte das FA erstmalig während der Außenprüfung für den Zeitraum 2013-2015 erkennen, dass es zwischen der bf GmbH und der OG auch im Jahr 2013 ein gesellschaftsrechtliches Nahverhältnis gegeben hat, weil der erste und der zweite Stratege in diesem Jahr nicht nur die Gesellschafter der OG, sondern auch zwei von drei Gesellschaftern der bf GmbH waren (siehe oben Pkt A 1, A.2.; A 3.a.aa). c.) unklare Managementvereinbarung galt auch für 2013 Die unklare Managementvereinbarung vom 19.5.2006 selbst ist dem FA seit Jänner 2014 im Zusammenhang mit der BP betreffend DB und DZ 2010-2012 bekannt (BP-Bericht betreffend die Jahre 2010 - 2012 vom 23.1.2014 in Bezug auf die bf GmbH). Das FA erkannte jedoch erst während dieser Außenprüfung betreffend die Jahre 2013-2015 im September 2016, dass die unklare (siehe Pkte 3. a. bb; 4.1.a.) Managementvereinbarung vom 19.5.2006 auch im ganzen Jahr 2013 zwischen den Konzerngesellschaften, darunter die bf GmbH und der OG gegolten hat. Das FA erkannte erst während dieser Außenprüfung, dass es im Zusammenhang mit den Managementkosten der Konzerngesellschaften lt. Konto ***1*** für 2013 (dieses Konto existierte gleichermaßen für alle Konzerngesellschaften , nicht nur für die bf GmbH) auch im Jahr 2013 für alle Konzerngesellschaften und die OG nur diese unklare Managementvereinbarung vom 19.5.2006 gegeben hat (BP-Bericht vom 13.9.2016 betreffend 2013-2015 mit Beilage "Prüfungsfeststellungen"). d.) Unklarheit der Managementvereinbarung Der dem FA seit der Außenprüfung für L DB DZ 2013-2015 vom September 2016 erkennbare Eindruck von der mangelnden Klarheit der Leistungsvereinbarung (3.a.bb; 4.1.a.) auch in Bezug auf das Jahr 2013 (damit sind die auch im Jahr 2013 geltenden, unklar vereinbarten Leistungen der OG und ihrer Gesellschafter an alle Konzerngesellschaften, darunter die bf GmbH, gemeint, vgl. 3.a.bb; Pkt 4.1.a) ergab sich ferner aus folgenden Umständen: Obwohl nämlich in der auch für 2013 geltenden Managementvereinbarung vom 19.5.2006 nur undeutlich eine "Unterstützung" bei näher bezeichneten Geschäftsführungstätigkeiten und "Beratungen" durch die OG vereinbart waren, erkannte das FA während der Außenprüfung im September 2016 in Bezug auf die Jahre 2013-2015, dass die tatsächlichen Leistungen der OG-Gesellschafter - die OG handelte lt. Managementvereinbarung nur durch ihre Gesellschafter , sie hatte keine Angestellten- nicht nur eine Unterstützung der Geschäftsführung der Konzerngesellschaften und nicht nur Beratungen der Konzerngesellschaften waren, sondern Geschäftsführungsleistungen für alle Konzerngesellschaften. Dies erkannte das FA erstmalig im September 2016 während dieser Außenprüfung durch Einsichtnahme in die Konten aller Konzerngesellschaften betreffend die Jahre 2013-2015 mit der Nr. ***1***, die in allen Konzerngesellschaften die Bezeichnung Managementkosten trugen, und auf welchen die Zahlungen der Konzerngesellschaften, darunter die bf GmbH, an die OG erfasst wurden (siehe beispielhaft Konto ***1*** für 2013-2015 betreffend die bf GmbH, erstmals dem FA bekannt geworden im September 2016 während dieser Außenprüfung). Da die Konzerngesellschaften im Zeitraum 2013-2015 ihre Zahlungen an die OG als "Managementkosten" bezeichneten, müssen sie von der OG oder ihren Gesellschaftern Managementleistungen, dh Geschäftsführungsleistungen dafür erhalten haben. Daher erkannte das FA erstmalig während dieser Außenprüfung durch Einsichtnahme in das Konto "Managementkosten" 2013-2015 im September 2016, dass die OG-Gesellschafter für die Konzerngesellschaften, darunter die bf GmbH im Zeitraum 2013-2015 tatsächlich Geschäftsführungsleistungen erbracht haben, und nicht bloß die Führung der Geschäfte unterstützt haben, wie dies in der Managementvereinbarung vom 19.5.2006 noch angedeutet worden war. Dies folgt daraus, dass es keinen Unterschied zwischen "Management" und "Geschäftsführung" gibt (BP-Bericht vom 13.9.2016 mit der Beilage "Prüfungsfeststellungen"). e.) weitere Indizien für die Übererfüllung der undeutlichen Managementvereinbarung durch die Gesellschafter der OG auch im Jahr 2013 Nach dieser Außenprüfung und lange nach der Durchführung der Selbstberechnung für das Jahr 2013 (15.1.2014 und davor) hat sich das Wissen des FA betreffend die stark ausgeprägte Übererfüllung der auffallend undeutlichen Managementvereinbarung vom 19.5.2006 durch die Gesellschafter der OG im Jahr 2013 weiter verfestigt: Im weiteren Verlauf des Verfahrens nach dieser Außenprüfung von 2016 sind dem FA nach und nach immer mehr Details erkennbar geworden, die dem FA bestätigt haben, dass die OG - Gesellschafter für die Konzerngesellschaften nicht bloß in Bezug auf die Führung der Geschäfte unterstützend und beratend gehandelt haben, wie dies in der Managementvereinbarung angedeutet worden ist, sondern auch im Jahr 2013 weit darüberhinausgehend den gesamten Konzern, bestehend aus den Konzerngesellschaften, darunter die bf GmbH, gelenkt und überwacht haben: -Im Schreiben des StB der bf GmbH vom 4.12.2017, 2. Seite kommt zum Ausdruck, dass die OG-Gesellschafter die Konzerngesellschaften nicht bloß unterstützt (so die Managementvereinbarung vom 19.5.2006), sondern vielmehr überwacht haben. -Der zweite Stratege, einer von zwei OG-Gesellschaftern, sagte am 6.7.2021 in der mündlichen Verhandlung der mit der bf GmbH vergleichbaren Bf3 GmbH (NiS. 6.7.2021, S. 3, 5, 6,7, 9 ): Er, der zweite Stratege, sei für die strategische Ausrichtung des Konzerns im TA Raum zuständig. Der erste Stratege (einer von zwei OG-Gesellschaftern) sei für die strategische Ausrichtung in Stadt3H zuständig. Es sei ihr Plan gewesen, Juniorpartner einzuschulen, und dafür zu sorgen, dass diese das operative Tagesgeschäft übernehmen könnten. Der erste Stratege habe den Markt in Stadt3H aufgebaut. Dieser habe im Stadt3Her Raum das Geschäftsfeld "X-Häuser" erschlossen. Der zweite Stratege betreue den TA Markt. Der Tagesablauf des zweiten Strategen sehe so aus: Er fahre zunächst zum Standort, habe aber auch meist Termine auswärts, für alle fünf bis sechs Firmen, er leite Sitzungen mit den Geschäftsführern der Gruppe (Damit sind die Fremdgeschäftsführer der Konzerngesellschaften gemeint) , Er erörtere mit den Geschäftsführern die Strategie, er fahre zu Kunden, akquiriere das Geschäft. Mit der tatsächlichen Baustellenabwicklung habe er nichts zu tun, das mache das Team der Baumeister (Anm. des BFG : Fremdgeschäftsführer) und Techniker. Die OG Gesellschafter überlegten, wer was zu tun habe, es könne nicht jeder Geschäftsführer der Tochtergesellschaften (Anm. des BFG: Fremdgeschäftsführer) alleine diese Entscheidungen treffen, da käme nur Blödsinn heraus. Die Fremdgeschäftsführer seien eingesetzt worden, um den OG-Gesellschaftern zu helfen, Zeit zu sparen. Er sei herumgeflogen wie ein Depperter, Er habe für nichts mehr Zeit gehabt, schon gar nicht für die operative Geschäftsführung. Man brauche nämlich Zeit, wenn man eine Baustelle besichtige, das müsse ordentlich gemacht werden. Dafür seien die Juniorpartner (Anm. des BFG: Fremdgeschäftsführer) geholt worden. Die OG sei dazu da, um neue Geschäftsfelder zu akquirieren. Auf Befragen des Gerichtes, wie man seine Tätigkeit für jede Tochtergesellschaft und für die Holding unterscheiden könne: Das könne man nicht, die Tätigkeiten gingen ineinander über. Er habe nicht einmal den Holding-Hut auf und dann den BF2-Hut. Er habe nur den Bf-Hut auf . Er sei viel im Auto, lege pro Jahr etwa 30.000 km zurück, beim ersten Strategen seien es doppelt so viele (NiS 6.7.2021, S. 3, 5, 6,7, 9). NiS 2.6.2021 Bf B, die mit der bf GmbH vergleichbar ist, weil sie ebenso wie Bf3 GmbH und die bf GmbH eine Tochtergesellschaft der Holding GmbH ist: StB, NiS 2.6.2021, S. 5,S.12: Man hat versucht, Fremdgeschäftsführer in den operativ tätigen GmbHs einzubinden, diese das Gehen und Laufen lernen zu lassen und sodann auch an der jeweiligen operativ tätigen GmbH zu beteiligen. Das ist bis 2021, in den operativ tätigen Gesellschaften so gehandhabt worden. StB. NiS. 2.6.2021, S. 9: Managementtätigkeiten sind das überwiegende Gros der Tätigkeit der drei Herren. StB, NiS 2.6.2021, S. 13: In diesem Unternehmen gibt es eine Stabsstelle. In unserer speziellen Situation hat es einen Sinn gehabt, der auf eine Entscheidung im Jahr 2006 zurückgeht….Wir haben versucht, darzulegen, warum die vertragliche Konstruktion seit dem Jahr 2006 so gewesen ist…. Erster Stratege, NiS. 2.6.2021, S. 5: Der Sinn und Zweck war es, dass eine Firma auf eigene Füße gestellt werden sollte und dass wir uns zurückziehen konnten. Es war das Ziel, dass die Gesellschaften alleine überleben können würden. Das war der Gedanke: Wir stellen Gesellschaften auf die Füße, die am Markt auch dann bestehen können, wenn wir nicht mehr sein werden….Das ist der Grund für diese Konstruktion, der damals vor 15 Jahren schon entschieden worden ist. Erster Stratege, NiS. 2.6.2021, S. 11: Der Gesamtumsatz seit 2006 wurde verdreifacht. Die Frage, ob er das darauf zurückführe, dass sie die einzelnen GmbHs allmählich in die Freiheit entlassen hätten, beantwortete der erste Stratege mit ja (NiS 2.6.2021, S. 11). Der erste Stratege erwähnte auch mehrere Unternehmenskäufe und sagte in diesem Zusammenhang: "Das machen wir als OG. Wir machen die Struktur für die Zukunft, damit die operativen Gesellschaften Geschäfte machen können. Das ist die Idee dahinter gewesen" (NiS 2.6.2021, S. 11 und 12). FA, NiS. 2.6.2021, S. 7: Es stimmt nicht, dass in jeder einzelnen GmbH nur beraten wird. Es ist ja jeder operativ tätig….. Allerdings fließen nur aus der OG Einkünfte. f.) Schlussfolgerungen aus den obigen (e.) Angaben: Diese Angaben des zweiten Strategen vom 6.7.2021, NiS Bf3 GmbH, S. 3,5,6,7,9, und des ersten Strategen und des StB vom 2.6.2021, NiS Bf B verstärken im Jahr 2021 den bei der Außenprüfung gewonnenen (BP-Bericht vom 13.9.2016 , Beilage "Prüfungsfeststellungen") Eindruck des FA (NiS 2.6.2021, S. 7) dass die OG-Gesellschafter den Konzern, bestehend aus den Konzerngesellschaften, darunter auch die Bf, seit Gründung der OG 2006 (Schreiben vom 4.12.2017 2. Seite, NiS Bf Bau 2.6.2021, StB und erster Stratege S 5,7,9,11-13) bis jedenfalls 2013 und weiter bis Juli 2021 gelenkt und überwacht haben (NiS 6.7.2021, Angaben des zweiten Strategen S. 3,5,6,7,9; StB NiS 2.6.2021, S. 5, S 9, S 12, erster Stratege, NiS 2.6.2021, 11 und 12), und nicht nur die Geschäftsführung der Konzerngesellschaften unterstützt haben, oder die Konzerngesellschaften nur beraten haben, wie dies in der unklaren Managementvereinbarung vom 19.5.2006 vereinbart worden ist. Die unklare Wortwahl in der Managementvereinbarung vom 19.5.2006 hätte die tatsächlich von Anfang an seit 2006 bis jedenfalls 2013 und weiter bis 2021 erfolgte Lenkung des Konzerns, bestehend aus den Konzerngesellschaften durch die OG Gesellschafter nicht vermuten lassen. Die tatsächlichen Verhältnisse im Konzern, bestehend aus den Konzerngesellschaften, darunter die bf GmbH, betreffend die Geschäftsführung, die dem FA erst nach der Selbstberechnung für 2013 beginnend mit den Beweisergebnissen der Außenprüfung vom September 2016 bis hin zu den Aussagen vom 2.6.2021 und 6.7.2021 bekannt wurden, unterstreichen die Unklarheit der Managementvereinbarung, von der seit dieser Außenprüfung dem FA bekannt ist, dass sie auch im Jahr 2013 gegolten hat. g) Schlussfolgerungen betreffend die Übererfüllung der Managementvereinbarung und die Eingliederung der OG-Gesellschafter in das betriebliche Geschehen der Konzerngesellschaften, darunter die Bf Dass die beiden OG -Gesellschafter( der erste und zweite Stratege) auch im Zeitraum 2013-2015 allen Konzerngesellschaften, darunter auch die bf GmbH, Geschäftsführungsleistungen erbracht haben müssen, war dem Finanzamt erstmalig bei der BP betreffend L DB DZ 2013-2015 im September 2016 durch Kenntnisnahme des Kontos "Managementkosten….OG ***1***" für die Jahre 2013-2015 bekannt (BP-bericht L DB DZ 2013-2015 vom 13.9.2016). Diesem Konto ***1*** "Managementkosten" für die Jahre 2013 - 2015, das in allen Konzerngesellschaften in Bezug auf diesen Zeitraum gleichlautend ist, ist zu entnehmen, dass alle Konzerngesellschaften, darunter die bf GmbH, an die OG 2013-2015 Zahlungen geleistet haben, die sie als Managementkosten bezeichnet haben. Daher müssen die OG-Gesellschafter in diesen Jahren den Konzerngesellschaften, darunter die bf GmbH, Managementleistungen, dh Geschäftsführungsleistungen, und daher nicht nur Unterstützungs- und Beratungsleistungen für die Geschäftsführung erbracht haben. Daher waren die OG-Gesellschafter auch in diesen Jahren in das betriebliche Geschehen der Konzerngesellschaften, darunter die bf GmbH, integriert. Dies konnte das FA erst durch Kenntnisnahme dieses Kontos ***1*** für die Jahre 2013-2015 während dieser Außenprüfung vom September 2016 erkennen. h.) neu hervorgekommene Tatsachen und deren Eignung zur Herbeiführung eines anders lautenden Bescheides (§ 303 Abs 1 BAO): Wären diese Tatsachen ( siehe Pkt a-g: insbesondere deutliche Überzahlungen im Jahr 2013, die wesentlich über die Zahlungen hinausgingen, die lt. Managementvereinbarung vom 19.5.2006 hätten geleistet werden müssen; Unklarheit der auch im Jahr 2013 geltenden Managementvereinbarung ; gesellschaftsrechtliches Nahverhältnis der Parteien der Managementvereinbarung auch im Jahr 2013; Eingliederung der OG-Gesellschafter in das betriebliche Geschehen der Konzerngesellschaften, darunter die bf GmbH , auch im Jahr 2013) dem Finanzamt bereits zum Zeitpunkt der Selbstberechnung und deren Übermittlung an das FA (spätestens 15. Jänner 2014) bekannt gewesen, hätte das FA unverzüglich (§ 201 Abs 2 Z 1 BAO) einen Bescheid erlassen müssen, der anders gelautet hätte (§ 303 Abs 1 BAO) , als die Selbstberechnung der Bf für 2013. Auf Grund dieser erst nach Durchführung der Selbstberechnung durch die Bf dem FA bekannt gewordenen, bereits im Jahr 2013 existenten Tatsachen (siehe oben a-g) hätte das FA erkennen müssen, dass der Managementvertrag im Jahr 2013 nicht eingehalten worden ist, und dass der auch im Jahr 2013 geltende Managementvertrag auch unklar gewesen ist, weshalb die Zahlungen der Bf an die OG , die im Jahr 2013 geleistet wurden, als vertragslose Zahlungen anzusehen gewesen wären. Daher hätte das FA erkennen müssen, dass die OG im Jahr 2013 nur eine Zahlstelle gewesen ist. Dies hätte zur Zurechnung der Zahlungen an die damals (2013) auch wesentlich (§ 22 Z 2 EStG 1988; siehe Pkt 2, Pkt 4.1.b.) an der Bf beteiligten beiden Gesellschafter der OG führen müssen ( VwGH 29.6.2022, Ro 2021/15/0026), die damals auch in das betriebliche Geschehen wegen ihrer Geschäftsführungstätigkeiten eingegliedert waren, und damit zur DB- und DZ-Besteuerung der Zahlungen (Siehe oben 3.a.bb.; 4.1.a. und b). Daher wären die Zahlungen der bf GmbH des Jahres 2013 in Höhe von 72.000 € (siehe oben 4.1.a und b) der DB- und DZ-Besteuerung zu unterwerfen gewesen. Das FA hatte daher in Bezug auf das Jahr 2013 das Recht, davon auszugehen, dass § 303 BAO sinngemäß anwendbar ist. Daraus ergibt sich verglichen mit der Selbstberechnung ein zusätzlicher DB von 4,5% (3.240 €) und ein zusätzlicher DZ von 0,41% (295,2 €) für das Jahr 2013. Zur Begründung des Ermessens siehe unten C. und oben 4.1.a) B.) Feststellungen, Rechtsfolgen in Bezug auf den Zeitraum 1.1.2014- 31.12.2015 Ab 1.1.2012 waren nur noch der 1.Stratege und der 2.Stratege Gesellschafter der OG. Die Gewinnbeteiligung in der OG lautete daher ab 1.1.2012 50:50 zwischen den beiden in der OG verbliebenen Strategen. Dies war auch im Zeitraum 2014 und 2015 so. 1.)Gründung mehrerer Gesellschaften mbH ab 1991 mit einem gesellschaftsrechtlichen Nahverhältnis zueinander: Auf die Feststellungen zu oben A.1.) wird verwiesen. 2.) Gründung der bf GmbH 2005 Auf die Feststellungen zu oben A.2.) wird verwiesen. 3.) Gründung der OG 2006 a.) Gesellschafter der OG (=der erste Stratege; der zweite Stratege, ) - Managementvertrag mit OG: Auf die Feststellungen zu oben A.3.a.) wird verwiesen. b.) Zweck der Entwicklung des Konzerns durch die Maßnahmen der Strategen seit 2004: Auf die Feststellungen zu oben A.3.b.) wird verwiesen. c.) Zweck der Gründung der OG: Auf die Ausführungen zu oben A.3.c.) wird verwiesen 4.) rechtliche Beurteilung 4.1. Zurechnung der Zahlungen , die durch die bf GmbH an die OG flossen, an die OG? Allgemeines: siehe oben "A.4.1. Allgemeines". a.) Auf Grund der Zurechnungsgrundsätze, die die RSp entwickelt hat, sind die Einkünfte wie folgt zuzurechnen: Besondere Grundsätze persönlicher Zurechnung der Einkünfte laut den "Zahlstellen-Erkenntnissen" des VwGH: Das FA sieht die OG im Zusammenhang mit den Zahlungen, die sie von den Konzerngesellschaften , darunter die Bf, erhielt, als reine Zahlstelle (FA NiS 2.6. 2021,S. 7, S. 12, S. 13) (vgl. VwGH 24.9.2014, 2011/13/0092; VwGH 28.5.2009, 2006/15/0360; ) und vertritt deshalb die Ansicht, man müsse die Zahlungen der Bf an die OG direkt den OG-Gesellschaftern zurechnen. Zwar hat die OG sich gegenüber der Bf vertraglich (durch die Managementvereinbarung vom 19.5.2006 und durch den Managementvertrag vom 1.6.2015) verpflichtet, für die Bf tätig zu werden. An der bf GmbH und der OG waren in diesem Teil des Streitzeitraums (2013-2015) zum Teil dieselben Gesellschafter mit unterschiedlichen Beteiligungsverhältnissen beteiligt. An der bf GmbH waren die drei Strategen jeweils im Ausmaß von über 30% beteiligt, an der OG waren der erste und der zweite Stratege zu je 50% beteiligt (siehe oben Pkt A.2 und A.3.a.aa). Diese Managementvereinbarung zwischen der OG und der bf GmbH und deren tatsächliche Durchführung ist daher wegen der ähnlichen Beteiligungsverhältnisse an beiden Gesellschaften an den Kriterien der Angehörigenrechtsprechung zu messen. Die OG hat sich in der Managementvereinbarung vom 19.5.2006 gegen Bezahlung eines jährlichen Entgeltes von 72.000 € verpflichtet, die bf GmbH bei der Durchführung von Geschäftsführungstätigkeiten zu unterstützen. Im wesentlichen idente Verträge hat die OG mit jeder anderen Konzerngesellschaft, insbesondere auch mit den Tochtergesellschaften geschlossen. Die bf GmbH hat der OG in diesem Teil des Streitzeitraums (2014 ) allerdings größenordnungsmäßig annähernd so viel bezahlt, wie dies im Managementvertrag vom 19.5.2006 vereinbart (72.000 € ) worden ist: 69.600 € + 20% Ust……2014 (Konto ***1***: Zahlungen der bf GmbH an die OG 2014) ………………………………….Vereinbart waren in Bezug auf 2014 72.000 € (lt ………………………………….Managementvereinbarung 19.5.2006) , bezahlt wurden in diesem ………………………………….Zeitraum 69.600 € (Kto ***1*** für 2014), das ist eine unerhebliche ………………………………….Abweichung von der Vereinbarung (72.000 €) von 3,33 %. In Bezug auf das Jahr 2014 gibt es somit keine wesentliche Abweichung der tatsächlichen Zahlungen (69.600 €) der bf GmbH an die OG von den vereinbarten Zahlungen (72.000 €). In Bezug auf das Jahr 2015 waren Zahlungen in folgender Höhe vereinbart: 36.000 € pro Jahr plus 0,5% vom erzielten Umsatz lt. Bilanz (Managementvertrag vom 1.6.2015) 7,827.157,43 €………..Leistungserlöse 2014 -2,794.713,91 €……….Bestandsveränderung 2014 5,032.443,52 €………..Berechnungsgrundlage 2015 25.162,22 €……………..0,5% der Berechnungsgrundlage 25.162,22 €……………..0,5% der Berechnungsgrundlage +36.000 €…………………Basisbetrag p.a. lt. Managementvertrag vom 1.6.2015 61.162,22 €………………für 2015 vereinbartes Honorar der OG lt. Managementvertrag ………………………………..vom 1.6.2015 (Aufstellung "Umsätze alle Firmen per 31.12.2014" als …………………………………Beilage zum Schreiben der bf GmbH vom 14.11.2022) 61.162,22 €………………für 2015 vereinbartes Honorar der OG lt. Managementvertrag ………………………………..vom 1.6.2015 -61.162,22 €………………tatsächliche Zahlungen der bf GmbH an die OG 2015 lt Konto ***1*** …………………………………für 2015 (= Beilage zum Außenprüfungsbericht vom 13.9. 2016) 0 €…………………………….Abweichung Auch in Bezug auf das Jahr 2015 gibt es somit keine Abweichung der tatsächlichen Zahlungen (61.162,22 €) der bf GmbH an die OG von den vereinbarten Zahlungen (61.162,22 €)(Schreiben der StB vom 14.11.2022 mit den Beilagen: Rechnung vom 31.3.2016, Aufstellung betreffend Umsätze alle Firmen per 31.12.2014). Es ist zwischen den Parteien strittig, ob die Managementvereinbarung dem Erfordernis der Klarheit i.S. der Angehörigenrechtsprechung entspricht (NiS. Bf 1.2.2023 S. 4) In diesem Zusammenhang wird durch das BFG festgestellt: Es liegen eine wesentliche Unklarheit der Managementvereinbarungen vom 19.5.2006 und vom 1.6.2015 und eine wesentliche Diskrepanz zwischen dem Text der Managementvereinbarungen vom 19.5.2006 und vom 1.6.2015 und dem tatsächlichen Verhalten der Gesellschafter der OG vor: Die OG versprach den Konzerngesellschaften, darunter auch die bf GmbH in den Managementverträgen vom 19.5.2006 und vom 1.6.2015 die "Unterstützung der laufenden Geschäftsführung, die Unterstützung bei der Akquisition von Aufträgen, die Unterstützung bei der Abwicklung von Baustellen, Unterstützung bei der Personalrekrutierung und bei der Personalführung, auch Unterstützung des Controllings. Ebenso versprach die OG strategische Beratung beim Aufbau neuer Geschäftsfelder. Zudem versprach die OG, ihre eigenen Tätigkeiten mit den operativen Geschäftsführern zu koordinieren". Wer wen zu führen hatte und wer wem gegenüber weisungsunterworfen war, sagten die Managementvereinbarungen nicht. Die im Konzern, bestehend aus den Konzerngesellschaften, tatsächlich verwirklichte Hierarchie und die tatsächliche Führung der Geschäfte des Konzerns kommt in den Managementvereinbarungen vom 19.5.2006 und vom 1.6.2015- diese waren die einzigen Vereinbarungen, die mit Geschäftsführung zu tun hatten - nicht zum Ausdruck. In der Managementvereinbarung kommt nur vage zum Ausdruck, dass die OG durch die OG-Gesellschafter die Konzerngesellschaften, darunter die bf GmbH, bei der laufenden Geschäftsführung "unterstützen" sollte. Die undeutliche Formulierung der Managementvereinbarungen vom 19.5.2006 und vom 1.6.2015 lässt bloße Assistenzleistungen der OG, die dem oder den organschaftlich eingesetzten Geschäftsführer(n) der Konzerngesellschaften, darunter die Bf (siehe oben A.2.), zu Gute kommen, ebenso zu wie typische Geschäftsführungstätigkeiten der OG für die Konzerngesellschaften oder für den Konzern, bestehend aus den Konzerngesellschaften. In beiden Fällen ist der undeutlichen Managementvereinbarung alleine nicht zu entnehmen, ob mit "Unterstützung der Geschäftsführung" nur gemeint war, dass die OG eine Assistentin des oder der organschaftlich eingesetzten Geschäftsführer(s) sein sollte, oder ob sie selbst durch ihre OG-Gesellschafter die Geschäfte der Konzerngesellschaften führen sollte. In diesem Zusammenhang erscheint es zudem bemerkenswert, dass die OG nie über eine Baumeisterkonzession verfügt hat (der gegenständliche Konzern ist ein Baukonzern, bestehend aus mehreren Baufirmen, darunter die bf GmbH). Gerade die fehlende Baumeisterkonzession der OG könnte auch dazu führen, den undeutlichen Managementvertrag vom 19.5.2006 und vom 1.6.2015 als Vereinbarung von Assistenzleistungen zur Geschäftsführung zu deuten. Auf Grund des Vertragstextes ist jedenfalls nicht erkennbar, was mit diesen vereinbarten Tätigkeiten konkret gemeint ist: Assistenzleistungen für den/die organschaftlich bestellten Geschäftsführer oder Geschäftsführungsleistungen. Eine klare Vereinbarung über die Leistungen der OG liegt daher in Bezug auf diese Jahre des Streitzeitraums nicht vor (siehe auch oben A 3.a.bb). Die unklare Managementvereinbarung vom 19.5.2006 und vom 1.6.2015 wird durch die tatsächliche Organisation der Geschäftsführung im Konzern, bestehend aus den Konzerngesellschaften, darunter die bf GmbH, geradezu konterkariert: Tatsächlich wurden die Geschäfte des Konzerns, bestehend aus den Konzerngesellschaften, darunter die bf GmbH, wie folgt geführt: Die OG oder deren Gesellschafter unterstützten die Führung der Geschäfte des Konzerns nicht nur , wie dies in der Managementvereinbarung vom 19.5.2006 und vom 1.6.2015 vereinbart worden war, sondern die OG-Gesellschafter, dh der erste und der zweite Stratege (Siehe oben A.3.), lenkten und überwachten über die Managementvereinbarungen vom 19.5.2006 und vom 1.6.2015 weit hinausgehend den ganzen Konzern, bestehend aus allen Konzerngesellschaften, dh die OG-Gesellschafter lenkten und überwachten alle Mitarbeiter des Konzerns, auch die Fremdgeschäftsführer, soweit solche eingesetzt worden sind. Dafür erhielt die OG , nicht deren Gesellschafter, die Geschäftsführungsentgelte von der bf GmbH und von allen anderen Konzerngesellschaften (A.3.a.bb, dd). Zum Teil gegen Ende des Streitzeitraumes, der bei der bf GmbH insgesamt (in Bezug auf die Jahre 2010-2012 hat das BFG bereits entschieden) von 2010-2015 währte, zum Teil bereits seit 2008 wurden zusätzlich zur Unterstützung der OG-Gesellschafter zu den bisher organschaftlich bestellten Gesellschafter-Geschäftsführern der Konzerngesellschaften, darunter die Bf , auch Fremdgeschäftsführer eingesetzt, die entweder überhaupt nicht oder in geringerem Ausmaß an den einzelnen Konzerngesellschaften beteiligt waren, als die OG-Gesellschafter. Dies war in der bf GmbH am 1.8.2014 der Fall (siehe oben A.2.). Dies war in der Bf B am 1.6.2012 der Fall. In der Bf BF2 GmbH war dies bereits seit 1.1.2008 der Fall (Siehe oben Pkt A 1). In der Bf Bf4 war dies ebenso bereits seit 1.1.2008 der Fall (Siehe oben Pkt A 1). Nur in der Bf3 GmbH gab es jedenfalls bis zum Ende des Jahres 2015 keinen Fremdgeschäftsführer. Diese Fremdgeschäftsführer waren de facto [dh auf Grund der Anteilsmehrheit der OG-Gesellschafter und der Gesellschafter der Holding in jeder Konzerngesellschaft und auf Grund der Bestellung der OG-Gesellschafter auch als Geschäftsführer der Holding (= Muttergesellschaft)] den Weisungen der OG-Gesellschafter unterworfen und führten die Geschäfte nur einer oder zweier Konzerngesellschaften. Somit gab es spätestens gegen Ende des Streitzeitraums in fast jeder Tochtergesellschaft (mit Ausnahme der Bf3 GmbH) der Holding, darunter die bf GmbH, eine doppelte Führungsebene: Die OG-Gesellschafter, die den ganzen Konzern, bestehend aus allen Konzerngesellschaften weit über die undeutliche Managementvereinbarung hinausgehend lenkten und überwachten, und darunter die Fremdgeschäftsführer, die den OG-Gesellschaftern gegenüber weisungsunterworfen waren und die jeweils nur eine oder zwei Konzerngesellschaften zu führen hatten. Die tatsächlich im Konzern, bestehend aus den Konzerngesellschaften (A.1.) durch die OG-Gesellschafter verwirklichten Geschäftsführungstätigkeiten unterschieden sich seit Gründung der OG 2006 somit substanziell von den unterstützenden Tätigkeiten, die in der Managementvereinbarung vom 19.5.2006 und vom 1.6.2015 zwischen der OG und jeder Konzerngesellschaft, darunter die bf GmbH, vereinbart waren. Während laut Managementvereinbarung die OG nur die Geschäftsführung jeder Konzerngesellschaft, darunter die bf GmbH, zu "unterstützen" hatte, lenkten und überwachten die OG-Gesellschafter in Wirklichkeit den gesamten Konzern, bestehend aus den Konzerngesellschaften, darunter die bf GmbH. Ursache dafür, wie die Geschäfte in den Konzerngesellschaften tatsächlich geführt worden sind, -war somit nicht etwa die Managementvereinbarung vom 19.5.2006, später in Bezug auf das Entgelt leicht abgeändert durch den Managementvertrag vom 1.6.2015, - sondern die tatsächlichen Machtverhältnisse im Konzern, bestehend aus den Konzerngesellschaften, die sich insbesondere aus der Mehrheitsbeteiligung der drei Strategen in jeder Konzerngesellschaft und aus der Bestellung jedes OG-Gesellschafters als Geschäftsführer der Holding (= Konzernmutter) und als Geschäftsführer eines Teils der übrigen Konzerntöchter ergaben. In jeder Konzerntochter war zumindest einer der OG-Gesellschafter auch als Geschäftsführer eingesetzt worden. Die Managementvereinbarung vom 19.5.2006 und vom 1.6.2015 wurde somit in Bezug auf die darin vereinbarte "Unterstützung der Geschäftsführung" durch die OG-Gesellschafter nie umgesetzt, und nie ernst genommen, weil die OG-Gesellschafter unvergleichlich mehr taten, als in den Managementvereinbarungen zum Ausdruck kam; sie war daher auch deshalb im Streitzeitraum keine klare, nach außen in Erscheinung tretende Vereinbarung (vgl. VwGH 29. 6.2022, Ro 2021/15/0026). Zwar gab es im Konzern tatsächlich eine Unterstützung der Geschäftsführung. Diese ging aber weder von der OG noch von den OG-Gesellschaftern, den Strategen aus, sondern von den nach und nach in einzelnen Konzerngesellschaften eingesetzten Fremdgeschäftsführern, die die OG-Gesellschafter bei der Führung der Geschäfte im Konzern wirksam entlasteten (NiS Bf3 GmbH vom 6.7.2021 S. 5). Diese tatsächlich geschehene Unterstützung der Geschäftsführung hatte jedoch nichts mit dem Managementvertrag vom 19.5.2006 und nichts mit dem Managementvertrag vom 1.6.2015 zu tun. Dies kommt aus steuerlicher Sicht dem gänzlichen Fehlen der Managementvereinbarung vom 19.5.2006 und vom 1.6.2015 gleich (vgl. VwGH 29. 6.2022, Ro 2021/15/0026), weil die Managementvereinbarung eine Vereinbarung zwischen Parteien, die im Verhältnis zueinander ein gesellschaftsrechtliches Nahverhältnis hatten, war, weil die Vereinbarung unklar war und weil sie auch nicht so durchgeführt wurde, wie sie vereinbart worden war. Die OG bekam in den Jahren des Streitzeitraums von der bf GmbH und von allen anderen Konzerngesellschaften die Entgelte für Geschäftsführung des Konzerns, bestehend aus den Konzerngesellschaften, die Jahr für Jahr in jeder Konzerngesellschaft auf dem Konto ***1*** zum Ausdruck kamen , obwohl es keinen klaren Vertrag gegeben hat, der die OG verpflichtet hat, die Geschäfte des Konzerns, bestehend aus den Konzerngesellschaften, zu führen. Eine klare, nach außen hin in Erscheinung tretende Vereinbarung über den Leistungsgegenstand (z.B. Vergütungen gegen "Lenkung des Konzerns, bestehend aus allen Konzerngesellschaften") liegt daher nicht vor. Dies kommt dem Fehlen einer Vereinbarung gleich. Diese Angelegenheit ist daher gleich zu beurteilen, als ob es nur die Zahlungen der bf GmbH an die OG ohne jedwede vertragliche Vereinbarung gegeben hätte. Die OG ist daher ohne steuerlich wirksame vertragliche Vereinbarung zwischengeschaltet (dh zwischen die bf GmbH und die die Lenkungstätigkeiten im Konzern tatsächlich ausführenden Gesellschafter der OG) worden. Die Vergütungen sind daher unmittelbar den die Leistungen an die bf GmbH erbringenden Gesellschaftern der OG, den zwei Strategen zuzurechnen (vgl. VwGH vom 29.6.2022, Ro 2021/15/0026; VwGH 24.9.2014/2011/13/0092; VwGH 28.5.2009, 2006/15/0360). Die zwischengeschaltete Gesellschaft (OG) hat daher gegenüber der die Tätigkeiten in Auftrag gebenden bf GmbH keine aus steuerlicher Sicht anzuerkennende vertragliche Verpflichtung übernommen, und nur das Geld in Empfang genommen. Die OG ist daher als bloße Zahlstelle i S der Zahlstellen-Erkenntnisse des VwGH anzusehen. (VwGH vom 29.6.2022, Ro 2021/15/0026; VwGH 24.9.2014/2011/13/0092; VwGH 28.5.2009, 2006/15/0360). Die Zahlungen der bf GmbH an die OG gehen jedoch der Höhe nach dennoch nicht über das angemessene Ausmaß hinaus (FA, NiS bf GmbH 1.2.2023, S. 2). Daher kann ein Willensentschluss der bf Körperschaft (vgl. Doralt/Ruppe, Steuerrecht I , 12. Auflage, 489, TZ 978 m w N), den an ihr beteiligten drei Strategen, die auch OG-Gesellschafter waren, einen Vorteil zu gewähren, nicht festgestellt werden. Die Zahlungen der bf GmbH an die OG sind daher nicht als verdeckte Ausschüttung anzusehen (vgl. VwGH vom 29.6.2022, Ro 2021/15/0026). 2014 | 69.600 € + 20% USt | Zahlungen der bf GmbH an die OG 2014 (Kto ***1*** 2014), davon zuzurechnen | 34.800 € | dem 1.Strategen (50% lt. Gewinnverteilung in der OG lt. JA 2014 der OG) | 34.800 € | Dem 2. Strategen (50% lt. Gewinnverteilung in der OG lt JA 2014 der OG) 2015 | 61.162,22 € + 20% USt | Zahlungen der bf GmbH an die OG 2015 (Kto ***1*** 2015), davon zuzurechnen | 30.581,11 € | dem 1.Strategen (50% lt. Gewinnverteilung in der OG lt. JA 2015 der OG) | 30.581,11 € | Dem 2. Strategen (50% lt. Gewinnverteilung in der OG lt JA 2015 der OG) b.) Rechtsfolgen: Die Einkünfte, die im Zusammenhang mit den Zahlungen an die OG geflossen sind, sind daher in Bezug auf den genannten Zeitraum jedenfalls den beiden verbliebenen OG-Gesellschaftern, den zwei Strategen zuzurechnen. Da die zwei Strategen - von 2006 bis 31.12.2011 zusammen mit dem dritten Stategen- in diesem Zeitraum (2014, 2015) und auch in den Jahren davor seit 2006 regelmäßig den gesamten Konzern, bestehend aus den Konzerngesellschaften, darunter auch die bf GmbH, gelenkt haben (Pkt A.3.a.bb.,ee) , waren die zwei Strategen in den geschäftlichen Organismus des Konzerns, bestehend aus den Konzerngesellschaften, darunter die bf GmbH, eingegliedert. Beide Strategen waren in diesem Zeitraum an der bf. GmbH wesentlich beteiligt (siehe oben A.2). 100% der Zahlungen unterliegen daher in diesem Zeitraum grundsätzlich der DB- und DZ-Pflicht. Gesamte Bemessungsgrundlagen 2014: 1,085.600,88 €………Bemessungsgrundlage 2014 lt. bekämpftem Bescheid vom 13.9.2016, ……………………………..unverändert durch BFG 48.852,04 €…………..DB 2014 4,5% 4.450,96 €……………..DZ 2014 0,41% Gesamte Bemessungsgrundlagen 2015: 1,206.628,88 €………Bemessungsgrundlage lt. bekämpftem Bescheid vom 13.9.2016, ………………………………unverändert 54.298,30 €…………..DB 4,5% 4.947,18 €……………..DZ 0,41% 4.2. Die Entscheidung der Bf, betreffend diesen Zeitraum in Bezug auf die Zahlungen der Bf an die OG keinen DB und keinen DZ zu erklären und zu bezahlen, war daher nicht richtig . Die Bf hat bisher für den genannten Zeitraum bereits einen DB und einen DZ erklärt, allerdings nicht in Bezug auf die strittigen Zahlungen an die OG. Die Frage, ob eine sinngemäße Anwendung des § 303 BAO in Betracht kommt, ist daher zu erörtern (vgl. Ritz, BAO, § 201 TZ 37-38). a.)sinngemäße Anwendung der Bestimmungen betreffend die Wiederaufnahme betreffend DB, DZ 2014 Erst nach der Durchführung der Selbstberechnung des DB und DZ durch die Bf für den Zeitraum 2014 (diese Selbstberechnung durch die bf GmbH fand lt. Abgabenkonto der bf GmbH im Zeitraum zwischen 17. 2.2014 bis spätestens 15. Jänner 2015 statt) stellte sich im September 2016 bei einer Außenprüfung (BP-Bericht 13.9.2016 betreffend die Jahre 2013-2015) für das FA heraus: aa.) gesellschaftsrechtliches Nahverhältnis der Parteien des Managementvertrages: Zunächst konnte das FA erstmalig während der Außenprüfung erkennen, dass es zwischen der bf GmbH und der OG auch im Jahr 2014 ein gesellschaftsrechtliches Nahverhältnis gegeben hat, weil der erste und der zweite Stratege in diesem Jahr nicht nur die Gesellschafter der OG, sondern auch zwei von drei Gesellschaftern der bf GmbH waren (siehe oben Pkt A 1 - A 3). bb.) Ferner konnte das FA erstmalig während dieser Außenprüfung erkennen, dass alle Konzerngesellschaften, darunter auch die bf GmbH auch im Jahr 2014 der OG Managementgebühren bezahlt haben (Konto ***1*** Managementkosten 2014, dem FA bekannt seit September 2016, vgl BP-Bericht vom 13.9.2016 betreffend DB, DZ 2013-2015). cc.) unklare Managementvereinbarung galt auch für 2014 Die unklare Managementvereinbarung vom 19.5.2006 selbst ist dem FA seit Jänner 2014 im Zusammenhang mit der BP betreffend DB und DZ 2010-2012 bekannt (BP-Bericht betreffend die Jahre 2010 - 2012 vom 23.1.2014 in Bezug auf die bf GmbH). Das FA erkannte jedoch erst während dieser Außenprüfung betreffend die Jahre 2013-2015 im September 2016, dass die unklare (siehe Pkt 4.1.a.) Managementvereinbarung vom 19.5.2006 auch im ganzen Jahr 2014 gegolten hat. Das FA erkannte erst während dieser Außenprüfung, dass es im Zusammenhang mit den Managementkosten lt. Konto ***1*** für 2014 (dieses Konto existierte gleichermaßen für alle Konzerngesellschaften , nicht nur für die bf GmbH) nur diese unklare Managementvereinbarung gegeben hat (BP-Bericht vom 13.9.2016 mit Beilage "Prüfungsfeststellungen"). dd.) Unklarheit der Managementvereinbarung Der dem FA seit der Außenprüfung vom September 2016 erkennbare Eindruck von der mangelnden Klarheit der Leistungsvereinbarung (4.1.a.) auch in Bezug auf das Jahr 2014 (damit sind die unklar vereinbarten Leistungen der OG und ihrer Gesellschafter an alle Konzerngesellschaften, darunter die bf GmbH, gemeint, vgl. Pkt 4.1.a) ergibt sich ferner aus folgenden Umständen: Obwohl nämlich in der auch für 2014 geltenden Managementvereinbarung vom 19.5.2006 nur undeutlich (siehe 4.1.a.) eine "Unterstützung" bei näher bezeichneten Geschäftsführungstätigkeiten für die Konzerngesellschaften, darunter die bf GmbH, und "Beratungen" durch die OG vereinbart waren, erkannte das FA während der Außenprüfung im September 2016 in Bezug auf die Jahre 2013-2015, dass die tatsächlichen Leistungen der OG-Gesellschafter nicht nur in einer Unterstützung der Geschäftsführung der Konzerngesellschaften und nicht nur in Beratungen der Konzerngesellschaften bestanden, sondern in der Führung der Geschäfte aller Konzerngesellschaften, darunter die bf GmbH (BP-Bericht vom 13.9.2016 mit der Beilage "Prüfungsfeststellungen"). Dies erkannte das FA erstmalig im September 2016 während dieser Außenprüfung durch Einsichtnahme in die Konten aller Konzerngesellschaften betreffend die Jahre 2013-2015 mit der Nr. ***1***, die in allen Konzerngesellschaften die Bezeichnung Managementkosten trugen , und auf welchen die Zahlungen der Konzerngesellschaften, darunter die bf GmbH, an die OG erfasst wurden (siehe beispielhaft Konto ***1*** für 2013-2015 betreffend die bf GmbH, erstmals dem FA bekannt geworden im September 2016 während dieser Außenprüfung). Daher erkannte das FA erstmalig während dieser Außenprüfung im September 2016, dass die OG-Gesellschafter für die Konzerngesellschaften, darunter die bf GmbH im Zeitraum 2013-2015 tatsächlich Geschäftsführungsleistungen erbracht haben, und nicht bloß die Führung der Geschäfte unterstützt haben, wie dies in der undeutlichen Managementvereinbarung vom 19.5.2006 noch angedeutet worden war. Dies folgt daraus, dass es keinen Unterschied zwischen "Management" und "Geschäftsführung" gibt (BP-Bericht vom 13.9.2016 mit der Beilage "Prüfungsfeststellungen"). ee.) weitere Indizien für die Übererfüllung der undeutlichen Managementvereinbarung durch die Gesellschafter der OG auch im Jahr 2014 Nach dieser Außenprüfung und lange nach der Durchführung der Selbstberechnung für das Jahr 2014 (15.1.2015 und davor) hat sich das Wissen des FA betreffend die stark ausgeprägte Übererfüllung der auffallend undeutlichen Managementvereinbarung vom 19.5.2006 durch die Gesellschafter der OG auch im Jahr 2014 weiter verfestigt: Im weiteren Verlauf des Verfahrens nach dieser Außenprüfung sind dem FA nach und nach immer mehr Details erkennbar geworden, die dem FA bestätigt haben, dass die OG - Gesellschafter für die Konzerngesellschaften nicht bloß in Bezug auf die Führung der Geschäfte unterstützend und beratend gehandelt haben, wie dies in der Managementvereinbarung angedeutet worden ist, sondern auch im Jahr 2014 weit darüberhinausgehend den gesamten Konzern, bestehend aus den Konzerngesellschaften, darunter die bf GmbH, gelenkt und überwacht haben: -Im Schreiben des StB der bf GmbH vom 4.12.2017, 2. Seite kommt zum Ausdruck, dass die OG-Gesellschafter die Konzerngesellschaften nicht bloß unterstützt (so die Managementvereinbarung vom 19.5.2006), sondern überwacht haben. -Der zweite Stratege sagte am 6.7.2021 in der mündlichen Verhandlung der mit der bf GmbH vergleichbaren Bf3 GmbH (NiS. 6.7.2021, S. 3, 5, 6,7, 9 ): Er, der zweite Stratege, sei für die strategische Ausrichtung des Konzerns im TA Raum zuständig. Der erste Stratege sei für die strategische Ausrichtung in Stadt3H zuständig. Es sei ihr Plan gewesen, Juniorpartner einzuschulen, und dafür zu sorgen, dass diese das operative Tagesgeschäft übernehmen könnten. Der erste Stratege habe den Markt in Stadt3H aufgebaut. Dieser habe im Stadt3Her Raum das Geschäftsfeld "X-Häuser" erschlossen. Der zweite Stratege betreue den TA Markt. Der Tagesablauf des zweiten Strategen sehe so aus: Er fahre zunächst zum Standort, habe aber auch meist Termine auswärts, für alle fünf bis sechs Firmen, er leite Sitzungen mit den Geschäftsführern der Gruppe (Damit sind die Fremdgeschäftsführer der Konzerngesellschaften gemeint) , Er erörtere mit den Geschäftsführern (damit sind die Fremdgeschäftsführer gemeint) die Strategie, er fahre zu Kunden, akquiriere das Geschäft. Mit der tatsächlichen Baustellenabwicklung habe er nichts zu tun, das mache das Team der Baumeister (Anm. des BFG : Fremdgeschäftsführer) und Techniker. Die OG Gesellschafter überlegten, wer was zu tun habe, es könne nicht jeder Geschäftsführer der Tochtergesellschaften (Anm. des BFG: Fremdgeschäftsführer) alleine diese Entscheidungen treffen, da käme nur Blödsinn heraus. Die Fremdgeschäftsführer seien eingesetzt worden, um den OG-Gesellschaftern zu helfen, Zeit zu sparen. Er sei herumgeflogen wie ein Depperter, er habe für nichts mehr Zeit gehabt, schon gar nicht für die operative Geschäftsführung. Man brauche nämlich Zeit, wenn man eine Baustelle besichtige, das müsse ordentlich gemacht werden. Dafür seien die Juniorpartner (Anm. des BFG: Fremdgeschäftsführer) geholt worden. Die OG sei dazu da, um neue Geschäftsfelder zu akquirieren. Auf Befragen des Gerichtes, wie man seine Tätigkeit für jede Tochtergesellschaft und für die Holding unterscheiden könne: Das könne man nicht, die Tätigkeiten gingen ineinander über. Er habe nicht einmal den Holding-Hut auf und dann den BF2-Hut. Er habe nur den Bf-Hut auf . Er sei viel im Auto, lege pro Jahr etwa 30.000 km zurück, beim ersten Strategen seien es doppelt so viele (NiS 6.7.2021, S. 3, 5, 6,7, 9). NiS 2.6.2021 Bf B, die mit der bf GmbH vergleichbar ist, weil sie ebenso wie Bf3 GmbH und die bf GmbH eine Tochtergesellschaft der Holding GmbH ist: StB, NiS 2.6.2021, S. 5,S.12: Man hat versucht, Fremdgeschäftsführer in den operativ tätigen GmbHs einzubinden, diese das Gehen und Laufen lernen zu lassen und sodann auch an der jeweiligen operativ tätigen GmbH zu beteiligen. Das ist bis 2021, in den operativ tätigen Gesellschaften so gehandhabt worden. StB. NiS. 2.6.2021, S. 9: Managementtätigkeiten sind das überwiegende Gros der Tätigkeit der drei Herren. StB, NiS 2.6.2021, S. 13: In diesem Unternehmen gibt es eine Stabsstelle. In unserer speziellen Situation hat es einen Sinn gehabt, der auf eine Entscheidung im Jahr 2006 zurückgeht….Wir haben versucht, darzulegen, warum die vertragliche Konstruktion seit dem Jahr 2006 so gewesen ist…. Erster Stratege, NiS. 2.6.2021, S. 5: Der Sinn und Zweck war es, dass eine Firma auf eigene Füße gestellt werden sollte und dass wir uns zurückziehen konnten. Es war das Ziel, dass die Gesellschaften alleine überleben können würden. Das war der Gedanke: Wir stellen Gesellschaften auf die Füße, die am Markt auch dann bestehen können, wenn wir nicht mehr sein werden….Das ist der Grund für diese Konstruktion, der damals vor 15 Jahren schon entschieden worden ist. Erster Stratege, NiS. 2.6.2021, S. 11: Der Gesamtumsatz seit 2006 wurde verdreifacht. Die Frage, ob er das darauf zurückführe, dass sie die einzelnen GmbHs allmählich in die Freiheit entlassen hätten, beantwortete der erste Stratege mit ja (NiS 2.6.2021, S. 11). Der erste Stratege erwähnte auch mehrere Unternehmenskäufe und sagte in diesem Zusammenhang: "Das machen wir als OG. Wir machen die Struktur für die Zukunft, damit die operativen Gesellschaften Geschäfte machen können. Das ist die Idee dahinter gewesen" (NiS 2.6.2021, S. 11 und 12). FA, NiS. 2.6.2021, S. 7: Es stimmt nicht, dass in jeder einzelnen GmbH nur beraten wird. Es ist ja jeder operativ tätig….. Allerdings fließen nur aus der OG Einkünfte. ff.) Schlussfolgerungen aus den obigen (ee) Angaben: Diese Angaben des zweiten Strategen vom 6.7.2021 , NiS Bf3 GmbH, S. 3, 5, 6,7, 9, und des ersten Strategen und des StB vom 2.6.2021, NiS Bf B, verstärken im Jahr 2021 den schon bei der Außenprüfung (BP-Bericht vom 13.9.2016 , Beilage "Prüfungsfeststellungen") gewonnenen Eindruck des FA, (NiS. 2.6. 2021 S. 7), dass die OG-Gesellschafter den Konzern, bestehend aus den Konzerngesellschaften, darunter auch die Bf, seit Gründung der OG 2006 (Schreiben vom 4.12.2017, 2. Seite; NiS Bf Bau 2.6.2021, StB und erster Stratege S. 5,7,9,11,12,13) bis jedenfalls Ende 2014 und weiter bis jedenfalls Juli 2021 gelenkt und überwacht haben (NiS 6.7.2021, Angaben des zweiten Strategen, S. 3, 5, 6,7, 9; StB NiS 2.6.2021, S. 5,S. 9, S. 12, erster Stratege, NiS 2.6.2021 S. 11. Und S. 12), , und nicht nur die Geschäftsführung der Konzerngesellschaften unterstützt haben, oder die Konzerngesellschaften nur beraten haben, wie dies in der unklaren Managementvereinbarung vom 19.5.2006 vereinbart worden ist. Die unklare Wortwahl in der Managementvereinbarung vom 19.5.2006 alleine hätte die tatsächlich von Anfang an seit 2006 bis jedenfalls Ende 2014 und weiter bis 2021 erfolgte Lenkung des Konzerns, bestehend aus den Konzerngesellschaften, durch die OG-Gesellschafter nicht vermuten lassen. Die tatsächlichen Verhältnisse im Konzern, bestehend aus den Konzerngesellschaften, darunter die bf GmbH, betreffend die Geschäftsführung, die dem FA erst nach der Selbstberechnung für 2014 beginnend mit den Beweisergebnissen der Außenprüfung vom September 2016 bis hin zu diesen Angaben vom 2.6. und 6.7.2021 bekannt wurden, unterstreichen die Unklarheit der Managementvereinbarung, von der seit dieser Außenprüfung dem FA bekannt ist, dass sie auch im Jahr 2014 gegolten hat. gg.) betriebliche Eingliederung, Übererfüllung der Managementvereinbarung: Dass die beiden OG -Gesellschafter( der erste und zweite Stratege) auch im Zeitraum 2013-2015 allen Konzerngesellschaften, darunter auch die bf GmbH, Geschäftsführungsleistungen erbracht haben müssen, war dem Finanzamt erstmalig bei der BP betreffend L DB DZ 2013-2015 im September 2016 durch Kenntnisnahme des Kontos "Managementkosten….OG ***1***" für die Jahre 2013-2015 bekannt (BP-bericht L DB DZ 2013-2015 vom 13.9.2016). Diesem Konto ***1*** "Managementkosten" für die Jahre 2013 - 2015, das in allen Konzerngesellschaften in Bezug auf diesen Zeitraum gleichlautend ist, ist zu entnehmen, dass alle Konzerngesellschaften, darunter die bf GmbH, an die OG 2013-2015 Zahlungen geleistet haben, die sie als Managementkosten bezeichnet haben. Daher müssen die OG-Gesellschafter in diesen Jahren den Konzerngesellschaften, darunter die bf GmbH, Managementleistungen, dh Geschäftsführungsleistungen erbracht haben. Sie müssen daher auch in diesen Jahren in die Betriebe der Konzerngesellschaften, darunter die bf GmbH, eingegliedert gewesen sein. Dies konnte das FA erst durch Kenntnisnahme dieses Kontos ***1*** für die Jahre 2013-2015 während dieser Außenprüfung vom September 2016 erkennen. hh.) neu hervorgekommene Tatsachen und deren Eignung zur Herbeiführung eines anders lautenden Bescheides (§ 303 Abs 1 BAO): Wären die oben erwähnten, nach Durchführung der Selbstberechnung dem FA neu bekanntgewordenen Tatsachen (aa-gg) (insbesondere der Umstand, dass die unklare Managementvereinbarung betreffend "Unterstützung" der Geschäftsführung vom 19.5.2006 auch noch für 2014 gegolten hat; gesellschaftsrechtliches Nahverhältnis der Parteien der Managementvereinbarung auch im Jahr 2014; Eingliederung der OG-Gesellschafter in das betriebliche Geschehen der Konzerngesellschaften, darunter die bf GmbH, auch im Jahr 2014) dem FA bereits bei Durchführung der Selbstberechnung der Bf für die Zeit Jänner - Dezember 2014 bekannt gewesen, hätte das FA unverzüglich (§ 201 Abs 2 Z 1 BAO) einen Bescheid erlassen müssen, der anders gelautet hätte, als die Selbstberechnung der Bf für den Zeitraum 2014 (§ 303 Abs 1 BAO). Auf Grund dieser erst nach Durchführung der Selbstberechnung durch die Bf dem FA bekannt gewordenen, im Jahr 2014 existierenden Tatsachen hätte das FA erkennen müssen, dass die Zahlungen der Bf im Jahr 2014 an die OG aus steuerlicher Sicht als vertragslose Zahlungen anzusehen gewesen wären. Daher hätte das FA erkennen müssen, dass die OG auch im Jahr 2014 nur eine Zahlstelle gewesen ist. Dies hätte zur Zurechnung der Zahlungen an die Gesellschafter der OG führen müssen (siehe 4.1.a.), und damit zur DB- und DZ-Besteuerung der Zahlungen, weil diese Zahlungen zwei wesentlich beteiligten Gesellschaftern der bf GmbH (dem ersten und dem zweiten Strategen) zuzurechnen gewesen (§ 22 Z 2 EStG 1988; siehe 4.1.b.) wären , die jedenfalls in den Jahren 2013-2015 in das betriebliche Geschehen des Konzerns, bestehend aus den Konzerngesellschaften eingegliedert (siehe oben gg, siehe auch A.3.a.bb; A 4.1.a,b; B.4.1.a,b) gewesen sind [Managementvereinbarung vom 19.5.2006, von der lt. BP-Bericht betreffend L DB DZ 2013-2015 vom September 2016 seit der Außenprüfung (September 2016) bekannt ist, dass sie in Bezug auf die zugesagten Leistungen der OG auch 2013-2015 gegolten hat; Konto der bf GmbH Managementkosten OG 2013-2015 Nr. ***1***]. Daher wären die Zahlungen der bf GmbH an die OG in Höhe von