BFG RV/6100268/2020

Im Ergebnis waren damit die Wiederaufnahmebescheide des FA zu den Umsatzsteuerverfahren 2010 bis 2012 sowie zu den Einkommensteuerverfahren 2009 bis 2012 zu bestätigen und die Beschwerden diesbezüglich als unbegründet zurückzuweisen (zur Umsatzsteuer 2009 siehe unten). 4.1.5 Ermessen, Geringfügigkeit Hier war die Wiederaufnahme der Verfahren schon aus grundsätzlichen Erwägungen geboten, weil der Rechtsrichtigkeit der Vorrang gegenüber der Rechtsbeständigkeit einzuräumen ist. Dies gilt umso mehr, als die vorzuschreibenden Abgaben nach Überzeugung des Senats ohne Zweifel als hinterzogen zu beurteilen sind (siehe unten). In Summe ergeben sich die folgenden Abgabenerhöhungen (siehe Anlagen E und F) und prozentuellen Veränderungen. Dabei sind die verkürzten Beträge grundsätzlich nicht nur isoliert zu betrachten, sondern auch in ihrer Gesamtheit. Gedanklich resultieren alle Vorschreibungen aus ein und denselben Verfehlungen der Bf.. Ihre getrennte Vorschreibung war nur verjährungsrechtlichen und Covid-bedingten Überlegungen geschuldet. Die absoluten Beträge der Vorschreibungen sind jedenfalls in Summe nicht geringfügig. [...] Auch relativ betrachtet sind die Zurechnungen - bis auf die Umsatzsteuer 2009 - nicht geringfügig. So bewegt sich die Umsatzzurechnung zwischen 5% (2012) und 15% (2010) der erklärten 20%-igen Umsätze. Die Gewinnzurechnung beträgt zwischen 14% (2012) und 47% (2009) der erklärten Einkünfte (im Detail siehe Anlage E). Eine Ausnahme bildet die Umsatzsteuer 2009 nach Berücksichtigung der absoluten Verjährung (vgl. Punkt 3.1 und 4.5), die die Zurechnung auf einen sehr niedrigen Betrag und nur mehr etwa 1% der erklärten Umsätze (vgl. Anlagen E und F) reduziert. Damit fällt ein Großteil der vom FA durchgeführten Umsatzsteuererhöhung 2009 weg. Der verbleibende Betrag ist hier vor allem relativ gesehen so niedrig, dass im Ermessensweg aus Zweckmäßigkeitsüberlegungen und um jede Unsicherheit auszuschließen für die Umsatzsteuer 2009 auf eine Wiederaufnahme verzichtet wird. Das führt zur Aufhebung des Bescheides über die Wiederaufnahme der Umsatzsteuer 2009. Den Akten sind keine weiteren Sachverhaltselemente zu entnehmen, die für das Überwiegen von Billigkeitsgründen gegenüber Zweckmäßigkeitsüberlegungen sprechen könnten. 4.2 Zurechnung der Einkäufe (Wareneinkauf) und Einnahmen (Umsätzen) an die Bf. Zur Zurechnung von anonym eingekauften Getränken wird auf die beiliegenden Anlagen verwiesen. Aus den Anlagen A1 bis D1 sind jeweils die offiziellen Fassbiereinkäufe auf die Kundennummer der Bf. (***####***) bei ***Lieferant M*** ersichtlich (Spalte 2). In der folgenden Spalte ("anonym ***x***?") sieht man alle Fassbiereinkäufe, die der Bf. vom FA zugeordnet wurden, und in der nächstens Spalte ("davon auszuscheiden"), die Fässer, die vom Bundesfinanzgericht wieder aus dieser Zuordnung ausgeschieden wurden. Aus der Differenz dieser beiden Spalten ergeben sich die Fässer, deren Zuordnung vom Verwaltungsgericht bestätigt werden (z.B. 2009: 95-31=64). Die Anlagen A2 bis D2 bestehen aus den Tz 4 bis 7 des Außenprüfungsberichts vom 31. März 2020, die vom Bundesfinanzgericht adaptiert wurden. Die Markierungen ROSAROT (Anlage A1-C1) bzw. DUNKELROT (Anlagen A2-C2) wurden in den Jahren 2009 bis 2011 für ***Biermarke A***bier-Fässer gewählt, die isoliert, ohne weiteres Sortiment gekauft wurden. 2012 (Anlagen D1 bzw. D2) bedeuten diese Farben, dass Einkäufe in einem Abstand von mehr als zwei Minuten erfolgten bzw. dass Vorgangsnummern fehlen (16. Oktober 2012). Die Markierung GELB wurde für andere Einkäufe gewählt, die isoliert erfolgten bzw. für Produktkombinationen, die nicht als ausreichend typisch für die Bf. beurteilt wurden. Die Markierung BLAU bedeutet, dass in chronologischer Nähe auch vom Kunden ***z*** Getränke erworben wurden, bei denen sich das Sortiment überschneidet. Eingangs ist zu erwähnen, dass es nicht die primäre Aufgabe des Bundesfinanzgerichts ist, das FA zu beaufsichtigen oder Verfahrensfehler aufzuzeigen, die von diesem begangen wurden. Grundsätzlich hat das Verwaltungsgericht im Beschwerdeverfahren die Obliegenheiten und Befugnisse, die den Abgabenbehörden auferlegt und eingeräumt sind, selbst wahrzunehmen (§ 269 Abs. 1 BAO) und in diesem Rahmen die Pflicht allfällige Versäumnisse der Abgabenbehörde nachzuholen. Es hat sodann in der Sache selbst mit Erkenntnis zu entscheiden und ist dabei berechtigt, sowohl im Spruch als auch hinsichtlich der Begründung seine Anschauung an die Stelle jener der Abgabenbehörde zu setzen und demgemäß den angefochtenen Bescheid nach jeder Richtung abzuändern, aufzuheben oder die Bescheidbeschwerde als unbegründet abzuweisen (§ 279 Abs. 1 BAO). Aus diesem Grund erübrigt es sich, auf allfällige Vorwürfe, wie sie etwa in der Stellungnahme gegenüber der Finanzstrafbehörde vom 24. Juni 2021 oder in der Beschwerdeergänzung vom 21. Juli 2023 erhoben wurden, einzugehen. 4.2.1 Validität der Listen ***Lieferant M*** und Zuordnung zur Bf. Weite Teile der Schriftsätze der Bf. sind geprägt vom Bemühen, Zweifel an der Aussagekraft des den Zurechnungen der Inkassovorgänge durch das FA zugrundeliegenden und nach der Hausdurchsuchung bei ***Lieferant M*** durch die Steuerfahndung exzerpierten Datenmaterials zu wecken und zu untermauern. Auch in der mündlichen Verhandlung lag der Schwerpunkt der Verteidigungsstrategie der Bf. darin, die Validität der Listen 2009 bis 2011 (ohne Zeitstempel) und 2012 bis 2015 (mit dem hier relevanten Jahr 2012 mit Zeitstempel) in Frage zu stellen und anzuzweifeln. In ihrer Stellungnahme vom 10. März 2021 gegenüber der Finanzstrafbehörde räumte die Bf. zumindest für die Jahre ab 2012 ein, hier sei aufgrund des Zeitstempels eine "einigermaßen objektiv theoretische Möglichkeit der Nachvollziehbarkeit der Vorwürfe" gegeben. Der erkennende Senat hegt in Bezug auf die hier betroffenen Vorgänge keinerlei grundsätzliche Zweifel an der Beweiskraft dieser beiden Listen. Sie enthalten ganz offensichtlich Datenmaterial, das bei ***Lieferant M*** bei einer Hausdurchsuchung sichergestellt und durch die Steuerfahndung aufbereitet wurde. Dabei handelt es sich um Auszüge des digitalen Rechnungswesens, die die Barverkäufe in den Räumlichkeiten der Lieferantin ***Lieferant M*** abbilden. Weder den Akten noch den Vorbringen der Bf. sind Hinweise darauf zu entnehmen, dass die Steuerfahndung die Daten bewusst oder unbewusst zum Nachteil der Bf. verändert hätte. Die in diesen Listen abgebildeten Vorgänge sind in allen Jahren - zumindest im Hinblick auf die der Bf. nun auch durch das Bundesfinanzgericht zugerechneten Geschäftsfälle - fortlaufend und lückenlos. 2012 existiert dazu zusätzlich noch ein Zeitstempel, der die richtige zeitliche Abfolge zusätzlich zur fortlaufenden Nummerierung sicherstellt. Der erkennende Senat vermag deshalb keine Hinweise darauf zu erkennen, dass die hier dokumentierten Vorgänge nicht tatsächlich so stattgefunden haben könnten. Daran vermag nichts zu ändern, dass dem FA und damit der Bf. - wie von dieser richtig gerügt - von der Steuerfahndung vorerst nur vorausgewertete Teile der Gesamtliste zur Verfügung gestellt wurden. Die Bf. erhielt im Zuge des Beschwerdeverfahrens über Intervention des Bundesfinanzgerichts am 4. Juli 2023 Einblick in die nun auch dem Verwaltungsgericht vorliegenden vollständigen Listen. Damit geht dieser Einwand nun ins Leere. Auch nach dieser Einsichtnahme unterstellte die Bf. über ausdrückliches Nachfragen durch das Bundesfinanzgericht weder der Steuerfahndung noch dem FA oder dem Verwaltungsgericht eine Manipulation dieser Listen und vermochte - auch unter Heranziehung ihrer eigenen Belege - keine Diskrepanzen zwischen der Gesamtliste und den ursprünglichen vorausgewerteten Teilen aufzuzeigen. Das gilt auch für die Frage der Vollständigkeit der Listen, die der Senat jedenfalls in Bezug auf die Bf. zweifellos als gegeben erachtet. Der erkennende Senat sieht deshalb keinen Grund, an der grundsätzlichen Beweiskraft dieser Auflistungen sowie ihrer fortlaufenden Nummerierung zu zweifeln, und zieht sie zur Beurteilung des Sachverhaltes unverändert heran. Bei den anonymen Einkäufen von 2009 bis 2011 scheint auf der Gesamtliste im Feld "KdNr" immer die Kundennummer ***x*** auf. Vom FA wurde das in seinen Auswertungen in Tz 4 bis 7 des Außenprüfungsberichts mit der Bezeichnung XXX Kunde ergänzt. Richtig ist, dass sich in dieser Spalte in der Gesamtliste 2012 nur die Angabe "0" findet. In der daraus erzeugten pdf-Datei scheint dieses Feld leer auf. Die Recherche des steuerlichen Vertreters der Bf. ergab, dass sich dennoch vereinzelt die Kundennummer ***x*** findet, woraus dieser ableitete, diese Liste bzw. die Auswertung des Außenprüfers sei nicht aussagekräftig. Das Bundesfinanzgericht vermag dem nicht zu folgen. Vom Außenprüfer wurde glaubwürdig angegeben, dass es sich bei der Übernahme der Kundennummer mit ***x*** bzw. der Bezeichnung XXX Kunde in Tz 7 des Außenprüfungsberichtes um einen händischen Übertragungsfehler handelte. Der Wegfall der Kundennummer bei anonymen Einkäufen hängt ohne Zweifel mit der tiefgreifenden Umstellung des EDV-Systems des Lieferanten ab 2012 zusammen, die etwa auch mit der Einfügung des Zeitstempels verbunden war. Wenn ab diesem Jahr in diesem Zusammenhang fast nie mehr eine Kundennummer in der Liste zu finden ist, spricht das nicht gegen die Richtigkeit der Liste, sondern bloß für eine Auswirkung dieser Systemumstellung. Für den Senat ergibt das keine ausreichende Begründung für entsprechende Zweifel. Immer dann, wenn Lücken in den Vorgangsnummern und VorgIDs aufgezeigt wurden und diese Lücken im chronologischen Umfeld von strittigen Vorgängen waren, wurden diese Vorgänge ausgeschieden (siehe unten zu 2012). Auch wenn von der Bf. damit die Aussagekraft des vom FA in der mündlichen Verhandlung vorgelegten Schreibens der ***Schwestergesellschaft*** angezweifelt wurde, erübrigt sich eine weitere Diskussion, ob der Grund für diese Lücken dadurch ausreichend aufgeklärt wurde. Vorgänge, die auch nur mit der geringsten Unsicherheit durch fehlende Nummern behaftet sein können, wurden vom Senat eliminiert. In der mündlichen Verhandlung brachte der steuerliche Vertreter der Bf. erstmals nicht weiter substantiiert vor, auf die Datenbestände der Firma ***Lieferant M*** solle es im Jahr 2013 einen Hackerangriff gegeben haben. Näheres dazu könne er nicht sagen. Einen Beweisantrag auf weitere Ermittlungen oder eine Einvernahme des Hrn. ***Lieferant M*** als Zeugen stellte er in der mündlichen Verhandlung über ausdrückliches Nachfragen nicht. Dazu ist festzustellen, dass diese Behauptung bislang weder im jahrelangen Abgabeverfahren vor dem FA noch im Strafverfahren und auch nicht im bereits jahrelangen Beschwerdeverfahren vor dem Bundesfinanzgericht vorgebracht wurde. Sie wurde ohne jedes Beweismittel erhoben und auch nach Nachfrage nicht weiter untermauert. Der Senat vermag weder einen Grund noch eine Notwendigkeit zu erkennen, diesem Zuruf ohne jeden konkreten Hinweis und damit in Form eines Erkundungsbeweises weiter nachzugehen. Dies umso mehr, als die Bf. auf einen formellen Beweisantrag ausdrücklich verzichtete. 4.2.2 Zuordnung zur Bf. Die Validität dieser Listen in dem Sinn, dass sie die Wirklichkeit realitätsnah wiedergeben, steht für das Bundesfinanzgericht damit außer Frage. Zu klären bleibt, ob auch die Zuordnung zur Bf. diesen Anforderungen genügt. Dabei darf angemerkt werden, dass es nicht von Relevanz ist, ob Zuordnungen zu anderen Abnehmern richtig erfolgten, sondern ausschließlich, ob die Zuordnung zur Bf. einer Überprüfung standhält. Damit erübrigt sich die Prüfung anderer Zuordnungen zwar, der Senat schloss eine Doppelzuordnung aber indirekt dadurch aus, dass jeder anonyme Vorgang auf seine chronologische und sortimentstypische Zuordnung hin überprüft wurde. Ergaben sich hier auch nur die geringsten Unsicherheiten, wurde der Vorgang ausgeschieden (vgl. etwa 21. April und 20. November 2009 oder 16. Jänner 2010). Der Senat hat keine Zweifel daran, dass durch den Lieferanten ***Lieferant M*** zumindest im Streitzeitraum 2009 bis 2012 systematisch und in großen Mengen "schwarze Ware" anonym in Umlauf gebracht wurde, indem in unmittelbarem chronologischen Zusammenhang vor oder nach offiziellen Einkäufen von Gastronomen an diese auch Getränke auch ohne deren Erfassung und damit anonym abgegeben wurden. Für nebensächlich hält es der Senat dabei, in welchem Umfang auch Privatkunden bei diesem Lieferanten einkauften, lassen sich diese doch mit relativ großer Sicherheit anhand ihres Sortiments sowie der eingekauften Mengen identifizieren und damit für eine Zuordnung an die Gastronomen ausschließen. Außer Zweifel steht, dass die Bf. nicht zu anonymen Großabnehmern des Lieferanten zählte, und es ist nicht gänzlich ist, warum und auf Basis welcher konkreten Daten die Bf. auf der "Liste ***Zeugin S***" aufscheint. Der Senat ist dennoch der Überzeugung, dass dies nicht völlig unbegründet erfolgt sein kann, da Fr. ***Zeugin S*** am 29. Juni 2021 als Zeugin angab, sie sei sich sicher, dass sie sich den Namen des Cafés der Bf. nicht aus den Fingern gesaugt habe. Bei dieser Frage handelt es sich um ein Detail, das im Rahmen der Gesamtwürdigung des Sachverhaltes Einfluss auf die Wahrscheinlichkeit von tatsächlich erfolgten anonymen Einkäufen hat. In diesem Zusammenhang spricht der Eintrag aus Sicht des Senates eher für als gegen solche Warenbeschaffungen. Daran vermag auch der Hinweis auf die Aussage ***Zeugin S*** nichts zu ändern, wonach aus dem EDV-System aufgrund "irgendeiner Nummer" ersichtlich sein müsste, dass der offizielle Einkauf und der darauffolgende oder der vorgelagerte Bareinkauf zum offiziellen Beleg gehört. Damit könnte die Zeugin durchaus die Vorgangsnummern bzw. die Nummerierung der Barverkäufe gemeint haben, die ja vom FA für die Zuordnung herangezogen wurden. Unbestritten ist, dass die hier relevante Zuordnung der anonymen Einkäufe an die Bf. neben der Erwähnung auf der Liste ***Zeugin S*** nur aufgrund von durch die oben beurteilten Verkaufslisten bewiesenen, chronologischen und sortimentstypischen bzw. mengentypischen Zusammenhängen erfolgte. Damit reduziert sich die Beweislage im Verhältnis zu anderen Verfahren, bei denen es zusätzlich Geständnisse, Abhörprotokolle oder ähnliches gab und die zwischenzeitig zu finanzstrafrechtlichen Verurteilungen führten, was für eine besonders genaue Prüfung der Zuordnungen Anlass gibt. Nur dann, wenn die Beweislage für Zusammenhänge mit den offiziellen Einkäufen der Bf. so dicht ist, dass eine weitaus überwiegende Wahrscheinlichkeit dafür besteht, dass der unmittelbar vorangegangene oder nachfolgende anonyme Einkauf auch durch bzw. für sie erfolgte, hat der Senat diese zu bestätigen. Für die Beurteilung dieser Wahrscheinlichkeit zieht der Senat in den Jahren 2009 bis 2011 die unmittelbare chronologische Verbindung der Einkäufe im Zusammenhang mit einer auffallenden Übereinstimmung des Sortiments der Einkäufe heran. 2012 verbindet der Senat die Übereinstimmung des Sortiments mit einem erwiesenen sehr kurzen zeitlichen Abstand zwischen den Einkäufen. Festzuhalten ist dabei, dass schon während der Betriebsprüfung alle Vorgänge ausgeschieden wurden, die Waren betreffen, die nicht zum Sortiment der Bf. zählen. Der ursprüngliche Vorwurf, es seien der Bf. auch sortimentsfremde Waren zugeordnet worden, wurde von der Bf. in der mündlichen Verhandlung nicht aufrechterhalten. Dort blieb es grundsätzlich unbestritten, dass die Bf. alle Waren führte (und Großteils auch auf der Speisekarte auswies), die in den durch das FA zugeordneten und nun strittigen Einkäufen aufscheinen. 4.2.2.1 Das Jahr 2012 Wie aus den Zeitstempeln ersichtlich, befanden sich im Regelfall nicht sehr viele Kunden im Verkaufslokal. Das wird daraus ersichtlich, dass sich der Andrang an der Kasse jedenfalls in der Zeit, in der die Bf. bevorzugt einkaufte, in Grenzen hielt. Von der Bf. selbst wurde errechnet, dass der durchschnittliche zeitliche Abstand zwischen den einzelnen Kunden im ersten Halbjahr 2012 etwa 11 Minuten betrug. Das wären in etwa nur fünf Kunden pro Stunde. Das heißt jedenfalls, dass in den allermeisten Fällen nach jedem Kunden eine viele Minuten lange Pause an der Kasse eintrat. Die Wahrscheinlichkeit, dass mehrere Kunden unmittelbar hintereinander einkauften, ist deshalb gering. Auch wenn die Abstände zwischen den Kunden vereinzelt mitunter sehr viel kürzer sein konnten (siehe Beispiele in der Beschwerdeergänzung), erhöht ein kurzer zeitlicher Abstand zwischen zwei Inkassovorgängen die Wahrscheinlichkeit gravierend, dass diese Einkäufe von ein und derselben Person (hier der Bf.) vorgenommen wurden. Wurde dabei Sortiment in Mengen eingekauft, die üblicherweise vor allem in der Gastronomie angeschafft werden (25 Liter Bier, 12-Flaschen-Kisten desselben Weins bzw. 6-Flaschen-Schachteln Prosecco etc.), steigert das die Wahrscheinlichkeit stark, dass der vorhergehende oder nachfolgende, anonyme Einkauf nicht durch einen Privatkunden erfolgte. Das verstärkt sich, wenn es sich um Gebinde handelt, für die spezielle Zapf- bzw. Schankeinrichtungen mit entsprechenden speziellen Adaptern, Verschlüssen und CO2-Flaschen nötig sind (z.B. ein 25-Liter-Fass), wenn diese Spezialeinrichtungen nicht mitverliehen werden. Damit schränkt sich die Möglichkeit, dass die vor- oder nachher verkaufte Ware von jemand anderem gekauft wurde, auf andere Gastronomen bzw. professionelle Kunden, die eigentlich über eine Kundennummer verfügen ein. Grundsätzlich hält es der Senat mit allergrößter Wahrscheinlichkeit für erwiesen, dass die Bf. neben der offiziell eingekauften Menge weiteres ***Biermarke A***-Bier in 25-Liter-Fässern eingekauft und in ihrem Lokal verkauft hat. Das resultiert schon allein aus den verkauften Mengen, die sie selbst über Nachfrage hin bekannt gab. So sagte sie in der mündlichen Verhandlung vor dem Bundesfinanzgericht, in den Jahren 2009 bis 2012 seien durchschnittlich wöchentlich vier bis fünf 25-Liter-Fässer Bier verbraucht worden. An guten Tagen sei auch ein Fass oder mehr verbraucht worden. Es habe auch Monate mit einem Verbrauch von bis zu 40 Fass Bier gegeben, etwa fünf Monate pro Jahr. Gute Monate seien etwa Jänner, März, April und Juni gewesen. Schon im Finanzstrafverfahren hatte sie wörtlich angegeben, dass "bei steigender Tendenz jährlich bis zu 40 Fässer pro Monat im Lokal verkauft" worden seien. Nach der unter Punkt 1.6.6 ersichtlichen Aufstellung kaufte die Bf. von 2009 bis 2012 offiziell zwischen 235 (2010) und 318 (2012) Fässer ein. Auffallend ist dabei nach einer Stagnation von 2009 auf 2010 der stark steigende offizielle ***Lieferant M***-Einkauf auf Kundenkonto um 32 Fässer von 2010 auf 2011 (+133% zu 2010) und noch einmal um 33 Fässer von 2011 auf 2012 (+137% zu 2010) bei leichtem Absinken des offiziellen Einkaufs bei ***Biermarke A*** von 2009 auf 2010 und einem etwas stärkeren Anstieg in 2012. Die Bf. bezeichnete die Entwicklung des offiziellen Einkaufs als "absolut kontinuierlich und betriebswirtschaftlich typisch" und erklärte sie mit dem Bau einer neuen Siedlung im Jahr 2011, ohne dies weiter zu untermauern. Unter Berücksichtigung der Zurechnungen durch das FA ergäbe sich eine insbesondere für die Jahre 2009 auf 2010 und 2012 auf 2013 nicht zu begründende Entwicklung. Dazu ist zu sagen, dass sich die Bf. in ihrer Stellungnahme vom 27. April 2023 (siehe oben Punkt 1.6.6) dabei auf die Zurechnungen bezog, die vom FA durchgeführt wurden und nicht auf die vom Bundesfinanzgericht wesentlich reduzierten. Jedenfalls nach dieser Reduzierung können die unterstellten Mengen nicht mehr als unrealistisch eingestuft werden. So liegt der vom Bundesfinanzgericht festgestellte Gesamteinkauf 2009 von 308 Fässern noch immer um 10 Fässer unter dem offiziellen Einkauf 2012, was beweist, dass diese Menge in diesem Lokal verkauft (und auch gelagert) werden konnte. Dazu kommt, dass eine Zurechnung von Fassbier durch das Verwaltungsgericht in den Jahren 2009 bis 2011 nur dann erfolgt, wenn dieses nicht chronologisch isoliert von anderen offiziellen Einkäufen der Bf. erworben wurde und durch die Kombination mit anderen für die Bf. typischen Getränken mit größter Wahrscheinlichkeit sichergestellt ist, dass der Einkauf tatsächlich durch bzw. für sie erfolgte. Das Bundesfinanzgericht kann nicht ausschließen, dass sich das diesbezügliche Einkaufsverhalten der Bf. in den hier zu beurteilenden vier Jahren verschoben hat. Dafür spricht das Absinken des der Bf. zuzurechnenden anonymen Einkaufs von 2009 auf 2010 um 23 Fässer (36%) und von 2010 auf 2011 um weitere 13 Fässer (32%), wo sich das Niveau einpendelt. Diese Frage wird als Teil der in freier Beweiswürdigung zu erfolgenden Gesamtbeurteilung der Wahrscheinlichkeit von anonymen "Schwarzeinkäufen" mitbeurteilt. Ins Auge sticht, dass der offizielle Gesamteinkauf einen durchschnittlichen wöchentlichen Einkauf von etwa nur 5 (2009 und 2010) bis 6,6 (2012) ausweist. Vergleicht man das mit den Angaben der Bf. in der mündlichen Verhandlung, wäre ein wesentlich höher, offizieller jährlicher Einkauf zu erwarten. Alleine die angegebenen fünf Monate á 40 Fässer würden 200 Fässer notwendig machen. Zählt man dazu noch die verbleibenden Monate mit mindestens 5 Fässern/Woche (vier bis fünf wöchentlich von ***Biermarke A*** + etwa 2 Fässer/Monate ***Lieferant M***), so ergibt das weitere etwa 140 Fässer (5*4 Wochen*7 Monate). In Summe ergäbe das mindestens 340 Fässer. Diese Menge erreicht man nur unter Zurechnung der vom Bundesfinanzgericht angenommenen anonymen Einkäufe und auch da nur 2012. Als wesentlichen Teil der Beurteilung in der Gesamtschau sieht das Bundesfinanzgericht die Frage des Ausschlusses der Möglichkeit, dass ein anonymer Einkauf durch andere Gastronomen erfolgt sein könnte. Es untersuchte deshalb sehr genau, ob im chronologischen Nahebereich eines solchen Einkaufs neben der Bf. noch andere Gastronomen zu finden sind, die ein ähnliches Sortiment führen und in ähnlicher Menge einkaufen, wie die Bf.. Ist dies nicht der Fall, erhöht das die Wahrscheinlichkeit weiter, dass der Einkauf durch die Bf. erfolgte. Das gilt hier zum Beispiel - wie vom FA schon im Außenprüfungsbericht aufgezeigt - auch für ***Biermarke B*** Weißbier, das bei ***Lieferant M*** z.B. im Gegensatz zu ***Biermarke C***bier nur von einem kleineren Kreis von Gastronomen nachgefragt wurde. In der Gesamtbetrachtung führt damit ein sehr kurzer zeitlicher Abstand zwischen Inkassovorgängen in Verbindung mit speziellen Gebinden ohne Verleih eines Zapfzeuges (25-Liter-Fass), großen Gebinden desselben Weins (12-Flaschen-Kisten) bzw. typischen Gastronomieartikeln (60 kleine Flaschen für "***Spirituose***-Automat") und einer gravierenden Übereinstimmung mit dem Sortiment der Bf. zu einer weitaus überwiegenden, sehr großen Wahrscheinlichkeit, dass all diese Inkassovorgänge die Bf. betreffen. Für den erkennenden Senat steht es deshalb außer Zweifel, dass alle der Kundennummer der Bf. vor- oder nachlaufenden Inkassovorgänge, die innerhalb von zwei Minuten erfolgten und das selbe Gastronomiesortiment betreffen, der Bf. zuzurechnen sind. Das gilt hier selbst dann, wenn nur eine bestimmte Ware (z.B. 25-Liter-Fass ***Biermarke A***) gekauft wurde (so etwa auch am 7. April 2012 - siehe unten). Wurde diese Zeitspanne überschritten, eliminiert das Verwaltungsgericht die bisherige Zurechnung durch das FA. Die Bf. zeigte für 2012 fünf Lücken in den Vorgangsnummern bzw. VorgIDs auf. Das FA vermochte deren Ursache in der mündlichen Verhandlung unter Heranziehung einer Aussage des Verantwortlichen der Lieferantin zwar zu erklären, dennoch scheidet der erkennende Senat alle Vorgänge aus, die auch nur den geringsten Zweifel offenlassen. Dies dient dazu, jede Möglichkeit zu verhindern, dass die Zurechnung an die Bf. in den Fällen erfolgen könnte, in denen nicht eine weitaus überwiegende Wahrscheinlichkeit gegeben ist, dass der Einkauf tatsächlich durch bzw. für die Bf. unmittelbar vor oder im Anschluss an einen offiziellen Einkauf auf ihre Kundennummer ***####*** durchgeführt wurde. Alle Korrekturen durch das Bundesfinanzgericht können den Anlagen A bis D entnommen werden, die in ähnlicher Form schon Basis für die mündliche Verhandlung waren. Zu den korrigierten bzw. ausgeschiedenen Vorgängen zählt der am 2. April 2012, bei dem die VorgNr 10003300 bzw. die VorgID 335 fehlen. Dieser Vorgang wäre allerdings nach der Beurteilung des Senats aufgrund des von ihm angelegten strengen Wahrscheinlichkeitsmaßstabes (siehe unten) von vornherein auszuscheiden, weil der Zeitabstand zwischen den Einkäufen 4 Minuten betrug (Markierung ROSA- bzw. DUNKELROT in den Anlagen D1 und D2). Dazu kommt hier, dass auch das FA von Ungereimtheiten ausging und anmerkte, dass hier das Tabellenblatt nicht mit der Darstellung im Außenprüfungsbericht übereinstimmt (vgl. Markierung DUNKELBLAU in Anlage D1). Am 16. Oktober 2012 fehlen - bei fortlaufenden VorgNr - mehrere VorgID. Zur Vermeidung jeder Unsicherheit scheidet der erkennende Senat diesen Vorgang zur Gänze aus (Markierung orange in Anlage D 2012). Kein Korrekturerfordernis sieht der Senat beim Vorgang vom 7. April 2012. Hier fehlt zwar die VorgID 3625, diese steht allerdings nicht mehr in einem chronologischen Zusammenhang mit der VorgID 3623 (Kauf auf Kundennummer). Der anonyme Einkauf, der der Bf. hier zugerechnet wurde, weist die VorgID 3622 auf und fand innerhalb von 2 Minuten vor dem offiziellen Einkauf statt. Eine Zurechnung des Vorganges vom 17. April 2012 (fehlende VorgID 3963; lt. Beschwerdeergänzung 18. April 2012) erfolgt durch das Bundesfinanzgericht schon aufgrund des Zeitabstandes von drei Minuten nicht. Dieser anonyme Einkauf wird ausgeschieden. Am 28. April 2012 erfolgte schon durch das FA keine Zurechnung eines anonymen Einkaufs an die Bf. Die Rüge geht deshalb diesbezüglich auch hier in die Leere. Nicht von Relevanz ist nach Überzeugung des Senates auch die behauptete Fehlerfassung von 12 Pfandfässern am 12. Juni 2012, die nach den Angaben der Bf. nicht mit der tatsächlichen Rechnung in Einklang steht. Von diesem Vorwurf ist nur der offizielle Einkauf auf Kundenkonto betroffen, nicht aber der strittige anonyme Einkauf. 4.2.2.2 Die Jahre 2009 bis 2011 In den Jahren 2009 bis 2011 fehlt im EDV-System der ***Lieferant M*** der Zeitstempel. Damit ist der exakte zeitliche Abstand zwischen den einzelnen Inkassovorgängen nicht nachvollziehbar. Um deshalb eine Zuordnung von Vorgängen zur Bf. mit ausreichend großer, überwiegender Wahrscheinlichkeit vornehmen zu können, ersetzt der erkennende Senat dieses Merkmal durch eine noch höhere Anforderung an die anderen Zuordnungsmerkmale. Eine Zuordnung hält er nur dann für ausreichend erwiesen, wenn im - durch die fortlaufende Nummerierung bewiesenen - unmittelbaren Nahebereich zwei oder mehr Waren des gastronomie- und betriebstypischen Sortiments erworben wurden. Das ist zum Beispiel etwa dann der Fall, wenn ein 25-Liter-Fass ***Biermarke A*** Bier, für das eine spezielle Zapfeinrichtung notwendig ist, die aber nicht mitverliehen wurde, zusammen mit einer Kiste ***Biermarke B*** Weißbier Original 20/0,5 verkauft wurde, und kein anderer Kunde mit ähnlichem Sortiment im unmittelbaren Nahebereich aufscheint. Dies ist eine typische Kombination, wie sie die Bf. immer wieder auch auf Kundennummer kaufte. Die Wahrscheinlichkeit, dass diese Warengruppierung tatsächlich von der Bf. bezogen wurde, ist deshalb überaus groß und damit ausreichend für eine Zurechnung an sie, weil diese Kombination nur von sehr wenigen anderen Kunden bezogen wurde. Sie steigert sich schon nahe einer 100%-igen Wahrscheinlichkeit, wenn wie z.B. am 12. Juli 2011 genau diese Kombination unmittelbar nach einem offiziellen Einkauf der Bf. gekauft wurde. Dazu kommt, dass diese Kombination allein 2009 im unmittelbaren Umfeld der Einkäufe der Bf. auf Kundennummer fast 15 Mail auch anonym gekauft wurde. Das ist so auffällig, dass ein Zufall ausgeschlossen werden kann. Es deutet vielmehr mit an Sicherheit grenzender Gewissheit darauf hin, dass auch diese fast 15 anonymen Käufe durch die Bf. erfolgten. Weitere solche Beispiele wären die öfter vorkommende Kombination ***Biermarke B*** mit ***Spirituose*** (typisches Spirituosenprodukt der Bf.) oder Rosenthal Blauer Zweigelt (typischer Rotwein der Bf.) sowie Herrenstein Grüner Veltliner (typischer Weißwein der Bf.) in Kombination mit ***Spirituose*** Automat. Auch der Kauf eines 25-Liter-Fasses ***Biermarke A*** in Kombination mit einem Tray ***Biermarke A*** Dosenbier (24 Dosen á 0,5 l) ist typisch für das Lokal der Bf. und ihres Gassenverkaufs, kam öfter im Umfeld ihrer Kundennummer vor und ist nicht alltäglich. Auf die diesbezüglichen Ausführungen im Außenprüfungsbericht darf verwiesen werden. Der erkennende Senat überprüfte dabei exakt, ob nicht eine andere Kundennummer im fortlaufenden Umfeld eines solchen Einkaufs aufscheint, zu deren Sortiment diese beiden Produkte auch zählen. Das war nicht der Fall, weshalb die Möglichkeit der Zuordnung zu einem anderen offiziellen Kunden mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit ausgeschlossen werden kann. Diese Beurteilung gilt umso mehr, wenn (eine Kombination von) Waren anonym zwischen zwei Vorgängen mit Angabe der Kundennummer der Bf. erworben wurden (z.B. 1. Februar 2011) und der anonyme Einkauf quasi von offiziellen Einkäufen "umzingelt" ist. Hier ist die Wahrscheinlichkeit außerordentlich hoch, dass auch der mittlere Einkauf durch die Bf. erfolgte. Erfolgen mehrere Inkassovorgänge vor oder nach einem Einkauf mit Kundennummer, wird nur der unmittelbar vor- oder nachlaufende Vorgang der Bf. zugerechnet. Für den Senat ist ein weiteres Splitting eines anonymen Bareinkaufes nicht ausreichend wahrscheinlich, solange die eingekaufte Menge nicht den Umfang des § 1 Gaststättenpauschalierungs-Verordnung (BGBl. II Nr. 227/1999 idF BGBl. II Nr. 149/2007) übersteigt. Keine ausreichende Wahrscheinlichkeit vermag der Senat für 2009 bis 2010 dann zu erkennen, wenn nur ein einzelnes Produkt gekauft wurde, wie es bei isolierten Käufen von 25-Liter-***Biermarke A***bier der Fall ist, die fast jedem Gastronomen zugerechnet werden könnten. Solche Vorgänge wurden deshalb in diesen Jahre vom Senat ausgeschieden und in den Anlagen A1 bzw. A2 bis C1 bzw. C2 DUNKELROT bzw. ROSAROT markiert. Auch Einzelkäufe von ***Biermarke B*** Weißbier, einem ***Spirituose***automaten oder auch Herrenstein-Wein scheidet der Senat aus, weil hier keine Absicherung der Wahrscheinlichkeit durch eine Sortimentskombination gegeben ist. Diese Vorgänge werden in den Anlagen GELB markiert. Zur Schlüssigkeit von Biereinkäufen über die offiziell besorgte Menge hinaus wird auf die Darstellung unter 2012 verwiesen. Zum Vorgang vom 17. November 2010 (siehe oben 1.4 Stellungnahme vom 24. Juni 2021) kommt der Senat zum Schluss, dass zwar viel dafür spricht, dass dieser Vorgang der Bf. zuzurechnen ist, insbesondere weil sich das Sortiment der Kundennummer ***y*** völlig von dem der Bf. unterscheidet, dass hier aber eine letzte Unsicherheit bleibt, die zum Anlass genommen wird, diesen Vorgang auszuscheiden. Zum Hinweis auf die Kundennummer ***z*** folgt der Senat den Bedenken der Bf. immer dann, wenn im Nahebereich der Bf. eine Überschneidung im selben Sortimentsbereich droht. Er scheidet diese Vorgänge aus. Dies ist im Bereich der Produkte "24/0,50 ***Biermarke A*** ***Biersorte A1*** Dose" und "25 Lt Fass ***Biermarke A*** ***Biersorte A1***" und damit am 21. April und 20. November 2009 sowie am 16. Jänner 2010 der Fall. Keine Überschneidung gibt es etwa im Bereich von ***Biermarke B*** Weißbier, Markowitsch Carnuntum Cuvée oder Prosecco Celentano. Dabei darf angemerkt werden, dass die Vorgänge vom 20. November 2009 und 16. Jänner 2010 vom Senat schon deshalb ausgeschieden wurden, weil sie isolierte Fassbiereinkäufe betreffen. Den Vorgang am 2. Dezember 2011 (Markierung BLAU) wird zur Vermeidung jeder Unsicherheit ausgeschieden, da es im Anschluss an den strittigen Vorgang BAR047455 zwischen den beiden offiziellen Einkäufen (BAR047456 und BAR047458) auch einen anonymen Einkauf gab. Keine Auswirkung auf die Richtigkeit der ***Lieferant M***-Liste sowie die Zuordnung der Vorgänge zur Bf. vermag der erkennende Senat aus der Tatsache abzuleiten, dass vereinzelte Kundennummern aufscheinen, die anstatt der üblichen sechs nur fünf oder aber auch sieben Stellen aufweisen. Offenbar wurde dies durch das EDV-System der Lieferantin zugelassen, was an und für sich völlig bedenkenlos scheint. 4.2.2.3 Abschläge für die Jahre 2009 bis 2012 Auffällig bleibt, dass die Zurechnungen für das Jahr 2012 im Verhältnis zu den Vorjahren merkbar abnahmen. Das könnte mit der unbestritten wesentlich erhöhten Genauigkeit der Zuordnungsmöglichkeit aufgrund des Zeitstempels zusammenhängen (so die Bf.), könnte aber auch mit einer Änderung des Einkaufsverhaltens der Bf. (so das FA) zusammenhängen. Im Detail lässt sich das nicht mehr klären. Um denkbare Restunsicherheiten aufgrund des fehlenden Zeitstempels in den Jahre 2009 bis 2011 auszuschließen, verringert das Bundesfinanzgericht in den Jahren 2009 bis 2011 die zugerechneten anonymen Getränkeeinkäufe zusätzlich um 15% und kürzt die damit in Verbindung zu bringenden Umsätze bzw. Einnahme aliquot. Damit sieht es das Verwaltungsgericht als gewährleistet, dass mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit nur jene Vorgänge erfasst werden, die in unmittelbarer zeitlicher Abfolge mit demselben Sortiment erfolgten und in denen damit der Bf. eine Hinterziehung der Umsatz- und Einkommensteuer unbedenklich zur Last gelegt werden kann. Damit wird jede mögliche Beschwer der Bf. verhindert. Damit erübrigt sich eine Auseinandersetzung mit der Frage, ob die Bf. ihr Einkaufsverhalten bewusst an das EDV-System von ***Lieferant M*** angepasst hat oder ob die Treffsicherheit des Sortimentsvergleichs mit der Ausweitung des Sortiments durch die Lieferantin ab 2010 gestiegen ist. Diese Fragen lassen sich nicht mit absoluter Sicherheit beantworten, nach Überzeugung des Senats kann aber mit einem solchen Abschlag jedenfalls gewährleistet werden, dass die zuzurechnenden Beträge mit weit überwiegender Wahrscheinlichkeit der Realität entsprechen. Nicht unerwähnt soll in diesem Zusammenhang bleiben, dass sich das Bundesfinanzgericht der oben dargestellten Ansicht des deutschen Bundesfinanzhofes anschließt (siehe Punkt 3.3), was jeden weiteren Abschlag ausschließt. Der erkennende Senat hegt keine Zweifel daran, dass die Bf. ihr Rechnungswesen unter Ausnützung der Möglichkeiten aufgrund der praktisch ausschließlichen Bargeschäfte bewusst manipulierte. In dieser Situation verbietet sich eine Schätzung, die sich exzessiv ihrer unteren Bandbreite annähert. 2012 gewährleistet der Zeitstempel in Kombination mit dem typischen Sortiment der Bf. eine sehr hohe Wahrscheinlichkeit der Zurechnung. Um auch in diesem Jahre jede Beschwer und jedes vorstellbare, ausnahmsweise und zufällige Zusammenfallen von sortimentstypischen Artikeln auszuschließen, verringert der erkennende Senat das Zahlengerüst auch für dieses Jahr zusätzlich um einen Abschlag von 5%. Zusätzlich werden die als Wareneinkauf anzusetzenden Beträge auf volle hundert Euro auf- und die zuzurechnenden Einnahmen bzw. Umsätze abgerundet. 4.2.3 Verwendung der nicht erklärten Einkäufe zur Erzielung von Einnahmen Der Senat ist überzeugt davon, dass die Bf. die von ihr anonym und nicht auf ihre Kundennummer gekauften Waren, die nicht in ihr Rechnungswesen Eingang fanden, zur Erzielung von Einnahmen verwendete. Die Bf. selbst führte ihre Erwähnung in der "Liste ***Zeugin S***" mit "kauft auch auf XXX" auf vereinzelte Einkäufe zum privaten Gebrauch (z.B. anlässlich des Geburtstags der Bf.) zurück, die nicht in das Rechenwesen eingeflossen seien (Beschwerde). In der mündlichen Finanzstrafverhandlung vor dem Spruchsenat gestand die Bf. zu, sie habe bei ***Lieferant M*** "EUR 30, EUR 40 oder vielleicht auch EUR 100 pro Monat … für privat" eingekauft. Dabei betonte sie, wenn sie etwas privat gebraucht habe, sei sie da extra hingefahren. Wenn sie gesagt habe, das sei für sie privat, habe es die Bezeichnung XXX-Kunde gegeben, heute heiße das Endverbraucher. Daraus leuchtet für den erkennenden Senat hervor, dass die Bf. private Einkäufe eingestand, dabei aber die Unterscheidbarkeit von den betrieblichen Vorgängen betonte, weil sie da "extra hingefahren" sei. Damit kann nur gemeint sein, dass solche Einkäufe nicht in Kombination mit offiziellen Einkäufen auf das Kundenkonto erfolgten. Daraus ist zu schließen, dass private Einkäufe niemals in Kombination mit (das heißt unmittelbar vor oder nach) offiziellen Einkäufen auf das Kundenkonto erfolgten. Damit können die hier zu diskutierenden Einkäufe nur solche sein, die für das Lokal der Bf. und nicht für ihren Privatverbrauch erfolgten. Dieser Schluss ergibt sich auch aus dem eingekauften Sortiment und der - unwidersprochenen -Tatsache, dass der Einkauf von Waren für Einladungen von Stammgästen im Rechnungswesen ordnungsgemäß erfasst und auf den vorliegenden Eingangsrechnungen diese Tatsache entsprechend vermerkt wurde (vgl. Außenprüfungsbericht). Der Einkauf von 25-Liter-Fassbier für private Zwecke scheidet schon deshalb aus, weil dafür eine spezielle Schankanlage erforderlich ist. Das gilt auch für kistenweise Weineinkäufe in typischen Gastronomiemengen. Die eingekauften Waren können also nur im Lokal der Bf. Verwendung gefunden haben, in dem sie selbst eigenen Angaben zufolge (mündliche Verhandlung) an sieben Tagen der Woche überwiegend anwesend war. Sie persönlich unterließ die Erfassung dieser vielen Einkäufe bzw. Waren im Rechenwerk, was nur so erklärt werden kann, dass sie auch die damit erzielten Einnahmen bzw. Umsätze nicht erfassen wollte und dies tatsächlich auch nicht tat. Diese langjährige Vorgangsweise deutet auf einen klaren Plan hin und kann nur als vorsätzlich beurteilt werden (siehe Verjährung). 4.3 Lager- und Transportkapazität, Leergut, CO2, Betriebsvergleiche etc. Allgemein darf noch einmal darauf hingewiesen werden, dass es aufgrund des unterschiedlichen Beweismaßstabes - anders als im Strafverfahren - im Abgabenverfahren nicht nur Aufgabe des FA bzw. des Verwaltungsgerichts ist, letzte verbleibende Zweifel auszuräumen. Hier hat auch die Bf. ihre Behauptungen zu beweisen bzw. entsprechend zu untermauern. Der Argumentation der Bf., die Zurechnung der anonym eingekauften Getränke an sie wäre schon mangels entsprechender Lagerkapazitäten unschlüssig, vermag das Bundesfinanzgericht nicht zu folgen. Aus den von der Bf. im Schriftsatz vom 21. Juli 2023 selbst erstellten, allerdings nur bruchstückhaften Analysen der Leergutbewegungen lässt sich - entgegen den ersten Behauptungen im Schriftsatz vom 27. April 2023 - ableiten, dass sich die Leergutrückgabe und Leergutübernahme selbst unter Berücksichtigung der vom FA zugerechneten anonymen Einkäufen oft die Waage hielten, in einzelnen Jahren aber sogar mehr Leergut an ***Lieferant M*** zurückgegeben als mitgenommen wurde. Schon das schließt eine Überfüllung des Lagers aus. Unklar bleibt damit, warum die Lagerkapazitäten durch die strittigen Schwarzeinkäufe überstrapaziert worden sein könnten. Dazu kommt, dass allein die offiziellen Einkäufe von ***Biermarke A*** und ***Lieferant M*** im Jahr 2012, die ohne Zweifel im Lager Platz fanden, nicht höher sind, als die der Bf. zugerechneten Gesamteinkäufe in den Jahren 2009 bis 2011. Warum die Lagerkapazitäten also für 2012 ausgereicht haben sollten, nicht aber für die Vorjahre erschließt sich hier nicht. Das gilt auch für den Einwand mangelnder Transportkapazitäten. Da die Bf. ab 16. Juni 2011 über einen VAN mit großem Gepäckraum verfügte (Peugeot 5008) geht dieses Argument ab diesem Zeitpunkt von vornherein ins Leere. Der Ankauf dieses großen Fahrzeuges lässt vielmehr darauf schließen, dass die Bf. des Öfteren größere Warenmengen transportierte und sie deshalb ein solches Fahrzeug für notwendig hielt. Auch im Zeitraum vor der Anschaffung dieses Großraumfahrzeuges kam es (auch unter Berücksichtigung der Zurechnung anonymer Einkäufe) nur selten zum Einkauf übergroßer Mengen. Die Bf. erklärte in der mündlichen Verhandlung dazu, sie habe Getränke fallweise auch mit einem Taxi transportieren lassen. Warum dies manchmal nicht auch für die inoffiziellen Einkäufe der Fall gewesen sein kann, erschließt sich dem Senat nicht. Zur Rüge der mangelnden Übereinstimmung des aufscheinenden CO2-Flaschen-Einkaufs mit der kalkulatorischen Verprobung ist zu sagen, dass der Senat dies für nicht stichhaltig hält. Zum einen ist die Schwankungsbreite einer solchen Kalkulation im konkreten Fall zu groß für eine ausreichende Aussagekraft, zum anderen brachte der Mitarbeiter der Steuerfahndung klar zum Ausdruck, dass eine Zurechnung solcher Flaschen niemals erfolgte, wenn sie isoliert eingekauft wurden. Mangels Zuordnungsmöglichkeit zur Bf. wären solche anonymen Einkäufe jederzeit möglich gewesen. Der zuletzt behauptete Über- bzw. Unterbestand (z.B. 2009 Überbestand von 2 Flaschen) hat damit wenig Aussagekraft. Dazu kommt, dass mit nur einer CO2-Flasche von vornherein sehr lange das Auslangen gefunden werden kann. Nimmt man nur die Aussage der Bf. in der Finanzstrafverhandlung vor dem Spruchsenat, können damit zwischen 33 und 40 25-Liter-Fässer gezapft werden. Das entspricht in etwa 825 bis 1.000 Liter Bier. Eine Flasche reicht damit im Durchschnitt für mehr als den Biereinkauf eines Monats. Dass solche anonymen Einkäufe tatsächlich erfolgten, beweist zumindest 2009, wo CO2 zusammen mit anderen für die Bf. sortimentstypischen Getränken eingekauft wurde. Augenscheinlich ist, dass - jedenfalls ab 2010 - der Bf. keine anonym eingekauften CO2-Flaschen zugeordnet wurden. Um sicher zu stellen, dass die Schätzung des zusätzlichen Fassbiereinkaufs in sich schlüssig bleibt und der Wareneinkauf realitätsnah ermittelt wird, bringt der Senat die Kosten für diesen zusätzlichen CO2-Einkauf im Schätzungswege in Ansatz. Dabei wird sehr vorsichtig davon ausgegangen, dass mit einer Flasche 800 Liter Bier (32 Fass) gezapft werden können. Pro 32 Fässern werden deshalb die Kosten eines Fasses mit dem durchschnittlichen Preis von EUR 21 in Ansatz gebracht (Preis Jänner 2009 EUR 19,70 und Dezember 2012 EUR 22,60). Daraus ergeben sich die folgenden Erhöhungen des Wareneinkaufes: [...] Zur Rüge der Bf., das FA habe unterlassen, durch Vornahme eines internen oder externen Betriebsvergleichs oder durch festzustellende Unstimmigkeiten bei der erklärten Rohaufschlagskalkulation etc. die objektive Möglichkeit bzw. das Potenzial von Schwarzverkäufen unter Berücksichtigung der konkret-individuellen Betriebsführung (Art, Größe und Lage des Lokals, Betriebszeiten, Personalstand, Lagermöglichkeit, Frequenz und Gästestruktur, ...) zu erheben, darzustellen und abzugrenzen, ist zu sagen: Die Bf. überschätzt offenbar das Potential von internen und externen Betriebsvergleichen. Externe Betriebsvergleiche sind von vornherein nur begrenzt aussagefähig, mangelt es doch sehr oft nicht nur an eindeutig vergleichbaren Lokalen, sondern vor allem daran, dass es der Abgabenbehörde gem. § 48a BAO untersagt ist, Daten von solchen Vergleichslokalen zu offenbaren. Die Bf. selbst bot keine entsprechenden, für das Verwaltungsgericht nachprüfbaren Daten von Vergleichsbetrieben an. Interne Vergleiche gehen jedenfalls dann ins Leere, wenn der Betriebsinhaber - wie hier vom Bundesfinanzgericht als erwiesen angenommen - die Einkäufe und die erklärten Umsätze bewusst aufeinander abstimmt und die Einnahmen wie auch den Einkauf anonym eingekaufter Getränke nicht im Rechenwerk erfasst. Außer Frage steht für den erkennenden Senat zudem, dass die Bf. in diesem Lokal die ihr schlussendlich zugerechneten Einnahmen erzielen konnte, liegen doch die Umsätze laut Erklärung und die Umsätze laut Bundesfinanzgericht nicht so weit auseinander, dass sich daraus eine Unschlüssigkeit ergeben würde. Auch wenn dieses Lokal von der Bf. wiederholt als "Tages-Café" bezeichnet wurde, war es doch sieben Tage die Woche täglich durchgehend an die 13 Stunden geöffnet. Von der Bf. selbst wurden die erzielten Tagesumsätze mit Beträgen zwischen etwa netto EUR 250 (2009) und EUR 330 (2012) erklärt. [Grafik]   Die vom Bundesfinanzgericht im Schätzungswege (siehe unten) ermittelten durchschnittlichen Tagesumsätze überschreiten diese Bandbreite nur im Jahr 2012 marginal und bewegen sich in den anderen Jahren immer unter dem selbst erklärten und damit ohne jeden Zweifel erzielbaren durchschnittlichen Tagesumsatz 2012. [Grafik]   Das Bundesfinanzgericht sieht schon allein auf Basis dieser Gegenüberstellung keinen Grund für weitere Untersuchungen. 4.4 Schätzung, Rohaufschlagskoeffizient und Biersteuer Die Schätzung der der Bf. zuzurechnenden anonymen Einkäufe sowie der damit erzielten Umsätze/Einnahmen erfolgte unter Anwendung der unter Punkt 3.3 dargestellten Grundsätze und ist in Anlage E (Din A3) dargestellt. Da dies in der mündlichen Verhandlung unwidersprochen blieb (vgl. Punkt 1.4/a), folgt der Senat dem Einwand der Bf. im Hinblick auf einen verminderten Rohaufschlag bzw. Rohaufschlagskoeffizienten vollinhaltlich. Aufgrund der schlechteren Konditionen für anonyme Einkäufe reduziert sich dieser, wird aber aufgrund der bislang unberücksichtigten Biersteuer bei Bier weiterhin - fast unverändert - mit durchschnittlich RAK 3,23 angesetzt. Unwidersprochen blieb in der mündlichen Verhandlung auch der Vorschlag, den Rohaufschlagskoeffizienten für die anderen Getränke pauschal um 1,0 zu verringern. Zusätzlich ist der Wareneinsatz für Bier um die Biersteuer von EUR ***0,##*** pro Liter zu erhöhen. Diese Biersteuer wird bei Fassbier mit den anonym erworbenen Litern angesetzt und beträgt: [...] Die Biersteuer für das anonym eingekaufte Weißbier sowie das Dosenbier wird aus Vereinfachungsgründen mit jährlich EUR 70,00 geschätzt. Zur Abfederung letzter Fehler werden der zusätzliche Getränkeeinkauf auf volle Hundert Euro auf- und der zugerechnete Umsatz (Einnahmen) abgerundet. Durch die nach Überzeugung des erkennenden Senats sehr großzügige Berücksichtigung aller stichhaltigen Einwendungen der Bf. ergibt sich damit eine weitgehendste betragliche Annäherung der Zuschätzungen in den einzelnen Jahren. Die verbleibenden Abweichungen bewegen sich zweifelsohne innerhalb der Bandbreite, die jeder Schätzung immanent ist. Die Richtigkeit der Schätzung hat damit eine weit überwiegende Wahrscheinlichkeit gegenüber der Möglichkeit, dass sie zu hoch gegriffen sein könnte. 4.5 Verjährung und Hinterziehung Wie schon unter Punkt 3.1 dargestellt ist die Umsatzsteuer, die auf die zusätzlich der Bf. zugerechneten Umsätze aus dem Getränkeeinkauf ***Lieferant M*** der Monate Jänner bis November 2009 sowie Jänner bis Mai 2010 entfällt, absolut verjährt. Ihre Vorschreibung ist unzulässig. Vom Bundesfinanzgericht werden diese Umsätze im Schätzungswege ermittelt und im Jahr 2009 mit 11/12 der zugerechneten Umsätze ausgeschieden. Im Jahr 2010 erfolgt die Schätzung mit 6/12 der Umsatzerhöhung und berücksichtigt damit, dass die Bf. in der mündlichen Verhandlung vier Monate des ersten Halbjahres als bessere Monate einschätzte. Weder das FA noch die Bf. erhoben über Nachfrage gegen diese Schätzung einen Einwand. Wie oben schon mehrmals erwähnt und ausführlichst dargestellt, ist der erkennende Senat überzeugt davon, dass die Bf. die ihr im Wege einer sehr vorsichtigen Schätzung (Anlage E) zugerechneten Getränke bei ***Lieferant M*** bewusst nicht auf ihre Kundennummer, sondern anonym einkaufte und sie bar bezahlte, diese nicht ins Rechenwerk aufnahm, sie im Anschluss daran in ihrem Lokal um die ebenfalls geschätzten Beträge veräußerte, auch diese Umsätze bzw. Erlöse nicht dokumentierte bzw. offenlegte und damit sowohl die in Anlage F errechnete Umsatz- wie auch die Einkommensteuer tatsächlich verkürzte. Sie erfüllte damit objektiv den Tatbestand des § 33 FinStrG. Diese Beurteilung erfolgt in freier Beweiswürdigung nach dem Gesamtbild der oben dargestellten, in den Akten abgebildeten und vom Bundesfinanzgericht umfassend gewürdigten Beweismittel. Sie vermag sich auf eine überragende Wahrscheinlichkeit zu stützen, die alle anderen Möglichkeiten mit größter Wahrscheinlichkeit ausschließt und weniger wahrscheinlich erscheinen lässt. Daran vermag nichts zu ändern, dass die Bemessungsgrundlagen im Wege einer Schätzung ermittelt wurden (vgl. auch VwGH 24.9.2008, 2006/15/0359). Der objektiv als erwiesen beurteilte Tathergang lässt keine Zweifel daran, dass die Bf. die Begehung der dargestellten Abgabenverkürzung nicht nur ernstlich für möglich hielt und sich damit abfand, sie lässt vielmehr den klaren Schluss zu, dass sie diese in vollem Bewusstsein geplant und ausgeführt hat. Das lässt sich in Ausübung der freien Beweiswürdigung aus ihrem nach außen in Erscheinung tretenden Verhalten erschließen. Mit ihren anonymen Bareinkäufen suchte die Bf. bewusst zu verhindern, dass ihr die Getränkeeinkäufe zugeordnet werden können. Das diente dazu, der Abgabenbehörde den Nachweis unmöglich zu machen, dass sie diese Getränkeeinkäufe nicht in ihr Rechenwerk aufnahm und damit einen abgabenrechtlich nicht sichtbaren Vertriebskanal aufbaute. So fühlte sie sich offensichtlich sicher und legte die damit verbundenen Vorgänge nicht offen. Damit erfüllte sie zweifellos auch den subjektiven Tatbestand, bezog sie doch über einen Zeitraum von mehreren Jahren laufend von ***Lieferant M*** Getränke ohne Rechnung und schleuste diese sowie die daraus erzielte Umsätze bzw. Einnahmen an ihrem Rechenwerk vorbei.