BFG RV/7100423/2022

Gemäß § 29 Abs. 2 FinStrG bedarf es für den Eintritt der Straffreiheit einer fristgerechten Entrichtung des nachzuzahlenden Betrags. Dabei beginnt die (Ein-)Monatsfrist "bei selbst zu berechnenden Abgaben [...] mit der Selbstanzeige, in allen übrigen Fällen mit der Bekanntgabe des Abgaben- oder Haftungsbescheides zu laufen". Die Umsatzsteuer ist zwar hinsichtlich der Vorauszahlungen iSd § 21 Abs. 1 UStG als Selbstberechnungsabgabe anzusehen, bleibt aber aufgrund der gemäß § 21 Abs. 4 UStG dennoch vorzunehmenden Veranlagung eine Veranlagungssteuer. (Vgl. Achatz/Ruppe, UStG 4, § 21 Tz 3) Da im vorliegenden Fall eine Selbstanzeige wegen USt-Jahresverkürzungen vorgenommen wird, beginnt die Frist für die Entrichtung erst mit Bekanntgabe des Bescheides zu laufen. (Vgl. Schrottmeyer, Selbstanzeige nach § 29 FinStrG³ (2016) 136; Brandl/Leitner/Schrottmeyer/Toifl, Die Finanzstrafgesetz-Novelle 2010 (2010) 40, Pohanka/Schrottmeyer, Praxisfragen zu Selbstanzeigen für Umsatzsteuerdelikte, SWK 2014 (1148) Die nachzuzahlende Umsatzsteuer für die Wirtschaftsjahre 2009/2010 und 2010/2011 wird von unserer Mandantschaft daher innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe des Bescheids gemäß § 29 Abs. 2 FinStrG fristgerecht auf das Finanzamtskonto der ***Bf1*** ***BF1StNr1*** entrichtet werden. Die Einbringlichkeit der Abgabe ist nicht gefährdet. 5. Rechtzeitigkeit der Selbstanzeige Die Selbstanzeige ist rechtzeitig, insbesondere sind zum Zeitpunkt der Selbstanzeige weder wie auch immer geartete Verfolgungshandlungen gesetzt worden noch ist eine Entdeckung der Tat erfolgt. Die Offenlegung erfolgt im Zuge der Eröffnung der Außenprüfung, die für die Jahre 2012-2014 angekündigt wurde, bei der Großbetriebsprüfung, die im Namen und im Auftrag des sachlich zuständigen Finanzamts iSd § 29 Abs 1 FinStrG handelt. 6. Keine Festsetzung Abgabenerhöhung Eine Abgabenerhöhung iSd § 29 Abs. 6 FinStrG ist uE nicht festzusetzen, weil unserem Klienten weder mündlich, schriftlich oder auf sonstige Art eine Abgabenprüfung für die Geschäftsjahre 2009/2010 und 2010/2011 angekündigt wurde. Da der ***Bf1*** aber am 2. März 2017 telefonisch mitgeteilt wurde, dass eine Betriebsprüfung der Jahre 2012 bis 2014 erfolgen wird, weisen wird dennoch darauf hin, dass eine - von Amts wegen (Vgl. Schrottmeyer, Selbstanzeige-Abgabenerhöhung bei Prüfungen, SWK 2015, 560 (560); weitere Schrottmeyer, Selbstanzeige nach § 29 FinStrG, 277) - mit Bescheid festzusetzende Abgabenerhöhung lediglich für Abgaben festgesetzt werden kann, deren Festsetzung noch möglich ist. (Vgl. z.B. Schrottmeyer, Selbstanzeige nach § 29 FinStrG, 281) Da die Festsetzung der sich für das Wirtschaftsjahr 2009/2010 ergebenden Umsatzsteuernachzahlung bereits verjährt ist (Siehe Punkt 3.1.), kommt eine Abgabenerhöhung nach § 29 Abs. 6 FinStrG nur hinsichtlich der das Wirtschaftsjahr 2010/2011 betreffenden Umsatzsteuernachzahlungen in Betracht. Darüber hinaus kommt eine Abgabenerhöhung aber ohnehin nur bei "vorsätzlich oder grob fahrlässig begangenen Finanzvergehen" zum Tragen. (Vgl. Schrottmeyer, SWK 2015, 562) Ein erforderliches vorsätzliches oder grob fahrlässig begangenes Finanzvergehen liegt aus den nachfolgenden Gründen nicht vor: Ein Vorsatz ist schon insofern auszuschließen, als es sich bei den in Punkt 1. genannten Verfehlungen um bloße Irrtümer handelt. Es kann aber auch nicht von einer groben Fahrlässigkeit ausgegangen werden. Nach der Rechtsprechung des VwGH ist grobe Fahrlässigkeit nämlich nur dann gegeben, wenn "nicht einmal jenes Maß von Aufmerksamkeit angewendet wurde, dessen unter den gegebenen Umständen auch selbst die unbegabtesten Menschen fähig sind". (VwGH 18.6.1965, 1560/64) Es muss eine ungewöhnliche und auffallende Vernachlässigung einer Sorgfaltspflicht vorliegen, die dazu führt, dass "der Eintritt des schädigenden Erfolges als wahrscheinlich und nicht bloß als möglich voraussehbar war. (VwGH 26.6.2003, 2002/16/0162) Grobe Fahrlässigkeit liegt somit nur dann vor, "wenn das unterlaufene Versehen mit Rücksicht auf seine Schwere und Häufigkeit nur bei besonders nachlässigen und leichtsinnigen Menschen vorkommen kann und nach den Umständen die Vermutung des bösen Vorsatzes naheliegt. Aus diesem Grund reicht es nicht aus, dass "das durchschnittliche Maß einer Fahrlässigkeit überschritten wird; das Verhalten des Täters muss vielmehr eine das durchschnittliche Maß einer Fahrlässigkeit beträchtlich übersteigende Sorglosigkeit erkennen lassen. (Siehe z.B. VwGH 22.4.1992, 86/14/0200; 2006/14/0045). Alle verantwortlichen Personen verfügen über eine entsprechende langjährige Ausbildung und Erfahrung im Finanzwesen, insbesondere in der Immobilienwirtschaft. Die dargelegten Verfehlungen betreffen wenige von mehreren hundert zu verarbeitenden Geschäftsfällen im Jahr. Die dargelegten Verfehlungen waren von den verantwortlichen Personen weder beabsichtigt, noch war ihnen bewusst, dass eine abgabenrechtliche Verpflichtung nicht ordnungsgemäß erfüllt worden ist. Es handelt sich bei den vorliegenden Verfehlungen lediglich um Irrtümer, die nie gänzlich vermeidbar sind. Die dargelegten Verfehlungen wurden von der Gesellschaft selbst in einem mehrmonatigen Projekt aufgedeckt. - Gerade jene Verfehlungen, die iZm der Aufrollung der Bauvorsteuern für das Projekt "***9***" irrtümlich eingetreten sind, zeigen, dass keine das durchschnittliche Maß einer Fahrlässigkeit beträchtlich übersteigende Sorglosigkeit, sondern ein bloßes Versehen vorliegt, das angesichts - der langen Projektdauer von 10 Jahren, - der damit verbundenen Komplexität, - dem Eintritt nicht vorhersehbarer Ereignisse (zB der Konkurs der ***70***, die der Generalunternehmer bei diesem Projekt war) sowie - der durch diverse Rechtsstreitigkeiten (zB aufgrund von Baumängeln oder iZm Förderungen der Stadt Wien) verursachten ungewissen Sachverhaltslage keine "das durchschnittliche Maß einer Fahrlässigkeit beträchtlich übersteigende Sorglosigkeit erkennen" lässt. Da es am dafür erforderlichen Vorsatz bzw. der groben Fahrlässigkeit fehlt, ist auch aus diesem Grund keine Abgabenerhöhung gemäß § 29 Abs. 6 FinStrG vorzunehmen. Mangels eines groben Verschuldens an der verspäteten Entrichtung der sich aus der Offenlegung ergebenden Abgabenschulden, beantragen wir darüber hinaus die Nichtfestsetzung von Säumniszuschlägen gemäß § 217 Abs. 7 BAO.Für allfällige Rückfragen stehen wir Ihnen gerne zur Verfügung." Die Selbstanzeige wurde nach Implementierung der zitierten Bestimmung des § 29 Abs. 6 FinStrG erstattet, daher ist auf sie die Festsetzung einer Abgabenerhöhung als Nebenanspruch anwendbar (VwGH v. 3.6.2020, Ra 2019/16/0125: Der Sachverhalt, welcher zur Festsetzung einer Abgabenerhöhung nach § 29 Abs. 6 FinStrG führt, besteht in der Erstattung einer Selbstanzeige, einem Verhalten nach der Tat und wurde im vorliegenden Revisionsfall nach dem 30.9.2014 verwirklicht. § 265 Abs. 1w FinStrG stellt auf den Zeitpunkt dieser Sachverhaltsverwirklichung ab, nicht darauf, dass die den Gegenstand einer Selbstanzeige bildenden Abgaben nach einem bestimmten Zeitpunkt entstanden wären (vgl. auch VfGH 10.10.2018, E 2751/2018). Der Selbstanzeige zu Grunde liegender für die Entscheidungsfindung relevanter Sachverhalt: Die ***3*** erwarb in ihrem Gründungsjahr 2002 die Liegenschaft ***7*** (ehemalige ,,***9***"-***8***) mit dem Ziel die Immobilie zu entwickeln und zu verwerten. Die Planungsphase dauerte rund 7 Jahre. Im Jahr 2009 wurde entschieden 3 Projekte auf dem "***5***s"-Gelände umzusetzen: 1) Die Errichtung von Büroräumlichkeiten ("Office Lofts") 2) Die Errichtung einer ***10*** 3) Die Errichtung von Wohnungen (Mietwohnungen einerseits, Verkauf von Eigentumswohnungen andererseits) Das Bauvolumen betrug mehr als EUR 100 Mio (exkl. USt.). Baustart war im Jahr 2009. Der Vertrieb der Objekte begann im Jahr 2011 und endete im Jahr 2015. Vorsteuerteiler Für das Teilprojekt "Wohnungen" in der ***5*** wurde im Dezember 2009 auf Basis der Förderungszusagen der Stadt Wien festgelegt, dass 60,08% der Wohnnutzfläche unecht steuerbefreit verkauft werden. Daraus ergab sich ein Vorsteuerteiler iHv 60,08% NAV (=Nicht abziehbare Vorsteuern) d.h. 60,08% der Vorsteuern aus Eingangsrechnungen, welche iZm dem Projekt "Wohnungen" stehen, sind nicht abzugsfähig. Vorsteuerabzug iZm dem Projekt "***5***" Im Zeitraum 09/2002 - 04/2009 wurden 100% der möglichen Vorsteuern iZm dem Projekt ***5*** - Wohnungen geltend gemacht. Im Dezember 2009 stand demnach fest, dass eine Vorsteuerberichtigung im Ausmaß von 60,08 % vorzunehmen ist, dennoch wurden nach Vertriebsstart in den Umsatzsteuervoranmeldungen der verfahrensgegenständlichen Voranmeldungszeiträume keine Berichtigungen nach § 12 Abs. 11 UStG vorgenommen und weiterhin aus der noch laufenden Bautätigkeit Vorsteuern in voller und nicht entsprechend verminderter Höhe geltend gemacht. Mittels Umsatzsteuerjahreserklärung für das Wirtschaftsjahr 2010/2011 wurde in der Folge ein unrichtiger Erstbescheid vom 14.5.2013 erwirkt. Die Korrektur wurde mit der Selbstanzeige für die Umsatzsteuer 2011 durchgeführt. Die Festsetzung der Abgabennachforderung nach der abgabenbehördlichen Prüfung auf Basis der Offenlegungen in der Selbstanzeige erfolgte am 6.5.2021, die Festsetzung der Abgabenerhöhung nach § 29 Abs. 6 FinStrG am 10.6.2021. Abgabennachforderung und Abgabenerhöhung wurden entsprechend den Vorgaben des § 29 Abs. 2 FinStrG entrichtet. Offenlegung (§ 29 Abs. 1 FinStrG): Darlegung einer Verfehlung und Offenlegung der für die Abgabenfestsetzung bedeutsamen Umstände (zu § 29 Abs. 1 FinStrG): Unstrittig ist, dass die Abgabenbehörde auf Grund der Selbstanzeige eine richtige Abgabennachforderung festsetzen konnte. Ein Selbstanzeiger hat die Behörde in die Lage zu versetzen, dass auf Grund der Darlegung der Verfehlung und der Offenlegung der für die Festsetzung bedeutenden Umstände ohne weitere Ermittlungsarbeit der Abgabenbehörde eine Richtigstellung des Abgabenkontos eines Abgabepflichtigen erfolgen kann. Die von der Abgabenbehörde als finanzstrafrechtlich relevant angesehene Darlegung einer Verfehlung und Offenlegung der für die Abgabenfestsetzung und die Festsetzung einer Abgabenerhöhung nach § 29 Abs. 6 FinStrG bedeutsamen Umstände erfolgte unter Punkt 1.10. der Selbstanzeige. Die Abgabenbehörde hat die zu diesem Punkt vorgenommene Vorsteuerkorrektur in der Höhe von € 2.313.471,47 als Bemessungsgrundlage für die Abgabenerhöhung angenommen. Prüfungszeitpunkt ist der Zeitpunkt der Einreichung der Selbstanzeige. Im März 2017 bestand, selbst wenn man der Amtspartei folgen würde, dass bei unrichtiger Geltendmachung von Vorsteuern ein Abgabenanspruch erst mit Einreichungsverpflichtung der betroffenen UVA bzw. mit Einreichung einer unrichtigen Jahreserklärung entstehe, keine Verpflichtung im Sachverhalt darzustellen, dass teils eine Berichtigungspflicht nach § 12 Abs. 11 UStG nicht wahrgenommen wurde und teils Vorsteuern zu Unrecht in Anspruch genommen wurden, weil dies zum damaligen Zeitpunkt noch nicht die Konsequenz nach sich gezogen hätte, dass hinsichtlich des Teiles der Vorsteuerberichtigungspflicht nach § 12 Abs. 11 UStG schon absolute Verjährung eingetreten gewesen wäre. Folgt man der Sichtweise der Bf. und des Senates des BFG kommt der Unterlassung der differenzierten Darstellung des Sachverhaltes ohnehin keine Bedeutung zu, da eine richtige Festsetzung der Abgabennachforderung dadurch im Zeitpunkt der Einbringung der Selbstanzeige nicht hintangehalten wurde und bei Erlassung des Festsetzungsbescheides eben hinsichtlich des gesamten Nachforderungsbetrages für USt 5/2010 bis 4/2011 absolute Verjährung eingetreten war. Den Vorgaben des § 29 Abs. 1 FinStrG wurde durch die Selbstanzeigenerstattung entsprochen. Entrichtung (§ 29 Abs. 2 FinStrG): Auf Grund der Selbstanzeige vom 17.3.2017 kam es zu einer Abgabenfestsetzung zur Umsatzsteuer 2011 mit Bescheid vom 6.5.2021 (Nachforderung von € 2.520.210,03) und der Festsetzung einer Abgabenerhöhung nach § 29 Abs. 6 FinStrG vom 10.5.2021 mit einer Bemessungsgrundlage von € 2.313.471,47 in der Höhe von € 694.041,44. Die Abgabennachforderung und die Abgabenerhöhung wurden am 20.5.2021 unter Einhaltung der Vorgaben des § 29 Abs. 2 FinStrG entrichtet. Prüfung nach § 29 Abs. 3 FinStrG: Die Selbstanzeige wurde zu Prüfungsbeginn am 17.3.2017, 10:30 Uhr erstattet. Der Prüfer hat handschriftlich vermerkt, dass er zwei Selbstanzeigen und eine Offenlegung erhalten habe. Umsatzsteuer 2011 war am Prüfungsauftrag nicht enthalten. Am 18.8.2018 wurde die Zustimmung zur Wiederholungsprüfung gegeben. Es liegt unbestritten keine Verfolgungshandlung und keine Tatentdeckung vor Einreichung der Selbstanzeige vor. Ebenso wurde zuvor keine Selbstanzeige zu diesem Abgabenanspruch eingebracht. Täternennung § 29 Abs. 5 FinStrG: Es wurden in der Selbstanzeige 10 Personen genannt, für die Selbstanzeige erstattet werden sollte und 2 belangbare Verbände. Eine Täternennung ist damit gegeben. Selbstanzeigenerstattung nach Anmeldung oder sonstiger Bekanntgabe einer finanzbehördlichen Nachschau, Beschau, Abfertigung oder Prüfung von Büchern oder Aufzeichnungen (§ 29 Abs. 6 FinStrG): Die abgabenbehördliche Prüfung wurde unbestritten mittels Telefonanruf des Prüfers ***67*** und folgender Mail von ihm vom 2.3.2017 angemeldet: "Sehr geehrter Herr Mag. ****, herzlichen Dank für das nette Telefongespräch! Zur Eröffnung der Betriebsprüfung der ***11***-Gruppe (Prüfungsjahre 2012-14) möchten wir gerne folgende Termine vorschlagen: • Dienstag, 14.03.2017, 10:00 Uhr • Freitag, 17.03.2017, 10:00 Uhr Zu diesem Termin würden wir gerne den Prüfungsauftrag für die ***11*** Bauen & Wohnen GmbH unterzeichnen lassen. Zudem möchten wir die Durchführungsmodalitäten der Prüfung mit Ihnen besprechen. Sie können mit einer Gesprächsdauer von 1-2 Stunden planen. An dem Termin wird auch mein Teamleiter ***58*** teilnehmen." Diese Mail wurde am 3.3.2017 von ***59***, Abteilungsleiter Steuern der ***11*** AG beantwortet und der Termin 17.3.2017 für die Unterzeichnung des Prüfungsauftrags angenommen. Zu RV/7104207/2019 v. 30.9.2019 hat der VwGH am 30.1.2020 zu Ra 2019/16/0205 erkannt: "Bei der Anmeldung oder sonstigen Bekanntgabe handelt es sich nicht um eine Erledigung im Sinn des § 92 BAO mit den Wirksamkeitsvorschriften des § 97 leg. cit. (zum Eintritt der Wirksamkeit beim Prüfungsauftrag siehe VwGH 25.4.2019, Ro 2019/13/0014), sondern um tatsächliche Vorgänge, auf Grund derer der Selbstanzeiger oder die Person, für die Selbstanzeige erstattet wird, in Kenntnis und bei Würdigung der Sachlage mit der Tatentdeckung rechnen müsste. Mithin kommt es dabei darauf an, dass diese Person Kenntnis von einer bevorstehenden, in § 29 Abs. 6 FinStrG genannten Maßnahme haben muss, welche einen Anlass zur Selbstanzeige bietet." Die Selbstanzeige wurde am 17.3.2017 bei Prüfungsbeginn nach Bekanntgabe einer Prüfungsmaßnahme übergeben. Festsetzungsverjährungsprüfung: Gemäß § 207 Abs. 1 BAO unterliegt das Recht, eine Abgabe festzusetzen, nach Maßgabe der nachstehenden Bestimmungen der Verjährung. Abs. 2: Die Verjährungsfrist beträgt bei den Verbrauchsteuern, bei den festen Stempelgebühren nach dem II. Abschnitt des Gebührengesetzes 1957, weiters bei den Gebühren gemäß § 17a des Verfassungsgerichtshofgesetzes 1953 und § 24a des Verwaltungsgerichtshofgesetzes 1985 drei Jahre, bei allen übrigen Abgaben fünf Jahre. Soweit eine Abgabe hinterzogen ist, beträgt die Verjährungsfrist zehn Jahre. Das Recht, einen Verspätungszuschlag, Anspruchszinsen, Säumniszuschläge oder Abgabenerhöhungen festzusetzen, verjährt gleichzeitig mit dem Recht auf Festsetzung der Abgabe. Gemäß § 208 Abs. 1 lit. a BAO beginnt die Verjährung in den Fällen des § 207 Abs. 2 mit dem Ablauf des Jahres, in dem der Abgabenanspruch entstanden ist, soweit nicht im Abs. 2 ein anderer Zeitpunkt bestimmt wird. Gemäß § 4 Abs. 1 BAO entsteht der Abgabenanspruch, sobald der Tatbestand verwirklicht ist, an den das Gesetz die Abgabepflicht knüpft. Abs. 2: Der Abgabenanspruch entsteht insbesondere a) bei der Einkommensteuer und bei der Körperschaftsteuer 1. für die Vorauszahlungen mit Beginn des Kalendervierteljahres, für das die Vorauszahlungen zu entrichten sind, oder, wenn die Abgabepflicht erst im Lauf des Kalendervierteljahres begründet wird, mit der Begründung der Abgabepflicht; 2. für die zu veranlagende Abgabe mit Ablauf des Kalenderjahres, für das die Veranlagung vorgenommen wird, soweit nicht der Abgabenanspruch nach Z 1 schon früher entstanden ist, oder wenn die Abgabepflicht im Lauf eines Veranlagungszeitraumes erlischt, mit dem Zeitpunkt des Erlöschens der Abgabepflicht; 3. für Steuerabzugsbeträge im Zeitpunkt des Zufließens der steuerabzugspflichtigen Einkünfte; (Anm.: lit. b aufgehoben durch BGBl. I Nr. 14/2013) c) bei sonstigen jährlich wiederkehrend zu entrichtenden Abgaben und Beiträgen mit dem Beginn des Kalenderjahres, für das die Abgabe (der Beitrag) erhoben wird. Abs. 3: In Abgabenvorschriften enthaltene Bestimmungen über den Zeitpunkt der Entstehung des Abgabenanspruches (der Steuerschuld) bleiben unberührt. Gemäß § 19 Abs. 2 Z 1 lit. a UStG entsteht die Steuerschuld für Lieferungen und sonstige Leistungen im Fall der Sollbesteuerung grundsätzlich mit Ablauf des Kalendermonats, in dem die Lieferungen oder sonstigen Leistungen ausgeführt worden sind. Gemäß § 209 Abs. 1 BAO gilt: Werden innerhalb der Verjährungsfrist (§ 207) nach außen erkennbare Amtshandlungen zur Geltendmachung des Abgabenanspruches oder zur Feststellung des Abgabepflichtigen (§ 77) von der Abgabenbehörde unternommen, so verlängert sich die Verjährungsfrist um ein Jahr. Die Verjährungsfrist verlängert sich jeweils um ein weiteres Jahr, wenn solche Amtshandlungen in einem Jahr unternommen werden, bis zu dessen Ablauf die Verjährungsfrist verlängert ist. Verfolgungshandlungen (§ 14 Abs. 3 FinStrG, § 32 Abs. 2 VStG) gelten als solche Amtshandlungen. Abs. 3: Das Recht auf Festsetzung einer Abgabe verjährt spätestens zehn Jahre nach Entstehung des Abgabenanspruches (§ 4). Gemäß § 12 Abs. 11 UStG gilt: Ändern sich bei einem Gegenstand, den der Unternehmer für sein Unternehmen hergestellt oder erworben hat oder bei sonstigen Leistungen, die für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, die Voraussetzungen, die für den Vorsteuerabzug maßgebend waren (Abs. 3), so ist, sofern nicht Abs. 10 zur Anwendung gelangt, eine Berichtigung des Vorsteuerabzuges für den Veranlagungszeitraum vorzunehmen, in dem die Änderung eingetreten ist. Unstrittig liegen Verlängerungshandlungen vor, daher konnte auch im Jahr 2021 noch eine Abgabenfestsetzung bzw. eine Festsetzung einer Abgabenerhöhung nach § 29 Abs. 6 FinStrG für Umsatzsteuer 2011 vorgenommen werden. Strittig bei den beiden Parteien des Verfahrens ist lediglich, ob nach § 209 Abs. 3 BAO im Zeitpunkt der Festsetzung der Abgabenerhöhung bereits absolute Verjährung hinsichtlich des Teilfaktums der zu Unrecht in den verfahrensgegenständlichen Monaten geltend gemachten Vorsteuern eingetreten ist oder nicht, wobei dazu eine Stellungnahme und Berechnung der Abgabenbehörde sowie ein die Berechnung relativierendes Vorbringen der Vertretung der Bf. in der mündlichen Verhandlung vor dem BFG vorliegen. Verfahrensgegenständlich geht es eben zunächst um eine Vorsteuerberichtigung, die nicht den gesetzlichen Vorgaben folgend in voller Höhe durchgeführt wurde. Diese Berichtigungen sind grundsätzlich monatsweise im Zeitraum der Realisierung der Lieferung/des Verkaufes der Wohnungen vorzunehmen gewesen. Eine Änderung der Verhältnisse iSd § 12 Abs. 11 UStG 1994 tritt bereits in jenem Voranmeldungs- bzw. Veranlagungszeitraum ein, in dem der Unternehmer seine Absicht, einen Gegenstand oder eine sonstige Leistung zur Ausführung unecht steuerfreier bzw. steuerpflichtiger oder echt steuerfreier Umsätze zu verwenden, nach außen hin erkennbar, klar bestimmt und verbindlich geändert hat (zB durch Abschluss von verbindlichen Nutzungsverträgen dahingehend, zu errichtende Wohnungen nunmehr steuerpflichtig vermieten zu wollen), und nicht erst im Zeitpunkt des erstmaligen Bewirkens von Umsätzen (vgl. VwGH 11. 11. 2008, 2006/13/0070). Diese Änderung der Verhältnisse ist verfahrensgegenständlich durch Vertriebsstart erfolgt. Damit war bei Vertriebsstart 1) die zuvor zu Recht für das Bauvorhaben geltend gemachte Vorsteuer nach § 12 Abs. 11 UStG zu berichtigen, bzw. 2) durfte für die weiteren Wohnungen, die nunmehr einem Verkauf zugeführt werden sollten, jedoch noch in der Phase der baulichen Fertigstellung waren, nicht mehr Vorsteuer in voller Höhe abgezogen werden. Entgegen der Auffassung der belangten Behörde, geht das Bundesfinanzgericht davon aus, dass zu beiden Sachverhaltsgruppen zu 1) und 2) hinsichtlich der Entstehung der Steuerschuld an § 19 Abs. 2 Z 1 lit. a UStG anzuknüpfen ist, und nicht an den Fälligkeitstag der Umsatzsteuer am 15. des zweitfolgenden Monats iSd § 21 Abs. 1 UStG oder die Einreichung einer unrichtigen Jahreserklärung und Erwirkung eines unrichtigen Erstbescheides, womit sich auch ein weiteres Eingehen auf die Zweifel der Vertretung der Amtspartei an den anderslautenden Berechnungen der Vertreter der Beschwerdeführerin, mit Berücksichtigung einer mit der Jahreserklärung bereits vorgenommenen Berichtigung, erübrigt. Dies ergibt sich nach Auffassung des Gerichts aus dem klaren Verweis des § 4 Abs. 3 BAO auf den Zeitpunkt der Entstehung der Steuerschuld, siehe dazu auch BFG 31.8.2021, RV/7103059/2017: "Zur Verjährung Von Seiten der Beschwerdeführerin wurde eingewendet, dass hinsichtlich der Monate Jänner bis März 2005 aufgrund des Eintritts der Verjährung eine Festsetzung der Abgabe nicht mehr möglich sei. Gemäß § 207 Abs. 1 BAO unterliegt das Recht, eine Abgabe festzusetzen, nach Maßgabe der nachstehenden Bestimmungen der Verjährung. Die angesprochene Bemessungsverjährung betrifft dabei nicht nur das Recht auf erstmalige Festsetzung, sondern erfasst auch Abänderungen von Bescheiden. Nach Abs. 2 beträgt die Verjährungsfrist grundsätzlich fünf Jahre. Gemäß § 208 Abs. 1 BAO beginnt die Verjährung in den Fällen des § 207 Abs. 2 BAO mit dem Ablauf des Jahres, in dem der Abgabenanspruch entstanden ist. Werden innerhalb der Verjährungsfrist von der Abgabenbehörde nach außen erkennbare Amtshandlungen zur Geltendmachung des Abgabenanspruchs unternommen, so verlängert sich die Verjährungsfrist gemäß § 209 Abs. 1 BAO um ein Jahr. Die Verjährungsfrist verlängert sich jeweils um ein weiteres Jahr, wenn solche Amtshandlungen in einem Jahr unternommen werden, bis zu dessen Ablauf die Verjährungsfrist verlängert ist. Nach § 209 Abs. 3 BAO verjährt das Recht auf Festsetzung einer Abgabe spätestens zehn Jahre nach Entstehung des Abgabenanspruchs. Nach § 4 Abs. 1 BAO entsteht der Abgabenanspruch, sobald der Tatbestand verwirklicht ist, an den das Gesetz die Abgabepflicht knüpft. Gemäß Abs. 3 bleiben in Abgabenvorschriften enthaltene Bestimmungen über den Zeitpunkt der Entstehung des Abgabenanspruchs (der Steuerschuld) unberührt. Gemäß § 19 Abs. 2 Z 1 lit. a UStG entsteht die Steuerschuld für Lieferungen und sonstige Leistungen im Fall der Sollbesteuerung grundsätzlich mit Ablauf des Kalendermonats, in dem die Lieferungen oder sonstigen Leistungen ausgeführt worden sind. Gemäß § 209a Abs. 1 BAO steht einer Abgabenfestsetzung, die in einer Beschwerdevorentscheidung oder in einem Erkenntnis zu erfolgen hat, der Eintritt der Verjährung nicht entgegen. Der Eintritt der Verjährung ist im Abgabenverfahren von Amts wegen zu beachten (vgl etwa VwGH 15.2.2006, 2002/13/0182). Gegenständlich erweist es sich für beide Parteien als unstrittig bzw. für das Gericht als offenkundig, dass es aufgrund von unternommenen Amtshandlungen iSv § 209 Abs. 1 BAO zu entsprechenden Fristverlängerungen und somit noch zu keinem Eintritt der allgemeinen Festsetzungsverjährung gekommen ist. Jedoch ist der Eintritt der zehnjährigen absoluten Verjährungsfrist des § 209 Abs. 3 BAO zu prüfen, deren Lauf mit der Entstehung des Abgabenanspruchs im Sinne des § 4 BAO beginnt. Zumal nach § 4 Abs. 3 BAO in Abgabenvorschriften enthaltene Bestimmungen über den Zeitpunkt der Entstehung des Abgabenanspruchs (der Steuerschuld) unberührt bleiben, kann im vorliegenden Fall der Umsatzsteuer § 19 Abs. 2 UStG als lex specialis zu § 4 BAO aufgefasst werden. Nach der Grundregel des § 19 Abs. 2 Z 1 lit a UStG entsteht (im Fall der anzuwendenden Sollbesteuerung) die Umsatzsteuerschuld mit Ablauf des Kalendermonats, in dem die Leistung ausgeführt wurde. Im Sinne dieser Abschnittsbesteuerung entstand die Steuerschuld für die im Monat März 2005 ausgeführten Leistungen mit Ablauf des Monats März 2005 (für die Monate Jänner und Februar 2005 entsprechend früher). Die (ursprünglich) angefochtenen Bescheide wurden am 14.4.2015 erlassen. Die Umsatzsteuer-Voranmeldungszeiträume von Jänner 2005 bis einschließlich März 2005 sind somit gemäß § 209 Abs. 3 BAO verjährt. Entgegen der Auffassung der belangten Behörde, geht das Bundesfinanzgericht davon aus, dass entsprechend der oben getroffenen Ausführungen an die Entstehung der Steuerschuld iSd § 19 Abs. 2 Z 1 lit. a UStG anzuknüpfen ist, und nicht an den Fälligkeitstag der Umsatzsteuer am 15. des zweitfolgenden Monats iSd § 21 Abs. 1 UStG. Dies ergibt sich nach Auffassung des Gerichts bereits aus dem klaren Verweis des § 4 Abs. 3 BAO auf den Zeitpunkt der Entstehung der Steuerschuld." Es wäre daher verfahrensgegenständlich für das abweichende Wirtschaftsjahr spätestens im April 2011 eine Berichtigung der Vorsteuern in das Rechenwerk für die Voranmeldung aufzunehmen gewesen und wurden zuletzt im Monat April 2011 unrichtig Vorsteuern in voller Höhe geltend gemacht, damit ist mit Ablauf des Monats der Abgabenanspruch entstanden, dessen Geltendmachungsmöglichkeit mittels Bescheiderlassung durch Verlängerungshandlungen zwar bis in das Jahr 2021 erstreckt werden konnte, jedoch nur bis zum Eintritt der absoluten Festsetzungsverjährung. Der Abgabenanspruch der monatlich selbst zu berechnenden Umsatzsteuer im Voranmeldungszeitraum entsteht unabhängig von einer Wahrnehmung oder Unterlassung einer Erklärungspflicht einer bei deren Fälligkeit zu meldenden Zahllast oder der Geltendmachung einer Gutschrift für einen Voranmeldungszeitraum. Der Abgabenbescheid erging erst am 6.5.2021, somit knapp außerhalb der absoluten Festsetzungsverjährungsfrist des § 209 Abs. 3 BAO, die an die Entstehung des Abgabenanspruches anknüpft. Dass derzeit weiterhin ein Beschwerdeverfahren zur Festsetzung der Umsatzsteuer 2011 nach einem Vorlageantrag dazu offen ist, hat auch keinen Einfluss mehr auf die damit gemäß § 207 Abs. 2 BAO am 10.5.2021 bereits eingetreten gewesene absolute Verjährung hinsichtlich der Festsetzung einer Abgabenerhöhung nach § 29 Abs. 6 FinStrG. Der Bescheid über die Festsetzung einer Abgabenerhöhung nach § 29 Abs. 6 FinStrG war somit ohne weiteres Eingehen auf das sonstige Beschwerdevorbringen ersatzlos aufzuheben. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Zur Rechtsfrage der Entstehung des Abgabenanspruches bei unrichtiger Geltendmachung eines Vorsteuerabzuges gibt es bisher keine Judikatur des VwGH. Dieses Erkenntnis weicht zudem von der Rechtsansicht der Berufungsentscheidung des UFS v. 11.2.2013, RV/0022-S/13 ab, Übereinstimmung besteht mit der Berufungsentscheidung des UFS v. 28.2.2012, RV/0260-I/10 und dem in der Begründung dieses Erkenntnisses zitierten Erkenntnis des BFG v. 31.8.2021, RV/7103059/2017. Der folgende Rechtssatz aus dem Erkenntnis des VwGH vom 21.10.1993, 91/15/0077: "Abgabenansprüche im engeren Sinn und auch Rückforderungsansprüche entstehen jeweils zu dem Zeitpunkt, in dem ein gesetzlicher Tatbestand, mit dessen Konkretisierung das Gesetz Abgabenrechtsfolgen verbindet, verwirklicht wird. Das bedeutet, dass es sich bei einem Rückforderungsanspruch des Abgabepflichtigen um nichts anderes handelt, als um einen "negativen Abgabenanspruch" der Abgabenbehörde. Somit entsteht der Rückforderungsanspruch aus der Veranlagung zur Umsatzsteuer (spätestens) mit Ablauf des jeweils veranlagten Jahres. Auf den Zeitpunkt der Bescheiderlassung kommt es hingegen nicht an. Damit wird die Durchsetzbarkeit des Anspruches des Abgabepflichtigen gegenüber der Abgabenbehörde, nicht aber das Entstehen des Anspruches bewirkt." spricht für die Richtigkeit der Entscheidung des BFG in dieser Beschwerdesache, es wird aber auch in diesem Erkenntnis keine explizierte Aussage zur Entstehung des Abgabenanspruches bei unrichtig geltend gemachter Vorsteuer getroffen. Wien, am 23. Juni 2022