BFG RV/7103252/2013

Nach Beendigung der Außenprüfung wurden die Verfahren betreffend Einkommensteuer für die Jahre 2003, 2004 und 2005 auf Basis der getroffenen Feststellungen wiederaufgenommen und neue Einkommensteuerbescheide erlassen. Dem Bf. wurden die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit im Ausmaß der bei der geprüften Gesellschaft festgestellten Scheinrechnungen als Einkünfte ohne inländischen Steuerabzug erhöht und der Besteuerung unterzogen. 2. Berufung/Beschwerde vom 27.05.2021 Der steuerliche Vertreter des Bf. erhob innerhalb offener Rechtsmittelfrist Beschwerde und führte begründend aus. Mit Bescheid vom 22.04.2013, zugestellt am 29.04.2013, wurde die Wiederaufnahme zur Einkommensteuer 2003 verfügt und gleichzeitig die Einkommensteuer 2003 für den Bf. im wiederaufgenommenen Verfahren veranlagt. Diese Bescheide wurden am 29.04.2013 zugestellt. Mit Wiederaufnahmsbescheid vom 22.04.2013 wurde die Einkommensteuer 2004 wiederaufgenommen und mit gleichem Datum die Einkommensteuer für das Jahr 2004 veranlagt. Beide Bescheide wurden am 6.05.2013 zugestellt. Mit Wiederaufnahmsbescheid vom 22.04.2013 wurde die Einkommensteuer 2005 wiederaufgenommen und mit gleichem Datum die Einkommensteuer für das Jahr 2005 veranlagt. Beide Bescheide sind am 6.05.2013 zugestellt worden. Berufung/Beschwerde gegen die Wiederaufnahme der Verfahren und Antrag auf ersatzlose Aufhebung der Wiederaufnahmebescheide Begründend wird ausgeführt, dass bei richtiger rechtlicher Würdigung keine Begründung einer Wiederaufnahme vorliege, da der von der Abgabenbehörde in ihrer Begründung zu den Bescheiden angenommenen Zufluss, von bisher nicht erfassten Einnahmen, tatsächlich nicht vorlag. Des Weiteren werde darauf hingewiesen, dass bei richtiger rechtlicher Würdigung der Bf. in den wiederaufgenommenen Jahren 2003, 2004 und 2005 tatsächlich Dienstnehmer der XXX - NameXXX GmbH gewesen sei, wie dies im Übrigen aus den jeweiligen Steuerbescheiden der verfahrensgegenständlichen Jahre bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit mittels Lohnzettel ersichtlich sei und demzufolge allfällige steuerrechtliche Konsequenzen ausschließlich im Wege der Lohnsteuerprüfung zu ziehen wären, also gegebenenfalls Haftungsbescheide für die Dienstgeber die steuerliche Konsequenz wären. Des Weiteren liege bei richtiger rechtlicher Würdigung keine vorsätzliche Abgabenhinterziehung (wie die Abgabenbehörde in der Seite 2 ff des Außenprüfungsberichtes vermeint) vor, so dass tatsächlich auch die Jahre 2003 bis 2005 bereits verjährt seien. Generell werde darauf hingewiesen, dass die im Folgenden noch näher darzustellenden Zahlungen einerseits aufgrund ordnungsgemäßer Aufträge und Abwicklungen der Firma XXX - NameXXX GmbH erfolgt seien; andererseits - sofern es sich um Geldbewegungen aus dem Komplex MR Kft handle - tatsächlich um vom Dienstgeber, nämlich der XXX - NameXXX GmbH, gewünschte Zahlung an ausländische Geschäftspartner handele. Alle diese Umstände können zu keiner Wiederaufnahme auf Seiten des Bf. führen, sondern gegebenenfalls bei der Firma XXX - NameXXX GmbH zu Lohnsteuerkonsequenzen bzw. gegebenenfalls zu nichtabzugsfähigen Aufwendungen führen. Eine Wiederaufnahme des Verfahrens beim Bf. sei daher weder notwendig, noch durch § 303 Abs. 4 BAO gefordert. Berufung/Beschwerde gegen Einkommensteuerbescheide Des Weiteren erhob der steuerliche Vertreter des Bf. gegen die Einkommensteuerveranlagung der Jahre 2003, 2004 und 2005 Berufung (nunmehr Beschwerde) und beantragte die erklärungsgemäße Veranlagung bzw. in eventu die Aufhebung der Einkommensteuerbescheide zur Gänze mangels Vorliegen eines Grundes zur Erlassung der Einkommensteuerbescheide. Begründend wird ausgeführt: 1. Factum ***8*** ***1*** W Spolka, Polen (Tz 1 des Berichtes über die Außenprüfung): Die Betriebsprüfung vermeint in der Rechnung der ***8*** vom 04.11.2004 in der Höhe von 85.744,92 €, im Wesentlichen begründet mit Aussagen von Frau SJ und des Geschäftsführers des Kunden ***10*** Handels GmbH, ableiten zu wollen, dass die von ***8*** verrechneten Leistungen nicht stattgefunden hätten. Tatsächlich lasse sich aus dem an die Abgabenbehörde am 20.08.2008 ergangenen Mailverkehr entnehmen, dass die XXX - NameXXX GmbH erheblich mehr Leistungen erbracht habe (und dazu natürlich notwendigerweise ihre Subauftragnehmer beschäftigte), als dies von der Abgabenbehörde in ihrem Außenprüfungsbericht dargestellt werde. Beigelegt wurde ein Mail von Herrn RP an die Großbetriebsprüfung Wien, Herrn Mag. MMM, aus dem hervorgehe, dass mehr Leistungen durchgeführt worden seien: "… Allerdings wurden weit mehr Dienstleistungen entgegenkommenderweise durchgeführt. …" Es sei daher völlig unverständlich, wie die Abgabenbehörde unter Zitierung von Herrn RP zu der Ansicht gelangen konnte, dass die diesbezüglichen Arbeiten der ***8*** tatsächlich nicht erbracht worden seien, wo gerade der Geschäftsführer des Kunden XY Handels GmbH, nämlich Herr RP bestätigt habe, welche Leistungen durch XXX - NameXXX GmbH in Polen erbracht worden seien und insbesondere auf die Tätigkeiten in Polen verwies. Tatsache sei, dass es für die Tätigkeiten von ***8*** den Vertrag vom 29.12.2003 gebe, der die diesbezüglichen Arbeiten regle. Es sei weiters auch durch das Gutachten der ***11*** zu entnehmen, dass keine Kick-back-Zahlungen an den Bf. erfolgten (vgl. Seite 76 des Gutachtens). Darüber hinaus sei aus der Bestätigung der polnischen Steuerbehörden vom 06.07.2009 bewiesen, dass die an XXX - NameXXX GmbH fakturierten Rechnungen im Rechenwerk der ***8*** erfasst und diese Arbeiten durch Angestellte der ***8***, ohne die Zuhilfenahme von Dritten, durchgeführt und im Rechenwerk, und somit in den Steuererklärungen der ***8***, erfasst worden seien. Aus der Buchhaltung der ***8*** und der Bestätigung der polnischen Steuerbehörden ist daher bewiesen, dass es keinerlei Geldflüsse an den Bf. gegeben habe. Auch der Sachverständige der ***11*** habe diesen Umstand bestätigt. Auch die polizeiliche Aussage von Herrn Mag. PK, dem Geschäftsführer der ***8*** aus dem Jahre 2008, beweise, dass eben keine Auszahlungen an dritte Personen und keinesfalls Auszahlungen an den Bf. erfolgten. Auch der Geschäftsführer der XY Handels GmbH, Herr RP, bestätigte, dass es immer wieder zusätzliche Dienstleistungen der XXX - NameXXX GmbH gegeben habe bzw. er auf diese Dienstleistungen zurückgegriffen habe, um einen reibungslosen Gesamtablauf der Kohletransporte für seine Kunden gewährleisten zu können. Auch hier hätte die Abgabenbehörde nicht nur die Möglichkeit gehabt, Herrn RP nochmals einzuvernehmen; es wäre auch ein Leichtes gewesen, die Mailunterlagen, die der Großbetriebsprüfung Wien von Herrn RP gesendet wurden, entsprechend zu verwerten. Diesfalls liege jedenfalls Aktenwidrigkeit vor. Was die Zahlungsmodalität betrifft, regle dieser Vertrag in Ziffer 5, dass eben monatlich, quartalsweise oder jährlich abzurechnen sei. Die von der Abgabenbehörde vorgetragene Ansicht, dass die Kosten von ***8*** erst nachträglich "in der Speditionsmappe erfasst wurden" und die Kosten nicht an den Kunden weitergeleitet worden seien, sei aufgrund des hohen Rohaufschlages einerseits unrichtig, andererseits könne eben eine Erfassung der Kosten erst dann erfolgen, wenn die diesbezügliche Eingangsrechnung vorliege. Beigelegt wurde der genannte Mailverkehr und die Auskunft der polnischen Steuerbehörden (Unterlagen aus dem Gutachten ***11*** entnommen). 2. ***2*** s.r.o., Slowakei: Die Abgabenbehörde vermeint bei der Firma ***2*** s.r.o., Slowakei die Geldübergabe zu bezweifeln; da diese Tatbestände bereits verjährt seien, werden keine weiteren Ausführungen getätigt. 3. Komplex MK, Polen: Die Abgabenbehörde vermeint, wieder aufgrund der Aussagen von Frau SJ, ableiten zu können, dass die durch Herrn MK durchgeführten Arbeiten und von der XXX - NameXXX GmbH vergüteten Tätigkeiten mit 85 % dem Bf. zurechnen zu können. Tatsache sei, dass die diesbezüglichen Arbeiten in der Kalkulation enthalten sind und es sich um die Durchführung von Abdichtungsarbeiten mit PU-Schaum zur Durchführung von Kohletransporten handelte. Wie aus der Bestätigung der polnischen Steuerbehörde hervorgehe, seien die entsprechenden Ausgangsrechnungen und Zahlungen im Rechenwerk von Herrn MK enthalten gewesen; ob diese Unterlagen unmittelbar vor Weiterleitung an die österreichischen Finanzbehörden diesen übermittelt wurden, oder diese bereits länger auf diesen Unterlagen gearbeitet haben, könne an der Richtigkeit des bestätigten Sachverhaltes keinen Abbruch tun. Die zuständigen polnischen Behörden bestätigten, dass diese Rechnungen erfasst wurden und dass die Arbeiten nicht durch dritte Firmen erledigt worden sind. Da mittlerweile der Bf. diverse Fotos aus dem Jahre 2002 über die notwendigen Abdichtungsarbeiten bzw. die abgedichteten Waggons vorgelegt habe, sei es nicht nachvollziehbar, aus welchen Grund hierbei 85 % der bezahlten Rechnungen als Einnahme beim Bf. zugerechnet werden sollten. Die polnischen Steuerbehörden bestätigen, dass die Leistungen im Rechenwerk von MK erfasst und versteuert, dass weiters keine dritten Unternehmen hierfür eingeschaltet worden seien, so dass eine Zurechnung beim Bf. dem Sachverhalt zuwiderlaufe. Ergänzend werde darauf hinweisen, dass der Staatsanwaltschaft bereits seit Dezember 2011 eine Fotodokumentation mit den Transporten bzw. der Waggonabdichtungsmaßnahmen vorliege. Es dürfte daher unstrittig sein, dass diese Abdichtungsarbeiten vorgenommen wurden und von der XXX - NameXXX GmbH bezahlt worden sind. Auch Herr MK bestätigte ausdrücklich, dass er keine Beträge an den Bf. bezahlt bzw. übergeben hätte. Beigelegt wurde die diesbezügliche Antwort der polnischen Steuerbehörde (wieder entnommen, dem Gutachten der ***11***). 4. MR Vasuti Szallitmanyozasi Kft: Zum Problemkreis MR Kft wird ausgeführt, dass es tatsächlich so sei, dass seitens MR Kft an die XXX - NameXXX GmbH überhöhte Rechnungen gelegt worden seien (28,20 € statt 14,10 € pro Tonne). Diese Rechnungen seien in weiterer Folge von der Firma RA Ltd, s.r.o. bzw. der ***8*** ***1*** LLC durch Rechnungslegung "abgeschöpft" bzw. mit einem verringerten Betrag - wie seitens der Außenprüfung dargestellt - in der Höhe von 425.358,11 € weiter verrechnet worden. Tatsächlich seien die Beträge von rund 160.000,00 € von diesen Gesellschaften auf ein Konto des Bf. bei der Raiffeisenbank Zrt, Budapest weitergeleitet, von diesem selbst behoben und an diverse Personen in Ungarn bzw. im ehemaligen Ostblock übergeben worden. Tatsächlich seien die Gesellschafter der XXX - NameXXX GmbH über diese Vorgehensweise informiert gewesen und wussten sie, dass es sich hierbei um "nützliche Aufwendungen" im Rahmen des Transportgeschäftes im Osten handelte. Wie der Bf. mehrfach dargestellt hat, sei den Gesellschaftern klar gewesen, dass diese Form der Bezahlung notwendig gewesen sei und würde sie sich im für die Gesellschafter akzeptablen Promillebereich des Umsatzes bewegen. Der Bf. selber habe keinen Vorteil aus dieser Geldtransaktion gezogen, so dass tatsächlich kein steuerliches Einkommen bei ihm vorliege. Es werde bei dieser Gelegenheit darauf hingewiesen, dass die XXX - NameXXX GmbH und die an Firma MR Kft bezahlten Beträge bereits im Jahre 1999 von der Großbetriebsprüfung geprüft wurden und die auch damals ausbezahlten "nützlichen Aufwendungen" der Finanzbehörde offengelegt wurden und von dieser gewinnmindernd anerkannt worden sind. Sollte die Abgabenbehörde jedoch die Auffassung vertreten, dass steuerliche Konsequenzen zu ziehen wären, so seien diese ausschließlich auf Basis des Dienstverhältnisses des Bf. zu ziehen, da die Auszahlungen mit Wissen und Willen des Gesellschafters und Dienstgebers erfolgt seien. Unter Hinweis auf obige Berufung werde die Aussetzung der Einhebung beantragt: Einkommensteuer 2003 im Ausmaß von 79.715,18 € Einkommensteuer 2004 im Ausmaß von 119.020,18 € Einkommensteuer 2005 im Ausmaß von 56.303,52 €. Abschließend stellte der steuerliche Vertreter des Bf. gemäß § 282 Abs. 1 Z 1 BAO die Entscheidung durch den gesamten Berufungssenat und gemäß § 284 Abs. 1 Z 1 BAO die Durchführung einer mündlichen Verhandlung. Beigelegt wurden folgende Mails: Antwort-Mail von XY Handels GmbH an MMM, Großbetriebsprüfung betreffend Auskunftsersuchen XXX vom 20.08.2008 um 10:48:08 Uhr Mail von MMM, Großbetriebsprüfung vom 20.08.2008 um 10:08 Uhr Mail von RP an MMM, Großbetriebsprüfung vom 08.04.2008, 12:43 Uhr Mail von MMM, Großbetriebsprüfung an RP vom 25.07.2008 um 09:58 Uhr Ersuchen um Stellungnahme vom 7.06.2013 an den Bf. 3. Stellungnahme der Großbetriebsprüfung Mit Schreiben vom 22.11.2013 gab die Großbetriebsprüfung zur Berufung/Beschwerde vom 22.11.2013 eine Stellungnahme ab. 1. Berufung gegen die Wiederaufnahmebescheide zur Einkommensteuer 2003, 2004 und 2005: Im Rahmen der durchgeführten Außenprüfung seien Tatsachen und Beweismittel neu hervorgekommen, die zu einen im Spruch anders lautenden Bescheiden geführt haben. Die Wiederaufnahmegründe betreffend die gegenständlichen Einkommensteuerbescheide seien, wie im Betriebsprüfungs-Bericht angeführt, der Abgabenbehörde im Zeitpunkt der Bescheiderlassung (Einkommensteuer 2003 - 2005) nicht bekannt gewesen: Erst die Kontenöffnungen in der Schweiz und Ungarn sowie die Zeugenaussage von Frau SJ aus 2007 (a), die Auswertung des Sachverständigengutachtens vom Mai 2011 und die Einvernahme durch die Staatsanwaltschaft Wien vom 23.01.2012, brachten Tatsachen aus dem Zeitraum 2001 bis 2004 nachträglich hervor, die einen Zufluss von bisher nicht erfassten Einnahmen an den Bf. schlüssig darstellten. Im wiederaufgenommenen Verfahren war die Eignung der Wiederaufnahmegründe (nova reperta) nach der Sach- und Rechtslage in dem Zeitpunkt zu beurteilen, in dem das erste Verfahren bescheidmäßig abgeschlossen wurde. Nach Ritz, BAO, 4. Auflage, Rz 7ff. zu § 303, sind Tatsachen ausschließlich mit dem Sachverhalt des abgeschlossenen Verfahrens zusammenhängende tatsächliche Umstände (z.B. VwGH vom 26.01.1999, 98/14/0038; VwGH vom 26.07.2000, 95/14/0094); also Sachverhaltselemente, die bei einer entsprechenden Berücksichtigung zu einem anderen Ergebnis (als vom Bescheid zum Ausdruck gebracht) geführt hätten, etwa Zustände, Vorgänge, Beziehungen, Eigenschaften (z.B. VwGH vom 19.11.1998, 96/15/0148; VwGH vom 26.07.2000, 95/14/0094; VwGH vom 21.11.2007, 2006/13/0107). Tatsachen sind nicht nur sinnlich wahrnehmbare Umstände, sondern auch innere Vorgänge, soweit sie rational feststellbar sind (Ansichten, Absichten oder Gesinnungen wie z.B. die Zahlungswilligkeit, VwGH vom 14.06.1982, 82/12/0056). Solche Tatsachen sind z.B. Zufluss von Einnahmen, die Betriebseinnahmen sind (z.B. VwGH vom 27.05.2003, 98/14/0072). Somit liegen im vorliegenden Fall neue Tatsachen vor, welche eine Wiederaufnahme des Verfahrens rechtfertigen. Wie unter anderem in der Bescheidbegründung ausgeführt wurde, habe der Bf. als ehemaliger Geschäftsführer der Fa. XXX - NameXXX GmbH Verrechnungen veranlasst, die nicht den tatsächlichen Transaktionen entsprochen haben. Im Verfahren wurde der Tatbestand der vorsätzlichen Abgabenverkürzung (Einkommensteuer) durch den Bf. als erwiesen erachtet. Die Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs. 1 FinStrG erfordere Vorsatz. Gemäß § 8 Abs. 1 FinStrG handelt vorsätzlich, wer einen Sachverhalt verwirklichen will, der einem gesetzlichen Tatbild entspricht; dazu genügt es, dass der Täter diese Verwirklichung ernstlich für möglich hält und sich mit ihr abfindet (vgl. VwGH vom 25.03.1999, 97/15/0056). Die Außenprüfung begründete das Vorliegen von Vorsatz damit, dass der Bf. als Geschäftsführer eines Unternehmens, die Beträge letztlich aufgrund fingierter Rechnungen in die eigene Tasche wirtschaftet, weiß, dass die Vorgangsweise eine Verkürzung der Ertragsteuer zur Folge haben muss. Vorsätzliches Handeln beruht nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zwar auf einem nach außen nicht erkennbaren Willensvorgang, ist aber aus dem nach außen in Erscheinung tretenden Verhalten des Täters zu erschließen, wobei sich die diesbezüglichen Schlussfolgerungen als Ausfluss der freien Beweiswürdigung erweisen. Mit BGBI. I Nr. 57/2004 (Steuerreformgesetz 2005 bzw. BGBI.Nr. 180/2004 Abgabenänderungsgesetz 2004) wurden die Verjährungsfristen verkürzt, die neuen Bestimmungen waren grundsätzlich ab 1.01.2005 bzw. 1.01.2006 anzuwenden. Mit dem Steuerreformgesetz 2005 wurde die Verjährungsfrist für hinterzogene Abgaben von zehn auf sieben Jahre verkürzt. Mit dem Betrugsbekämpfungsgesetz 2010, BGBI. I Nr. 105/2010, wurde diese Frist wieder auf zehn Jahre ausgedehnt. Gemäß § 323 Abs. 27 BAO ist diese Verlängerung der Verjährungsfrist für hinterzogene Abgaben erstmals auf nach dem 31.12.2002 entstandene Abgabenansprüche anzuwenden. Nach Ritz, BAO, 4. Auflage, Tz 42 zu § 209, und den dort zitierten Erkenntnissen des Verwaltungsgerichtshofs sind abgabenrechtliche Verjährungsbestimmungen Normen des Verfahrensrechts (z.B. VwGH vom 22.09.1989, 87/17/0271; VwGH vom 30.04.2003, 2002/16/0076; VwGH vom 16.12.2004, 2004/16/0146, 0147; 686 BlgNR 22. GP, zu § 323 Abs. 18), bei denen es nicht auf die Verhältnisse im Zeitpunkt der Entstehung des Abgabenanspruches, sondern auf die im Zeitpunkt von dessen Durchsetzung gegebenen Verhältnissen ankommt (VwGH vom 30.04.2003, 2002/16/0076; VwGH vom 16.12.2004, 2004/16/0146, 0147). Daher ist das neue Verjährungsrecht auch auf solche Rechtsvorgänge anzuwenden, die sich vor seinem Inkrafttreten ereignet haben (vgl. z.B. VwGH vom 16.12.2004, 2004/16/0146, 0147; VwGH vom 21.03.2005, 2004/17/0168-0172, AW 2004/17/0029-0033; 686 BlgNR. 22. GP, zu § 323 Abs. 18). Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs ist die Frage, ob Abgaben hinterzogen sind, eine Vorfrage für die längere Verjährungsfrist des § 207 Abs. 2 zweiter Satz (siehe VwGH vom 20.02.1991, 86/13/0047; VwGH vom 26.04.1994, 90/14/0142; VwGH vom 19.03.2003, 2002/16/0190). Die strittigen Abgabenansprüche betreffend die zu veranlagende Einkommensteuer für die Jahre 2003, 2004 und 2005 seien gemäß § 4 Abs. 2 lit. a Z 2 BAO jeweils mit Ablauf des Kalenderjahres, für das die Veranlagung vorzunehmen war, entstanden; dementsprechend habe die reguläre Verjährungsfrist von fünf Jahren für den Veranlagungszeitraum 2003 mit Ablauf des Kalenderjahres 2008, für den Veranlagungszeitraum 2004 mit Ablauf des Kalenderjahres 2009 und für den Veranlagungszeitraum 2005 mit Ablauf des Kalenderjahres 2010 geendet. Wurden die angefochtenen Wiederaufnahmebescheide betreffend Einkommensteuer für die Jahre 2003, 2004 und 2005 im Jahr 2013 erlassen, so wäre nur im Fall des Vorliegens von hinterzogenen Abgaben die Erlassung der angefochtenen Bescheide entsprechend den dargestellten gesetzlichen Bestimmungen innerhalb der Verjährungsfristen erfolgt; der Tatbestand der hinterzogenen Abgaben im Sinn des § 207 Abs. 2 BAO sei nach § 33 FinStrG zu beurteilen. Nach § 33 Abs. 1 FinStrG mache sich derjenige einer Abgabenhinterziehung schuldig, der vorsätzlich unter Verletzung einer abgabenrechtlichen Anzeige-, Offenlegungs- oder Wahrheitspflicht eine Abgabenverkürzung bewirkt. Gemäß § 33 Abs. 3 lit. a FinStrG sei eine Abgabenverkürzung bewirkt, wenn Abgaben, die bescheidmäßig festzusetzen sind, zu niedrig festgesetzt wurden oder infolge Unkenntnis der Abgabenbehörde von der Entstehung des Abgabenanspruchs mit dem Ablauf der gesetzlichen Erklärungsfrist (Anmeldefrist, Anzeigefrist) nicht festgesetzt werden konnten. Vom Abgabepflichtigen seien die für den Bestand und Umfang einer Abgabepflicht oder für die Erlangung abgabenrechtlicher Begünstigungen bedeutsame Umstände gemäß § 119 Abs. 1 BAO nach Maßgabe der Abgabenvorschriften offenzulegen; die Offenlegung müsse vollständig und wahrheitsgemäß erfolgen. Der Offenlegung dienen gemäß § 119 Abs. 2 BAO insbesondere die Abgabenerklärungen, Anmeldungen, Anzeigen, Abrechnungen und sonstige Anbringen des Abgabepflichtigen, welche die Grundlage für abgabenrechtliche Feststellungen, für die Festsetzung der Abgaben, für die Freistellung von diesen oder für Begünstigungen bilden oder die Berechnungsgrundlagen der nach einer Selbstberechnung des Abgabepflichtigen zu entrichtenden Abgaben bekanntgeben. Im vorliegenden Berufungs(Beschwerde)fall habe der Abgabepflichtige die objektive Tatseite des § 33 Abs. 1 in Verbindung mit Abs. 3 lit. a FinStrG dadurch erfüllt, dass er unter Verletzung der ihm obliegenden abgabenrechtlichen Offenlegungs- und Wahrheitspflicht nach § 119 BAO Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, welche im Veranlagungsweg zu erfassen sind, in den Jahren 2003 bis 2005 nicht erklärt hatte, sodass eine Verkürzung von Abgaben für die Jahre 2003 bis 2005 bewirkt worden sei, die dem Finanzamt erst aufgrund der Außenprüfung zugänglich wurden. Für die Verwirklichung des subjektiven Tatbestands der Abgabenhinterziehung im Sinne des § 33 Abs. 1 leg. cit. notwendig sei, dass der Abgabepflichtige gemäß § 8 Abs. 1 FinStrG einen Sachverhalt verwirklichen will, der einem gesetzlichen Tatbild entspricht; dazu genüge es, dass der Täter diese Verwirklichung ernstlich für möglich hält und sich mit ihr abfindet. § 8 Abs. 1 leg. cit. definiere nur den bedingten Vorsatz. Werde bei einem gesetzlichen Tatbild "Absicht" und "Wissentlichkeit" gefordert (siehe § 33 Abs. 2 FinStrG, § 38 Abs. 1 lit. a FinStrG hinsichtlich Gewerbsmäßigkeit und § 38 Abs. 1 lit. c FinStrG hinsichtlich Überwindung, Verhinderung des Widerstands durch Waffengebrauch), so sei auf den Text des § 5 StGB zu verweisen, der mehrere Arten des Vorsatzes unterscheidet und die Begriffe "(bedingter) Vorsatz" in § 5 Abs. 1 StGB, "Absicht" in § 5 Abs. 2 leg. cit. Und "wissentlich" im § 5 Abs. 3 leg. cit. definiert. Nach § 8 Abs. 1 FinStrG/§ 5 Abs. 1 StGB liege der bedingte Vorsatz an der Untergrenze des Vorsatzes. Beim Eventualvorsatz strebe der Abgabepflichtige die Verwirklichung des Unrechts des Sachverhalts zwar nicht an, rechne nicht einmal mit Bestimmtheit mit dem Erfolg, hält ihn jedoch für möglich. Eine Bejahung des Handlungsergebnisses durch den Abgabepflichtigen sei nicht erforderlich, auch bewusste Gleichgültigkeit stelle bedingten Vorsatz dar. Es genüge, wenn der Abgabepflichtige sich mit der Sachverhaltsverwirklichung, sei es auch bedauernd und mit Unlust abgefunden hat. Erkennt der Abgabepflichtige nicht, dass seine Handlungsweise die Bestimmung des § 33 FinStrG, also geltendes Finanzstrafrecht verletzt, so liege ein Rechtsirrtum vor. Im gegenständlichen Berufungs(Beschwerde)fall lag eine das Vorliegen der Abgabenhinterziehung aussprechende Entscheidung der Strafbehörde nicht vor, sodass die Abgabenbehörde festzustellen hatte, dass Abgaben im Sinne des § 207 Abs. 2 zweiter Satz BAO hinterzogen worden seien. Die Beurteilung, ob Abgaben hinterzogen sind, setze konkrete und nachprüfbare Feststellungen über die Abgabenhinterziehung voraus. Dabei sei vor allem zu beachten, dass eine Abgabenhinterziehung nicht schon bei einer (objektiven) Abgabenverkürzung vorliege, sondern Vorsatz als Schuldform erfordere, und eine Abgabenhinterziehung somit erst als erwiesen gelte, wenn - in nachprüfbarer Weise - auch der Vorsatz feststeht. Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs beruhe vorsätzliches Handeln zwar auf einem nach außen nicht erkennbaren Willensvorgang, sei aber aus dem nach außen in Erscheinung tretenden Verhalten des Täters zu erschließen, wobei sich die diesbezüglichen Schlussfolgerungen als Ausfluss der freien Beweiswürdigung erweisen (vgl. VwGH vom 30.10.2003, 99/15/0098; VwGH vom 23. 06.1992, 92/14/0036). Dabei genüge es, von mehreren Möglichkeiten jene als erwiesen anzunehmen, die gegenüber allen anderen Möglichkeiten eine überragende Wahrscheinlichkeit oder gar die Gewissheit für sich hat und alle anderen Möglichkeiten absolut oder mit Wahrscheinlichkeit ausschließt oder zumindest weniger wahrscheinlich erscheinen lässt (vgl. VwGH vom 25.04.1996, 95/16/0244; VwGH vom 19.02.2002, 98/14/0213; VwGH vom 09.09.2004, 99/15/0250). Bestreitet eine Partei eine für sie nachteilige Tatsache, so muss die Abgabenbehörde den Bestand der Tatsache nicht "im naturwissenschaftlichen-mathematisch exakten Sinn" nachweisen (vgl. VwGH vom 23.02.1994, 92/15/0159). Mit der Steuerhinterziehung im Sinn des § 33 FinStrG sanktioniere das Finanzstrafgesetz ein willkürliches, tatbestandsmäßiges, rechtswidriges, schuldhaftes, vom Gesetz mit Strafe bedrohtes Verhalten, wobei "willkürlich" ein vom Willen beherrschtes, äußeres Verhalten sei. Dass der Tatvorsatz im Zeitpunkt der Übermittlung der unrichtigen Steuererklärungen für 2003, 2004 und 2005 gegeben war, also der Abgabepflichtige gewusst und gewollt hatte, dass er unter Verletzung der abgabenrechtlichen Anzeige-, Offenlegungs- oder Wahrheitspflicht eine Abgabenverkürzung bewirkt, ergebe sich unstrittig aus folgenden durch den Abgabepflichtigen vorgenommenen "Aktiven Handeln". Auch nach dem Gesamtbild der Einkommens- und Vermögensverhältnisse des Abgabepflichtigen sei zweifelsfrei davon auszugehen, dass er die Steuerbarkeit der abgezweigten Beträge kannte. Nach allgemeiner Lebenserfahrung sei regelmäßig anzunehmen, dass derjenige, der über ein größeres Vermögen verfügt, auch von der potenziellen Steuerpflicht anfallender Erträge wisse. Die in der Berufung/Beschwerde gegen die Wiederaufnahmebescheide angeführte Begründung, dass der angenommene Zufluss, von bisher nicht erfassten Einnahmen, tatsächlich nicht vorlag, sei aus folgenden Gründen nicht zutreffend bzw. es werde aufgrund folgender Faktoren seitens der Abgabenbehörde von einem Zufluss an den Bf. ausgegangen: Die Außenprüfung habe in freier Beweiswürdigung den Zufluss der Beträge an den Bf. als erwiesen erachtet. a) Aussage von Frau SJ im Rahmen der Selbstanzeige der Fa. TA GmbH bzw. ihrer eidesstattlichen Erklärung vom 14.08.2007: In dieser eidesstattlichen Erklärung wurden von Frau SJ (ehem. Prokuristin der TA GmbH) unter anderem auch folgende Aussagen getroffen: Zu Faktum 1 bzw. Tz. 1 im Bericht über die Außenprüfung: ***8*** ***1*** W Spolka, Polen "Frau SJ (ehemalige Prokuristin der XXX - NameXXX GmbH) sei im Oktober bzw. November 2004 vom Bf. angewiesen worden, aus dem System der XXX - NameXXX GmbH Auftragsnummern für Kohlentransporte die durch das Unternehmen ab der polnisch-tschechischen Grenze hin zu verschiedenen Destinationen in Österreich durchgeführt worden sind, herauszusuchen und an Herrn Mag. PK (Geschäftsführer der ***8***) mit dem Zweck zu übermitteln, dass dieser eine fingierte Rechnung für tatsächlich gar nie erbrachte Leistungen an polnischen Verladegruben (Kohleabbau) an die XXX - NameXXX GmbH lege. Der Bf. habe diese Vorgabe gegenüber Frau SJ damit begründet, dass die XXX - NameXXX GmbH zuviel verdienen würde. ..." Laut Angabe von Frau SJ seien von der ***8*** mit Sicherheit zu keinem Zeitpunkt Leistungen für die XXX - NameXXX GmbH direkt an den polnischen Verladegruben erbracht worden, sondern sei lediglich der Kohletransport ab der polnisch-tschechischen Grenze übernommen worden. Frau SJ wisse das aus persönlichen Erzählungen des Bf. sowie aus mitgehörten Telefonaten. Zu Faktum 3 bzw. Tz. 3 im Bericht über die Außenprüfung: MK, Polen Auch zu Faktum 3 habe sich der Bf. gegenüber Frau SJ dahingehend geäußert, dass die XXX - NameXXX GmbH zu viel Geld verdienen würde. In diesem Zusammenhang habe er SJ in den Jahren 2003 und 2004 - jeweils gegen Jahresende - angewiesen, aus dem XXX - NameXXX GmbH -System Waggon-Nummern der von MK bereits abgewickelten Steinkohletransporte auszuheben. Diese wären dann in weiterer Folge im Auftrag vom Bf. gemeinsam mit einem bereits vorgegebenen Rechnungstext (Abdichtung von Waggons) sowie mit einer ebenfalls von ihm bestimmten Rechnungssumme (je nach Waggongröße 26,75 € bzw. 37,50 €) an MK per Fax übermittelt worden. Dieser habe dann auf Grund der ihm erteilten Vorgaben Rechnungen, für die es tatsächlich keinerlei Anspruchsgrundlage gegeben habe, gelegt. Die Rechnungen seien auch in voller Kenntnis um die tatsächlich nicht erfolgten Leistungen bezahlt worden. Gemäß den Angaben von Frau SJ habe Herr MK dafür immer persönlich nach Wien kommen müssen, wo ihm dann Barschecks übergeben wurden. Nach Einlösung der Barschecks habe er dann wieder zum Bf. gehen müssen, wo er nach Einschätzung von SJ, einen Teil des Geldes wieder zurückgeben habe müssen. Auch Frau SJ selbst habe, ihren eigenen Angaben zufolge, fallweise in unmittelbaren zeitlichen Zusammenhang vom Bf. einen geringen Anteil des Geldes bekommen. Zu Faktum 4 bzw. Tz. 4 im Bericht über die Außenprüfung: MR Vasuti Szallitmanvozasii Kft Gemäß den Angaben von Frau SJ habe sich der Bf. von MR Kft in vollem Bewusstsein betreffend diese Tatsache wiederum absichtlich überhöhte - mit dem gegenständlichen Zuschlag getarnte - Rechnungen legen lassen (siehe Bericht Tz. 4), um so einen Anteil mittels Zahlungen für fingierte Rechnungen an ein in Tschechien ansässiges Unternehmen für sich zu lukrieren. Ein Geldrückfluss an den Bf. sei zu diesem Faktum 4 eindeutig nachweisbar (Rückflüsse auf ein ungarisches Bankkonto, über welches der Bf. verfügungsberechtigt sei). b) Im von der Staatsanwaltschaft Wien in Auftrag gegebenen Gutachten der ***11*** (von Herrn SV) vom Mai 2011 seien punkto Zuflüsse an den Bf. folgende Aussagen getroffen worden: Zu Faktum 1 bzw. Tz. 1 im Bericht über die Außenprüfung: ***8*** ***1*** W Spolka, Polen sei die gelegte Rechnung der Höhe und dem Grunde nach anhand der vorliegenden Unterlagen nicht nachvollziehbar. In Bezug auf den Geldfluss sei davon auszugehen, dass die Gelder per Überweisung der ***8*** zugingen. Ein Rückfluss der Gelder sei anhand der dem Bf. vorliegenden Unterlagen in diesem Fall nicht nachweisbar gewesen, die Außenprüfung hielt es aber in Ansehung der aufwändig installierten Konstruktion in Faktum IV für sehr wahrscheinlich (Tz. 500) Zu Faktum 3 bzw. Tz. 3 im Bericht über die Außenprüfung: Herr MK, Polen: Die Vorhalte aus der Sachverhaltsbekanntgabe laut Faktum III (MK) seien in Bezug auf die Zahlungsflüsse nicht objektivierbar gewesen, weil zu den Bargeldauszahlungen Zahlungsbestätigungen von MK vorliegen. Zudem habe dieser auch im Zuge einer Zeugenaussage den Erhalt der Gelder bestätigt. Die gelegten Rechnungen seien jedoch in Relation zu den übrigen verrechneten Leistungen von MK untypisch und von der Norm in erheblichem Maße abweichend gewesen. Zudem habe es aufgrund der Antwort zum Auskunftsersuchen der polnischen Finanzbehörde an die Großbetriebsprüfung erhebliche Anzeichen gegeben, dass die inkriminierten Rechnungen von MK in dessen Rechnungswesen nicht erfasst wurden. Zu Faktum 4 bzw. Tz. 4 im Bericht über die Außenprüfung: MR Vasuti Szallitmanvozasil Kft: Aus der XXX - NameXXX GmbH seien in Zusammenhang mit Faktum IV insgesamt 482.816,58 € abgeflossen. Dieser Betrag sei von der XXX - NameXXX GmbH an die Fa. MR Kft unter Angabe eines nicht nachvollziehbaren 100%igen MAV-Zuschlages insgesamt überwiesen worden. Ein tatsächlicher und direkter Geldrückfluss an den Bf. betreffend die ursprünglich aus der XXX - NameXXX GmbH abgeschöpften Gelder sei anhand der vorliegenden Unterlagen im Falle der Fa. MR Kft (siehe Bericht Tz. 4) nachvollziehbar gewesen. "Gesamthaft gelangen wir auf Basis der vorliegenden Unterlagen zur Einschätzung, dass Gelder durch die an die XXX - NameXXX GmbH gelegten Eingangsrechnungen mehrerer Lieferanten - wie dies in der Sachverhaltsbekanntgabe dargestellt wurde - abgeschöpft wurden. Die inkriminierten Rechnungen weisen dabei erhebliche Unregelmäßigkeiten im Vergleich mit den sonstigen Eingangsrechnungen auf. Auch die Abwicklung der Zahlungen weicht zum Teil vollständig von den sonst üblichen Zahlungsmodalitäten ab." c) Beschuldigteneinvernahme des Bf. durch die Staatsanwaltschaft Wien vom 23.01.2012 in welcher der Bf. unter anderem auch folgende Aussage tätigte: "Nachdem wir die überhöhten Gelder (28,20 € statt 14,10 €) - zu denen möchte ich angeben, dass diese zwar erhöht; aber immer noch marktkonform waren - nach Ungarn überwiesen hatten, langte eine Rechnung der Gesellschaft RA Ltd., der ***8*** ***1*** LLC und der ***8*** ***1*** GmbH bei den Ungarn ein und die überwiesen die Rechnungsbeträge auf ein Schweizer Konto, über welches AU***1*** verfügungsberechtigt war. Danach wurde das Geld wieder nach Sopron überwiesen zur Raika. Auch die von AU***1*** in der Schweiz bar behobenen Gelder wurden für diese Zwecke (Schmiergeld) an mich übergeben und verwendet. Ich habe daheim keine Unterlagen und Nachweise darüber, dass ich das Geld an Personen in Ungarn bzw. an andere Personen im ehemaligen Ostblockbereich übergeben habe. Ich habe diese Unterlagen anlässlich meines Ausscheidens aus der XXX - NameXXX GmbH vernichtet." Belege über eine eventuelle Weiterleitung der Gelder konnten der Außenprüfung nicht vorgelegt werden. Somit ist anzunehmen, dass die Gelder vom Bf. vereinnahmt wurden bzw. ihm direkt zugeflossen sind. Auszug aus der Berufung (nunmehr Bechwerde): Des Weiteren wird darauf hingewiesen, dass bei richtiger rechtlicher Würdigung der Bf. in den wiederaufgenommenen Jahren 2003, 2004 und 2005 tatsächlich Dienstnehmer der XXX - NameXXX GmbH war (wie dies im Übrigen aus den jeweiligen Steuerbescheiden der Jahre bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit mittels Lohnzettel ersichtlich ist) und demzufolge allfällige steuerrechtliche Konsequenzen ausschließlich im Wege der Lohnsteuerprüfung zu ziehen wären, also gegebenenfalls Haftungsbescheide für den Dienstgeber die steuerliche Konsequenz wären. Zur Sachverhaltserläuterung: Die Feststellungen Faktum 1 - 4 seien im Rahmen der Außenprüfung bei der XXX - NameXXX GmbH gemacht worden, wo der Bf. bis 2006 (Firmenbucheintragung der Löschung: 25.01.2007) Geschäftsführer, und - Gesellschafter der ***12*** (welche wiederum Gesellschafterin der XXX - TA GmbH bis Firmenbucheintragung 05.01.2007 war) ist. Da die Geldflüsse aufgrund der Tätigkeit als Geschäftsführer der XXX - NameXXX GmbH erfolgten, werden die sich aus Punkt 1 - 4 der Niederschrift ergebenden Zuflüsse den Einkünften aus nichtselbständiger Tätigkeit dem Bf. zugeordnet. Ausnahmsweise seien Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit im Veranlagungsweg zu erfassen (JAKOM, 2013 § 25 Rz 2), wenn sich ein Arbeitnehmer ohne Willensübereinstimmung mit dem Arbeitgeber Vorteile aneignet (z.B. bei Warendiebstählen, Veruntreuung - siehe VwGH vom 28.04.11, 2008/15/0259, mwN), also keine Zuwendungsabsicht des Arbeitgebers bzw. seiner zur Vertretung befugten Organe vorliegt. Gemäß § 25 Abs. 1 Z 1 lit. a EStG 1988 zählen Bezüge und Vorteile aus einem bestehenden oder früheren Dienstverhältnis zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit. Zur Herstellung des Veranlassungszusammenhanges mit nichtselbständigen Einkünften genügt es, wenn die Einnahmen ihre Wurzel im Dienstverhältnis haben (vgl. z.B. VwGH vom 21.11.1991, 91/13/0183; auch so genanntes Entgelt von dritter Seite zählt zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, vgl. z.B. VwGH vom 15.12.2009, 2006/13/0136, VwSlg. 8498/F). Es steht der Erhebung einer Abgabe nicht entgegen, wenn dem Steuerpflichtigen die Einnahmen auf Grund einer strafbaren Tätigkeit zufließen (vgl. VwGH vom 04.10.1995, 95/15/0080). Wenn ein Dienstnehmer eine ihm durch das Dienstverhältnis gebotene Gelegenheit nutzt, um sich zu bereichern, und solcherart Vorteile erzielt, liegen Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit vor (vgl. VwGH vom 26.01.1999, 94/14/0001, VwSlg. 7348/F, und VwGH vom 26.11.2002, 99/15/0154, VwSlg. 7766/F). Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zählen nicht nur die im Dienstvertrag vereinbarten Entgelte, sondern auch alle anderen Vorteile, zu denen auch solche gehören, auf die kein Rechtsanspruch besteht und die sich der Arbeitnehmer gegen den Willen des Arbeitgebers - etwa durch Veruntreuung oder Untreue - verschafft (vgl. z.B. VwGH vom 16.01.1991, 90/13/0285, VwGH vom 25.02.1997, 95/14/0112, und VwGH vom 30.06.2005, 2002/15/0087). Für andere Einkunftsarten gilt im Übrigen Entsprechendes (vgl. z.B. VwGH vom 28. 05.1998, 96/15/0114, VwGH vom 30.01.2001, 95/14/0043, VwSlg. 7578/F, und VwGH vom 28.04.2011, 2008/15/0259). Vor dem Hintergrund der oben skizzierten Rechtslage könne es keinem Zweifel unterliegen, dass die vom Bf. unter Nutzung seiner Stellung erfolgte Aneignung von Geldern den Tatbestand des § 25 Abs. 1 Z 1 lit. a EStG 1988 erfüllte. Zur Verdeutlichung des Sachverhaltes werden nochmals bestimmte Beweismittel hervorgehoben: "Zur Person des Bf.: Der Bf., geboren am 00.00.0000 war bis zum xx.xx.xxxx Geschäftsführer der XXX - TA GmbH. Nach seinem Ausscheiden aus dem Unternehmen wechselte er zur A- GmbH, einer zur Mehrheit im Eigentum der O- AG stehenden Gesellschaft, wo er ebenfalls als Geschäftsführer tätig ist. Die A- GmbH steht in einem … Zur XXX - NameXXX GmbH: Die XXX - NameXXX GmbH (FN 0000000) ist im Geschäftsbereich ost- und südosteuropäische Verkehre tätig und organisiert als Bahnspezialist Transporte verschiedener Projektgruppen wie Kohle/Koks, chemische Produkte, Mineralöl und Stahlprodukte. Sie nützt in diesem Zusammenhang ihre Kontakte und Netzwerke zur Umsetzung der gesamten logistischen Organisation, führt jedoch keine eigene operative Tätigkeit durch. Die TA GmbH verbuchte laufend Gewinne und schrieb auch trotz der bestehenden Verdachtslage schwarze Zahlen. Am 18.12.1993 wurde die XXX - V GmbH (FN ***13***) als Vorläufer der TA GmbH gegründet und der Bf. als deren Geschäftsführer eingesetzt. Mit Generalversammlungsbeschluss vom 16.07.1997 wurde die V GmbH als übertragende Gesellschaft mit der XXX B- GmbH (FN ***14***) als übernehmende Gesellschaft verschmolzen. Mit 16.07.1997 wird der Bf. auch bei der XXX B- GmbH (FN ***14***) als Geschäftsführer eingesetzt. Die XXX B- GmbH (FN ***14***) wurde mit Generalversammlungsbeschluss vom 22.09.1999 als übertragende Gesellschaft mit der E (FN 0000000), nunmehr XXX - NameXXX GmbH) als übernehmender Gesellschaft verschmolzen. Der Bf. war bis zum xx.xx.xxxx auch Geschäftsführer der XXX - NameXXX GmbH (FN 0000000). Mit Kauf- und Abtretungsvertrag vom 14.01.2000 hat die XXX -NameXXX GmbH von den damaligen - im Nahebereich vom Bf. stehenden - Gesellschaftern Geschäftsanteile an der XXX - NameXXX GmbH (FN 0000000) übernommen und sich damit insgesamt zu 75% an der Gesellschaft beteiligt, wobei der Bf. nach wie vor bis xx.xx.xxxx Geschäftsführer und die in seinem Einflussbereich stehende ***24*** (FN ***15***) Minderheitsgesellschafter geblieben ist. Seit xx.xx.xxxx stehen die Geschäftsanteile an der XXX - NameXXX GmbH (FN 0000000) zu 100% im Eigentum der NameXXX GmbH." Aufgrund eines umfassenden Ermittlungsverfahrens kommt die Außenprüfung zur Schlussfolgerung (siehe auch Niederschrift Tz. 1 - 4 über die Schlussbesprechung), dass der ehemalige Geschäftsführer und Bf. diverse Zahlungen (die genaue Aufschlüsselung erfolgte im Bericht) an sich selbst veranlasst habe, welche bisher nicht versteuert worden sind. Untrennbar ist damit verbunden, dass dieser ehemalige Geschäftsführer Vorgänge im Rechenwerk der XXX - NameXXX GmbH aufgenommen habe, welche nicht erklärbar sind, bzw. dass Vorgänge im Rechenwerk nicht den tatsächlichen Geschehensverlauf widerspiegeln und dass er so eine vorsätzliche Abgabenverkürzung (hier an Einkommensteuer) begangen habe. Die davon betroffenen Abgaben seien demnach hinterzogen. Auch bei der Einvernahme durch die Staatsanwaltschaft Wien (23.01.2013) habe der Bf. ausgesagt, das die "überhöhten Gelder" schlussendlich auf einem Bankkonto in Ungarn gelandet sind, über welches er verfügungsberechtigt war bzw. direkt an ihn von Herrn AU***1*** übergeben worden seien. Diese Vorgangsweise sei erstmalig vom Bf. bei der Einvernahme durch die Staatsanwaltschaft Wien nach der erfolgten Öffnung der "Schweizer Konten" zugegeben worden. Bis zu diesem Zeitpunkt sei die Existenz des "ungarischen Bankkontos" bestritten worden. Belege über eine eventuelle Weiterleitung der Gelder konnten der Außenprüfung nicht vorgelegt werden. Somit ist anzunehmen, dass die Gelder vom Bf. vereinnahmt wurden. Die Außenprüfung gehe nach den durchgeführten umfangreichen Erhebungen aufgrund des angeführten Sachverhaltes davon aus, dass durch Veranlassung des Bf. fingierte Rechnungen erstellt wurden und in weiterer Folge und basierend darauf Zahlungen (Rückflüsse) an seine Person erfolgten. Es sei davon auszugehen, dass der Tatbestand der Abgabenhinterziehung damit in objektiver und subjektiver Weise erfüllt ist, da der Bf., der letztlich Beträge aus fingierten Rechnungen in die eigene Tasche wirtschaftet, naturgemäß weiß, dass eine solche Vorgangsweise die Verkürzung an Einkommensteuer zur Folge haben muss. Aus dem Vorliegen der objektiven Tatseite der Strafnorm sei bei der gegebenen Sachverhaltskonstellation auf das Vorliegen auch der subjektiven Tatseite mit Zwangsläufigkeit zu schließen. Aufgrund der Vielzahl der Malversationen und des planmäßigen Vorgehens habe sich im wieder aufgenommenen Abgabenverfahren einwandfrei ergeben, dass der Abgabepflichtige vorsätzlich eine Abgabenverkürzung bewirkte, also den eingetretenen Erfolg bedacht und beschlossen habe. Er sei mehrfach planmäßig vorgegangen. Aufgrund dieser Faktoren werde seitens der Abgabenbehörde von einer vorsätzlichen Abgabenhinterziehung ausgegangen. Aufgrund des umfassenden Ermittlungsverfahrens im Rahmen der Außenprüfung (siehe "steuerliche Feststellungen Tz. 1 - Tz. 4 im Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung) zieht die Außenprüfung die Schlussfolgerung, dass der Bf. diverse Zahlungen (die genaue Aufschlüsselung erfolgt im Bericht) an sich veranlasst habe, und nicht wie in der Berufung (nunmehr Beschwerde) ausgeführt, einerseits aufgrund ordnungsgemäßer Aufträge und Abwicklungen der Fa. XXX - NameXXX GmbH erfolgten bzw. andererseits, sofern es sich um Geldbewegungen aus dem Komplex MR Kft handelt - tatsächlich um vom Dienstgeber, nämlich der XXX - NameXXX GmbH, gewünschten Zahlung an ausländische Geschäftspartner handle. Weiters seien Empfängerbenennungen und Bestätigungen im Rahmen der Außenprüfung nicht vorgelegt worden. Verschärfend komme dazu, dass der Tatbestand des "Schmierens" (Faktum 4) als auch die Vorlage von Fotos zu den "abgedichteten" Waggons (zum Faktum 3 MK) erstmalig bei der Einvernahme am 23.01.2012 vor der Staatsanwaltschaft vorgelegt bzw. erwähnt wurde. Berufung gegen die Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2003, 2004 und 2005: Zu Faktum 1 bzw. Pkt. 1 im Bericht über die Außenprüfunq: ***8*** ***1*** W Spolka, Polen Nach Ansicht der Außenprüfung habe der Speditionsauftrag der XXX - NameXXX GmbH den Kohletransport ab der polnisch-tschechischen Grenze bis nach Österreich umfasst. Es ist der Außenprüfung nicht schlüssig, wieso Leistungen wie z.B.: Verladekontrolle, Leer- und Vollverwiegung, Glättung nach Förderbandverladung und Verschubleistungen etc. vor der Übernahme durch die XXX - NameXXX GmbH ab der polnisch-tschechischen verrechnet wurden, da die Transporte von den Kohlegruben bis zur polnisch-tschechischen Grenze doch zwischen Auftraggeber (die Firma XY Handels GmbH) und den Kohlegruben direkt abgewickelt werden. Herr RP habe bei seiner Einvernahme durch die Außenprüfung folgende Aussage getätigt: "Für die Verladekontrolle, die Voll- und Leerverwiegung, die Glättung nach der Verladung der Steinkohle sowie Rangier- und Verschubleistungen sowie für den Transport bis zur polnisch-tschechischen Grenze ist die Fa. K (Verkäufer der Steinkohle) bzw. der Vertragspartner der Fa. K die Kohlengrube verantwortlich. Manchmal werden von der Fa. K auch Drittfirmen mit diesen Aufgaben betraut. Im vereinbarten Preis sind diese Leistungen auf alle Fälle enthalten." Die Außenprüfung ist der Ansicht, dass die in der Berufung (nunmehr Beschwerde) erwähnten "Mehrleistungen" seitens der XXX - NameXXX GmbH zwar erbracht worden sind - jedoch unentgeltlich erbracht werden mussten, um als sogenannte "kleine" Spedition gegen große Speditionen wettbewerbsfähig zu bleiben bzw. um Aufträge zu erhalten. In der Einvernahme durch die Finanzverwaltung am 02.09.2008 habe der Bf. folgende Aussage getätigt: "Warum mussten diese Leistungen überhaupt von der Firma ***8*** erbracht werden, wenn, wie uns die XY Handels GmbH mitteilte, die Fa. K bzw. die Kohlengrube dafür zuständig war? Formal sei es so gewesen - nach den Inco-Terms, die andere Sache sind Erfordernisse aufgrund einer anzustrebenden Kundenbindung bzw. ansonsten hätten wird den Kunden XY verloren, denn die ***16***-Speditionstöchter wollten selber das Geschäft machen; wir haben fürstlich verdient, wir mussten eine Vielzahl von zusätzlichen Leistungen erbringen, welche nicht bezahlt wurden, (was aber eine großzügige Kalkulation erlaubte), weil die polnischen Kohlegruben desorganisiert und nicht engagiert waren." Die in der Rechnung der ***8*** vom 04.11.2004 abgerechneten Leistungen haben nach Ansicht der Außenprüfung mit jenen in der Berufung (nunmehr Beschwerde) erwähnten "erheblich mehr erbrachten Leistungen" jedoch keine Gemeinsamkeiten bzw. handle es sich hierbei um ganz andere Leistungen. Es sei richtig, dass dem Gutachten der ***11*** zu entnehmen ist, dass keine Kick-back-Zahlungen an den Bf. erfolgt seien bzw. dass die an die XXX - NameXXX GmbH fakturierten Rechnungen im Rechenwerk der ***8*** erfasst wurden, jedoch habe die ***11*** auch die Aussage getätigt, dass ein Rückfluss der Gelder anhand der vorliegenden Unterlagen in diesem Fall zwar nicht nachweisbar sei, jedoch es aber in Ansehung der aufwändig installierten Konstruktion in Faktum 4 für sehr wahrscheinlich gehalten werde. Die Außenprüfung schließt sich aufgrund des durchgeführten Ermittlungsverfahrens den Aussagen in dem Gutachten der ***11*** diesbezüglich an. Geldrückflüsse an den Bf. bzw. ihm nahestehende Firmen (wie in Faktum 4) konnten auch von der Außenprüfung keine festgestellt werden, da eine Einsichtnahme in das Belegwesen ***8*** ***1***, Polen nicht möglich gewesen sei. Zu Faktum 3 bzw. Tz. 3 im Bericht über die Außenprüfung: MK, Polen: Aufgrund der Ergebnisse des Ermittlungsverfahrens durch die Finanzverwaltung (siehe Bericht Tz. 3) ergeben sich folgende Indizien für das Vorliegen von anspruchsgrundlosen Zahlungen: keine automationsgestützte Verbuchung, sondern eine nachträgliche Erfassung im Rechnungswesen von MK diesbezüglich fehlende Auftragskalkulation bei der XXX - NameXXX GmbH kein schriftlicher Auftrag bzw. kein Angebot der abgerechneten Leistungen Rechnungen mit gesondertem Nummernkreis keine Weiterverrechnung an den Kunden der XXX - NameXXX GmbH Barzahlung (Abweichung von der üblichen Vorgehensweise der Begleichung der Rechnungen durch Überweisung) Eidesstattliche Erklärung von Frau SJ, in der sich diese sogar selbst belastet (Auch Frau SJ selbst habe, ihren eigenen Angaben zufolge, fallweise in unmittelbaren zeitlichen Zusammenhang vom Bf. einen geringen Anteil des Geldes bekommen.). Die Finanzverwaltung konnte bei der ihm Rahmen der Einvernahme des Bf. am 23.01.2012 durch die Staatsanwaltschaft Wien eingesehenen Fotos keine Zusammenhänge mit den "umstrittenen" Rechnungen erkennen - es konnten auch keine Negative vorgelegt werden, bzw. stellt sich die Frage wieso die Fotos erst jetzt vorgelegt wurden, wo das Ermittlungsverfahren doch schon ca. 4 Jahre andauert! Aussagen in dem Gutachten der ***11*** diesbezüglich Unter Berücksichtigung der a) oben angeführter Argumente b) der Aussagen aus dem Gutachten der ***11***: Die Vorhalte aus der Sachverhaltsbekanntgabe laut Faktum III (MK) waren in Bezug auf die Zahlungsflüsse nicht objektivierbar, weil zu den Bargeldauszahlungen Zahlungsbestätigungen von MK vorliegen. Zudem bestätigt dieser auch im Zuge einer Zeugenaussage den Erhalt der Gelder. Die gelegten Rechnungen waren jedoch in Relation zu den übrigen verrechneten Leistungen von MK untypisch und von der Norm in erheblichem Maße abweichend. Zudem gibt es aufgrund der Antwort zum Auskunftsersuchen der polnischen Finanzbehörde an die Großbetriebsprüfung erhebliche Anzeichen, dass die inkriminierten Rechnungen von MK in dessen Rechnungswesen nicht erfasst wurden; c) der eidesstaatlichen Erklärung von Frau SJ, in welcher sich diese sogar selbst belastet, indem sie aussagt, dass auch sie einen geringen Anteil des Geldes bekommen habe, kommt die Finanzverwaltung zur Schlussfolgerung, dass die Leistungen in den vom Bf. gelegten Rechnungen nicht erbracht wurden und ein Teil dieser Gelder wieder an ihn zurückgeflossen sind - wie in der eidesstattlichen Erklärung von Frau SJ vom 14.08.2007 erklärt. Zu Faktum 4 bzw. Tz. 4 im Bericht über die Außenprüfung: MR Vasuti Szallitmanyozasil Kft In der Berufung (nunmehr Beschwerde) vom 27.05.2013 wird ausgeführt, dass der Bf. die "abgeschöpften" Gelder selbst behoben und an diverse Personen in Ungarn bzw. im ehemaligen Ostblock übergeben habe bzw. dass die Gesellschafter der XXX - NameXXX GmbH über diese Vorgehensweise informiert gewesen seien bzw. dass der Bf. selber keinen Vorteil aus dieser Geldtransaktion gezogen habe und deshalb kein steuerliches Einkommen bei ihm vorliege. Diesen Ausführungen könne durch die Finanzverwaltung aus folgenden Gründen nicht gefolgt werden: a) die Ausführungen in dem Gutachten der ***11*** zu diesem Faktum b) die Überweisung der "abgeschöpften" Gelder auf ein ungarisches Bankkonto, über welches nur der Bf. verfügungsberechtigt war und nicht die XXX - NameXXX GmbH c) die Übergabe von Gelder bar an den Bf. durch Herrn D (wie Herr AU***1*** in der Einvernahme durch die Staatsanwaltschaft Wien am 23.02.2012 bestätigte) d) das Nichtvorhandensein von Belegen oder Bestätigungen bezüglich der Weitergabe der Gelder (in der Einvernahme der Staatsanwaltschaft Wien von 23.01.2012 tätigte der Bf. unter anderem auch folgende Aussage: "Ich habe daheim keine Unterlagen und Nachweise darüber, dass ich das Geld an Personen in Ungarn bzw. an andere Personen im ehemaligen Ostblockbereich übergeben habe".