BFG RV/4100608/2022

Nur der erste Stratege war in diesem Zeitraum (2012) an der bf. GmbH wesentlich beteiligt (siehe oben A.2). 50% der Zahlungen unterliegen daher in diesem Zeitraum grundsätzlich der DB- und DZ-Pflicht. Die bereits festgestellte und versteuerte vGA ist abzuziehen, da Ausschüttungen nicht DB- und nicht DZ-pflichtig sind. 104.000 € + 20% USt…….(Zahlungen 1.1.-31.12.2012) -32.000 € ……………………..abzüglich rechtskräftig festgestellter vGA für diesen Zeitraum 72.000 €……………………....Differenz: Zahlungen an die OG-Gesellschafter im Zeitraum 1.1-…………………………………….31.12.2012 nach Abzug der vGA für diesen Zeitraum, davon ……………………………………..zuzurechnen: 36.000 €……………………………dem ersten Strategen (50% lt. Gewinnverteilung 2012 in der OG) 36.000 €……………………………dem zweiten Strategen (50% lt. Gewinnverteilung 2012 in der OG) 36.000 €…………………………… Bemessungsgrundlage DB, DZ nach Abzug von 50% , weil nur der …………………………………………..erste Stratege, nicht aber der zweite Stratege wesentlich beteiligt …………………………………………..an der bf GmbH ist Daraus ergibt sich, verglichen mit der Selbstberechnung ein zusätzlicher DB von 4,5%: 1.620 € und, verglichen mit der Selbstberechnung ein zusätzlicher DZ von 0,41%: 147,6 € für die Zeit 1.1.-31.12.2012 Gesamte Bemessungsgrundlagen 2012: 140.618,44 €………Bemessungsgrundlage 2012 lt. bekämpftem Bescheid vom 23.1.2014 -121.800 €………….abzüglich Erhöhung durch das FA für 2012 (609.000: 5, vgl BP-Bericht …………………………..23.1.2014) 18.818,44 €………..Differenz: Bemessungsgrundlage lt. Selbstberechnung der Bf für 2012 36.000 €……………..Erhöhung der Bemessungsgrundlage lt. BFG für 2012 54.818,44 €…………Bemessungsgrundlage 2012 lt. BFG 2.466,83 €…………..DB 2012 4,5% 224,76 €……………..DZ 2012 0,41% Die restlichen Zahlungen der bf GmbH in diesem Zeitraum (36.000 €, d.s. 50% von 72.000 €) sind dem nicht wesentlich beteiligten Gesellschafter der bf GmbH, dh dem zweiten Strategen zuzurechnen. Es stellt sich die Frage, ob diese restlichen Zahlungen an den zweiten Strategen dem § 25 ESTG unterliegen: Da der Gesellschaftsvertrag keine Aussage über eine nicht vorhandene Weisungsbindung auch nur eines der beiden Strategen enthält (siehe oben A.3.a.ee), kann jedenfalls eine gesellschaftsvertragliche Sonderbestimmung i.S. des § 25 Abs 1 Z 1 lit b nicht festgestellt werden. Da kein Vertrag festgestellt werden kann, der den beiden Strategen oder einem der beiden Strategen eine Weisungsbindung auferlegt haben könnte, und da auch eine faktische Weisungsbindung auch nur eines der beiden Strategen nicht festgestellt werden kann (Siehe oben A.3.a.ee), kann der andere Stratege auch nicht als Dienstnehmer der bf. GmbH i S des § 47 EStG angesehen werden. Daher ist eine DB- und DZ-Pflicht in Bezug auf die Anteile der Zahlungen der Bf , die in diesem Zeitraum dem nicht wesentlich beteiligten zweiten Strategen Ing. Her zuzuordnen sind, nicht feststellbar. Die restlichen Zahlungen in Höhe von 36.000 € sind daher jedenfalls nicht DB- und nicht DZ-pflichtig (vgl. VwGH vom 24.11.2016, 2013/13/0046). 4.2. sinngemäße Anwendung des § 303 BAO Die Entscheidung der Bf, betreffend diesen Zeitraum (2012) in Bezug auf die Zahlungen der Bf an die OG keinen DB und keinen DZ zu erklären und zu bezahlen, war daher nicht richtig . Die Bf hat bisher für den genannten Zeitraum (2012) bereits einen DB und einen DZ erklärt. Die Frage, ob eine sinngemäße Anwendung des § 303 BAO in Betracht kommt, ist daher zu erörtern (vgl. Ritz, BAO, § 201 TZ 37-38). Erst nach der Durchführung der Selbstberechnung durch die Bf für den Zeitraum August 2012 - Dezember 2012 (diese Selbstberechnung durch die bf GmbH fand lt. Abgabenkonto der bf GmbH im Zeitraum September 2012- Jänner 2013 statt) stellte sich im Jänner 2014 bei einer Außenprüfung (BP-Bericht 23.1.2014 betreffend die Jahre 2008-2012) heraus: Die Bf legte bei dieser Außenprüfung den Managementvertrag mit der OG vom 19.5.2006 erstmals dem FA vor (Bericht über die Außenprüfung vom 23. 1. 2014 betreffend u.a. DB, DZ 2008-2012). Daraus ergab sich, dass die Bf der OG jährlich, daher auch im Jahr 2012 72.000 € bezahlen hätte müssen. Die Bf legte bei dieser Außenprüfung auch das Konto 7901 Geschäftsführungskosten für den Zeitraum 2008-2012 erstmals dem FA vor (Außenprüfungsbericht vom 23.1.2014). Daraus ergab sich, dass die Bf der OG im Jahr 2012 104.000 € bezahlt hat. Es ist daher bei dieser Außenprüfung dem FA erstmalig bekannt geworden, dass die Bf der OG wesentlich mehr im Jahr 2012 bezahlt hat, als sie hätte auf Grund der Managementvereinbarung vom 19.5.2006 bezahlen müssen. Wären diese Tatsachen (deutliche Überzahlung im Jahr 2012) dem Finanzamt bereits zum Zeitpunkt der Selbstberechnung (spätestens Jänner 2013) bekannt gewesen, hätte das FA einen Bescheid erlassen müssen, der anders gelautet hätte, als die Selbstberechnung. Auf Grund dieser Tatsachen (deutliche Überzahlung im Jahr 2012) hätte das FA erkennen müssen, dass der Managementvertrag nicht eingehalten worden ist, weshalb die Zahlungen der Bf an die OG als vertragslose Zahlungen anzusehen gewesen wären. Daher hätte das FA erkennen müssen, dass die OG nur eine Zahlstelle gewesen ist. Dies hätte zur Zurechnung der Zahlungen an die Gesellschafter der OG führen müssen, und damit zur DB- und DZ-Besteuerung der Zahlungen, soweit diese Zahlungen einem wesentlich beteiligten Gesellschafter zuzurechnen gewesen wären (Siehe oben 4.1.). Daher wären 36.000 € der DB- und DZ-Besteuerung in Bezug auf das Jahr 2012 zu unterwerfen gewesen. Daraus ergibt sich verglichen mit der Selbstberechnung ein zusätzlicher DB von 4,5% (1.620 €) und ein zusätzlicher DZ von 0,41% (147,6 €) für das Jahr 2012(s.o. 4.1.). D.) Ermessen für die Jahre 2008-2012: In Bezug auf die Jahre 2008-2012 (s.o.) liegt eine DB- und DZ-Nachforderung vor, die nicht geringfügig ist: | | DB | DZ | 2008 | 4.860 € | 442,8 € | 2009 | 5.265 € | 479,7 € | 2010 | 5.850 € | 533,0 € | 2011 | 6.007,5 € (s.o. B.4.3.) | 547,35 € (s.o.B.4.3.) | 2012 | 1.620 € (Nachforderung) | 147,6 € (Nachforderung) | Summen 2008-2012 | 23.602,5 € (Nachforderung) | 2.150,45 € (Nachforderung) Daher wird mangels Geringfügigkeit der abgabenrechtlichen Auswirkungen im Rahmen des Ermessens (§ 201 Abs 1 und 2 BAO) in Bezug auf die Jahre 2008-2011 von der Möglichkeit Gebrauch gemacht, die Festsetzung vorzunehmen, weil durch die Bf in Bezug auf 2008-2011 kein selbstberechneter Betrag bekanntgegeben worden ist (§ 201 Abs 2 Z 3 BAO erster Fall), und in Bezug auf das Jahr 2012 § 303 BAO (§ 201 Abs 2 Z 3 zweiter Fall) sinngemäß angewendet. Ebenso im Rahmen des Ermessens (§ 201 Abs 1 und 2 BAO) wird in Bezug auf das Jahr 2012 der DB und DZ nur von jenen Zahlungen berechnet, die bisher nicht Gegenstand einer rechtskräftigen Besteuerung einer verdeckten Ausschüttung gewesen sind, um eine Doppelbesteuerung zu vermeiden. Daher wurde die im Jahr 2015 in Bezug auf das Jahr 2012 durch das FA festgestellte und rechtskräftig besteuerte vGA (Zahlung in Höhe von 32.000 €, vgl. BP-Bericht betreffend die Bf vom 25.6.2015 in Bezug auf 2012 und 2013) im Rahmen des Ermessens aus der Besteuerungsgrundlage eliminiert. E.) Bemessungsgrundlagen und Dienstgeberbeiträge (DB) samt Zuschlägen zu den Dienstgeberbeiträgen (DZ) | 2008 | | Bemessungsgrundlage | 108.000 € | DB 4,5% | 4.860 € | DZ 0,41% | 442,8 € | | | 2009 | | Bemessungsgrundlage | 117.000 | DB 4,5% | 5.265 € | DZ 0,41% | 479,7 € | | | 2010 | | Bemessungsgrundlage | 130.000 € | DB 4,5% | 5.850 € | DZ 0,41% | 533,0 € | | | 2011 | | Bemessungsgrundlage 1.1.-26.9.2011 | 125.000 € | Bemessungsgrundlage 27.9.-31.12.2011 | 8.500 € | Bemessungsgrundlage 2011 | 133.500 € | DB 4,5% | 6.007,5 € | DZ 0,41% | 547,35 € | | | 2012 | | Erhöhung der Bemessungsgrundlage auf Grund der Zahlungen an die OG | 36.000 € | Durch die Bf bereits bei der Selbstbemessung erklärte Bemessungsgrundlage | 18.818,44 € | Bemessungsgrundlage 2012 | 54.818,44 € | DB 4,5 % | 2.466,83 € | DZ 0,41% | 224,76 € 140.618,44 €………Bemessungsgrundlage 2012 lt. bekämpftem Bescheid vom 23.1.2014 -121.800 €………….abzüglich Erhöhung durch das FA für 2012 (609.000: 5, vgl BP-Bericht …………………………..23.1.2014) 18.818,44 €………..Differenz: Bemessungsgrundlage lt. Selbstberechnung der Bf für 2012 36.000 €……………..Erhöhung der Bemessungsgrundlage lt. BFG 54.818,44 €…………Summe: Bemessungsgrundlage 2012 lt. BFG 2.466,83 €…………..DB 2012 4,5% 224,76 €……………..DZ 2012 0,41% F.) Begründung gemäß § 25 a Abs 1 VwGG - Unzulässigkeit der Revision: Im gegenständlichen Fall wurde in einem Konzern eine OG zwischen eine GmbH und deren Gesellschafter, die zum Teil auch organschaftliche Geschäftsführer der GmbH waren, und die Lenkungstätigkeiten für die GmbH und alle anderen Konzerngesellschaften verrichteten, durch einen "Managementvertrag" zwischengeschaltet. Dh, Gesellschafter der GmbH, die zum Teil auch organschaftliche Geschäftsführer der GmbH waren, lenkten die GmbH. Sie taten dies jedoch nicht im eigenen Namen, sondern im Namen der OG, deren Gesellschafter sie auch waren, die für diese Lenkungstätigkeiten durch die GmbH bezahlt wurde. Dabei wurden steuerliche Lohnnebenkosten (DB, DZ) eingespart. Dieselbe vertragliche Konstruktion gab es zwischen der OG und jeder anderen Konzerngesellschaft. Die bf GmbH war neben anderen Tochtergesellschaften die Tochter einer Holding-GmbH. Alle Konzerngesellschaften (Holding und Töchter) wurden durch dieselben zwei oder drei Strategen (natürliche Personen) in Folge von Anteilsmehrheiten dieser Strategen beherrscht. Diese Strategen waren die einzigen Gesellschafter-Geschäftsführer der Holding. In jeder Tochtergesellschaft - das gilt auch für die bf GmbH- war zumindest einer der Strategen auch Geschäftsführer. In der späteren Zeit des Streitzeitraums hatten die Töchter auch Fremdgeschäftsführer. Keiner der Strategen bezog ein Geschäftsführergehalt. Diese drei Strategen gründeten die OG, bestehend aus denselben drei Strategen, von denen später einer aus der OG ausschied. Die Konzerngesellschaften , darunter die Bf, bezahlten diese OG, weil diese, vertreten durch die Strategen (= OG - Gesellschafter), den Konzern, bestehend aus allen Konzerngesellschaften, lenkte, überwachte und bestmöglich unterstützte. Dafür bezahlten die Konzerngesellschaften die OG. Nur aus den Gewinnverteilungen der OG erhielten die Strategen Geld. Die Konzerngesellschaften, darunter auch die bf GmbH, schlossen mit der OG einen Managementvertrag vom 19.5.2006, in welchem die OG jeder Konzerngesellschaft, auch der bf GmbH, Unterstützung bei der Geschäftsführung versprach, dies gegen ein Jahresentgelt von 72.000 €. Tatsächlich lenkten die OG-Gesellschafter, die Strategen, die bf GmbH und jede andere Konzerngesellschaft im Namen der OG. Die OG erhielt dafür von der bf GmbH und jeder anderen Konzerngesellschaft ein Entgelt, das allerdings deutlich höher als das im Managementvertrag vereinbarte Entgelt war. Die Gesellschafter der OG waren gleichzeitig auch die beherrschenden Gesellschafter der bf GmbH und auch die beherrschenden Gesellschafter jeder anderen Konzerngesellschaft. Für den Managementvertrag zwischen der OG und den Konzerngesellschaften, darunter die bf GmbH, gelten dieselben Kriterien, die für Vereinbarungen zwischen Angehörigen gelten. Der Managementvertrag kann daher nur dann aus steuerlicher Sicht anerkannt werden, wenn der Vertrag einen klaren und eindeutigen Inhalt hat und auch nach außen hin ausreichend zum Ausdruck gekommen ist. Diese Voraussetzung ist nur erfüllt, wenn das, was im Managementvertrag vereinbart worden ist, auch tatsächlich umgesetzt worden ist. Da die bf GmbH der OG, mit welcher sie ein gesellschaftsrechtliches Nahverhältnis verband, deutlich mehr bezahlt hat, als dies im Managementvertrag vom 19.5. 2006 vereinbart worden ist, ist der Managementvertrag nicht eingehalten worden, wie die nachstehende Gegenüberstellung der Zahlungen und der vereinbarten Entgelte verdeutlicht: Vereinbart war lt. Managementvertrag vom 19.5.2006 ein Jahresentgelt von 72.000 €, bezahlt wurden in den einzelnen Jahren folgende, wesentlich höhere Entgelte: 108.000 € + 20% USt……2008 (Konto 7901) 117.000 € + 20% Ust……2009 (Konto 7901) 130.000 € + 20% Ust……2010 (Konto 7901) 150.000 € + 20% Ust……2011 (Konto 7901) 104.000 € + 20% UST……2012 (Konto 7901) 609.000 € + 20% Ust…….Summe 2008-2012/5 = Durchschnittswert 121.800 € (Konto 7901 für …………………………………….2008-2012) 96.000 € + 20% USt…………2013 (BP-Bericht vom 13.9.2016 an die bf GmbH; Konto ……………………………………….7901) 126.000 €+ 20% USt………..2014 (BP-Bericht vom 13.9.2016 an die bf GmbH; Konto 7901 ………………………………………..Managementkosten) Auf Grund der deutlichen Abweichungen zwischen den im Managementvertrag vom 19.5.2006 vereinbarten Entgelten und den tatsächlich bezahlten Entgelten hatte der Managementvertrag keinen klaren Inhalt und ist der Managementvertrag auch nicht ausreichend nach außen hin zum Ausdruck gekommen. Da der Managementvertrag keinen klaren Inhalt hatte und nicht nach außen hin ausreichend zum Ausdruck kam, weil er nicht eingehalten worden ist, ist er aus steuerlicher Sicht nicht anzuerkennen. Der Sachverhalt ist daher aus steuerlicher Sicht so zu beurteilen, als ob es keinen Managementvertrag gebe. Die Zahlungen der bf GmbH an die OG erfolgten daher vertragslos. Die zwischen die GmbH-Gesellschafter und die bf GmbH geschaltete OG war daher nur eine Zahlstelle, an die vertragslose Zahlungen ergingen. Da die OG Gesellschafter (Strategen) regelmäßig den Konzern, bestehend aus allen Konzerngesellschaften, darunter auch die bf GmbH lenkten, waren sie in den Geschäftsbetrieb aller Konzerngesellschaften, auch der bf GmbH eingegliedert. Die Zahlungen der bf GmbH an die OG sind daher den OG-Gesellschaftern zuzurechnen. Soweit die OG-Gesellschafter an der bf GmbH wesentlich beteiligt waren - das war nicht in Bezug auf alle OG - Gesellschafter in Bezug auf alle Jahre der Fall - waren die Zahlungen DB- und DZ-pflichtig gem. § 22 Z 2, zweiter TS EStG 1988 (VwGH 29.6.2022, Ro 2021/15/0026). Soweit die OG- Gesellschafter an der bf GmbH nicht wesentlich beteiligt waren, hat sich im Verfahren herausgestellt: Da der Gesellschaftsvertrag keine Aussage über eine nicht vorhandene Weisungsbindung auch nur eines Teils der Strategen enthält (siehe oben A.3.a.ee), kann jedenfalls eine gesellschaftsvertragliche Sonderbestimmung i.S. des § 25 Abs 1 Z 1 lit b nicht festgestellt werden. Da kein Vertrag festgestellt werden kann, der den Strategen oder einem Teil der Strategen eine Weisungsbindung auferlegt haben könnte, und da auch eine faktische Weisungsbindung auch nur eines Teils der Strategen nicht festgestellt werden kann (Siehe oben A.3.a.ee), können die nicht wesentlich beteiligten Strategen auch nicht als Dienstnehmer der bf. GmbH i S des § 47 EStG angesehen werden. Daher ist eine DB- und DZ-Pflicht in Bezug auf die Anteile der Zahlungen der Bf , die den nicht wesentlich beteiligten Strategen zuzuordnen sind, nicht feststellbar (vgl. VwGH vom 24.11.2016, 2013/13/0046). Durch dieses Erkenntnis werden keine erkennbaren Rechtsfragen iS von Art 133 Abs 4 B-G berührt, denen grundsätzliche Bedeutung zukommt. Der gegenständliche Fall erscheint als durch die RSp des VwGH hinreichend geklärt (VwGH 29.6.2022, Ro 2021/15/0026 ;vgl. VwGH vom 24.11.2016, 2013/13/0046 ). Klagenfurt am Wörthersee, am 5. April 2023