BFG RV/6100039/2023

Der freie Eintritt wird ebenso wie der Rabatt im Shop kaum in Anspruch genommen. Da die meisten Paten (79 %) weit entfernt wohnen, ist dies von vornherein klar. Die Besucherzahlen und in Anspruch genommenen Rabatte bestätigen dies zusätzlich. Die Patenurkunde weist einen rein ideellen Wert auf, der Zugang zu den ***Mitgliedsbezeichnung*** Webcams hat ebenso keinen materiellen Wert. Das ***Gut1*** Magazin beinhaltet ebenso wie der ***Gut1*** Kalender ausschließlich einschlägige Tiergeschichten, Tierbilder und Reportagen sowie Infos zur Arbeit von ***Gut1***. Bei den Patentreffen und Patenreisen erfolgt keine freie Verköstigung oder Unterbringung, es gibt weder Geschenke noch sonstige Vergünstigungen. Vielmehr sind Aufwendungen für die Reisen, Unterbringungen oder Verpflegung von den Paten selbst zu tragen. Eine Teilnahme ist für Paten und Nichtpaten möglich (für weitere Details verweisen wir auch auf unsere Stellungnahme vom 16. März 2022). Die Zuwendungen erfolgen daher nicht um eine Gegenleistung zu erhalten. Beim Abschluss der Patenschaften steht der Wunsch der Paten die Tiere zu unterstützen und deren Versorgung langfristig abzusichern klar und deutlich im Vordergrund. Die gewährten Vorteile sind als Geschenke und Marketingmaßnahmen zu sehen, nicht jedoch als Entgelt. Wer ohne Erwartung eine Gegenleistung leistet, leistet unentgeltlich; revanchiert sich der Empfänger durch ein Geschenk, so ist dies kein Entgelt. Fn 6: Ruppe/Achatz, UStG5, § 1 Rz 67. Das von unserer Klientin zusätzlich eingeholte Gutachten bestätigt diese Auffassung und wird als weiterer Nachweis vorgelegt. Auch nach maßgeblicher Meinung der führenden Spezialisten im Bereich der Umsatzsteuer handelt es sich bei den Patenschaftszuwendungen um echte nicht steuerbare Spenden. Zu den Unionsrechtlichen Grundsätzen und der umsatzsteuerlichen Beurteilung im Lichte des Unionsrechts verweisen wir auch auf unsere Stellungnahme vom 16. März 2022 (Punkt 3.3.). Zusammengefasst liegen die Voraussetzungen eines steuerbaren Umsatzes iSd § 1 Abs 1 UStG nicht vor, die Zuwendungen im Rahmen der Patenschaften stellen daher nicht umsatzsteuerbare Zuwendungen dar." Nachdem die belangte Behörde vom steuerlichen Vertreter S+P Steuer- und Unternehmensberatungs GmbH mit E-Mail vom 15. November 2022 darauf hingewiesen wurde, dass die im Außenprüfungsbericht für das Jahr 2019 ausgewiesenen Einnahmen aus Tierpatenschaften nicht mit den in der Buchhaltung der Beschwerdeführerin erfassten Einnahmen übereinstimmen, wurde der Umsatzsteuerbescheid 2019 vom 19. Oktober 2022, mit dem die Umsatzsteuer 2019 mit 469.391,44 Euro festgesetzt worden war, mit Bescheid der belangten Behörde vom 12. Jänner 2023 gem § 299 BAO aufgehoben und wurde mit Umsatzsteuerbescheid der belangten Behörde vom 12. Jänner 2019 die Umsatzsteuer für das Jahr 2019 festgesetzt mit 620.537,69 Euro. Am 3. Februar 2023 erfolgte die Vorlage der gegenständlichen Beschwerde an das Bundesfinanzgericht ohne vorherige Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung und beantragte die belangte Behörde dabei unter Verweis auf die im Außenprüfungsbericht erfolgten Ausführungen, die Beschwerde als unbegründet abzuweisen. Am 7. April 2023 wurde durch den Berichterstatter auf dem ***Gut1*** Begegnungshof ***Ort1***, ***Adresse1***, ***Plz1*** ***Ort1***, ein Ortsaugenschein vorgenommen. Vom Berichterstatter wurden dabei im Eingangsbereich folgende Beweismittel, die vor der Kassa kostenlos zur Mitnahme aufliegen, erhoben und wurden diese in der Folge zum Akt genommen: Lageplan Magazin "***1***", Ausgabe 2/2022 Magazin "***2***" Folder "***4***" Folder "***3***" Im Zuge der Besichtigung des Gutes hat der Berichterstatter mit seinem Smartphone diverse Fotos angefertigt. Darunter befinden sich unter anderem Aufnahmen des im Gastronomiebereich befindlichen Infostandes, an dem sich die Besucher insbesondere über den Abschluss von Tierpatenschaften informieren können und wo mit den Mitarbeitern des Gutes vor Ort Tierpatenschaftsverträge abgeschlossen werden können. Ausdrucke der vom Berichterstatter angefertigten Fotos wurden im Anschluss an den durchgeführten Augenschein zum Akt genommen. Mit Beschluss des Bundesfinanzgerichts vom 5. April 2023 wurde die beschwerdeführende Partei unter anderem um Mitteilung ersucht, wie hoch in den Streitjahren die auf die von der beschwerdeführenden Partei angebotenen Kategorien von Tierpatenschaften (Unterstützer Karte grün: ab 10,00 € monatlich; Inner Circle Karte blau: ab 15,00 € monatlich; Silber VIP Karte: ab 50,00 € monatlich; Ultra VIP Karte schwarz: ab 85,00 € monatlich) entfallenden Einnahmen jeweils waren. Weiters wurde die Beschwerdeführerin um Mitteilung ersucht, wie viele der in der Beschwerde angegebenen Gesamtzahl der Patenschaftsverträge in den Streitjahren jeweils auf die oa Kategorien entfallen. Zudem wurde die Beschwerdeführerin um Angabe jener von den Paten bezahlten Beträge (Jahressummen) ersucht, die über die oa Stufentarife hinausgehen, ohne dass dabei die nächst höhere Kategorie erreicht wird ("freiwillige Überzahlungen"). Im Hinblick auf das Beschwerdevorbringen, dass ca 4 % der Paten mehrere Patenschaftsverträge abgeschlossen hätten, wurde die beschwerdeführende Partei um Auskunft ersucht, ob es sich dabei um Fälle handelt, in denen der Vertragspartner sowohl im eigenen Namen eine Tierpatenschaft übernommen hat als auch eine oder mehrere Tierpatenschaft(en) verschenkt hat (sog "Geschenkpatenschaften", die auf der Homepage der beschwerdeführenden Partei als solche beworben werden), oder ob es sich dabei um Fälle handelt, in denen durch dieselben Personen jeweils mehrere Tierpatenschaften im eigenen Namen und auf eigene Rechnung abgeschlossen wurden. Zudem wurde die beschwerdeführende Partei um Vorlage eines Musters der mit den Tierpaten abgeschlossenen Patenschaftsverträge sowie einer Kopie der diesen Verträgen zugrundeliegenden AGB ersucht. Am 4. Mai 2023 übermittelte der steuerliche Vertreter KPMG Alpen-Treuhand GmbH dem Bundefinanzgericht per E-Mail mehrere Excel-Tabellen, aus denen unter anderem die Verteilung der Einnahmen der Jahre 2016 bis 2021 in den verschiedenen Karten-Kategorien und die zahlenmäßige Inanspruchnahme der mit den Tierpatenschaften verbundenen Eintrittsberechtigungen ersichtlich sind. Im am selben Tag an das Bundesfinanzgericht sowohl per E-Mail als auch per Post versendeten Begleitschreiben (letzteres ist beim Bundesfinanzgericht am 9. Mai 2023 eingelangt), wurde dazu erläuternd ausgeführt, dass es für die Beurteilung des Vorliegens eines vollumfänglichen umsatzsteuerpflichtigen Leistungsaustauschs - Geldleistung für Eintrittsberechtigung - nicht sachgerecht erscheine, alleine auf die verschiedenen Karten-Kategorien abzustellen, da dabei die Motivation für den Abschluss einer Tierpatenschaft außer Acht gelassen werde. Der "Auswertung nach Kategorie" sei daher zusätzlich auch eine "Besucher-Auswertung" beigefügt worden, um die tatsächliche Inanspruchnahme des freien Eintrittes in jeder Kategorie aufzuzeigen. Werde diese Besucher-Auswertung darüber hinaus noch um einen regionalen Faktor erweitert, so komme man zu dem Schluss, dass sehr viele aktive Tierpaten mehr als 200 km (einfache Wegstrecke) vom besuchbaren Gut in ***Ort1*** entfernt seien. Im Prüfungszeitraum seien durchschnittlich knapp 70 % der Tierpaten über 200 km (einfache Wegstrecke) von ***Gut1*** entfernt, womit ein Tagesausflug schon eine Gesamtreisezeit von mehr als 4 Stunden nach sich ziehen würde und daher in der Regel auch nicht gemacht werde. Der freie Eintritt sei daher nicht entscheidend dafür, ob eine Tierpatenschaft abgeschlossen wird oder nicht. Allein aufgrund der regionalen Zusammensetzung der Tierpaten sei damit klar ersichtlich, dass nicht der mit der Tierpatenschaft verbundene freie Eintritt die Triebfeder sei, sondern die finanzielle Unterstützung der Tiere auf ***Gut1*** die tatsächliche Motivation für den Abschluss einer Tierpatenschaft darstelle. Zum Thema "Geschenkpatenschaften" wurde zusammengefasst ausgeführt, dass es diese in der aktuell auf der Homepage beworbenen Form erst seit 2021 gebe und es sich bei den in der Beschwerde angeführten Mehrfachpatenschaften jeweils um Personen, die im eigenen Namen und auf eigene Rechnung mehrere Tierpatenschaften abgeschlossen hätten, handle. In diesem Zusammenhang sei ebenfalls wichtig zu wissen, dass bei Mehrfachpatenschaften jeder Pate - egal wie viele Patenschaften er hat - nur eine Patenkarte besitze, die ihn zum kostenlosen Eintritt berechtigt und sei dies auch technisch nicht anders umsetzbar. Betreffend die mit den Paten abgeschlossenen Tierpatenschaftsverträge wurde ausgeführt, dass es Allgemeine Geschäftsbedingungen (AGB), die diesen Patenschaftsverträgen zugrunde liegen, nicht geben würde. Abschließend wurde unter Verweis darauf, dass die Abgabenbehörde mehrfach die Jahreskarte des ***Zoo1*** als "Vergleichsmaßstab" herangezogen habe, vorgebracht, dass Kontakt mit der Geschäftsführerin der ***Zoo1Betriebsgesellschaft*** aufgenommen worden sei und wurden auf der Grundlage der von dieser erteilten Auskünfte nach der Ansicht der Beschwerdeführerin bedeutsame Unterschiede zwischen der Jahreskarte des ***Zoo1*** und den von der Beschwerdeführerin angebotenen Tierpatenschaften in tabellarischer Form angeführt: | Thema | Beschwerdeführerin | ***Zoo1*** | Zahlungsmodalität | monatlich Abbuchung solange der Pate unterstützen will/Pate kann Zahlung jederzeit einstellen | Zahlung jährlich im Vorhinein | Vorliegen AGB | Gibt es nicht | Siehe Homepage Zoo | Höhe Zahlungsbetrag | kein fixer Betrag - jede Zahlung hilft - Pate entscheidet wieviel er geben will | Fixer Jahres-Betrag | Regionale Herkunft | 90 % wohnen > 100 Kilometer weg, 70% wohnen > 200 Kilometer weg (einfache Strecke) | 90 % wohnen im Umkreis 25 km um ***Bundesland1***/fast 50% in ***Ort5*** | Besuchshäufigkeit | 80% der Paten kommen nie | Jahreskartenbesitzer amortisiert die Karte | Entwicklung Abschlüsse während Corona | Steigerung der Patenschaftsverkäufe im Vergleich vor Corona - obwohl Gut geschlossen | Keine Verkäufe | Reaktion auf Leistungsstörung (Schließmonate Corona) | keine Beschwerden/Rückforderungsansprüche von Paten | Laufzeitverlängerung der Jahreskarte um Schließmonate | Mehrfachabschlüsse | 4 % der Paten haben mehr als 1 Patenschaft | Auf dahingehende telefonische Nachfrage des Berichterstatters beim steuerlichen Vertreter KPMG Alpen-Treuhand GmbH, weshalb die in den übermittelten Excel-Tabellen ausgewiesenen Einnahmen der Jahre 2016 bis 2021 in den verschiedenen Karten-Kategorien in Summe nicht mit den im Außenprüfungsbericht der belangten Behörde ausgewiesenen Einnahmen aus Tierpatenschaften übereinstimmen würden, teilte der steuerliche Vertreter dem Bundesfinanzgericht mit E-Mail vom 10. Mai 2023 unter Verweis auf eine beigeschlossene E-Mail-Korrespondenz mit der Beschwerdeführerin mit, dass für die übermittelte Auswertung nach Karten-Kategorien aufgrund der laufenden Änderungen bei den Patenschaften ein Stichtag (der 31.12.) festgelegt werden musste (Anm: Auch aus den in den Excel-Tabellen hinterlegten Formeln ist ersichtlich, dass die Anzahl der bestehenden Patenschaftsverträge je Kategorie zum gewählten Stichtag mit dem jeweiligen für die betreffende Patenschaftskategorie vorgesehenen Jahresbetrag multipliziert wurde, sodass es sich bei den in den Tabellen angeführten Jahresbeträgen nicht um die tatsächlich im jeweiligen Jahr erzielten Einnahmen handelt). Zudem handle es sich bei allen in den Tabellen angeführten Beträgen um Bruttobeträge. Mit Beschluss des BFG vom 10. Mai 2023 wurden der belangten Behörde das Schreiben der beschwerdeführenden Partei vom 4. Mai 2023 sowie die diesem Schreiben beigelegten Unterlagen und das ergänzende E-Mail des steuerlichen Vertreters vom 10. Mai 2023 zur Kenntnis gebracht. Zusätzlich übermittelte der Berichterstatter dem Vertreter der Amtspartei die am 4. Mai 2023 vom steuerlichen Vertreter übermittelten Excel-Tabellen mit E-Mail vom 10. Mai 2023. Mit E-Mail vom 15. Juni 2023 teilte der steuerliche Vertreter KPMG Alpen-Treuhand GmbH dem Berichterstatter im Hinblick auf den von der beschwerdeführenden Partei angeregten Erörterungstermin vorab einen "Vorschlag für die Finanzverwaltung" mit, der im Wesentlichen beinhaltete, dass die umsatzsteuerliche Behandlung in den Streitjahren entsprechend den von der Beschwerdeführerin eingereichten Erklärungen erfolgen solle (dh zur Gänze Umsatzsteuerbarkeit im Jahr 2016 und Aufteilung in einen umsatzsteuerbaren und in einen nicht umsatzsteuerbaren Anteil ab dem Jahr 2017 im Verhältnis 50:50). Ab dem Jahr 2022 (und pro futuro) solle ebenfalls eine Aufteilung in einen umsatzsteuerbaren und in einen nicht umsatzsteuerbaren Anteil im Verhältnis 50:50 vorgenommen werden, wobei auf den umsatzsteuerbaren Teil - im Unterscheid zu den Streitjahren - der ermäßigte Steuersatz von 13% zur Anwendung kommen solle. Weiters solle ab dem Jahr 2022 der ermäßigte Steuersatz von 13 % auch für die an den Kassen gekauften Eintrittskarten zur Anwendung kommen. Am 1. August 2023 erließ das BFG nach vorhergehender telefonischer Akkordierung des Termins mit den Parteien eine Ladung zu einem Erörterungstermin in der gegenständlichen Beschwerdesache für den 10. August 2023. Im Rahmen der am 10. August 2023 durchgeführten Erörterung gemäß § 269 Abs 3 BAO wurde nach Darstellung der im Beschwerdeverfahren streitigen Punkte durch den Berichterstatter die Sach- und Rechtslage erörtert. Als Ergebnis der durchgeführten Erörterung wurde niederschriftlich festgehalten, dass zwischen den Parteien sowohl Uneinigkeit hinsichtlich der Frage, ob die Erlöse aus den Tierpatenschaften (zur Gänze) steuerbar oder nicht steuerbar sind, als auch hinsichtlich der Frage, mit welchem Wert ein allfälliger Entgeltsbestandteil im Falle einer Aufteilung (Anm: der von den Tierpaten gezahlten Beträge in einen Entgelts- und in einen Spendenanteil) gegebenenfalls anzusetzen wäre, besteht. Im Zuge des Erörterungstermins wurde den Parteien des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens Einsicht gewährt in den Akt des Bundesfinanzgerichts und wurden den Parteien vom Bundesfinanzgericht angefertigte Kopien folgender vom Berichterstatter erhobenen Beweismittel ausgehändigt: Niederschrift über die Vornahme eines Augenscheins gem § 182 BAO vom 7.4.2023 inklusive beiliegende Fotos Ausdruck Homepage ***Gut1*** betreffend Eintrittspreise ***Ort1*** Ausdruck Homepage ***Gut1*** betreffend steuerliche Absetzbarkeit Patenschaftsbeitrag Ausdruck Homepage ***Zoo3*** betreffend Öffnungszeiten und Eintrittspreise Ausdruck Homepage ***Zoo1*** betreffend Eintrittspreise Ausdruck Homepage ***Zoo1*** betreffend ***Zoo1*** Förderverein/Fördervereins-Jahreskarte Kopie Informationsbroschüre Jahreskarte ***Zoo1*** Kopie Informationsbroschüre Tierpatenschaften ("Privatpatenschaften") ***Zoo1*** Ausdruck Homepage ***Zoo2*** betreffend Eintrittspreise Ausdruck Homepage ***Zoo2*** betreffend Tierpatenschaft Ausdruck Homepage ***5*** ***Zoo2*** betreffend Mitgliedschaft ***5*** ***Zoo2*** Am 13. September 2023 wurde die mündliche Verhandlung in der gegenständlichen Beschwerdesache vom Senatsvorsitzenden für den 25. Oktober 2023 anberaumt, die Ladung der Laienbeisitzer verfügt und ergingen entsprechende Ladungen an die Parteien des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens (Zustellung an die Amtspartei am 13. September 2023; Zustellung an den zustellbevollmächtigten steuerlichen Vertreter der beschwerdeführenden Partei am 15. September 2023). Mit Beschluss des BFG vom 3. Oktober 2023 wurden den Parteien des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens vorläufige Überlegungen und Berechnungen des Berichterstatters zu einer uU erforderlichen Schätzung des Marktwerts der von der Beschwerdeführerin auf der Grundlage der Tierpatenschaftsverträge in den Streitjahren an die Tierpaten erbrachten Leistungen vorgehalten und wurden die Parteien darauf hingewiesen, dass die Möglichkeit besteht, dazu im Rahmen der mündlichen Verhandlung Stellung zu nehmen. Weiters wurde die beschwerdeführende Partei dazu aufgefordert, die im Folgenden angeführten Fragen spätestens im Rahmen der mündlichen Verhandlung zu beantworten und die angeforderten Beweismittel vorzulegen: 1. Für den Fall, dass der Senat dahingehend entscheiden sollte, dass der Beschwerde stattzugeben ist, wird die beschwerdeführende Partei um Übermittlung entsprechender Umsatzsteuererklärungen ersucht. 2. Weiters wird die beschwerdeführende Partei um Angabe der in den Streitjahren jeweils erzielten Jahresbruttoeinnahmen aus den Tierpatenschaften ersucht. 3. Vor dem Hintergrund, dass der aktuelle Eintrittspreis (Erwachsene) für den Begegnungshof in ***Ort1*** 12,50 Euro beträgt, während dieser den Feststellungen der belangten Behörde zufolge in den Streitjahren erst 9,00 und dann 10,00 Euro betrug, wird die Beschwerdeführerin um Mitteilung der Zeitpunkte der betreffenden Preiserhöhungen ersucht. 4. Die beschwerdeführende Partei wird um Abgabe einer Stellungnahme zu der Frage, ob es sich beim ***Gut1*** Kalender um ein Druckwerk im Sinne der Anlage 1 Z 33 UStG 1994 handelt und wird die beschwerdeführende Partei um Vorlage eines Ansichtsexemplars im Rahmen der mündlichen Verhandlung gebeten. 5. Die beschwerdeführende Partei wird um Bekanntgabe der ihrer Ansicht nach für eine Qualifizierung des ***Gut1*** als zoologischer Garten iSd § 10 Abs 3 Z 6 lit c UStG 1994 sprechenden Gründe und ggf um Vorlage diesbezüglicher Beweismittel ersucht. 6. Für den Fall, dass der Senat die Ansicht vertreten sollte, dass das ***Gut1*** als zoologischer Garten iSd § 10 Abs 3 Z 6 lit c UStG 1994 zu qualifizieren ist, wird die Beschwerdeführerin um Bekanntgabe der in den jeweiligen Jahren erzielten Einnahmen aus den Tageseintritten ersucht. Für das Jahr 2016 ist der Jahresbetrag aufzuteilen in die vor und in die nach Inkrafttreten des § 10 Abs 3 Z 6 lit c UStG 1994 idgF ausgeführten Umsätze (vgl § 28 Abs 42 Z 3 UStG 1994). Im Rahmen der mündlichen Verhandlung vor dem BFG am 25. Oktober 2023 händigte der Vorsitzende den Parteien im Vergleich zu der mit Beschluss des BFG vom 3. Oktober 2023 bereits übermittelten Schätzung ergänzte Berechnungsblätter aus und erläuterte die vorgenommenen Änderungen. Seitens der beschwerdeführenden Partei wurde im Rahmen der mündlichen Verhandlung ein ergänzender Schriftsatz vom 24. Oktober 2023 inklusive folgender Beilagen vorgelegt: Berechnungsblätter Umsatzsteuererklärungen 2016 bis 2021 Berechnungsblatt Patenschaftserlöse brutto Berechnungsblatt betreffend die Anwendung des Umsatzsteuersatzes iHv 13% auf Tageseintritte Aufstellung über die Höhe der Eintrittspreise im Streitzeitraum mit Angabe der Zeitpunkte der Preiserhöhungen Von der BH-***Bezirk1*** erlassene Bewilligung eines Zoos der Kategorie C vom 17.6.2009 Gutachten Prof. Dr. ***DE*** "Projektbericht: Patenumfrage 2023 / ***Gut1*** - Motivlandschaft von Paten, Verbesserungspotential des Leistungsangebotes" Auszug Anhang Lagebericht 2021 der ***Zoo3*** GmbH Mitteilung der Geschäftsführung der ***Zoo1Betriebsgesellschaft*** betreffend das Verhältnis zwischen den Erlösen aus Tageseintritten und den Erlösen aus Jahreskarten Auszug aus dem Bericht des Landesrechnungshofes über die ***Zoo1Betriebsgesellschaft*** Darstellung des Prozederes beim Abschluss von Patenschaftsverträgen inklusive 8 diesbezügliche Beilagen Weiters wurden ein Ansichtsexemplar des ***Gut1*** Kalenders 2018 sowie ein Ansichtsexemplar des ***Gut1*** Kalenders 2019 vorgelegt. Der Kalender sei der von der Beschwerdeführerin vertretenen Ansicht zufolge "jedenfalls als ein Druckwerk im Sinne der Anlage 1 Z. 33 UStG zu qualifizieren". In dem ergänzenden Schriftsatz vom 24. Oktober 2023 wurde in Ergänzung des bisherigen Beschwerdevorbringens insbesondere auf das vorgelegte Gutachten von Prof. Dr. ***DE*** verwiesen. Demnach hätten für die Tierpaten materielle Motive nur eine marginale Bedeutung; vielmehr seien intrinsische Motive, Empathie und Altruismus die Triebfeder der Patenschaft. Zur Feststellung der Motivlage der Tierpaten wurde von der beschwerdeführenden Partei zudem die Einvernahme von Prof. Dr. ***DE*** als Zeuge beantragt. Weiters wurden erneut die nach der von der Beschwerdeführerin vertretenen Ansicht vorliegenden Unterschiede des gegenständlichen Patenschaftsmodells zu Jahreskarten von "herkömmlichen Tiergärten und Zoos" betont und wurde insoweit auf die vorgelegten Beweismittel "Auszug Anhang Lagebericht 2021 der ***Zoo3*** GmbH", "Mitteilung der Geschäftsführung der ***Zoo1Betriebsgesellschaft*** betreffend das Verhältnis zwischen den Erlösen aus Tageseintritten und den Erlösen aus Jahreskarten" und "Auszug aus dem Bericht des Landesrechnungshofes über die ***Zoo1Betriebsgesellschaft***" verwiesen. Zu der den Parteien des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens vom BFG vorgehaltenen vorläufigen Schätzung nahm die beschwerdeführende Partei in dem ergänzenden Schriftsatz vom 24. Oktober 2023 zusammengefasst wie folgt Stellung: Zunächst rekurrierte die Beschwerdeführerin erneut auf die bereits dargelegte Rechtsansicht, dass keine Steuerbarkeit der Patenschaftszahlungen gegeben sei und verwies die Beschwerdeführerin in diesem Zusammenhang ergänzend insbesondere auf das vorgelegte Gutachten von Prof. Dr. ***DE***. Eine Aufteilung der Patenschaftszahlungen in Spenden- und Gegenleistungsanteile hätte demnach (ohnehin) nicht zu erfolgen. Für den Fall, dass das BFG dennoch einen Leistungsaustausch bejahen sollte, äußerte die Beschwerdeführerin zunächst die Mutmaßung, dass die vom Berichterstatter vorgenommene Schätzung des Marktwerts der von der Beschwerdeführerin erbrachten Leistungen an die zur Aufteilung eines Gesamtentgeltes auf verschiedene Leistungen (Methode der Aufteilung des Pauschalentgeltes im Verhältnis der Einzelverkaufspreise) ergangene Rsp des VwGH (zB VwGH 16.12.2009, 2008/15/0075) anknüpfe. Dies entspreche jedoch nicht dem wirtschaftlichen Gehalt der gegenständlichen Patenschaften und sei im gegenständlichen Fall mangels eines Marktpreises für den Spendenanteil auch keine (nach der Rsp des VwGH erforderliche) verhältnismäßige lineare Kürzung aller betroffenen Komponenten möglich, sondern ergebe sich der Spendenanteil den vorgehaltenen Berechnungen des Berichterstatters zufolge bloß als "Restgröße". Daran anschließend verwies die Beschwerdeführerin auf das Erkenntnis des VwGH vom 27.5.2015, 2012/13/0029, demzufolge hinsichtlich der Aufteilung eines Entgelts dem wahren wirtschaftlichen Gehalt des Vorgangs Rechnung zu tragen sei. Im gegenständlichen Beschwerdefall sei "der wahre wirtschaftliche Grund" für die den Paten eingeräumten Vorteile darin zu erblicken, dass diese "ein Dankeschön für die Spenden" darstellen sollen und den Paten ermöglicht werden soll, die Tätigkeit von ***Gut1*** vor Ort zu besichtigen, sodass diese ein "Zugehörigkeitsgefühl" entwickeln und dazu ermutigt werden, zu spenden. Berücksichtige man den Umstand, dass im Jahr 2016 die Paten und ihre Begleiter 13.477 Eintritte eingelöst hätten und bewerte man diese Eintritte vereinfacht mit dem aktuellen regulären Eintrittspreis von 12,50 Euro, wäre "eher anzunehmen, dass der wirtschaftliche Marktwert der Eintritte EUR 168.462,50 beträgt, zu denen unter Umständen noch EUR 112.552,06 für die Kalender dazugezählt werden, während der Rest als nicht steuerbare Spenden zu betrachten sind." Zudem halte eine Bewertung der Jahresgruppeneintrittsberechtigung mit 120,00 Euro einem Vergleich mit anderen Zoos nicht stand. Entsprechend der Zoo-Verordnung (Verordnung der Bundesministerin für Gesundheit und Frauen über Mindestanforderungen an Zoos, BGBl II Nr 491/2004 idF BGBl II Nr 30/2006) seien die österreichischen Zoos in drei Kategorien (A, B, C) eingeteilt. Während Zoos der Kategorie A (wie zB ***Zoo2***, ***Zoo1***, ***Zoo3***) berechtigt seien, alle Arten von Säugetieren, Reptilien, Amphibien, Fischen und Vögeln sowie Wildtierarten ohne Einschränkung der Zahl und Art zu halten, dürften Zoos der Kategorie C (wie auf ***Gut1***) nur eine sehr eingeschränkte Anzahl von Tierarten halten (etwa Schalenwild, Ziegen, Pferde, etc.). Dementsprechend seien auch die Anforderungen an Anlagen und Personal und der Erlebniswert für die Besucherinnen und Besucher unterschiedlich. Es sei daher aufgrund des Unterschiedes zwischen den Kategorien A und C auf den ermittelten Durchschnittspreis, selbst wenn dieser für einen Zoo der Kategorie A als angemessen empfunden würde, ein Abschlag von zumindest 25 % bis 50 % vorzunehmen und werde der Marktwert einer fiktiven Gruppen-Jahreskarte allenfalls zwischen 50,00 Euro und höchstens 75,00 Euro liegen. Eine Analyse der Homepages von österreichischen Zoos habe ergeben, dass überhaupt kein Zoo Jahresgruppenkarten anbietet. Auf den Homepages deutscher Zoos fänden sich vereinzelt "Große Familienjahreskarten", welche im Durchschnitt 105,19 Euro kosten würden. Zudem sei die vorgenommene Schätzung des Gegenwerts für die gewährten Eintrittsberechtigungen auch deshalb zu hoch angesetzt, weil dieser unter Berücksichtigung der Höhe der Einnahmen aus den Einzeleintrittsberechtigungen etwa im Jahr 2016 rund 83% der gesamten Eintrittsberechtigungen ausmache. Demgegenüber betrage etwa beim ***Zoo1*** der Anteil der Erlöse aus dem Verkauf von Jahreskarten aktuell rund 12% der Gesamterlöse. Der Vertreter der Amtspartei führte zu der vom BFG vorgehaltenen Schätzung im Wesentlichen aus, dass eine Aufteilung der Patenschaftserlöse in einen Entgeltsbestandteil und in einen Spendenanteil sachgerecht erscheine, wobei der Großteil der Erlöse als Entgelt zu qualifizieren sei. Betreffend die Marktbewertung der Eintrittsberechtigungen sei zu berücksichtigen, dass die Eintrittsberechtigungen, anders als bei diversen anderen Zoos, nicht auf Familienmitglieder eingeschränkt sei, sondern auch fremde Personen betreffe. Zu den vorgelegten USt-Erklärungen führte die beschwerdeführende Partei auf dahingehende Nachfrage der Amtspartei aus, dass sich die darin vorgenommenen Vorsteuerkorrekturen auf Provisionszahlungen für Patenschaftsabschlüsse zurückführen ließen. Es handle sich dabei um Provisionen, die dafür gewährt werden, dass ein außenstehender Dritter Patenschaftsverträge vermittelt. Das in Rechnung gestellte Entgelt dafür bemesse sich nach der Höhe des Zahlungsvolumens aus den jeweiligen Patenschaftsverträgen. Bislang sei der Vorsteuerabzug aus diesen Rechnungen in den Jahren 2016 bis 2020 zur Gänze in Anspruch genommen worden. Im Jahr 2021 sei bislang im Zusammenhang mit den Eingangsrechnungen aus den genannten Vermittlungsleistungen noch kein Vorsteuerabzug geltend gemacht worden. Die im Jahr 2021 in diesem Zusammenhang in Rechnung gestellten Vorsteuern beliefen sich auf 28.031,75 Euro. Dem Antrag der beschwerdeführenden Partei auf Einvernahme von Prof. Dr. ***DE*** als Zeuge wurde vom BFG Folge gegeben und erläuterte Prof. Dr. ***DE*** im Rahmen der mündlichen Verhandlung im Wesentlichen den Inhalt des von der beschwerdeführenden Partei vorgelegten Gutachtens "Projektbericht: Patenumfrage 2023 / ***Gut1*** - Motivlandschaft von Paten, Verbesserungspotential des Leistungsangebotes". II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: 1. Sachverhalt Soweit im Folgenden nicht ausdrücklich Abweichendes festgehalten wird, betreffen die folgenden Feststellungen (auch) den Streitzeitraum 2016 bis 2021. Die ***Bf1*** (im Folgenden auch als "Beschwerdeführerin" oder "beschwerdeführende Partei" bezeichnet) betreibt in ***Adresse1***, ***Plz1*** ***Ort1*** das für Besucher öffentlich zugängliche "***Gut1***" (im Folgenden auch "***Gut1***"), auf dem ca 500 Tiere gehalten werden (siehe ***URL6***; zuletzt abgerufen am 1.10.2023). Mit Bescheid der Bezirkshauptmannschaft ***Bezirk1*** vom 17.6.2009 wurde für die Niederlassung in ***Adresse1***, ***Plz1*** ***Ort1*** eine Bewilligung als Zoo der Kategorie C gem § 23 Tierschutzgesetz iVm § 7 der Zoo-Verordnung, BGBl II Nr 491/2004, eingeschränkt auf die Haltung von Rothirschen, Wildschweinen und Rotfüchsen erteilt (siehe den genannten aktenkundigen Bescheid). Auf dem für Besucher zugänglichen Gelände des ***Gut1*** befinden sich unter anderem mehrere umzäunte Weiden, Sandplätze und Freiluftgehege, mehrere Ställe und sonstige der Unterbringung der Tiere gewidmete Gebäude (zB "Hasenhaus", "Tierwohnzimmer", etc), (Besucher-)Toiletten, eine "Erlebnishalle" (ua für Ausstellungen, Filmvorführungen, Oster-, Weihnachts- und Flohmärkte), ein vegetarisches Restaurant mit Gastgarten und "Sonnenterrasse", ein Souvenir-Shop, ein Kinder-Spielplatz, eine Kapelle ("Mensch-Tier-Kapelle") ein Hundefreilaufpfad (für Besucherhunde) und eine Picknickwiese (siehe aktenkundiger Lageplan "Willkommen auf ***Gut1***" sowie Niederschrift über die Vornahme eines Augenscheins gemäß § 182 BAO vom 7. April 2023). Unter den im und am ***Gut1*** gehaltenen Tieren befinden sich unter anderem Hühner, Kaninchen, Chinchillas, Frettchen, Sittiche, Lamas, Waschbären, Ziegen, Schweine, Schafe, Esel, Hunde, Katzen, Dromedare, Pferde, Kühe, Füchse, Gänse, Enten, Pfaue und ein Hirsch (siehe ***URL7***; zuletzt abgerufen am 16.10.2023). Die Tiere sind zum Teil freilaufend und können die Besucher mit diesen somit interagieren. Den Angaben der Beschwerdeführerin zufolge handelt es sich bei den Tieren um "gerettete Tiere", die "aus den unterschiedlichsten Lagen gerettet wurden" und soll diesen "ein sicheres und geborgenes Zuhause bis an das natürliche Lebensende" garantiert werden (siehe Beschwerdeschriftsatz vom 28.11.2022, Seite 2). Die im April 2023 geltenden Eintrittspreise stellen sich laut einer Tafel im Eingangsbereich des ***Gut1*** wie folgt dar (siehe die aktenkundige Niederschrift über die Vornahme eines Augenscheins gemäß § 182 BAO vom 7. April 2023): Erwachsene € 12,50 Kinder (4 bis 14 Jahre) € 7,50 Jugendliche (15-19 Jahre) € 11,00 Senioren/Studenten/Zivildiener € 11,00 Beeinträchtigte Personen € 7,50 Gruppen/Busse ab 16 Personen € 10,50 Den oa Eintrittspreisen vorangestellt ist der Hinweis, dass "Inhaber der ,***Gut1*** Patenschafts- und Mitgliedskarte' ... an 365 Tagen im Jahr freien Eintritt (mit Begleitpersonen) haben." Auch auf der Homepage findet sich unter der Angabe der Eintrittspreise für das Jahr 2023 der Hinweis, dass "Inhaber der ,***Gut1*** Mitgliedskarte' ... an 365 Tagen im Jahr freien Eintritt mit Ihren Begleitpersonen haben." (siehe ***URL6***; abgerufen am 9.8.2023). Entsprechendes gilt für den Streitzeitraum (vgl zB für das Jahr 2021 ***URL8***). Im Streitzeitraum betrug der normale Eintrittspreis für eine erwachsene Person auf ***Gut1*** bis einschließlich Dezember 2018 € 9,00; ab Jänner 2019 (bis Dezember 2022) betrug dieser € 10,50 (vgl Beilage "Entwicklung Eintrittspreise ***Gut1***" zum ergänzenden Schriftsatz der beschwerdeführenden Partei vom 24. Oktober 2023). Die Bruttoerlöse aus dem Verkauf von Tageseintrittsberechtigungen stellten sich im Streitzeitraum wie folgt dar (vgl Beilage "Darstellung Umsätze Eintritte 2016 - 2021" zum ergänzenden Schriftsatz der beschwerdeführenden Partei vom 24. Oktober 2023): | 2016 | 2017 | 2018 | 2019 | 2020 | 2021 | € 672.258,19 | € 552.661,42 | € 570.556,47 | € 645.772,76 | € 380.952,46 | € 487.793,46 Im Eintrittspreis inkludiert sind Gutsführungen (Dauer ca 30 bis 40 Minuten), die zu jeder vollen Stunde stattfinden, Filmvorführungen und die Benutzung des Hundefreilaufpfades. In den Ferienzeiten werden darüber hinaus Tierspaziergänge angeboten (täglich um 14:00 Uhr) und können Kinder an der "Pony-Putzstation" bei der Fellpflege von Ponys mitwirken (Angebot gilt zu Oster- und Weihnachtsmarkt, Wochenende und Ferien). Zudem können die Besucher an Wochenenden, Feiertagen sowie in den Ferien Tierfütterungen beiwohnen, im Rahmen derer die Tierpfleger für Fragen zur Verfügung stehen, und das "Katzenwohnzimmer" besuchen. Weiters finden jeden 1. und 3. Freitag im Monat gemeinsame Hundespaziergänge statt, bei denen Teilnehmer selbst einen Hund des ***Gut1*** führen dürfen. Weitere Angebote, die gegen Bezahlung eines gesonderten Entgelts angeboten werden, beinhalten zB Fahrten mit einem Bummelzug, den Verkauf von vegetarischen und veganen Picknickkörben für die Picknickwiese, Kindergeburtstagsprogramme und ein "Junior Tierpfleger-Programm" für Kinder (siehe zum Ganzen ***URL6***; zuletzt abgerufen am 19.10.2023; vgl auch die aktenkundige Niederschrift über die Vornahme eines Augenscheins gemäß § 182 BAO vom 7. April 2023). Im Souvenir-Shop vor Ort sowie auch online über die Homepage werden von der Beschwerdeführerin Tieraccessoires, Geschenkartikel, Taschen, Schreibwaren, Kalender, Stofftiere, Dekoartikel, Tassen etc verkauft. Unter den verkauften Artikeln befindet sich unter anderem auch der ***Gut1*** Kalender, der im Streitzeitraum sowohl im Souvenir-Shop vor Ort als auch im Online-Shop um 12,95 Euro erhältlich war (vgl Beilage "Preise ***Gut1*** Kalender" zum ergänzenden Schriftsatz der beschwerdeführenden Partei vom 24. Oktober 2023). Neben den Einnahmen aus den Tageseintritten, aus der Gastronomie und aus dem Verkauf von Merchandising-Artikeln erzielt die Beschwerdeführerin unter anderem auch Einnahmen aus (symbolischen) Tierpatenschaften. Die Bruttoeinnahmen in EUR aus diesen Tierpatenschaften stellten sich im Streitzeitraum wie folgt dar (vgl Beilage "Patenschaftserlöse" zum ergänzenden Schriftsatz der beschwerdeführenden Partei vom 24. Oktober 2023 sowie betreffend das Jahr 2017 ergänzend dazu die Ausführungen unter Punkt 2): | 2016 | 2017 | 2018 | 2019 | 2020 | 2021 | 4.694.019,88 | 4.356.611,21 | 4.166.688,69 | 4.434.712,96 | 4.722.101,06 | 5.072.765,98 Die Patenschaftsverträge können grundsätzlich entweder online über die Homepage der Beschwerdeführerin (Online-Formular) oder vor Ort mit Dienstnehmern der Beschwerdeführerin angebahnt werden. Zum Teil langen bei der Beschwerdeführerin auch Patenschaftsanträge per E-Mail oder per Post ein (vgl Beilage "Prozedere ***Gut1*** Patenschaften" zum ergänzenden Schriftsatz der beschwerdeführenden Partei vom 24. Oktober 2023). Bei einem Vertragsabschluss vor Ort ist von den Paten ein "Patenschaftsantrag" auszufüllen; dabei handelt es sich um einen vierseitigen Folder mit dem Titel "Ja, ich will ***Mitgliedsbezeichnung*** werden!". Darin werden zunächst die Tierpatenschaften und die ***Gut1*** PLUS-Karte beschrieben. Unter der Überschrift "Die schönste Tierpatenschaft der Welt" wird das Patenschaftsmodell dabei zunächst wie folgt beschrieben: "Ein ***Mitgliedsbezeichnung*** zu werden ist ganz einfach. Mit einer symbolischen Patenschaft, ab 10,00 € monatlich, sind Sie dabei. Sie unterstützen damit den Unterhalt und den Erhalt der drei Güter in ***Ort1***, ***Ort2*** und ***Ort3***, ihre vielen Tiere und die Ziele von ***Gut1***. Die Begegnungsstätten zwischen Mensch und Tier. Sie haben die Möglichkeit, sich symbolisch ein Tier als Patentier auszusuchen oder eine Patenschaft für alle Tiere abzuschließen. Diese Zuwendungen sind nicht steuerlich absetzbar." Daran anschließend werden vier farblich divergierende ***Gut1*** Mitglieds-/Patenschaftskarten abgebildet, wobei aus der jeweiligen Bildunterschrift hervorgeht, dass die jeweilige Kartenkategorie von der Bezahlung eines bestimmten Mindestbetrages abhängt: grüne Karte: ab 10,00 € monatlich; blaue Karte: ab 15,00 € monatlich; silberne Karte: ab 50,00 € monatlich ("Silber VIP"); schwarze Karte: ab 85,00 € monatlich ("Ultra VIP"). Daran anschließend wird wie folgt ausgeführt: "Sie erhalten von uns eine Patenschaftsurkunde und die entsprechende Karte. Jeder Besuch in ***Ort1***, ***Ort2*** und ***Ort3*** ist dann für Sie an 365 Tagen im Jahr kostenlos. Bringen Sie Familie und Freunde mit (4-8 Personen, je nach Karte), die in Ihrer Begleitung ebenfalls keinen Eintritt zahlen." Als "Vertragspartner" werden darunter die Beschwerdeführerin und die ***XGmbH***, ***Adresse2***, ***Plz2*** ***Ort2***, welche die beiden Güter in ***Ort2*** und ***Ort3*** betriebt, angeführt. Zur "***Gut1*** PLUS-Karte wird daran anschließend in dem Folder wie folgt ausgeführt: "Wenn Sie sich über die Patenschaftskarte hinaus engagieren möchten, können Sie Förderer unserer gemeinnützigen Stiftungen werden. Dieser zusätzliche Betrag ist als Spende zu sehen, da Sie dafür keine gesonderte Gegenleistung erhalten, und ist steuerlich absetzbar (D, CH). Von 30 ***Mitgliedsbezeichnung*** Gütern erhalten unsere Stiftungen 27 Anwesen. Hier sind wir gänzlich auf Spenden, Nachlässe und Schenkungen angewiesen. Mit der PLUS-Karte unterstützen Sie die Stiftungs-Projekte. Sie können zwischen verschiedenen Projekten auswählen, für Katzen, Hunde, Pferde, Nutztiere, dem ***Gut1*** ***6*** oder allen Tieren. Alle PLUS-Karten-Inhaber haben von April bis November jeweils samstags die Möglichkeit, das ***Gut1*** ***6*** ***Ort4*** kostenlos zu besuchen. Wir bitten um Voranmeldung." Als "Vertragspartner" werden darunter die ***Gut1*** Stiftung ***Land1***, die ***Gut1*** Stiftung ***Land4*** und die ***Gut1*** Stiftung ***Land5*** angeführt. Auf der dritten Seite des Folders werden die den Tierpaten gewährten Vorteile wie folgt beschrieben: "Vorteile meiner Patenschaft Mit meiner Patenschaft trage ich maßgeblich zur Rettung und lebenslangen Haltung der geretteten Tiere auf ***Gut1*** bei. Ich unterstütze damit den Erhalt der besuchbaren Begegnungsstätten zwischen Mensch und Tier und die Anliegen von ***Gut1***. 1. Freier Eintritt Mit der ***Gut1*** Patenschaftskarte bin ich berechtigt, ***Gut1*** bei ***Bundesland1***, ***Gut1*** ***Ort3*** und ***Gut1*** ***Ort2*** kostenlos an 365 Tagen im Jahr zu besuchen. Außerdem haben in meiner Begleitung je nach Karte 4-8 Personen freien Eintritt auf den besuchbaren Gütern. Abbildung grüne Karte 4 Pers. Abbildung blaue Karte 5 Pers. Abbildung silberne Karte 6 Pers. Abbildung schwarze Karte 8 Pers. 2. Vorteilspreise im Shop Bei Vorlage meiner ***Mitgliedsbezeichnung*** erhalte ich auf alle Shopartikel je nach Karte einen Rabatt (Gastronomie ausgenommen). Abbildung grüne Karte 3% Abbildung blaue Karte 5% Abbildung silberne Karte 8% Abbildung schwarze Karte 10% 3. ***Gut1*** Patenurkunde Als ***Mitgliedsbezeichnung*** erhalte ich eine Patenurkunde mit einem schönen Foto meines symbolischen Patentieres. 4. Webcams ***Mitgliedsbezeichnung***, die Ihre E-Mail-Adresse angeben, erhalten automatisch einen kostenlosen Zugangscode zu den ***Mitgliedsbezeichnung*** Webcams. Über ausgewählte Kameras kann ich tagsüber die Güter besuchen und die Tiere sehen. 5. ***Gut1*** Magazin Als ***Mitgliedsbezeichnung*** bekomme ich drei Mal jährlich kostenfrei das neue ***Gut1*** Magazin. Darin sind emotionale Reportagen und Tiergeschichten sowie Infos über Patentreffen, -reisen und andere Veranstaltungen enthalten. 6. Patentreffen Mehrmals jährlich werden alle ***Mitgliedsbezeichnung*** zu den Patentreffen auf die besuchbaren Güter eingeladen. Dort wird über aktuelle Tierrettungen berichtet und die neuesten Tiervideos werden vorgestellt. 7. Patenreisen Neben den Patentreffen finden in jedem Jahr Patenreisen statt. Zum Beispiel habe ich als ***Mitgliedsbezeichnung*** dann die Möglichkeit, das ***Gut1*** ***Land3*** oder das neue Gut in ***Land2*** zu besuchen. 8. ***Gut1*** Kalender Als ***Mitgliedsbezeichnung*** ab einem monatlichen Betrag von 15,00 €, wird mir am Jahresende automatisch der ***Mitgliedsbezeichnung*** Jahreskalender zugesandt. Abbildung blaue Karte Abbildung silberne Karte Abbildung schwarze Karte" Auf der letzten Seite des Folders sind Felder vorgedruckt, in die der Pate seine persönlichen Daten sowie die für eine SEPA-Lastschrift erforderlichen Daten einträgt. Den auszufüllenden Feldern vorangestellt ist folgender Text: "Ich möchte ***Mitgliedsbezeichnung*** Pate werden Als Pate erhalten Sie freien Eintritt auf unseren besuchbaren Gütern und viele weitere Vergünstigungen. Die Patenschaft läuft auf unbestimmte Zeit, es besteht jedoch keine Kündigungsfrist." Neben den mit den persönlichen Daten zu befüllenden Feldern befindet sich ein umrandetes Textfeld mit der Überschrift "Patenschaft", in dem der Tierpate einen Betrag in Euro sowie den Zahlungsrythmus (monatlich oder jährlich) angeben kann. Weiters kann der Pate wählen, ob er eine Patenschaft "Für alle Tiere von ***Gut1***" oder für ein symbolisches Patentier übernehmen möchte. Für den letztgenannten Fall ist folgende Erklärung vorgedruckt: "Im Falle, dass das symbolische Patentier verstirbt erkläre ich mich damit einverstanden, dass die symbolische Patenschaft auf die entsprechende Tiergruppe übertragen wird." Darunter sind die Firmen und Adressen der Beschwerdeführerin sowie der ***XGmbH*** und deren Bankdaten abgedruckt. In einem weiteren umrandeten Textfeld mit der Überschrift "PLUS-Karte/Spende" ist folgender Text abgedruckt: "Unterstützen Sie zusätzlich unsere Höfe der ***Gut1*** Stiftungen mit einer Spende. In diesem Fall handelt es sich um eine Spende ohne Gegenleistung. Dieser Betrag ist in D und der CH steuerlich absetzbar." Darunter können ein Betrag in Euro, ein Zahlungsrythmus (monatlich oder jährlich) sowie ein Stiftungsprojekt angegeben werden. Im Gastronomiebereich des ***Gut1*** befindet sich ein Infostand, an dem sich die BesucherInnen unter anderem über die Übernahme von Tierpatenschaften informieren können und wo Mitarbeiter des Gutes für den Abschluss von Tierpatenschaftverträgen Werbung machen. Zu diesem Zweck liegt beim Infostand ein eingeschweißtes Informationsblatt mit der Überschrift "Vorteile meiner Patenschaft" auf, das inhaltlich der oben wiedergegebenen Seite 3 des Folders "Ja, ich will ***Mitgliedsbezeichnung*** werden!" entspricht (Beschreibung der den Tierpaten gewährten Vorteile; vgl Niederschrift über die Vornahme eines Augenscheins gemäß § 182 BAO vom 7. April 2023). Auf der Homepage der Beschwerdeführerin (siehe die für den Beschwerdezeitraum maßgebliche Fassung vom 28. Juli 2021: ***URL9***) wird unter der Rubrik "helfen" die Möglichkeit aufgezeigt, eine einmalige Spende zu leisten, als Förderer eine regelmäßige Spende zu leisten, oder eine Tierpatenschaft abzuschließen. Die Tierpatenschaft wird dabei wie folgt beschrieben: "Die schönste Tierpatenschaft der Welt Bei uns können Sie die schönste Tierpatenschaft der Welt abschließen. Bereits mit einer symbolischen Patenschaft ab € 10,00 monatlich helfen Sie Tieren in Not. Sie unterstützen damit nicht nur die Versorgung unserer über 6.000 geretteten Tiere, sondern tragen auch dazu bei, dass Tieren in Notsituationen geholfen werden kann. Wir erhalten jährlich mehr als 5.500 Anfragen von Menschen, die sich mit ihren Tieren in einer Zwangslage befinden und wir versuchen so vielen wie möglich zu helfen. Und das können wir nur dank Ihrer so wertvollen Unterstützung!" Daran anschließend werden - ebenso wie im oa Folder/Patenschaftsantrag "Ja, ich will ***Mitgliedsbezeichnung*** werden!" - die vier Kategorien von ***Gut1*** Mitglieds-/Patenschaftskarten mit Angabe des für die jeweilige Kartenkategorie vorgesehenen Mindestbetrages angeführt (grüne Karte: ab 10,00 € monatlich; blaue Karte: ab 15,00 € monatlich; Silber VIP Karte: ab 50,00 € monatlich; Ultra VIP Karte: ab 85,00 € monatlich). Darunter findet sich der Hinweis "Als ***Gut1*** Tierpate haben Sie auch eine Reihe von Vorteilen, mit denen wir uns im Namen der Tiere für Ihre Treue bedanken möchten" und werden daran anschließend die Vorteile in Übereinstimmung mit deren Darstellung im oa Folder "Ja, ich will ***Mitgliedsbezeichnung*** werden!" beschrieben. Die Annahme der Patenschaftsanträge durch die Beschwerdeführerin erfolgt - unabhängig davon, ob diese online, im Original, per Post oder per E-Mail bei der Beschwerdeführerin einlangen - durch Zusendung der Patenurkunde und der Mitglieds-/Patenschaftskarte (je nach Betrag grün, blau, silber oder schwarz), auf welcher der Name des Tierpaten, die Anzahl der eintrittsberechtigten Begleitpersonen, die Kundennummer und ein Barcode abgedruckt sind (vgl Beilage "Prozedere ***Gut1*** Patenschaften" zum ergänzenden Schriftsatz der beschwerdeführenden Partei vom 24. Oktober 2023). Zu den genannten Vorteilen ist im Einzelnen wie folgt ergänzend festzustellen: Ad 1. Freier Eintritt: Die Beschwerdeführerin bietet Nicht-Paten keine Dauereintrittsberechtigungen gegen Entgelt an. Nicht-Paten haben daher lediglich die Möglichkeit, das ***Gut1*** (ebenso wie die anderen beiden Begegnungshöfe in ***Ort2*** und ***Ort3***) gegen Bezahlung des jeweiligen Tageseintrittspreises zu besuchen. Andere zoologische Gärten in Österreich bieten demgegenüber alternativ zu den Tageseintritten auch Jahreskarten an. Das für das Jahr 2023 geltende Preisgefüge stellt sich dabei wie folgt dar: | Einrichtung | Tageseintritt Erwachsene in EUR | Jahreskarte Erwachsene in EUR | Quelle | ***Zoo2*** | 13,00 | 55,00 | ***URL10***; abgerufen am 4.5.2023 | ***Zoo1*** | 14,00 | 50,00 | ***URL11***; abgerufen am 4.5.2023 | ***Zoo3*** | 26,00 | 65,00 | ***URL12***; abgerufen am 4.5.2023 Eine Analyse des Besucherverhaltens der InhaberInnen der ***Gut1*** Mitglieds-/Patenschaftskarten betreffend die Jahre 2016 bis 2021 zeigt, dass nur ein Bruchteil der Mitglieds-/Patenschaftskarten tatsächlich für Besuche verwendet wurde. Bei dieser Analyse wurden die zum Stichtag 31.12. des jeweiligen Jahres aktiven Patenschaften auch nach Kategorien (grüne Karte: ab 10,00 € monatlich; blaue Karte: ab 15,00 € monatlich; Silber VIP Karte: ab 50,00 € monatlich; Ultra VIP Karte: ab 85,00 € monatlich) unterteilt. Aufgrund der stichtagsbezogenen Betrachtung, wodurch auch unterjährig abgeschlossene Patenschaftsverträge in die Statistik miteinfließen, und der den Paten offenstehenden Möglichkeit, freiwillig auch mehr als den für die jeweilige Kartenkategorie vorgesehenen Mindestbetrag zu zahlen, scheinen dabei auch Patenschaften mit von den Kartenkategorien abweichenden Jahressummen auf (siehe Vorhaltsbeantwortung der beschwerdeführenden Partei vom 4. Mai 2023 und ergänzendes E-Mail der beschwerdeführenden Partei vom 10. Mai 2023): [Grafik]   [Grafik]   [Grafik]   [Grafik]   [Grafik]   [Grafik]   Inhaber der grünen Mitglieds-/Patenschaftskarte nahmen im Streitzeitraum bei ihren Besuchen somit im Durchschnitt 2,2 Begleitpersonen mit. Demgegenüber nahmen Inhaber der übrigen Kartenkategorien (blau, silber und schwarz) im Durchschnitt 2,0 Begleitpersonen mit (siehe das beiliegende Berechnungsblatt VII, das vom erkennenden Verwaltungsgericht auf der Grundlage der oa jahresweisen Besucherauswertungen erstellt wurde). Die regionale Herkunft der Paten stellt sich wie folgt dar: Rund 5 % der Paten kommen aus dem Bundesland ***Bundesland1***; 16 % aus den angrenzenden Bundesländern (siehe Beschwerdeschriftsatz vom 28.11.2022, Seite 5). In den Jahren 2016 bis 2021 hatten im Durchschnitt 69,16 % der Tierpaten einen mehr als 200 km vom ***Gut1*** entfernten Wohnort; 20,38% hatten eine mehr als 500 km entfernten Wohnort (siehe Vorhaltsbeantwortung der beschwerdeführenden Partei vom 4. Mai 2023). Rund 4% der Paten hatten mehrere Patenschaftsverträge abgeschlossen (insbesondere mehrere Patenschaftsverträge der Kategorie "grün" für 120,00 Euro/Jahr für unterschiedliche Patentiere). In diesen Fällen wird dem Paten lediglich eine Mitglieds-/Patenschaftskarte ausgestellt, sodass die mit der Mitglieds-/Patenschaftskarte verbundenen Vorteile dem Paten auch bei Abschluss mehrerer Patenschaftsverträge nur einmal zukommen. Im Detail beträgt die Anzahl der zusätzlich von diesen Patinnen und Paten abgeschlossenen Patenverträge (Differenz zwischen der Anzahl an Patinnen und Paten und der Anzahl der Patenschaftsverträge) in den Streitjahren (siehe zum Ganzen Vorhaltsbeantwortung der beschwerdeführenden Partei vom 4. Mai 2023) zwischen 1.063 und 1.213: | | 2016 | 2017 | 2018 | 2019 | 2020 | 2021 | Anzahl Paten | 28.209 | 27.532 | 28.210 | 28.945 | 30.019 | 33.238 | Anzahl Patenschaftsverträge | 29.390 | 28.644 | 29.314 | 30.008 | 31.157 | 34.451 | Differenz | 1.181 | 1.112 | 1.104 | 1.063 | 1.138 | 1.213 Ad 2. Vorteilspreise im Shop: Die tatsächliche Inanspruchnahme der den Inhaberinnen und Inhabern der ***Gut1*** Mitglieds-/Patenschaftskarten zustehenden Rabatte im Souvenir-Shop beschränkt sich in den Streitjahren 2016 bis 2020 auf 0,06 Euro pro Jahr. Im Detail stellt sich die Inanspruchnahme wie folgt dar (siehe Beschwerdeschriftsatz vom 28.11.2022, Seite 6): | Zeitraum | Anzahl Paten | Gutsbesuche durch Paten | Gewährte Rabatte in EUR (Summe) | Gewährter Rabatt/Pate in EUR | Gewährter Rabatt/Besuch in EUR | 2016 | 28.220 | 14.968 | 2.054,80 | 0,07 | 0,14 | 2017 | 28.651 | 17.444 | 1.637,76 | 0,06 | 0,09 | 2018 | 28.227 | 23.128 | 1.576,78 | 0,06 | 0,07 | 2019 | 28.988 | 23.333 | 2.333,75 | 0,08 | 0,10 | 2020 | 30.140 | 20.837 | 1.749,50 | 0,06 | 0,08 | 2016-2020 | | | | 0,06 | 0,10 Ad 3. ***Gut1*** Patenurkunde: Bei der Patenurkunde handelt es sich um ein maschinell bedrucktes Blatt Papier, das den Namen des Tierpaten und den Namen und ein Foto des Patentiers oder - sofern eine Patenschaft für alle Tiere übernommen wird - mehrere Tierfotos beinhaltet (vgl Niederschrift über die Vornahme eines Augenscheins gemäß § 182 BAO vom 7. April 2023). Ad 4. Webcams: Der Zugang zu den auf ***Gut1*** installierten Webcams wird ausschließlich Tierpaten, die ihre E-Mail-Adresse angeben, gewährt und wird der Zugang zu diesen Webcams anderen Personen (Nicht-Paten) von der Beschwerdeführerin nicht gegen Entgelt angeboten und wird dieser Zugang Nicht-Paten auch sonst nicht - dh insbesondere auch nicht durch Dritte - gegen Entgelt gewährt. Ad 5. ***Gut1*** Magazin: