BFG RV/7100604/2020

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch die Senatsvorsitzende***SenV***, den Richter ***Ri2***. sowie die fachkundigen Laienrichter ***SenLR1*** und ***SenLR2*** in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, vertreten durch Rechtsanwalt Mag. Dr. Andreas Schuster, Liechtensteinstraße 22A in 1090 Wien, über die Beschwerde vom 23. April 2019 gegen den Bescheid des Finanzamtes für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel, nunmehr Finanzamt Österreich, Dienststelle Sonderzuständigkeiten, vom 15. März 2019 betreffend den Haftungsbescheid des Geschäftsführers für Gebühren a.d. Glücksspielmonopol - Rechtsgeschäftsgebühr für Oktober 2010 gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 7 lit. b GebG - in Höhe von insgesamt 962.468,85 € Steuernummer ***BF1StNr1*** in Anwesenheit des Schriftführers zu Recht erkannt: I. Der Beschwerde wird gemäß § 279 BAO Folge gegeben. Der angefochtene Bescheid wird - ersatzlos - aufgehoben. II. Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig. Entscheidungsgründe Übersicht I. Verfahrensgang 1. Zum Beschwerdeführer 2. Vorverfahren der C GmbH in Bezug auf die der Haftung zu Grunde liegende Rechtsgeschäftsgebühr gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 7 lit. b GebG beim Unanbhängigen Finanzsenat und in der Folge vor dem Verfassungsgerichtshof (VfGH) und Verwaltungsgerichtshof (VwGH) 3. Verfahren vor der belangten Behörde: 3.1. Haftungsbescheid vom 15. März 2019 3.2. Gegenständliche Beschwerde vom 23. April 2019 gegen den Haftungsbescheid 3.3. Geschäftsführerhaftungsverfahren: Nicht gegenständliche Beschwerde vom 23. April 2019 gegen den Abgabenbescheid vom 29. November 2010 3.4. Konkursverfahren der C GmbH 3.5. Beschwerdevorentscheidung vom 31. Oktober 2019 3.6. Vorlageantrag vom 6. Dezember 2019 3.6.1. Der Bf führte aus, dass die Voraussetzungen für die Heranziehung zur Haftung nicht vorliegen würden 3.6.2. Als zweiten Hauptgrund des Vorlageantrages thematisierte der Bf ein Verschulden der belangten Behörde an der Uneinbringlichkeit 3.6.3. Als dritten Hauptgrund führte der Bf an, dass keine Aufbewahrungspflicht bestanden hätte 3.6.4. Als vierten Hauptpunkt im Vorlageantrag führte die Bf die falsche Ermessensübung der belangten Behörde an 3.6.5. Langer Zeitraum zwischen Uneinbringlichkeit beim Primärschuldner und der Heranziehung zur Haftung des Bf 4. Verfahren vor dem Bundesfinanzgericht 4.1. Vorlage vor dem Bundesfinanzgericht und Vorlagebericht 4.2. Ladung zur mündlichen Verhandlung am 13. Dezember 2022 und deren Vorbereitung 4.3. Bekanntgabe des Wechsels der steuerlichen Vertretung des Bf 4.4. Zurückziehung des Antrages auf mündliche Verhandlung und Stellungnahme des Bf 4.5. Parteiengehör und Stellungnahmen der belangten Behörde zu den Ausführungen des neuen Vertreters des Bf 4.6. Fristerstreckung für weitere Stellungnahme der belangten Behörde zu den Ausführungen des neuen Vertreters des Bf bis 11. Jänner 2023 4.7. Senatsverhandlung am 2. Februar 2023 II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen 1. Sachverhalt 2. Beweiswürdigung 3. Rechtliche Beurteilung 3.1.Zu Spruchpunkt I. (Abweisung) 3.1.1. Rechtsgrundlagen 3.1.2. Rechtliche Würdigung 3.1.2.1. Vertreterhaftung und deren Ausmaß 3.1.2.2. Bescheid über die Stammabgabe 3.1.2.3. Entscheidung zuerst über den Haftungsbescheid 3.1.2.4. Zur Uneinbringlichkeit beim Primärschuldner und den Gesamtschuldnern 3.1.2.5. Pflichten des Vertreters und deren Verletzung zum Stichtag 30. November 2011 3.1.2.6. Kausalität und Ausmaß der Haftungsinanspruchnahme 3.1.2.7. Keine hemmende Wirkung nach Abweisung des Antrages auf Aussetzung 3.1.2.8. Unbilligkeit 3.1.2.9. Sehr lange Verfahrensdauer 3.1.2.10. Ausübung des Ermessens nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit 3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision) I. Verfahrensgang 1. Zum Beschwerdeführer Der Beschwerdeführer im gegenständlichen Fall ist ***Bf1*** (in der Folge als Bf bezeichnet). Er war Geschäftsführer der ***C GmbH*** (in der Folge als C GmbH bezeichnet). Diese Firma ist mit Beschluss des Handelsgerichts Wien vom xx.xx.2019 in Konkurs gegangen. Der Konkurs wurde mittlerweile nach Verteilung an die Massegläubiger mit Beschluss vom 23. Juni 2020 aufgehoben. Mit Beschluss des Handelsgerichtes Wien vom 15. Oktober 2021 GZ ***aaa*** wurde die amtswegige Löschung der C GmbH wegen Vermögenslosigkeit gemäß § 40 FBG angeordnet und am 16. Oktober 2021 eingetragen. 2. Vorverfahren der C GmbH in Bezug auf die der Haftung zu Grunde liegende Rechtsgeschäftsgebühr gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 7 lit. b GebG beim Unanbhängigen Finanzsenat und in der Folge vor dem Verfassungsgerichtshof und Verwaltungsgerichtshof Die C GmbH veranstaltete im Oktober 2010 ein Pokerturnier im ***Veranstaltungsort***. Danach wurde von ihr eine Rechtsgeschäftsgebühr gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 7 lit. b GebG in Höhe von 948.043,83 € angemeldet und die bescheidmäßige Festsetzung der Gebühr beantragt. Die belangte Behörde, das Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel (in der Folge als belangte Behörde bezeichnet), nunmehr das Finanzamt Österreich, Dienststelle Sonderzuständigkeiten, erließ am 29. November 2010 einen Bescheid gemäß § 201 BAO und setzte die Rechtsgeschäftsgebühren gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 7 lit. b GebG in Höhe von 948.318,83 € fest. Die Berufung gegen diesen Bescheid wurde mit Entscheidung vom Unabhängigen Finanzsenat (UFS) vom 7. Oktober 2011, RV/0743-W/11 abgewiesen. Gegen die Entscheidung des Unabhängigen Finanzsenates erhob die C GmbH Beschwerde beim Verfassungsgerichtshof. Dieser lehnte die Behandlung der Beschwerde mit Beschluss VfGH vom 21.09.2012, B 1357/11, ab. Der Verfassungsgerichtshof trat die Beschwerde dem Verwaltungsgerichtshof zur Entscheidung ab. Der Verwaltungsgerichtshof gab dem Antrag der C GmbH auf Zuerkennung der aufschiebenden Wirkung mit Beschluss VwGH vom 04.01.2013, AW 2012/16/0055, nicht statt. Er lehnte die Behandlung der gegen den Bescheid erhobenen Beschwerde mangels Vorliegens einer Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung mit Beschluss VwGH vom 9.9.2013, 2012/16/0188, ab. Die C GmbH beantragte daher am 20. September 2013 Nachsicht der Rechtsgeschäftsgebühr. Mit Erkenntnis BFG vom 06.02.2018 RV/7100382/2014 wurde das Nachsichtsansuchen vom Bundesfinanzgericht abgewiesen. Gleichzeitig brachte die C GmbH auch am 20. September 2013 einen Antrag auf Zahlungserleichterung hinsichtlich der Gewinstgebühr für Oktober 2010 in Höhe von EUR 948.318,83 samt Zinsen und Zuschlägen ein, der von der belangten Behörde abgewiesen wurde. Die Beschwerde dagegen wurde vom Bundesfinanzgericht (BFG) mit Erkenntnis BFG 16.10.2020, RV/7103357/2019 abgewiesen. 3. Verfahren vor der belangten Behörde: 3.1. Haftungsbescheid vom 15. März 2019 Am 15. März 2019 wurde ein Haftungsbescheid gemäß § 9 i.V.m. §§ 80 ff. BAO an den Geschäftsführer, den gegenständlichen Bf erlassen. Inhalt des Haftungsbescheides waren die Abgabenschulden der C GmbH in Höhe von 962.468,85 €. Diese setzen sich aus Gebühren aus dem Glücksspielmonopol für den Oktober 2010, das gegenständliche Pokerturnier und den daraus resultierenden Säumniszuschlägen 1 und 3 zusammen: [Grafik]   Begründet wurde die Haftungsinsanspruchnahme insbesondere damit, dass gemäß § 80 Abs. 1 BAO die zur Vertretung juristischer Personen berufenen Personen und die gesetzlichen Vertreter natürlicher Personen alle Pflichten zu erfüllen hätten, die den von ihnen Vertretenen obliegen, und befugt seien, diesen zustehenden Rechte wahrzunehmen. Sie hätten insbesondere dafür zu sorgen, dass die Abgaben aus den Mitteln, die sie verwahren, entrichtet werden. Gemäß § 9 Abs. 1 BAO würden die in den Paragraphen § 80 BAO und folgende bezeichneten Vertreter neben den durch sie vertretenen Abgabepflichtigen für die diese treffenden Abgaben insoweit haften, als die Abgaben infolge schuldhafter Verletzung, der den Vertretern auferlegten Pflichten, nicht eingebracht werden können. Voraussetzung für eine Haftungsinanspruchnahme eines Vertreters einer juristischen Person wäre das Vorliegen einer Abgabenforderung gegen den Vertretenen, die Stellung als Vertreter, die Uneinbringlichkeit der Abgabenforderung beim Vertretenen, eine Pflichtverletzung des Vertreters der juristischen Person, dessen Verschulden an der Pflichtverletzung und die Ursächlichkeit der Pflichtverletzung für die Uneinbringlichkeit. Unbestritten sei, dass dem Bf als Geschäftsführer der C GmbH seit 6. Juli 1988 selbständig die Erfüllung der abgabenrechtlichen Pflichten der Gesellschaft obläge. Schuldhafte Verletzungen abgabenrechtlicher Pflichten würden zur Haftungsinanspruchnahme berechtigen. Diese setze die Kausalität zwischen schuldhafter Pflichtverletzung und Abgabenausfall voraus. Zu den abgabenrechtlichen Pflichten gehöre vor allem die Abgabenentrichtung aus den Mitteln, die der Vertreter verwalte, die Führung gesetzmäßiger Aufzeichnungen, die zeitgerechte Einreichung von Abgabenerklärungen und die Offenlegungs-und Wahrheitspflicht. Der Verwaltungsgerichtshof hätte in ständiger Rechtsprechung zu den Bestimmungen der §§ 9 und 80ff BAO darauf hingewiesen, dass es gemäß § 1298 ABGB Sache des Vertreters sei, die Gründe darzutun, aus denen ihm die Erfüllung seiner gesetzlichen Pflichten unmöglich wäre, widrigenfalls die Behörde zu der Annahme berechtigt sei, dass er seiner Pflicht schuldhafter Weise nicht nachgekommen ist (VwGH-Erkenntnis vom 14.01.1997, ZI. 96/08/0206, und die darin zit. Vorjudikatur.). In verfahrensrechtlicher Hinsicht sei es im abgabenrechtlichen Haftungsverfahren nicht nur Sache des haftungspflichtigen Geschäftsführers darzulegen, weshalb er nicht dafür Sorge tragen könne, dass die Abgabenschulden rechtzeitig - zur Gänze oder zumindest anteilig - entrichtet würden, sondern auch, dafür entsprechende Beweisanbote zu erstatten. Zum Vorwurf, dass die belangte Behörde keinen Versuch unternommen hätte, die Abgabenschulden bei den Spielern einzuheben, wurde mitgeteilt, dass weder zum Zeitpunkt der Nachschau vor Ort des Pokerturnieres im Jahre 2010, noch bei der Festsetzung am 29. November 2010 das Finanzamt wissen hätte können, dass die Gebühr nicht abgeführt würde und es daher zum damaligen Zeitpunkt keinen Anlass gegeben hätte, die Daten der teilnehmenden Spieler zu erheben. Das Finanzamt hätte trotz Recherche die Identität der Vertragspartner nicht mehr feststellen können. Der Aufforderung an den Bf vom 11. Juli 2018, die Spielerdaten wie Namen, Adresse und Geburtsdatum bekanntzugeben, sei nicht Folge geleistet worden. Die Identität der Vertragspartner sei daher nicht mehr festzustellen eine Inanspruchnahme faktisch daher nicht möglich. Desweiteren hätte der Bf keine Zahlungen für die aushaftenden Abgaben geleistet und somit verabsäumt, für die gleichmäßige Befriedigung aller Verbindlichkeiten Sorge zu tragen. Dadurch hätte er seine Pflichten gegenüber der Abgabenbehörde verletzt. Verwiesen wurde seitens der belangten Behörde auf den beigefügten Bescheid der Stammabgabe vom 29. November 2010, die zu den Fälligkeitstagen nicht entrichtet worden wäre. Die im Rahmen des § 224 BAO zu treffende Ermessensentscheidung iSd § 20 BAO wäre innerhalb der vom Gesetzgeber gezogenen Grenze nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände zu treffen gewesen. Wesentliches Ermessenskriterium sei die Vermeidung eines endgültigen Abgabenausfalles. Die Geltendmachung der Haftung sei in der Regel ermessenkonform, wenn die betreffenden Abgaben beim Primärschuldner uneinbringlich sind. 3.2. Gegenständliche Beschwerde vom 23. April 2019 gegen den Haftungsbescheid Gegen die Inanspruchnahme der Haftung erhob der Bf die gegenständliche Beschwerde. Nach Darstellung des Sachverhaltes führte er aus, dass ihn die belangte Behörde am 7. März 2018 um Ergänzung/Auskunft ersucht hätte, darzulegen, warum er als Geschäftsführer nicht dafür Sorge tragen hätte können, dass die verfahrensgegenständlichen Abgaben entrichtet worden wären und seine persönlichen wirtschaftlichen Verhältnisse darzulegen. Der Bf hätte dazu Stellung genommen, indem er der Meinung wäre, die Voraussetzungen für eine Haftung des Geschäftsführers würden nicht vorliegen. Die belangte Behörde hätte die Uneinbringlichkeit der Abgabe nicht festgestellt. Ein gemäß § 9 BAO haftender Geschäftsführer dürfe erst dann in Anspruch genommen werden, wenn die Abgabenschuld sowohl beim Erstschuldner als auch bei allfälligen Gesamtschuldnern als uneinbringlich feststehe. Er hätte darauf hingewiesen, dass die belangte Behörde nicht einmal versucht hätte, die Abgabe bei den Spielern (als Gesamtschuldnern) einzuheben. Es wäre daher eine Inanspruchnahme des Geschäftsführers unbillig wie auch wenn die Abgabenbehörde bei den Abgabenschuldnern (Pokerspielem als Gesamtschuldner) jahrelang keine Versuche unternommen hätte, die Abgabe einzuheben, und dann acht Jahre später vom Geschäftsführer ihre Entrichtung verlange. Am 11.7.2018 wäre der Bf von der belangten Behörde ersucht worden, die Spielerdaten (Name, Adresse und Geburtsdatum) bekanntzugeben. Da seit der Durchführung des Turniers im Oktober 2010 mehr als acht Jahre vergangen wären, hätte jedoch weder der Bf noch die C GmbH über die Spielerdaten mehr verfügt. Somit hätte der Bf dem Ersuchen der belangten Behörde nicht entsprechen können. Begründet wurde die gegenständliche Beschwerde insbesondere mit drei Punkten, erstens den fehlenden Voraussetzungen für eine Haftung, zweitens der sachlichen Unbilligkeit der Inanspruchnahme zur Haftung und drittens falscher Ermessensübung: Zum ersten Punkt führte der Bf unter zahlreichen Verweisen aus Literatur und Judikatur den Grundsatz der materiellen Akzessorietät der Haftung an, dass im Steuerrecht unter Haftung das Einstehenmüssen für eine fremde Schuld verstanden werde. Auch die Haftung nach § 9 BAO sei ein Einstehenmüssen für eine fremde Schuld: Der Geschäftsführer hafte für die Abgaben der von ihm vertretenen Abgabepflichtigen. Daraus ergebe sich, dass die Inanspruchnahme des Geschäftsführers zur Haftung nach § 9 BAO - bei Vorliegen weiterer Voraussetzungen - nur dann möglich sei, wenn das Finanzamt gegen die vertretene Abgabepflichtige C GmbH eine Abgabenforderung habe. Ob dies der Fall sei, stelle eine Vorfrage auch im Haftungsverfahren dar, die im Haftungsverfahren selbständig zu prüfen sei. Auch die Abgabenbehörde hätte diese Vorfrage im Haftungsbescheid zu beantworten und zu begründen. Der Wortlaut des § 9 Abs 1 BAO bestimme, dass die Vertreter iSd §§ 80ff BAO "für die [die durch sie vertretenen Abgabepflichtigen] treffenden Abgaben insoweit [haften], als ...". Daraus sei zu schließen, dass die Haftung nur für Abgaben bestehen kann, bei denen der Vertretene Eigenschuldner oder Haftungspflichtiger sei. Zitiert wurde Ritz, BAO6 [2017] § 9 Rz 25). Auch nach Ansicht der belangten Behörde im bekämpften Bescheid, Seite 1, sei das Vorliegen einer Abgabenforderung gegen den Vertretenen eine Voraussetzung für eine Haftungsinanspruchnahme eines Vertreters einer juristischen Person. Allerdings habe die belangte Behörde das Bestehen der Abgabenschuld nicht geprüft und begründet, sondern sich insoweit implizit auf den Bescheid gestützt, der gegenüber der Primärschuldnerin erlassen worden wäre. Der Haftungspflichtige sei aber an diese Entscheidung nicht gebunden, sondern könne gemäß § 248 BAO die Abgabe gesondert bekämpfen. Parallel mit dieser Beschwerde werde daher auch eine Beschwerde gegen den Abgabenbescheid eingebracht. Erst wenn im Haftungsverfahren feststehe, dass die Primärschuldnerin die Abgabe überhaupt schulde, könne eine Haftung geprüft werden. Nach Ansicht des Bf wäre im Abgabenbescheid ein wesentlicher Punkt übersehen worden, nämlich dass nach Ansicht der Finanzverwaltung Poker illegal wäre und somit - der Ansicht des Bundesministeriums und der Finanzämter folgend - nach damaliger Rechtslage gar keine Gebühr entstehen hätte können: Steuergegenstand der Gewinstgebühr gemäß § 33 TP 17 Abs 1 Z 7 lit b GebG idF vor dem 1.1.2011 sei das Glücksspiel gemäß § 1 Abs 1 GSpG. Im Gegensatz zu der ab 1.1.2011 gemäß § 57 Abs 1 GSpG geltenden Glücksspielabgabe, knüpfe die Gewinstgebühr an ein gültig zustande gekommenes Rechtsgeschäft an. Die Gewinstgebühr wäre im Gebührengesetz geregelt. Im Rahmen des Gebührengesetzes könnten generell nur gültig zustande gekommene Rechtsgeschäfte die Gebührenpflicht auslösen (Twardosz, GebG-ÖN601 § 15 Rz 1; Arnold, Rechtsgebühren8 [2006] § 16 GebG Rz 3d; VwGH 3.12.1975, 1/75, Slg4920 F; 29.1.1996, 93/16/0058). Nicht gültig zustande gekommen seien insbesondere Rechtsgeschäfte, die der Gesetzgeber mit Nichtigkeitssanktion belege. Die Frage, ob das Rechtsgeschäft gültig zustande gekommen ist, sei nach VwGH 27.1.1983, 81/15/0121 ausschließlich zivilrechtlich zu lösen. Gemäß § 879 ABGB sei ein Vertrag, der gegen ein gesetzliches Verbot oder gegen die guten Sitten verstößt, nichtig. Nach § 168 Abs 1 StGB sei das Veranstalten oder Fördern der Abhaltung von Spielen, bei denen Gewinn und Verlust ausschließlich oder vorwiegend vom Zufall abhänge oder die ausdrücklich verboten sind, unter Strafe gestellt. Wer sich gewerbsmäßig an solchen Spielen beteilige, würde nach § 168 StGB bestraft. Die Lehre sehe unter Berufung auf die Judikatur Verträge, die ein verbotenes Glücksspiel zum Gegenstand haben daher als unwirksam an (vgl Kletecka/Schauer, ABGB § 879 Rz 45 unter Hinweis auf 3 Ob 571/81 - SZ 54/157; 8 Ob 680/89 = SZ 63/139; 7 Ob 579/95 = RdW 1996, 309; 5 Ob 506/96 = JB1 1997, 37; Battlog, ÖJZ 1998, 547; Binder, ÖJZ 1998, 175). Da die Gebührenpflicht gültige Rechtsgeschäfte voraussetze, ziehe die Literatur daraus den Schluss, dass verbotene Spiele nicht nur ungültig seien, sondern auch ohne gebührenrechtliche Relevanz (Arnold, Rechtsgebühren8 [2006] § 33 TP 17 GebG Rz 3a). Dies hätte den Gesetzgeber bewegt, mit den Glücksspielgesetznovellen 2008 und 2010 die Glücksspielspielabgabe einzuführen, die illegale Glücksspiele erfassen wolle. Auch aus § 23 Abs 2 BAO ergebe sich keine Gebührenpflicht des nichtigen Rechtsgeschäfts. § 23 Abs 5 BAO regle nämlich, dass die in den Abgabenvorschriften abweichenden Grundsätze durch § 23 Abs 2 BAO unberührt bleiben würden. § 15 Abs 1 GebG sei ein solcher abweichender Grundsatz, wonach nur gültig zustande gekommene Rechtsgeschäfte der Gebühr unterliegen würden (Twardosz, GebG-ON601 § 17 Rz 42ff). Das gegenständliche Pokerturnier hätte von 25. bis 31. Oktober 2010 stattgefunden. Zu diesem Zeitpunkt hätte die Übergangsbestimmung des § 60 Abs 24 GSpG idF BGBl. I Nr. 73/2010 geregelt, die am 19. August 2010 in Kraft getreten wäre und bis zum 27. Juli 2012 gegolten hätte: "Bis zur Erteilung einer Konzession im Sinne des § 22, längstens bis 31.12.2012, steht § 2 in der Fassung dieses Bundesgesetzes dem Betrieb eines Pokersalons für Pokerspiele ohne Bankhalter im Lebendspiel dann nicht entgegen, wenn dieser Betrieb bereits auf Grundlage der Rechtslage zum 1. Jänner 2010 zulässig gewesen wäre und bereits vor dem 15. März 2010 auf Basis einer aufrechten gewerberechtlichen Bewilligung erfolgt ist." Diese Übergangsvorschrift wäre mit der ausdrücklichen Anführung von Poker in der demonstrativen Aufzählung des § 1 Abs 2 GSpG erlassen worden und knüpfe in Bezug auf die Zulässigkeit des Betriebs eines Pokersalons an zwei kumulative Voraussetzungen an, der Betrieb des Pokersalons wäre bereits nach der Rechtslage zum 1.1.2010 zulässig und der Betrieb sei bereits vor dem 15. März 2010 auf Basis einer aufrechten gewerberechtlichen Bewilligung erfolgt. Der Wortlaut setzte voraus, dass die Zulässigkeit der von der C GmbH angebotenen Glücksspiele nach der Rechtslage zum 1. Jänner 2010 durch die belangte Behörde beurteilt hätte werden müssen. In den ErlRV zur GSpG Novelle 2008 (658 BlgNR 24. GP, 10) werde dargelegt, dass nach langjähriger Ansicht und Auslegungspraxis des BMF Poker außerhalb der Spielbanken verboten wäre. Vorbehaltlich der Prüfung ob bei der jeweiligen Variante der Gewinn oder Verlust überwiegend vom Zufall abhänge, wäre das Spiel daher nach dieser Ansicht nach § 168 Abs 1 StBG tatbestandsmäßig und dessen Veranstaltung sowie die gewerbsmäßige Beteiligung daran strafbar. Da Poker wegen Verstoß gegen § 879 ABGB als verbotenes Glücksspiel nichtig gewesen wäre und nichtige Verträge keiner Gebühr unterlägen, hätte nur dann Gebühr festgesetzt und geschuldet werden können, wenn zweifelsfrei feststehe, dass Poker zumindest in der gespielten Variante erlaubt gewesen wäre. Sollte die Behörde zum Ergebnis kommen, dass Poker verboten wäre, würde nicht nur die Gebühr entfallen sondern auch die Grundlage dafür den Bf zur Haftung heranzuziehen. Die Zulässigkeit der von der C GmbH angebotenen Glücksspiele wäre somit eine Vorfrage für die Beurteilung, ob zwischen den Spielteilnehmern die rechtsgültigen Rechtsgeschäfte zustande gekommenen seien. Diese Vorfrage hätte die Behörde nicht beurteilt. Gemäß § 93 Abs 3 lit a BAO habe der Bescheid eine Begründung zu enthalten, wenn er von Amts wegen erlassen wird. Der bekämpfte Bescheid sei von Amts wegen erlassen worden. Die Begründung solle es ermöglichen, die für eine behördliche Entscheidung maßgeblichen Überlegungen nachzuvollziehen und darin seien die Ergebnisse des Ermittlungsverfahrens (Sachverhaltsfeststellungen), die Beweiswürdigung und die hierfür maßgeblichen Erwägungen, die Beurteilung von Vorfragen, die für die Lösung der Hauptfrage, über die in dem durch den Bescheid abgeschlossenen Verfahren abzusprechen war und die maßgeblichen rechtlichen Erwägungen, deretwegen der angesprochene Tatbestand als erfüllt erachtet worden wäre, zusammenzufassen. Die Begründung eines Bescheides müsse erkennen lassen, welcher Sachverhalt der Entscheidung zu Grunde gelegt wurde, aus welchen Erwägungen die Behörde zur Ansicht gelangt sei, dass gerade dieser Sachverhalt vorliege und aus welchen Gründen die Behörde die Subsumtion des Sachverhaltes unter einen bestimmten Tatbestand für zutreffend erachtet habe. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes VwGH 21.4. 1997, 96/17/0467 sei die Beurteilung von Vorfragen in die Begründung aufzunehmen. Die belangte Behörde habe überhaupt nicht festgestellt, ob der Betrieb der C GmbH bereits auf der Grundlage der Rechtslage zum 1. Jänner 2010 zulässig gewesen wäre. Diese Voraussetzung (in Verbindung mit der Voraussetzung, dass der Betrieb bereits mit einer gewerberechtlichen Bewilligung vor dem 15. März 2010) erfolgt sei, hätte das Vorliegen einer verbotenen Ausspielung und damit die Anwendbarkeit der Verwaltungsstrafbestimmung des § 52 Abs 1 Z 1 GSpG sowie der Strafbestimmung des § 168 StGB gemäß der Übergangsbestimmung des § 60 Abs 24 GSpG verhindert. Nur unter diesen Voraussetzungen wären auch die von den Spielteilnehmem abgeschlossenen Rechtsgeschäfte zivilrechtlich gültig zustande gekommen und hätten zum Entstehen der Gebührenpflicht geführt. Da die belangte Behörde es unterlassen habe, diese Vorfrage zu beurteilen, hätte der Beschwerdeführer nicht zur Haftung in Anspruch genommen werden dürfen. Außerdem hätte die Feststellung eines Abgabenausfalls (Uneinbringlichkeit) gefehlt. Die Haftung nach § 9 BAO sei eine Ausfallshaftung, bei der die Vertreter (zB Geschäftsführer) damit für Abgaben - der vertretenen Personen - nur insoweit haften würden, als diese bei den vertretenen Personen, bei den Gesamtschuldnern sowie bei den (außerhalb des § 9 BAO) Haftenden nicht eingebracht werden könnten. Erst wenn die Uneinbringlichkeit weder beim ursprünglichen Abgabenschuldner, Gesamtschuldner oder Haftungsschuldner außerhalb des § 9 BAO feststünde, sei die Haftung nach § 9 BAO möglich. Demnach könne der Vertreter solange nicht in Anspruch genommen werden, als ein Ausfall beim Erstschuldner, bei den Gesamtschuldnern sowie bei den (außerhalb des § 9 BAO) Haftenden nicht eindeutig feststeht. Die Haftung nach § 9 BAO sei somit subsidiär und Voraussetzung sei die objektive Uneinbringlichkeit der betreffenden Abgaben im Zeitpunkt der Inanspruchnahme des Haftenden. Uneinbringlichkeit liege vor, wenn Vollstreckungsmaßnahmen erfolglos waren oder voraussichtlich erfolglos wären, aus der Eröffnung des Insolvenzverfahrens ergebe sich noch nicht zwingend die gänzliche Uneinbringlichkeit, sei aber bereits dann anzunehmen, wenn im Laufe des Insolvenzverfahrens feststünde, dass die Abgabenforderung mangels ausreichenden Vermögens nicht befriedigt werden könne. Die Einbringung einer möglichen Konkursquote vom Primärschuldner sei zu berücksichtigen. Uneinbringlichkeit liege etwa vor bei Nichteröffnung des Insolvenzverfahrens mangels kostendeckenden Vermögens nach § 71b IO. Erst wenn die Uneinbringlichkeit einer Abgabe feststünde, sei auf die Prüfung der für eine Haftung nach § 9 BAO maßgebenden weiteren an die Person des allenfalls Haftungspflichtigen geknüpften Voraussetzungen einzugehen. Zur Entrichtung der obenstehenden Gewinstgebühr wären gemäß § 28 Abs 3 GebG idF des Ausspielungsbesteuerungsänderungsgesetzes BGBl I 2005/105 bis 31.12.2010 sowohl die Vertragsteile sowie der Veranstalter, der das Glücksspiel organisiert, zur ungeteilten Hand (als Gesamtschuldner) verpflichtet. Die Gewinstgebühr würde durch zwischen den Teilnehmern des Kartenpokerspieltumiers abgeschlossene Verträge über Glücksspiele ausgelöst, sofern diese Verträge gültig zustandegekommen wären. Die Spieler seien dann Abgabenschuldner der Gewinstgebühr. Es würden in diesem Fall mehrere Personen gleichzeitig die selbe Abgabe als Gesamtschuldner im Sinne des § 6 BAO schulden. Der Beschwerdeführer habe bereits in der Stellungnahme vom 4. Mai 2018 vorgebracht, dass die Uneinbringlichkeit der Abgabe bei den Abgabenschuldnem nicht feststünde und darauf verwiesen, dass die belangte Behörde keinen Versuch unternommen hätte, die verfahrensgegenständliche Gewinstgebühr bei den Kartenpokerspielem einzuheben. Die Abgabenbehörde habe das Pokerturnier im Jahr 2010 vor Ort geprüft und hätte die Pflicht und die Möglichkeit gehabt, die Identität der Pokerspieler festzustellen und die Abgaben bei den Pokerspielem (Abgabenschuldnem) einzuheben. Weiters habe der Beschwerdeführer vorgebracht, dass es nicht feststünde, dass Vollstreckungsmaßnahmen gegen die Kartenpokerspieler des Turniers erfolglos wären. Die Aussage der belangten Behörde, dass die Identität der Vertragspartner nicht mehr festzustellen sei und Ihre Inanspruchnahme daher faktisch nicht möglich sei, belege jedoch nicht, dass die Abgabe bei den Spielern uneinbringlich sei, sondern bestätige lediglich, dass nicht feststünde, ob die Abgabe uneinbringlich sei. Darunter dass die Abgaben gemäß "nicht eingebracht werden können" verstünde der Gesetzgeber nicht, dass die Abgabepflichtigen unbekannt seien, sondern dass Vollstreckungsmaßnahmen erfolglos oder voraussichtlich erfolglos wären. Dies stünde keineswegs fest. Selbst wenn die Gewinstgebühr für Oktober 2010 nicht mehr bei den Spielern eingebracht werden können würde, müsste die belangte Behörde im bekämpften Bescheid auch prüfen, ob die Abgabe auch bei der C GmbH uneinbringlich sei. Die Abgabe der C GmbH wäre im Jahr 2012 vom Verfassungsgerichtshof und im Jahr 2013 vom Verwaltungsgerichtshof bestätigt worden. Der Antrag auf Nachsicht und Zahlungserleichterung wäre ebenfalls abgewiesen worden, letzterer nach fast fünf Jahre nach dessen Stellung. Gegen diesen abweisenden Bescheid wurde fristgemäß Beschwerde gemäß § 243 BAO eingebracht. Bisher wäre noch gar kein Versuch unternommen worden, bei der C GmbH als Primärschuldnerin die Gewinstgebühr für Oktober 2010 einzuheben. Somit stünde nicht fest, ob die Abgabenschuld bei der Primärschuldnerin einbringlich ist. Die belangte Behörde hätte im bekämpften Bescheid auch keine Aussage darüber getroffen, zumal selbst aus der Eröffnung eines Insolvenzverfahrens bei der Primärschuldnerin sich noch nicht zwingend die gänzliche Uneinbringlichkeit der Abgabe bei dieser ergeben würde. Ohne jegliche Feststellung der Uneinbringlichkeit der Abgabe bei der vertretenen Person sei es rechtwidrig, den Bf zur Haftung in Anspruch zu nehmen. Selbst wenn Poker 2010 erlaubt gewesen wäre, die Spielverträge gültig zustande gekommen wären und die Uneinbringlichkeit der Abgabe sowohl bei der C GmbH als Primärschuldnerin als auch bei den Spielern als Gesamtschuldner feststehen würde, würde der Bf nicht haften, weil ihn keine Pflichtverletzung iSd § 9 Abs 1 BAO treffe. Die Inanspruchnahme eines Vertreters als Haftender setze voraus, dass er nicht Sorge getragen habe, dass die entsprechenden Abgabenschuldigkeiten entrichtet würden. Die belangte Behörde führe im bekämpften Bescheid ins Treffen, dass der Beschwerdeführer keine Zahlungen für die aushaftenden Abgaben geleistet hätte. Da er somit verabsäumt hätte, für die gleichmäßige Befriedigung aller Verbindlichkeiten Sorge zu tragen, hätte er seine Pflichten gegenüber der Abgabenbehörde verletzt. In der bisherigen Nichtentrichtung der Abgabe sei jedoch keine Pflichtverletzung zu erblicken, weil bisher gar keine Pflicht bestanden hätte, die Abgaben zu entrichten. Die C GmbH habe bis 2012 Verfahren betreffend die Gewinstgebühr für Oktober 2010 geführt und dabei die Aussetzung der Einhebung beantragt. Somit wären die Abgaben nicht vollstreckbar. Mangels Vollstreckbarkeit hätte keine Verpflichtung zur Entrichtung der Abgaben und mangels Verpflichtung auch keine Pflichtverletzung bestanden. Nachdem die Beschwerde der C GmbH im September 2012 vom Verwaltungsgerichtshof abgelehnt worden sei, habe die Gesellschaft sofort, am 20. September 2013, einen Antrag auf Nachsicht und einen Antrag auf Zahlungserleichterungen gestellt. Die Behandlung des Antrags auf Nachsicht hätte bis zum abweisenden Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes vom 6.2.2018 gedauert. Das Verfahren betreffend den Antrag auf Zahlungserleichterungen sei noch anhängig. Es hätte 4,5 Jahre gedauert, bis die belangte Behörde diesen Antrag mit Bescheid vom 27.2.2018 abgewiesen hätte. Gegen diesen abweisenden Bescheid habe die C GmbH fristgerecht eine Beschwerde erhoben. Erst am 15. März 2019, also ein Jahr später, habe die belangte Behörde eine Beschwerdevorentscheidung erlassen. Die C GmbH hätte beabsichtigt, gegen diese Beschwerdevorentscheidung fristgerecht einen Vorlageantrag zu erheben, um die Entscheidung des Bundesfinanzgerichtes zu erzielen. Da seit der Entstehung der Abgabenschuld die Einbringung der Abgaben aufgrund zulässiger Rechtsbehelfe gehemmt gewesen wäre, hätte keine Veranlassung bestanden, eine Zahlung zu leisten. Am 20.März 2019, dh am selben Tag als der C GmbH die Beschwerdevorentscheidung betreffend die Abweisung eines Zahlungserleichterungsersuchens zugestellt worden sei, hätte der Bf den bekämpften Bescheid erhalten. Da das Verfahren bezüglich des Antrags auf Zahlungserleichterung nach wie vor anhängig sei, könne dem Bf keine Pflichtverletzung hinsichtlich der Nichtentrichtung der Abgabe vorgeworfen werden. Weiters sei anzumerken, dass der Vertreter keine abgabenrechtliche Pflicht verletze, wenn die Abgabe nicht entrichtet werde, wenn der Vertretene überhaupt keine liquiden Mittel hat. Der Vertreter müsse zur Entrichtung fälliger Abgaben auch keine Kredite aufnehmen. Der Zeitpunkt, für den zu beurteilen sei, ob der Vertretene die für die Abgabenentrichtung erforderlichen Mittel habe, bestimme sich danach, wann die Abgaben bei Beachtung der abgabenrechtlichen Vorschriften zu entrichten gewesen wären. Bei Selbstbemessungsabgaben sei maßgebend, wann die Abgaben bei ordnungsgemäßer Selbstberechnung abzuführen gewesen wären; maßgeblich sei daher der Zeitpunkt ihrer Fälligkeit, somit unabhängig davon, ob die Abgabe bescheidmäßig festgesetzt werde. Die C GmbH hätte die Gewinstgebühr für Oktober 2010 am 22. November 2010 angemeldet. Die belangte Behörde hätte am 29. November 2010 den Bescheid erlassen und die Rechtsgeschäftsgebühr in Höhe von 948.318,83 € festgesetzt. Zum damaligen Zeitpunkt hätte die Gesellschaft nicht über ausreichend liquide Mittel verfügt, um 948.318,83 € zu bezahlen. Das Bankkonto hätte sowohl für Oktober als auch für November 2010 einen Saldo in Höhe von 9.732,97 € aufgewiesen. Per 31. Dezember 2010 hätte dieses Konto einen Saldo in Höhe von 9.742,10 € aufgewiesen. Das andere Bankkonto hätte für Oktober einen Saldo in Höhe von 8.730,63 €, für November 2010 einen Saldo in Höhe von 9.815,19 € aufgewiesen. Per 31. Dezember 2010 hätte dieses Konto einen Saldo in Höhe von 9.188,79 € aufgewiesen. Mangels Vorhandenseins liquider Mittel hätte der Bf die Abgabe nicht entrichten können, weshalb keine Pflichtverletzung vorliege. Ungeachtet des Umstandes, dass weder die Abgabenschuld noch ihre Uneinbringlichkeit feststünden, könne der Bf daher auch mangels Pflichtverletzung nicht nach § 9 Abs 1 BAO zur Haftung in Anspruch genommen werden. Zum zweiten Punkt der sachlichen Unbilligkeit der Inanspruchnahme zur Haftung fürhte der Bf aus, dass die Haftungsbestimmung des § 9 Abs 1 BAO - wie jede abgabenrechtliche Haftung - eine Ermessensnorm sei. Es liege daher - selbst bei Vorliegen aller Tatbestandsmerkmale - im Ermessen der Abgabenbehörde, ob sie den Geschäftsführer tatsächlich in Anspruch nehme. Nach § 20 BAO seien Ermessensentscheidungen nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände zu treffen. Dabei sei vor allem der Zweck der Haftungsbestimmung zu berücksichtigen, der in einer Hereinbringung der Abgabenschuld beim Haftenden für den Fall, dass die Abgaben bei der Primärschuldnerin nicht eingebracht werden können, bestehe. Aus diesem "Besicherungsgedanken" leite sich grundsätzlich eine Nachrangigkeit im Verhältnis zur Inanspruchnahme des Abgabepflichtigen ab. Ritz spreche in seinem Kommentar von der Subsidiarität als Ermessensrichtlinie. Neben der Nachrangigkeit seien bei der Ermessensübung (Mit) verschulden der Behörde an der Uneinbringlichkeit der Abgabe beim Hauptschuldner, Unbilligkeit angesichts lange verstrichener Zeit, Grundsatz von Treu und Glauben zu berücksichtigen. Dem Begriff der "Billigkeit" komme nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes die Bedeutung von "Angemessenheit in Bezug auf berechtigte Interessen der Partei" zu (vgl VwGH 23.1.1989, 87/15/0136; 17.12.2002, 98/17/0250; 12.10.2009, 2009/16/0085). Eine ermessenswidrige Inanspruchnahme eines Haftenden liege dann vor, wenn aushaftende Abgabenschulden vom Primärschuldner ohne Gefährdung und ohne Schwierigkeiten rasch eingebracht hätten werden können, die Abgabenbehörde diese Einbringung aber zumindest grob fahrlässig unterlassen hätte und ihr somit Säumigkeit bei der Einbringung vorgeworfen werden könne. Dem Begriff der "Zweckmäßigkeit" sei nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes die Bedeutung "öffentliches Interesse, insbesondere an der Einbringung der Abgaben" beizumessen. Die Abgabenbehörde verfolge zwar das Interesse an einer raschen, reibungslosen, gesicherten und kostensparenden Einbringung der Abgaben, jedoch sei dieses Interesse nur eines der Momente, das für die Ermessensentscheidung von Bedeutung: Es dürfe nicht andere - auf Billigkeit gestützte - berechtigte Interessen verdrängen. Vielmehr hätten alle diese Komponenten ihr Gewicht und seien nach dem Ergebnis ihrer Gegenüberstellung und Abwägung für die Ermessensentscheidung bestimmend. Es sei somit die Aufgabe der Abgabenbehörde, diese Abwägung vorzunehmen. Durch die Ermessensübung solle Schärfen, Härten und Unverhältnismäßigkeiten bei der Haftung wirksam begegnet werden. Die Ermessensübung der Abgabenbehörde sei nach Maßgabe des § 93 Abs 3 lit a BAO zu begründen. Nach allgemeinen Ausführungen zur sachlichen Unbilligkeit ging der Bf auf die sachliche Unbilligkeit im konkreten Fall ein. Bereits in der Stellungnahme vom 4. Mai 2018 hätte der Bf ausgeführt, dass seine Inanspruchnahme zur Haftung unbillig wäre, weil selbst wenn feststünde, dass die Abgabe bei den Spielern nicht (mehr) einbringlich ist, wäre im konkreten Fall bei der Ermessensübung der Umstand zu berücksichtigen, dass der belangten Behörde die Pokerspiele im Jahr 2010 bereits bekannt waren und sie die Möglichkeit hatte, die Abgabe bei den Abgabenschuldnern (Spielern als Gesamtschuldnern) einzuheben. Dass sie dies offenbar unterlassen hätte, rechtfertige nicht die Inanspruchnahme des Geschäftsführers der C GmbH. Es wäre unbillig, wenn die belangte Behörde bei den Abgabenschuldnern offenbar jahrelang keine Versuche unternommen hätte, die Abgabe einzuheben, und dann acht Jahre später vom Geschäftsführer ihre Entrichtung verlange. Die belangte Behörde hätte in dem bekämpften Bescheid ausgeführt, dass die Abgabe bei den Spielern uneinbringlich sei. Dies könne jedoch nicht die Haftung beim Geschäftsführer sachlich begründen. Die Unbilligkeit der Inanspruchnahme des Bf für 962.468,85 € bestünde gerade darin, dass die belangte Behörde in den letzten acht Jahren es unterlassen habe, die Abgaben bei den Spielern (als Gesamtschuldnern) einzuheben. Erst mit dem Schreiben vom 11. Juli 2018 hätte die belangte Behörde den Bf ersucht, die Spielerdaten (Name, Adresse und Geburtsdatum) bekanntzugeben. Eine ermessenswidrige Inanspruchnahme eines Haftenden liege dann vor, wenn aushaftende Abgabenschulden vom Primärschuldner ohne Gefährdung und ohne Schwierigkeiten rasch eingebracht hätten werden können, die Abgabenbehörde diese Einbringung aber zumindest grob fahrlässig unterlassen hätte und ihr somit Säumigkeit bei der Einbringung vorgeworfen werden könne. Diese Aussage könne man auch im Fall des - acht Jahre dauernden - Unterlassens der Inanspruchnahme der Spieler als Gesamtschuldner anwenden. Die Inanspruchnahme zur Haftung führe zu einem unproportionalen Vermögenseingriff beim Bf, der seine Wurzel darin habe, dass die Abgabenbehörde es jahrelang unterlassen hätte, bei sämtlich in Frage kommenden Gesamtschuldnern (dh neben der C GmbH auch den Spielern) die Abgabe einzutreiben. Zum dritten Punkt, auf den sich die Bescheidbeschwerde stützt, einer falschen Ermessensübung, führte der Bf aus, dass unter der Annahme der Uneinbringlichkeit der Abgaben sowohl bei den Spielern als Gesamtschuldner als auch bei der C GmbH als Primärschuldnerin, die belangte Behörde im Rahmen der Übung des Ermessens nicht die Argumente für bzw gegen die Unbilligkeit und die Zweckmäßigkeit abgewogen hätte. Im bekämpften Bescheid habe die belangte Behörde dargelegt, dass Ermessensentscheidungen iSd § 20 BAO innerhalb der vom Gesetzgeber gezogenen Grenze nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände zu treffen wären. Sie habe jedoch keine Argumente für und gegen die Billigkeit und Zweckmäßigkeit der Inanspruchnahme des Beschwerdeführers zur Haftung angeführt. Die belangte Behörde habe lediglich ausgeführt, dass "wesentliches Ermessenskriterium die Vermeidung eines endgültigen Abgabenausfalles sei". Die Geltendmachung der Haftung sei nach Ansicht der belangten Behörde in der Regel ermessenskonform, wenn die betreffenden Abgaben beim Primärschuldner uneinbringlich seien. Dem sei folgende Ansicht von Stoll entgegenzuhalten: "Die Abgabenbehörde verfolgt zwar das Interesse an einer gesicherten Einbringung der Abgaben, jedoch ist dieses Interesse nur eines der Momente, die für die Ermessensentscheidung von Bedeutung sind: Es darf nicht andere - auf Billigkeit gestützte - berechtigte Interessen verdrängen. Vielmehr haben alle diese Komponenten ihr Gewicht und sind nach dem Ergebnis ihrer Gegenüberstellung und Abwägung für die Ermessensentscheidung bestimmend (vgl Stoll, Das Steuerschuldverhältnis [1972] 219). " Somit habe die belangte Behörde bei Überprüfung des Vorbringens des Bf die Argumente für und gegen die Unbilligkeit und die Zweckmäßigkeit gegeneinander abzuwägen. Dies habe sie jedoch unterlassen und sei deshalb zum falschen Ergebnis gekommen. Nach der Judikatur des Verfassungsgerichtshof stelle ein Unterlassen der Abwägung der Argumente im Übrigen Willkür dar (VfSlg 8674, 9665, 12.477). Es reiche nicht aus, wenn die Behörde nur die für die Inanspruchnahme zur Haftung maßgeblichen Gründe aufzähle. Die Behörde dürfe es nicht unterlassen, sich mit den Gründen auseinanderzusetzen, die für die Verneinung der Inanspruchnahme zu sprechen scheinen. Sie müsse in die Lage kommen, Gründe und Gegengründe einander gegenüberzustellen und dem größeren Gewicht der Argumente den Ausschlag geben zu lassen (VfSlg 8674, 9665, 12.477; Machacek, Verfahren vor dem Verfassungsgerichtshof5 [2004] 123). Zusammenfassend führte der Bf aus: 1. Keine Abgabenschuld: Es stünde nicht fest, dass die Gebühren überhaupt geschuldet würden. Nach dem Gebührengesetz könnten Gebühren nur für gültig zustande gekommene Rechtsgeschäfte festgesetzt werden. Nach Ansicht des BMF und der Literatur wäre Poker - zumindest in einigen Spielvarianten - ein illegales Glücksspiel. Verträge über illegale Glücksspiele seien nach § 879 ABGB nichtig. Für nichtige Verträge könne keine Rechtsgeschäftsgebühr festgesetzt werden, was den Gesetzgeber zur Einführung der Glücksspielabgabe bewogen habe. Die belangte Behörde habe keinerlei Gründe für ihren Sinneswandel hinsichtlich der Erlaubtheit des Poker angeführt, weshalb für die Frage der Haftung davon auszugehen sei, dass die Gebühr gar nicht geschuldet werde. 2. Keine Uneinbringlichkeit: Gebührenschuldner wären neben der C GmbH auch die Spieler. Dass die Abgabe bei diesen uneinbringlich sei, stehe ebenfalls nicht fest. Dass die belangte Behörde die Namen der Spieler nicht kenne, ändere nichts daran, es möge ein Grund dafür sein, dass die Uneinbringlichkeit nicht feststehe, aber keinesfalls die Feststelllungen zur Uneinbringlichkeit der Abgabe bei den Spielern ersetzen. Somit bestünde auch kein Grund den Bf zur Haftung heranzuziehen. 3. Keine Pflichtverletzung: Die Abgabe wäre deshalb bisher nicht entrichtet worden, weil sie zunächst bekämpft worden wäre, dann Nachsicht beantragt und am Schluss ein Zahlungserleichterungsersuchen eingebracht worden wäre. Über das Zahlungserleichterungsersuchen sei noch nicht rechtskräftig entschieden worden. All dies seien zulässige Rechtsbehelfe. Es könne keine Pflichtverletzung darin erblickt werden, zulässige Rechtsbehelfe zu ergreifen, die von Gesetzes wegen dazu fuhren, dass die Einbringung gehemmt wird, und die Abgabe im Rahmen des gesetzlich Zulässigen nicht zu entrichten. Zum Zeitpunkt des Turniers und der Fälligkeit der Abgabe ständen außerdem die liquiden Mittel zur Entrichtung der Abgabe nicht zur Verfügung, auch deshalb stelle die Nichtentrichtung der Abgabe keine Pflichtverletzung dar. 4. Unbilligkeit: Es würde unbillig sein, den Bf zur Haftung heranzuziehen, nachdem die Abgabenbehörde selbst es acht Jahre lange unterlassen habe, die Abgabe bei den Primärschuldnern (Spielern) einzutreiben. Es wurde beantragt, der Beschwerde stattzugeben und den bekämpften Haftungsbescheid ersatzlos aufzuheben und in eventu beantragt, der Beschwerde teilweise stattzugeben und die Haftung herabzusetzen. 3.3. Geschäftsführerhaftungsverfahren: Nicht gegenständliche Beschwerde vom 23. April 2019 gegen den Abgabenbescheid vom 29. November 2010 Der Bf hat parallel zum gegenständlichen Haftungsbescheid auch gegen den diesem zu Grunde liegenden Festsetzungsbescheid vom 29. November 2010 Beschwerde erhoben. Die Berufung der C GmbH gegen genau denselben Bescheid wurde mit Entscheidung UFS vom 7. Oktober 2011, RV/0743-W/11 vom Unabhängigen Finanzsenat abgewiesen. In der Folge lehnte der Verfassungsgerichtshof die Behandlung der Beschwerde mit Beschluss vom 21.09.2012, B 1357/11, ab und trat die Beschwerde dem Verwaltungsgerichtshof zur Entscheidung ab, der dem Antrag der C GmbH auf Zuerkennung der aufschiebenden Wirkung mit Beschluss VwGH vom 04.01.2013, AW 2012/16/0055, nicht stattgab und die Behandlung der gegen den Bescheid erhobenen Beschwerde mangels Vorliegens einer Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung mit Beschluss VwGH vom 9.9.2013, 2012/16/0188, ebenfalls ablehnte. Auch die Verfahren betreffend Nachsicht und Zahlungserleichterung wurden abweisend entschieden ersteres vom BFG 06.02.2018 RV/7100382/2014 zweiteres vom BFG 16.10.2020, RV/7103357/2019. Der Inhalt der neuerlichen Beschwerde gegen denselben Abgabenbescheid, die nicht Gegenstand dieses Verfahrens ist, wird an dieser Stelle kurz dargestellt, weil der Bf im gegenständlichen Vorlageantrag darauf Bezug nimmt (siehe Punkt 3.6.): Bei der neuerlichen Beschwerde brachte der Bf neben der Unrechtmäßigkeit der Haftungsinanspruchnahme des Bf vor, dass dass die Gebührenschuld nicht entstanden sei auf Grund Nichtigkeit des Rechtsgeschäftes. Dies begründete der Bf damit, dass Gegenstand der Gewinstgebühr gemäß § 33 TP 17 Abs 1 Z 7 lit b GebG idF vor dem 1.1.2011 das Glücksspiel gemäß § 1 Abs 1 GSpG gewesen wäre und im Gegensatz zu der ab 1.1.2011 gemäß § 57 Abs 1 GSpG geltenden Glücksspielabgabe die Gewinstgebühr an ein gültig zustande gekommenes Rechtsgeschäft angeknüpft hätte. Die Gewinstgebühr wäre im Gebührengesetz geregelt und im Rahmen des Gebührengesetzes könnten nach ganz hM generell nur gültig zustande gekommene Rechtsgeschäfte die Gebührenpflicht auslösen, während nicht gültig zustande gekommen insbesondere Rechtsgeschäfte seien, die der Gesetzgeber mit Nichtigkeitssanktion belegt habe. Die Frage, ob das Rechtsgeschäft gültig zustande gekommen sei, wäre dem Verwaltungsgerichtshof zufolge (VwGH 27.1.1983, 81/15/0121) daher ausschließlich zivilrechtlich zu lösen und gemäß § 879 ABGB sei ein Vertrag, der gegen ein gesetzliches Verbot oder gegen die guten Sitten verstoße, nichtig. Da das gegenständliche Glücksspiel nach § 168 Abs 1 StGB strafbar wäre und Poker auch nach Ansicht des BMF ein verbotenes Spiel wäre, würde kein gültiges Rechtsgeschäft vorliegen. Da die Gebührenpflicht gültige Rechtsgeschäfte voraussetze, ziehe die Literatur (Arnold, Rechtsgebühren8 [2006] § 33 TP 17 GebG Rz 3a) daraus den Schluss, dass verbotene Spiele nicht nur ungültig seien, sondern auch ohne gebührenrechtliche Relevanz, was den Gesetzgeber bewogen hätte, mit den Glücksspielgesetznovellen 2008 und 2010 die Glücksspielspielabgabe einzuführen, die illegale Glücksspiele erfassen wollte und nicht auf die Gültigkeit des Rechtsgeschäfts abstellt. Auch aus § 23 Abs 2 BAO ergebe sich keine Gebührenpflicht des nichtigen Rechtsgeschäfts. § 23 Abs 5 BAO regle nämlich, dass die in den Abgabenvorschriften abweichenden Grundsätze durch § 23 Abs 2 BAO unberührt bleiben würden. § 15 Abs 1 GebG sei ein solcher abweichender Grundsatz, wonach nur gültig zustande gekommene Rechtsgeschäfte der Gebühr unterliegen würden, weshalb dies bei nichtigen Rechtsgeschäften nicht der Fall sei. Das gegenständliche Pokerturnier hätte von 25. bis 31. Oktober 2010 stattgefunden. Zu diesem Zeitpunkt hätte die Übergangsbestimmung des § 60 Abs 24 GSpG idF BGBl. 1 Nr. 73/2010, welche am 19.8.2010 in Kraft getreten wäre und bis zum 27.7.2012 gegolten hätte geregelt "Bis zur Erteilung einer Konzession im Sinne des §22, längstens bis 31.12.2012, steht § 2 in der Fassung dieses Bundesgesetzes dem Betrieb eines Pokersalons für Pokerspiele ohne Bankhalter im Lebendspiel dann nicht entgegen, wenn dieser Betrieb bereits auf Grundlage der Rechtslage zum 1. Jänner 2010 zulässig gewesen wäre und bereits vor dem 15. März 2010 auf Basis einer aufrechten gewerberechtlichen Bewilligung erfolgt ist." Diese Übergangsvorschrift sei mit der ausdrücklichen Anführung von Poker in der demonstrativen Aufzählung des § 1 Abs 2 GSpG erlassen worden. Da nichtige Rechtsgeschäfte nicht der Gebühr unterliegen würden, sei auch der bekämpfte Bescheid rechtswidrig. 3.4. Konkursverfahren der C GmbH Am 23. April 2019 wurde ein Antrag auf Eröffnung eines Insolvenzverfahrens für die C GmbH an die Finanzprokuratur weitergeleitet. Mit Beschluss des Handelsgerichts Wien vom xx.xx.2019 wurde das Konkursverfahren beim Handelsgericht Wien, Aktenzeichen ***bbb*** eröffnet. 3.5. Beschwerdevorentscheidung vom 31. Oktober 2019 Die gegenständliche Beschwerde gegen den Haftungsbescheid wies die belangte Behörde mit Beschwerdevorentscheidung am 31. Oktober 2019 als unbegründet ab, mit insb. folgender Begründung: Die belangte Behörde hätte bei der vorgenommenen Nachschau gern. § 144 BAO beim EPT-Turnier vom 25. Bis 31. Oktober 2010 wurde den Bf bereits auf die Grundlagen für die Bemessung der Gebühr gern. § 33 TP 17 Abs. 1 Z 7 lit. b GebG hingewiesen. Mit dem angefochtenen Haftungsbescheid vom 15. März 2019, wäre gegenüber dem Bf die Haftungsinanspruchnahme gem. § 9 BAO iVm §§ 80 ff BAO und Festsetzung für Gebühren a.d. Glücksspielmonopol für den Zeitraum Oktober 2010, sowie Säumniszuschläge für diese Abgaben erfolgt, da die Abgaben bei der Primärschuldnerin C GmbH infolge Zahlungsunfähigkeit mit Sicherheit uneinbringlich seien und es der Bf als handelsrechtlicher Geschäftsführer unterlassen habe, für die ordnungsgemäße Entrichtung der Abgaben Sorge zu tragen. Zur Frage der Uneinbringlichkeit der Abgabe bei der Primärschuldnerin führte die belangte Behörde aus, dass der Bf bereits bei einer Begehung am 9. Dezember 2010 in 1110 Wien, Brehmstraße 21 angegeben hätte, dass die C GmbH keinerlei Vermögenswerte hätte und in Linz nur ein Pokercasino betreibe, dessen Räumlichkeiten und Einrichtung ebenfalls nur von der "Gruppenholdingfirma" zur Verfügung gestellt werde. Die Gesellschaft existiere eigentlich nur als "Veranstaltungsträger" für Pokerturniere und das einzig "wertvolle" sei die Gewerbeberechtigung. Daneben sei zu berücksichtigen, dass mit Beschluss des Handelsgerichtes Wien vom xx.xx.2019, ***bbb***, das Konkursverfahren über das Vermögen der C GmbH eröffnet worden sei. Dem gegen diesen Beschluss erhobenen Rekurs wäre vom Oberlandesgericht Wien mit Beschluss vom 2.8.2019 zu ***ccc*** nicht stattgegeben worden.