UFSG RV/0020-G/02

BerufungsentscheidungDer Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Bw., vertreten durch Günter Hösele, gegen die Bescheide des Finanzamtes Deutschlandsberg betreffend Umsatz- Einkommen- und Gewerbesteuer für 1992 und 1993 entschieden: Die Berufungen gegen die Bescheide betreffend Umsatzsteuer für 1992 und 1993 sowie Einkommensteuer und Gewerbesteuer für 1992 werden als unbegründet abgewiesen. Die angefochtenen Bescheide bleiben unverändert. Den Berufungen gegen die Bescheide betreffend Einkommensteuer und Gewerbesteuer für 1993 wird teilweise stattgegeben. Diese Bescheide werden abgeändert. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der nach der Änderung resultierenden Abgaben sind den als Beilage 2 angeschlossenen Berechnungsblättern zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches. Rechtsbelehrung Gegen diese Entscheidung ist gemäß § 291 der Bundesabgabenordnung (BAO) ein ordentliches Rechtsmittel nicht zulässig. Es steht Ihnen jedoch das Recht zu, innerhalb von sechs Wochen nach Zustellung dieser Entscheidung eine Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof oder den Verfassungsgerichtshof zu erheben. Die Beschwerde an den Verfassungsgerichtshof muss - abgesehen von den gesetzlich bestimmten Ausnahmen - von einem Rechtsanwalt unterschrieben sein. Die Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof muss - abgesehen von den gesetzlich bestimmten Ausnahmen - von einem Rechtsanwalt oder einem Wirtschaftsprüfer unterschrieben sein. Gemäß § 292 BAO steht der Amtspartei (§ 276 Abs. 7 BAO) das Recht zu, gegen diese Entscheidung innerhalb von sechs Wochen nach Zustellung (Kenntnisnahme) Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof zu erheben. Entscheidungsgründe Der Berufungswerber (Bw.) betrieb im Verfahrenszeitraum 1992/1993 ein Einzelunternehmen, welches am Standort in H. einen Baustoffmarkt mit angeschlossener Gemischtwarenhandlung (GWH) und Imbissbereich sowie, bis 1992, am Standort in E. ein Kaufhaus (ebenfalls GWH) umfasste. Im Jahr 1993 war das Betriebsgebäude in E. großteils abgerissen und durch einen Neubau ersetzt worden. In der Folge wurde es für Vermietungszwecke verwendet. Trotz langjähriger regelmäßiger Jahresumsätze von deutlich über 30.000.000,- S erfolgte erstmals am 27.11.1993 eine Eintragung des Unternehmens im Firmenbuch. Im Jahr 1994 wurde der Betrieb unter Anwendung der Bestimmungen des UmgründungssteuerG 1991 (UmgrStG) rückwirkend zum Stichtag 1.1.1994 in eine GmbH eingebracht und sodann in Form einer Besitz- bzw. einer Handels-GmbH fortgeführt. 1997 wurden im Einzelunternehmen bzw. in den Nachfolgegesellschaften Betriebsprüfungen (BP) betreffend die Jahre 1992-1995 durchgeführt, die aufgrund diverser Feststellungen zur Wiederaufnahme vorangegangener Veranlagungsbescheide durch das zuständige Finanzamt (FA) führten. An den Bw. als Einzelunternehmer ergingen Wiederaufnahme- und neue Sachbescheide hinsichtlich der Jahre 1992 und 1993. Für das Jahr 1994 erließ das FA nach der BP einen Umsatzsteuer- (USt) Erstveranlagungsbescheid, welcher aufgrund der fehlenden Rückwirkensfiktion für den Bereich der USt im UmgrStG die von Jänner bis Juli 1994 erzielten Umsätze beim Einzelunternehmen erfasste. Gegen die nach der BP ergangenen neuen Sachbescheide für 1992 und 1993 brachte der Bw. fristgerecht Berufung ein. Der an das Einzelunternehmen ausgefertigte USt-Bescheid für das Jahr 1994 blieb dagegen unangefochten und erwuchs in Rechtskraft. In seiner Berufung wandte sich der Bw. gegen eine von der BP vorgenommene Zuschätzung beim Eigenverbrauch (EV), gegen eine Verschiebung von Teilen der erklärten Umsätze von den mit 10% USt zu versteuernden Umsätzen zu jenen, die dem 20%igen USt-Satz unterliegen, gegen eine Neuverteilung der Kosten des im Jahr 1993 errichteten Gebäudeneubaues beim Geschäftsobjekt in E. (neue Zuordnung zum gewerblich genutzten Bereich bzw. zum Bereich der Wohnraumvermietung) und die daraus abgeleiteten Änderungen bei der Berechnung der Absetzung für Abnutzung (AfA) und der Inanspruchnahme des Investitionsfreibetrages (IFB) sowie gegen eine Nichtanerkennung eines Teilbetrages einer an seine Gattin anlässlich deren Pensionierung gewährten Abfertigung, welcher von der BP als nicht fremdübliche, freiwillige Abfertigung qualifiziert worden war. Auch an die Folgegesellschaften waren nach den BP neue Veranlagungsbescheide für 1994 bzw. 1995 ergangen, in welchen u. a., ebenso wie beim Einzelunternehmen, EV-Zuschätzungen durchgeführt und die AfA-Beträge für den Gebäudeneubau in E. analog gekürzt worden waren. Die in der Folge gegen die KÖSt- und KESt-Bescheide 1994 eingebrachten Berufungen bezogen sich allerdings nicht auf diese beiden Punkte. Im verfahrensgegenständlichen Rechtsmittel betreffend das Einzelunternehmen brachte der Bw. zu den verschiedenen Streitpunkten konkret vor: a) Eigenverbrauchserhöhung: In den angefochtenen Bescheiden waren die in den Abgabenerklärungen mit 10.163,67 S (1992) bzw. 16.685,64 S (1993) ausgewiesenen Warenentnahmen aus den beiden Betrieben (davon 73% bzw. 82% dem ermäßigten USt-Satz, der Rest dem Normalsteuersatz zugeordnet) im Schätzungsweg auf jährlich 40.000,- S erhöht und je zur Hälfte der 10%igen bzw. 20%igen USt unterworfen worden. Die Behörde hatte die Änderung damit begründet, der Bw. habe nach mehrmaliger, erfolgloser Aufforderung dem Prüfungsorgan erstmals im Zuge der BP-Schlussbesprechung die Grundaufzeichnungen zu seinen Warenentnahmen in Form eines sogen. "Bücherls" vorgewiesen, welches allerdings Eintragungen jeweils ohne Anführung eines Tagesdatums enthalten hatte. Dadurch sei eine Überprüfung der Vollständigkeit der eingetragenen Warenentnahmen nicht möglich gewesen. In Hinblick auf das Warenspektrum des Betriebes seien die angeführten Jahreswerte der Warenentnahmen jedenfalls als "äußerst gering" zu bezeichnen gewesen. Der Bw. räumte in der Berufung grundsätzlich ein, dass die Eintragungen der Warenentnahmen in das "Bücherl" ohne Beisetzung des Tagesdatums erfolgt waren, doch sei jedenfalls das betreffende Jahr nachvollziehbar gewesen. Diese Methode der EV-Aufzeichung praktiziere er bereits seit vielen Jahren und sei sie in vorangegangenen Prüfungsverfahren nie beanstandet worden. Da er "nur Dinge des täglichen Bedarfes, wie Lebensmittel, Reinigungsmittel etc." aus seinem Unternehmen entnommen habe, gehe der Verweis auf das breite Warenspektrum seiner Betriebe ins Leere. Mangels Vorliegens schwerer formeller Mängel, welche Zweifel an der materiellen Richtigkeit seiner Aufzeichnungen hervorrufen hätten können, sei die Behörde zu einer EV-Zuschätzung nicht befugt gewesen, weshalb er beantragte, die in den angefochtenen Bescheiden vorgenommene Erhöhung des EV zur Gänze rückgängig zu machen. Unter Zitierung einschlägiger VwGH-Judikatur monierte der Bw. außerdem eine mangelhafte Darlegung der Schätzungsgrundlagen und -methodik durch die Behörde, die es überdies verabsäumt habe, auf alle von ihm vorgebrachten Behauptungen einzugehen. b) Verschiebung von den 10%-Umsätzen zu den 20%-Umsätzen: Bei der BP war festgestellt worden, dass der Bw. die Zuordnung der Entgelte zu den der 10%igen bzw. 20%igen USt unterliegenden Umsätzen in vereinfachter Form durch Hochrechnung des dem 10%igen USt-Satz unterliegenden Wareneinkaufes mit den betriebsinternen Kalkulationssätzen und unter Berücksichtigung von 1% Schwund durchgeführt hatte, ohne einen Antrag gem. § 18 Abs. 7 UStG 1972 nachweisen zu können. Nach Ansicht des Prüfers wäre einem derartigen Antrag wegen der Verwendung geeigneter Registrierkassen bzw. der Erfassung der Lagerverkäufe im Baumarkt mittels Paragon der Erfolg ohnehin zu versagen gewesen, da durch diese Einrichtungen eine ordnungsgemäß getrennte Erfassung bzw. Zuordnung der Umsätze nach/zu den einzelnen Steuersätzen möglich und zumutbar gewesen wäre. Zudem führe die vom Bw. angewendete Methode zu einer Verzerrung der tatsächlichen Verhältnisse, da der jeweilige Jahresendbestand an "10%-Waren" faktisch im Voraus versteuert werde und dadurch der Anteil der "20%-Umsätze" entsprechend "nachhinke". Gemäß den Feststellungen des Prüfers hatte das FA im UST-Jahresbescheid 1994 für das Einzelunternehmen des Bw einen Betrag von 354.545,- S der bis dahin der 10%igen USt unterworfenen Umsätze, den mit 20% USt zu besteuernden Umsätzen zugeordnet und besteuert. Dieser Wert war mangels Inventurdaten zum 31.7.1994 durch Hochrechnung des Inventurbestandes an "10%-Waren" für 1995 mit dem durchschnittlichen betrieblichen Kalkulationssatz für diese Warengruppen ermittelt worden. Der Bw. verwies in der Berufung auf seine "seit Einführung der Umsatzsteuer" nach dieser Methode unbeanstandet vorgenommene Trennung der Entgelte. Zwar verfüge er "nach über zwei Jahrzehnten über keine Kopie eines eventuell gestellten Antrages" mehr, doch habe das FA gem. Abschnitt 112 Abs. 4 DE-USt eine vorgenommene Trennung anzuerkennen, wenn das angewendete Verfahren bei rechtzeitiger Antragstellung zugelassen werden hätte können. Eine Trennung der Entgelte, wie sie das Gesetz grundsätzlich vorsehe, sei ihm wegen der Vielzahl der veräußerten Produkte "auch heute noch" unzumutbar. So würden etwa tausende Baustoffe und "Landesprodukte" aus dem Lager in den Paragon erfasst. Zudem sei aufgrund der vorhandenen Inventur der "10%-Waren", die vorgenommene schätzungsweise Neuzuordnung durch die Behörde mangels Schätzungsbefugnis und Darlegung der Schätzungsmethode ebenfalls unzulässig gewesen. Durch die vorgenommene Umschichtung würden außerdem nunmehr die 10%igen Umsätze "nachhinken". Schließlich vertrat der Bw. die Ansicht, Art II § 22 Abs. 2 UmgrStG iVm. § 6a Abs. 2 GmbHG hätten aufgrund der unmittelbaren Rechtsnachfolge der übernehmenden GmbH ggfs. eine Vornahme der Korrekturen im Umsatzsteuerjahresbescheid für 1993 geboten. c) Neubau des Betriebsgebäudes in E.: Nach dem Ergebnis des Prüfungsverfahrens hatte der Bw. das Kaufhaus am Standort in E. bis 1992 betrieben. In der Folge war der vordere Teil des vormaligen Geschäfthauses abgerissen und neu errichtet worden. Die gesamten Herstellungskosten (HK) dieses Neubaues hatten rd. 5.000.000,- S betragen, darin enthalten die Abbruchkosten des Altteiles sowie die Planungs- und Errichtungskosten für den Neubau. Der Neubau umfasste eine Teilunterkellerung, das für eine Geschäftsraumvermietung vorgesehene EG (Verkaufs- und Lagerräumlichkeiten), sowie insgesamt 9 Wohneinheiten, die ebenfalls der Vermietung dienen sollten, im Obergeschoß (OG) bzw. in dem für Wohnzwecke ausgebauten Dachgeschoß (DG). Zu den Mietwohnungen gehörten jeweils Kellerabteile. Weiters wurde für die Mieter der Wohnungen eine überdachte PKW-Abstellfläche im Hof des Gebäudes errichtet. Im EG war der neu erbaute Lagerraum mit einem aus dem Altbestand vorhanden gebliebenen Lagerraum verbunden worden, wodurch ein Großraum mit einer Fläche von 411 m² entstanden war. Das Objekt in E. war zur Gänze im Betriebsvermögen des Einzelunternehmens erfasst. Der Bw. hatte die Herstellungskosten (HK) in den Abgabenerklärungen 1993 je zur Hälfte dem unmittelbare betrieblich genutzten Bereich zugeordnet und einen AfA-Satz von 4% p. a. zur Anwendung gebracht bzw. als für andere betriebliche Zwecke genutzt i. S. des § 8 Abs. 1, 3. Fall EStG 1988 eine 2%ige AfA berechnet. Der Betriebsprüfer war dagegen zum Schluss gekommen, dass die vom Bw. vorgenommene 50 : 50 -Zuordnung der HK weder dem Nutzflächenverhältnis noch den aus dem Bewertungsakt des FA für das Objekt entnommenen Wertverhältnissen des Neubaues entsprach. Ausgehend von der Annahme, dass das gesamte Erdgeschoß unmittelbar für eine betrieblichen Nutzung, OG und DG dagegen zur Gänze für die Wohnraumvermietung geplant waren, ergab sich auf Basis des beim FA für dieses Objekt geführten Bewertungsaktes ein Nutzflächenverhältnis zwischen EG einerseits und OG/DG anderseits von 176 m² (= 29,19%) zu 427 m² (= 70,81%) bzw. ein Wertverhältnis von 22,57% für das EG zu 77,44% für die beiden OG. Die Gänge und Stiegenhäuser sowie die Kellerabteile und die PKW-Abstellfläche waren bei dieser Zuordnung außer Ansatz geblieben. Da nach Ansicht des Prüfungsorganes einerseits "der Nutzwert" der Wohnungen im OG/DG höher zu bewerten gewesen war als jener der EG-Räumlichkeiten, anderseits auch die Ausstattung der Geschosse (hallenartige Bauweise im EG, Wohnräume mit zahlreichen Zwischenwänden und "Wohnausstattung" im OG/DG) beträchtliche Unterschiede aufgewiesen hatte, war das FA in den angefochtenen Bescheiden für 1993 von der in den Abgabenerklärungen vorgenommenen Aufteilung der HK des Neubaues abgegangen und hatte diese im Sinne des § 8 Abs. 1 EStG mit 30% dem der unmittelbaren Betriebsausübung dienenden Bereich und mit 70% der Verwendung für andere betriebliche Zwecke zugeordnet. Daraus waren entsprechende Korrekturen bei den AfA-Beträgen resultiert. Des weiteren war die BP zur Überzeugung gelangt, das EG des Neubaues sei im Jahr 1993 noch gar nicht fertig gestellt gewesen und entsprechend auch noch nicht in Betrieb genommen worden. Der Prüfer hatte bei der Betriebsbesichtigung festgestellt, dass für den Altteil des ebenerdigen Lagerraumes selbst im Jahr der BP (1997) noch der Bodenbelag gefehlt hatte, dass im Raum keinerlei Einrichtung, die auf eine betriebliche Nutzung hingewiesen hätte, vorhanden gewesen war und dass lediglich straßenseitig wenige Waren (Gartenmöbel) im Auslagenbereich gelagert worden waren. Auch das Geschäftslokal im EG sei erstmalig im Jahr 1996 vermietet worden. Eine Nutzung im Jahr 1993 war nach Ansicht des FA durch das Prüfungsverfahren nicht erwiesen worden. In den angefochtenen Ertragsteuerbescheiden für 1993 hatte das FA entsprechend den Feststellungen der BP für die HK des EG-Neubaues in E. keine AfA berücksichtigt. Der Bw. hatte für den EG-Teil des 1993 errichteten Neubaues in seinen Abgabenerklärungen unter Zugrundelegung eines Baubeginnes nach dem 31.1.1993 einen IFB in Höhe von 30% der dem EG zugeordneten HK in Abzug gebracht. Bei der BP hatten sich aus den geprüften Unterlagen Hinweise auf einen Baubeginn bereits vor diesem Termin ergeben. Konkret waren demnach von zwei Unternehmen bereits im Jänner Erdarbeiten bzw. Betonlieferungen durchgeführt worden. In den angefochtenen Bescheiden war deshalb für den 30%igen Anteil jener Neubau-HK, die nach Ansicht des FA dem EG zuzuordnen waren, lediglich ein IFB in Höhe von 20% berücksichtigt worden. In der Berufung hatte der Bw. zunächst ohne nähere Erläuterung auf eine flächenmäßig überwiegend betriebliche Gebäudenutzung verwiesen. Bei der Nutzfläche sei zudem auf die Definition des § 17 Abs. 2 MietrechtsG (MRG) Bedacht zu nehmen, nach welcher Wandstärken und -durchbrechungen nicht in die Nutzfläche einzubeziehen seien. Die vielen Zwischenwände der Wohnungen in den OG würden diese Nutzfläche entsprechend vermindern, was auch der Grund für die 50:50 Aufteilung der HK in den Abgabenerklärungen gewesen sei. Den divergierenden Nutzwerten zwischen den Verkaufs- und Lagerflächen im EG und den in den OG errichteten Wohnungen pflichtete er grundsätzlich bei. In der Literatur werde für derartige Fälle die Möglichkeit einer Zuordnung der HK nach den Mietwerten vertreten (unter Verweis auf Doralt, Kommentar zum EStG 1988, § 4, TZ 85). Dabei sei auf einen "zur Zeit" feststellbaren Mangel an Geschäftsräumlichkeiten Bedacht zu nehmen, dem ein Überangebot am Wohnungsmarkt gegenüber stehe. Zum Nutzungsbeginn des EG-Neubaues brachte er vor, die "Verkaufsräumlichlkeiten" bereits im Rohbaustadium als Lagerraum genutzt zu haben. Den Baubeginn beim Neubau habe man in Kenntnis der und in Hinblick auf die damals neue(n) Bestimmung des § 10a Abs. 1 EStG 1988 idF. BGBL 1993/253 tatsächlich erst nach dem 31.1.1993 angesetzt. d) Dienstnehmer-Abfertigung an die Gattin: Die Gattin des Bw. war vom 1.3.1973 bis zu ihrer Pensionierung am 31.5.1993 als Dienstnehmerin (DN) im Betrieb des Einzelunternehmens beschäftigt gewesen. Der gesetzliche Abfertigungsanspruch hätte 9/12 der laufenden Bezüge der letzten 12 Monate betragen (§ 23 AngG). Tatsächlich war in der Buchaltung des Bw. anlässlich ihrer Pensionierung eine Abfertigung in Höhe von 12/12 des letzten Monatsbezuges erfasst worden. Dies entspricht dem gesetzlichen Abfertigungsanspruch nach einem mehr als 25 Jahre dauernden Dienstverhältnis. Die Erhöhung über den gesetzlichen Anspruch hinaus war vom Prüfungsorgan aufgrund einer Berechnungsnotiz in der Bilanzmappe festgestellt worden. Lt. dieser Unterlage hatte die Gattin nach ihrer Heirat ab 1.1.1968 bis 1973 im Betrieb des Bw. als mittätige Ehegattin, jedoch ohne formell DN zu sein, gearbeitet. Diese Zeiträume waren in die Berechnung des Abfertigungsanspruches eingerechnet worden. Eine entsprechende vertragliche Regelung bzw. sonstige geeignete Begründung für diese Vorgehensweise war im Prüfungsverfahren nicht bekannt geworden. Ebenso wenig war eine vergleichbare Regelung im Zusammenhang mit dem Ausscheiden fremder DN festgestellt worden. Aufgrund der Prüfungsfeststellungen hatte das FA im angefochtenen Einkommensteuer- (ESt) Bescheid für 1993 den über den gesetzlichen Abfertigungsanspruch hinausgehenden Teil der Abfertigung an die Gattin (151.200,- S) als freiwillige Abfertigung beurteilt, dem mangels Vergleichbarkeit mit familienfremdem Personen die betriebliche Veranlassung abgesprochen worden war. In der Berufung hatte der Bw. darauf verwiesen, dass die Gattin lediglich den nach § 67 Abs. 6 EStG unter Anrechnung der Jahre 1968-1973 "zustehenden Höchstbetrag an freiwilliger Abfertigung" erhalten habe. Er habe somit den einkommensteuerlichen Bestimmungen entsprochen und sie "gleich behandelt wie andeswo auch". Die Fremdvergleichbarkeit ergebe sich durch einen Blick in Politik und Wirtschaft, wo diese Vorgangsweise gerade bei familienfremden Personen angewendet werde. Zur "Vorgangsweise der Beweiswürdigung" merke er daher "in Hinblick auf den Gleichheitsgrundsatz"..."verfassungsrechtliche Bedenken" an. Nach zwei unbeantwortet gebliebenen Ergänzungsvorhalten im erstinstanzlichen Rechtsmittelverfahren, in welchen der Bw. u. a. aufgefordert worden war, das "Bücherl" mit den Aufzeichnungen der Warenentnahmen nochmals zur Einsichtnahme vorzulegen, erließ das FA eine voll abweisende Berufungsvorentscheidung (BVE). Zum Streitpunkt Eigenverbrauch / Warenentnahmen verwies das FA darin zunächst auf die Unanwendbarkeit der zitierten VwGH-Judikatur im anhängigen Fall, da diese eine hier eben nicht vorhandene, ordnungsgemäße Buchführung voraussetze. Nachdem der Bw. bezüglich seiner Warenentnahmen keine substantiierten Behauptungen vorgetragen habe, habe sich die Behörde mit solchen nicht auseinandersetzen können. Entsprechend habe der Bw. das Maß der Schätzungsunsicherheit selbst zu verantworten. So seien, mangels Stellungnahme des Bw., die fehlenden, regelmäßigen Barentnahmen aus dem Betrieb in den Jahren 1992 und 1993 nicht entkräftet worden. Die mit jährlich 40.000,- S in Hinblick auf das Warenspektrum der Betriebe für eine Familie ohnehin äußerst maßvolle EV-Schätzung sei unter diesen Umständen zu Recht erfolgt. Zur Verschiebung der Umsätze von den der 10%-igen USt unterliegenden zu jenen, die mit 20%- USt zu besteuern sind, wiederholte das FA unter Verweis auf die im Betrieb vorhandenen Einrichtungen zur ordnungsgemäßen Erfassung und Zuordnung der Entgelte, den im Erstbescheid vertretenen Standpunkt. Das logisch nicht nachvollziehbare Berufungsvorbringen betreffend ein nunmehriges "Nachhinken" der 20%-Umsätze sei vom Bw. trotz Aufforderung nicht weiter erläutert worden. Aus der Anwendung des UmgrStG sei für den Standpunkt des Bw. nichts zu gewinnen. Für die Zeit vor Gründung der GmbH sei der Bw. als Unternehmer zur USt heranzuziehen gewesen. Die Richtigstellung sei im USt-Bescheid für 1994 vorzunehmen gewesen, gegen welchen kein Rechtsmittel eingebracht worden sei. Mangels Vorliegens eines Inventurwertes zum Umgründungszeitpunkt bzw. zum Zeitpunkt der Sacheinlage des Betriebes sei eine amtswegige Ermittlung erforderlich gewesen. Bei der Aufteilung des Neubaues in E. seien die Herstellungskosten nach den in den vorgelegten Plänen ausgewiesenen Nutzflächenverhältnissen zugeordnet worden. Die Altbestandflächen seien dabei nicht einzubeziehen gewesen. Der Verweis auf die größere Anzahl an Zwischenwänden im Bereich der neu errichteten Wohnräume gegenüber den Verkaufs- und Lagerräumen im EG sei unter Bezug auf die dadurch erhöhten HK erfolgt. Die hilfsweise Heranziehung des Mietwertes als Aufteilungsmaßstab habe der Bw. trotz Aufforderung nicht näher erläutert. Der in der Berufung enthaltene Hinweis auf ein im Jahr 1997 (= Einbringung des Rechtsmittels) bestehendes Überangebot am Wohnungsmarkt im Gegensatz zu einem Mangel an Geschäftsräumlichkeiten erscheine für den Zeitpunkt der vorzunehmenden Gebäudeaufteilung (1993) nicht aussagekräftig. Ein AfA-Abzug setze die betriebliche Nutzung des betreffenden Wirtschaftsgutes voraus. In den Lagerräumlichkeiten im EG des Objektes in E. seien noch im Zeitpunkt der Betriebsbesichtigung durch den Prüfer im Jahr 1997 keine Geschäftseinrichtung und teilweise kein Bodenbelag vorhanden gewesen. Die Nutzung habe sich zu diesem Zeitpunkt auf die Lagerung einiger weniger Waren im Auslagenbereich beschränkt. Auch der zur Fremdvermietung vorgesehene Verkaufsraum sei 1993 noch nicht vermietet worden. Der erhöhte IFB stehe für die Herstellungskosten des EG nicht zu, weil nachweislich bereits im Jänner 1993 Erdarbeiten und Betonlieferungen erfolgt seien. Die an die Gattin ausbezahlte Abfertigung sei teilweise als freiwillige Abfertigung zu qualifizieren gewesen, da die Jahre 1968 - 1973 für die Berechnung der Beschäftigungsdauer wegen der im EStG 1967 nicht bestehenden Möglichkeit der Beschäftigung einer Ehegattin als DN außer Ansatz zu bleiben hätten. Mit den festen Steuersätzen des § 67 Abs. 1 EStG 1972 könnten deshalb nur 9/12 der laufenden Bezüge der letzten 12 Monate besteuert werden. Die darüber hinaus gehende Abfertigung stelle somit eine freiwillige Abfertigung dar, welcher allerdings mangels Fremdüblichkeit die steuerliche Anerkennung zu versagen gewesen sei. In seiner fristgerecht beantragten Berufungsvorlage unterließ der Bw. eine weitere Stellungnahme zum Berufungsbegehren bzw. zu den Ausführungen des FA in der BVE. Allerdings rügte er, dass die erstinstanzliche Rechtmittelerledigung sich lediglich mit sechs der von ihm vorgebrachten zwölf Berufungspunkte befasst habe. Im zweitinstanzlichen Ermittlungsverfahren legte der Bw. auf neuerliche Aufforderung zwei Hefte mit handschriftlichen Aufzeichnungen der im Verfahrenszeitraum getätigten Warenentnahmen ("Bücherl") vor. Weitere angeforderte Unterlagen, wie den Dienstvertrag und die Vereinbarung über die Abfertigung mit der Gattin, die Verträge zu den nach dem Neubau des Gebäudes in E. abgeschlossenen Mietverhältnissen, bei der BP festgestellte Lieferscheine, welche den Beginn der Bauarbeiten dokumentierten, sowie insbesondere ein Sachverständigen- (SV) Gutachten zur Untermauerung der in den Abgabenerklärungen abweichend von den Nutzflächenverhältnissen vorgenommenen Zuordnung der Baukosten zum unmittelbar betrieblich genutzten bzw. zum Wohnungsbereich, blieb der Bw. allerdings schuldig. Trotz Aufforderung konkretisierte er auch, die aus seiner Sicht in der BVE unbehandelt gebliebenen Streitpunkte, nicht. Auch die Erstbehörde unterließ es, die aufgrund der BP-Feststellungen durchgeführte Änderung der Baukostenzuordnung durch ein SV-Gutachten zu untermauern. Über die Berufung wurde erwogen: ad a) Eigenverbrauchserhöhung: Nach § 184 BAO hat die Abgabenbehördedie Grundlagen für die Abgabenerhebung zu schätzen, soweit sie diese nicht ermitteln oder berechnen kann. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind (Abs. 1). Zu schätzen ist insbesondere dann, wenn der Abgabepflichtige über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermag oder weitere Auskunft über Umstände verweigert, die für die Ermittlung der Grundlagen (Abs. 1) wesentlich sind (Abs. 2). Zu schätzen ist ferner, wenn der Abgabepflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Abgabenvorschriften zu führen hat, nicht vorlegt oder wenn die Bücher oder Aufzeichnungen sachlich unrichtig sind oder solche formelle Mängel aufweisen, die geeignet sind, die sachliche Richtigkeit der Bücher oder Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen (Abs. 3). Gemäß § 126 Abs. 1 BAO haben die Abgabepflichtigen jene Aufzeichnungen zu führen, die nach Maßgabe der einzelnen Abgabenvorschriften zur Erfassung der abgabepflichtigen Tatbestände dienen. § 131 BAO enthält Regelungen zur Form der auf Grund von Abgabenvorschriften zu führenden oder freiwillig geführten Bücher und Aufzeichnungen. Abs. 1 Z. 2 der Bestimmung lautet: Die Eintragungen sollen der Zeitfolge nach geordnet, vollständig, richtig und zeitgerecht vorgenommen werden. Die Vornahme von Eintragungen für einen Kalendermonat in die für Zwecke der Erhebung der Abgaben vom Umsatz, Einkommen und Ertrag, ausgenommen Abzugssteuern, zu führenden Bücher und Aufzeichnungen ist zeitgerecht, wenn sie spätestens einen Monat und 15 Tage nach Ablauf des Kalendermonats erfolgt.... Für die zu Büchern oder Aufzeichnungen gehörigen Belege schreibt Z. 5 der Bestimmung eine geordnete Aufbewahrung vor, sodass die Überprüfung der Eintragungen jederzeit möglich ist. Gemäß § 163 BAO haben Bücher und Aufzeichnungen, die den Vorschriften des § 131 entsprechen, die Vermutung ordnungsmäßiger Führung für sich und sind der Erhebung der Abgaben zugrunde zu legen, wenn nicht ein begründeter Anlaß gegeben ist, ihre sachliche Richtigkeit in Zweifel zu ziehen. Nach § 18 Abs 2 UStG 1972 wurde derumsatzsteuerlichen Aufzeichnungspflicht genügt, wenn... 2. die Bemessungsgrundlagen für den Eigenverbrauch aufgezeichnet werden... 6. ...die Bemessungsgrundlagen für den Eigenverbrauch regelmäßig, mindestens aber zum Schluß jedes Voranmeldungszeitraumes, aufgerechnet werden... Bemessungsgrundlage für den Eigenverbrauch ist gem. § 4 Abs. 9 UStG 1972 der Teilwert der entnommenen Gegenstände. Auf Grundlage des § 21 Abs. 10 UStG 1972 erging mit BGBl 628/1983 die Verordnung (VO) des Bundesministers für Finanzen (BMF) über die Aufstellung von Schätzungsrichtlinien für die Ermittlung der Höhe des EV bei bestimmten Unternehmern und über die Fälligkeit der auf den EV entfallenden Umsatzsteuer. Die zum anhängigen Verfahren Bezug habenden Bestimmungen dieser VO idF. BGBl 499/1985 lauten: § 1: Soweit die Höhe des Eigenverbrauches eines Unternehmers nicht durch ordnungsgemäß geführte Aufzeichnungen im Sinne des § 18 des Umsatzsteuergesetzes 1972 nachgewiesen wird und auch nicht außergewöhnliche Umstände vorliegen, die eine diesen Umständen entsprechende Ermittlung der Bemessungsgrundlage erforderlich machen, ist bei der Berechnung der Umsatzsteuer für den Eigenverbrauch die Bemessungsgrundlage wie folgt zu ermitteln: 1.a) Für den Eigenverbrauch von Speisen und Getränken im Gast-, Schank- und Beherbergungsgewerbe ist bei voller Verpflegung von jenen Werten auszugehen, welche nach den einkommensteuerrechtlichen Vorschriften für Zwecke des Steuerabzuges vom Arbeitslohn (§ 15 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes 1972) als Sachbezug für Speisen und Getränke (Kost) anzusetzen sind. Werden auch Familienangehörige des Unternehmers voll verpflegt, so erhöht sich der anzusetzende Wert für den Ehegatten um 80 vH,.....für jedes Kind ab dem 16. Lebensjahr und für sonstige Personen um 80 vH. Bei nur teilweiser Verpflegung können die entsprechenden Anteile der so ermittelten Sachbezugswerte angesetzt werden; b) von den nach lit. a ermittelten Werten, welche die Umsatzsteuer einschließen, entfallen 85 vH auf Speisen und Getränke, die dem ermäßigten Steuersatz gemäß § 10 Abs. 2 des Umsatzsteuergesetzes 1972 und 15 vH auf Getränke, die dem Normalsteuersatz gemäß § 10 Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes 1972 unterliegen... 2. soweit ein Unternehmer im Inland einen seinem Unternehmen dienenden Gegenstand für Zwecke verwendet oder verwenden läßt, die außerhalb des Unternehmens liegen, ist als Bemessungsgrundlage für den Eigenverbrauch jener Wert heranzuziehen, der bei der steuerlichen Gewinnermittlung nach den einkommensteuerrechtlichen Vorschriften als Privatentnahme zu berücksichtigen ist. § 2. (1) Ist die Bemessungsgrundlage für den Eigenverbrauch nach den Bestimmungen dieser Verordnung zu ermitteln, so entfällt insoweit die Aufzeichnungsverpflichtung gemäß § 18 Abs. 2 Z 2 des Umsatzsteuergesetzes 1972. Die Steuer für den Eigenverbrauch im Sinne des § 1 Z 2 ist erst in der für den letzten Voranmeldungszeitraum eines Veranlagungszeitraumes abzugebenden Voranmeldung zu berechnen; das gleiche gilt für Eigenverbrauchstatbestände gemäß § 1 Abs. 1 Z 2 lit. b des Umsatzsteuergesetzes 1972. (2) Die Fälligkeit der auf den Eigenverbrauch im Sinne des § 1 Z 2 dieser Verordnung sowie des § 1 Abs. 1 Z 2 lit. b des Umsatzsteuergesetzes 1972 entfallenden Umsatzsteuer wird abweichend von der gesetzlichen Regelung des § 21 Abs. 1 und 2 des Umsatzsteuergesetzes 1972 mit dem 10. Tag des zweiten Monates nach Ablauf des Veranlagungszeitraumes (§ 20 Abs. 1 und 3 des Umsatzsteuergesetzes 1972) bestimmt. Für das anhängige Verfahren ergeben sich aus der dargestellten Rechtslage folgende Konsequenzen: In den dem Unabhängigen Finanzsenat vorgelegten EV-Grundaufzeichnungen ("Bücherl") waren die entnommenen Waren mit ihren Bruttoverkaufspreisen (BVP) angeführt. Bei der Aufrechnung der Monatswerte waren jeweils pauschal 24% in Abzug gebracht worden. Die auf diese Weise gekürzten Beträge waren sowohl in die umsatzsteuerlichen Aufzeichnungen als auch in die Buchhaltung des Unternehmens aufgenommen worden und hatten nach Umrechnung in Nettobeträge die Bemessungsgrundlage für den versteuerten EV gebildet. Rd. 82% (1992) bzw. ca. 73% (1993) waren der ermäßigten Umsatzbesteuerung unterworfen, der Rest dem Normalsteuersatz zugeordnet worden. Es ist evident, dass mit einer solchen Berechnung der EV-Bemessungsgrundlage den in § 18 UStG 1972 geforderten Vorgaben nicht entsprochen wurde. Selbst wenn es sich bei der vorgenommenen 24%igen Kürzung in beiden Jahren um den durchschnittlichen Rohaufschlag des Unternehmens gehandelt hat (für März/April 1993 war bei der BP ein durchschnittlicher Rohaufschlag von 23% für die mit 10% USt versteuerten Waren ermittelt worden), entspricht der sich ergebende Wert keineswegs dem Teilwert (= Wiederbeschaffungswert) der konkret entnommenen Waren, liegen doch dem durchschnittlichen Rohaufschlag des Unternehmens sämtliche Warengruppen zu Grunde, während in den vorgelegten EV-Aufzeichnungen tatsächlich nur einige wenige Warengruppen, schwerpunktmäßig solche aus dem Bereich der, mit verhältnismäßig niedrigerem Aufschlag verkauften, Grundnahrungsmittel, erfasst waren. Ob aufgrund dieser Umstände die o. a. EV-VO für die Besteuerung maßgeblich war oder wegen des breiten Warensortiments im Unternehmens des Bw. vom Vorliegen außergewöhnlicher Umstände im Sinne der VO auszugehen ist, welche die Anwendung der VO ausschlossen, kann letztlich dahingestellt bleiben, weil einerseits die Entnahmen kein Unternehmen des Gast-, Schank- oder Beherbergungsgewerbes betrafen und sich zudem die Erleichterungen dieser VO ohnehin nur auf den Bereich der Umsatzsteuer beziehen. Für Zwecke der Ertragsbesteuerung blieben jedenfalls die Bestimmungen des § 131 Abs. 1 Z. 2 BAO zur Gänze maßgeblich, die eine Erfassung des EV in den Büchern zumindest binnen eines Monates und 15 Tagen nach Ablauf des Kalendermonates vorsehen. Insofern wurde die Aufzeichnungspflicht durch keine sonstige Rechtsvorschrift relativiert. Die Überprüfung der beiden vorgelegten "Bücherl" bestätigt zunächst die BP-Feststellungen betreffend das gänzliche Fehlen von Tagesdatumsangaben. Tatsächlich sind die Entnahmen lediglich monatsweise zugeordnet. Doch auch die Monatsangaben erscheinen zum Teil nicht beweiskräftig, wurden sie doch wiederholt offenbar nachträglich als Kopfzeile einer (beliebigen ?) Seite den im Übrigen fortlaufend geführten Aufzeichnungen vorangestellt (andere Handschrift, anderes Schreibwerkzeug). Anzumerken ist, dass die Aufzeichnungen nach dem Schriftbild insgesamt nicht den Eindruck nachträglich erstellter Aufzeichnungen machen, sondern tatsächlich fortlaufend geführt erscheinen. Durch eine fortlaufende Eintragung alleine wird allerdings den Formalerfordernissen des § 131 BAO noch nicht entsprochen. Insbesondere ist dadurch nicht erwiesen, dass die einzelnen Eintragungen auch tatsächlich zeitgerecht, zeitfolgegerecht und geordnet erfolgt sind. In der Literatur wird der Standpunkt vertreten, dass die in § 131 Abs. 1 Z 2 1. Unterabsatz BAO geforderte, der Zeitfolge nach geordnete Eintragung von Vorgängen zumindest eine tagesbezogene Aufzeichnung voraussetzt (vgl. Ellinger, ÖSTZ 1990, 266). Die vorgelegten EV-Aufzeichnungen belegen dagegen zum Teil nicht einmal monatsbezogene Eintragungen. Vielmehr erwecken sie den Eindruck einer zwar fortlaufend durchgeführten Erfassung, allerdings mit nachträglich willkürlich eingefügten Untergliederungen in Monatsabschnitte. Dass dadurch jegliche Aussage über die Zeitfolge, die Rechtzeitigkeit oder die Ordnung der Aufzeichnungen vereitelt wird, ist offensichtlich. Selbst der Bw. hat lediglich auf eine Zuordenbarkeit der Eintragungen nach Jahren verwiesen. Dies ist im Sinne des § 131 Abs. 1 Z 2 BAO aber keinesfalls hinreichend. Eine Überprüfung der inhaltlichen Richtigkeit und Vollständigkeit der EV-Aufzeichnungen erfordert ebenfalls konkrete Datumsangaben in den zugehörigen Grundaufzeichnungen. Gerade wenn aus dem Betrieb Waren des täglichen Bedarfes entnommen werden, sind für eine Beurteilung der Vollständigkeit und inhaltlichen Richtigkeit der aufgezeichneten Entnahmen Informationen über Häufigkeit und Dauer der zwischen einzelnen Entnahmevorgängen liegenden Zeitspannen unerlässlich. Kommt doch etwa dem Umstand, wie oft bzw. wie regelmäßig Milch, Brot und andere leicht verderbliche Lebensmittel entnommen wurden, für diese Beurteilung eine nicht unerhebliche Bedeutung zu. Ohne Angabe des Tagesdatums ist eine Bestätigung der inhaltlichen Richtigkeit und Vollständigkeit der EV-Aufzeichnungen jedenfalls nicht möglich. Gerade eine solche soll aber durch die Formalvorschriften des § 131 BAO gewährleistet werden. Unter den vorliegenden Umständen kann keine Rede davon sein, dass die im Verfahren vorgelegten Grundaufzeichnungen über die getätigten Warenentnahmen formell ordnungsgemäß i. S. d. § 131 BAO waren. Entsprechend kann daraus bereits aus diesem Grund die gesetzliche Vermutung der inhaltlichen Richtigkeit des § 163 BAO nicht abgeleitet werden. Die Vermutung des § 163 BAO kommt aber - unabhängig von der Einhaltung der Formvorschriften - auch dann nicht zum Tragen, wenn ein begründeter Anlass besteht, die sachliche Richtigkeit von Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen. Gemäß den Angaben in den Abgabenerklärungen beliefen sich die Warenentnahmen, wie ausgeführt, auf insgesamt 10.163,67 S im Jahr 1992 bzw. 16.685,64 S im Jahr 1993. Im Haushalt des Bw. waren nach Auskunft der Meldebehörde im Verfahrenszeitraum neben ihm und seiner Gattin auch zwei seiner volljährigen Kinder wohnhaft. Die BP war bei der EV-Schätzung aufgrund der Angaben des Sohnes im Zuge des Prüfungsverfahrens davon ausgegangen, dass dieser - neben dem Bw. und dessen Gattin - mit seiner späteren Gattin im Verfahrenszeitraum zumindest zeitweilig im Haushalt des Bw. gewohnt hatte bzw. mitversorgt worden war. Außerdem hatte der Prüfer einen "angemessenen Gäste- und Verwandtenkreis" berücksichtigt. Die nach den Meldedaten ebenfalls dort wohnhafte (auswärts studierende) Tochter war bei dieser Berechnung zur Gänze außer Ansatz geblieben. Inhaltlich hatte die BP in die Zurechnung den Bedarf an Lebensmitteln, Haushaltswaren, Kleintextilien sowie Kleinwaren aus dem Baumarktbereich für den angeführten Personenkreis einbezogen. Explizit unberücksichtigt waren Autozubehör, Treib- und Brennstoffe sowie Materialien für allfällige private Bauarbeiten geblieben. Ebenso war bei der EV-Schätzung im Zuge der BP kein Aufwand für Bekleidung zum Ansatz gekommen. Zum Warensortiment des Unternehmens gehörten im Verfahrenszeitraum nach den BP-Unterlagen einerseits im Bereich der GWH Lebens- und Genussmittel, Getränke, Haushalts- und Drogerieartikel (Geschirr, Waschpulver, Putz- und Reinigungsmittel, usw.) und Textilien (Heimtextilien, Arbeitskleidung, Kurzware, Nacht- und Unterwäsche, jedoch keine Konfektionsware im engeren Sinn, wie Anzüge u. dgl.), anderseits im Baumarkt neben Baustoffen (Zement, Ziegel, Verputz- und Dämmstoffe, usw.) auch Fenster und Türen, Fliesen, Küchengeräte, Badezimmerausstattungen, Elektro- und Sanitärwaren (Weiß- und Installationsware), Beleuchtungskörper, Maler- und Tapeziererbedarf, weiters Autozubehör (Reifen, Batterien usw.), Werkzeuge und Arbeitsgeräte für die Land- und Forstarbeit sowie Freizeitartikel (Fernseher, SAT-TV-Anlagen, CD-Geräte, Fahrräder, Motorradhelme, Rodeln, Spielwaren, Bücher, Reisekoffer, Fischereibedarf, u. a.) sowie so genannte "Landesprodukte" (= Saatgut, Dünge- und Tierfuttermittel usw.), Brennstoffe (Kohle, Holzbriketts) und nicht zuletzt Treibstoffe. Nach allgemeinen Lebenserfahrungen ist davon auszugehen, dass der Bw. und jedenfalls die in seinem Haus wohnenden Familienmitglieder ihren Privatbedarf hinsichtlich jener Waren, die im Warensortiment der beiden Betriebe geführt wurden, i. d. R. mittels Warenentnahmen gedeckt haben. Dies umso mehr, als des Sohn ebenfalls als DN im Unternehmen des Bw. tätig war. Selbst für die auswärts studierende Tochter ist dies in eingeschränktem Umfang anzunehmen. Aufgrund des dargestellten, breiten Warenspektrums der beiden Betriebe ist davon ein Großteil des Alltagsbedarfes an Verbrauchsgütern und darüber hinaus wohl auch ein nicht unbeträchtlicher Teil an Gebrauchsgütern betroffen. Die vorgelegten EV-"Bücherl" weisen ausschließlich Warenentnahmen aus dem GWH-Bereich aus. Laufend und regelmäßig scheinen darin v. a. Grundnahrungsmittel, insbesondere Frischwaren auf, doch umfassen auch diese nur ein eingeschränktes Sortiment (v. a. Obst, Gemüse, Milch, Käse, Wurstwaren), während andere Sparten aus der Grundversorgung nur vereinzelt oder in geringen Mengen aufscheinen bzw. tw. sogar gänzlich fehlen. So wird konkret für das gesamte Jahr 1992 kein Konsum von Brot oder Gebäck ausgewiesen (erstmals im Dezember 1992 scheint die Entnahme von zwei Packungen Knäckebrot auf). Auch 1993 ist die Entnahme von Brot nur in kleinen Mengen ausgewiesen (i. d. R. nicht mehr als 2 kg pro Monat, sowie - abgesehen von Knäckebrot - weder Semmeln noch sonstiges Gebäck). Der Bw. hatte auf einen Vorhalt wegen des Fehlens von Semmeln bei der BP-Schlussbesprechung darauf verwiesen, dass diese in seinem Haushalt nicht konsumiert würden. Der fehlende bzw. geringe Brotkonsum steht allerdings im Gegensatz zu regelmäßigen und relativ großen Mengen an entnommenen "Jausenartikeln" (Käse, Wurst und Wurstwaren, Aufstriche, Gurkerl, Senf und dgl.). Alleine der Verbrauch an Käse- und Wurstwaren belief sich nach den Aufzeichnungen 1992 auf rd. 2.950,- S bzw. 1993 auf fast 4.100,- S (BVP) und erreichte damit umgerechnet rd. 20% bzw. 17% der insgesamt versteuerten Warenentnahmen. Auffallend geringe Entnahmen von Grundnahrungsmitteln betreffen weiters die Fleischwaren sowie die Getränke. Während 1992 überhaupt kein Fleischverbrauch aufscheint, sind 1993 insgesamt vier Entnahmen von Fleischwaren im Gesamtwert von 147,40 S (BVP) ausgewiesen. Bei den Getränken fehlen, abgesehen von einer einzigen Bierentnahme (109,- S BVP), im gesamten Verfahrenszeitraum jegliche Alkoholika. Gleichzeitig scheinen großteils relativ geringe Mengen an nicht alkoholischen Getränken (Saft, Mineralwasser) auf. Selbst für die grundsätzlich laufend entnommene Milch sind wiederholt auffällig geringe und überdies stark schwankende Mengen zwischen 5 und 16 Liter pro Monat ausgewiesen. Beim Kaffeeverbrauch stehen regelmäßigen Entnahmen (1992: 1.530,- S; 1993: 1.330,- S BVP) in beiden Jahren jeweils nur zwei Eintragungen über den Bezug von Kaffeefiltern gegenüber. Bereits diese exemplarisch angeführten Beispiele lassen Zweifel an der inhaltlichen Richtigkeit der EV-Aufzeichnungen berechtigt erscheinen. Darüber hinaus erscheint der Umfang der nicht im Lebensmitteln bestehenden Waren (Putz- und Reinigungsmittel, Drogerie- und Pflegeartikel; Kleinwaren bzw. div. Haushaltsartikel usw.) insgesamt außerordentlich gering (zum UST-Normalsteuersatz versteuert wurden 1992 rd. 5.100,- S bzw. 1993 ca. 3.800,- S). Der Hinweis des Bw., der EV habe sich auf "Dinge des tgl. Lebens, wie Lebensmittel, Reinigungsmittel etc." beschränkt, deckt sich zwar mit den vorgelegten EV-Aufzeichnungen, erscheint aber dadurch nicht weniger unglaubwürdig. Weshalb er und seine Familie, trotz der breiten Warenangebotes in seinem Betrieb, von den günstigeren Versorgungsmöglichkeiten nur in einem sehr eingeschränkten Bereich Gebrauch gemacht haben sollten, ist nicht nachvollziehbar und wurde vom Bw. auch nicht näher begründet. Unter den dargestellten Umständen erscheint es nahe liegender, dass in den vorgelegten "Bücherln" nicht die gesamten Warenentnahmen erfasst wurden. Weiters ist anzumerken, dass in den EV-Aufzeichnungen Daten für die Monate November/Dezember 1993 gänzlich fehlen, während anderseits an der entsprechenden Stelle 6 Blätter aus dem Heft entfernt wurden. Drei weitere Blätter fehlen unterjährig. Schließlich ist daran zu erinnern, dass die vorgelegten EV-Aufzeichnungen nur Waren aus dem GWH-Bereich enthalten, während praktisch das gesamte Warensortiment des Baustoffmarktes fehlt. Die in den Abgabenerklärungen ausgewiesenen Warenentnahmen entsprechen 1992 - nach Vornahme der oben dargestellten Umrechnungen - den vorgelegten EV-Aufzeichnungen. 1993 wurde allerdings - nach derselben Methode umgerechnet- insbesondere bei den zum Normalsteuersatz erfassten Waren, nicht einmal der für Jänner bis Oktober aufgezeichnete EV versteuert. Unter diesen Umständen erscheinen Zweifel an der Vollständigkeit der aufgezeichneten Warenentnahmen nicht nur berechtigt sondern vielmehr geboten. Neben den Formalmängeln der EV-Aufzeichnungen ergab sich somit auch aus den berechtigten, schweren Zweifeln an deren inhaltlicher Richtigkeit eine Schätzungsbefugnis der Behörde. Nachdem sich die vom Bw. in der Berufung zitierte VwGH-Judikatur zur Schätzungsbefugnis ausschließlich auf i. S. d. § 131 BAO formell ordnungsgemäße Bücher und Aufzeichnungen bezieht, ist sie für den anhängigen Fall nicht aussagekräftig und bedarf daher keiner weiteren Erörterung. Zur Höhe der vorgenommenen Zurechnung ist festzuhalten, dass alleine der Ansatz für die Verpflegung nach den Werten der o. a. VO, BGBl 628/1983 bzw. 642/92 bei einem Haushalt mit nur zwei erwachsenen Personen (Bw. und Gattin) einen Wert von 36.288,- S für 1992 bzw. 40.824,- S für 1993 ausmacht. Darin nicht berücksichtigt sind zumindest teilweise mitverpflegte, weitere Personen (Familienangehörige, Gäste). Ebenso erfasst dieser Wert nicht Warenentnahmen für den sonstigen Bedarf der Familienmitglieder, den Haushalt bzw. das Privathaus und den Garten. Dabei ist zu bedenken, dass das private Wohnhaus des Bw. mit einer Wohnfläche von mehr als 400 m², ausgestattet u. a. mit Sauna und Schwimmhalle, auf einem 1.600 m² großen Grundstück gelegen, ebenfalls einen nicht unbeträchtlichen Erhaltungsaufwand mit sich bringt, der entsprechende Warenentnahmen aus den beiden Betrieben nahe legt. Die aufgezeigten Umstände rechtfertigen somit die in den angefochtenen Bescheiden vorgenommenen EV-Zuschätzungen aus Sicht des Unabhängigen Finanzsenates einerseits dem Grunde nach zweifelsfrei und erscheinen anderseits in ihrer Höhe sogar ausgesprochen moderat. Daran ändert auch der Umstand nichts, dass den o. a. pauschalen Verpflegungskostenansätze der "EV-VO" nicht Teilwerte sondern, gem. § 15 EStG, "übliche Mittelpreise des Verbrauchsortes" zu Grunde liegen. Waren doch in die EV-Zurechnung, wie aufgezeigt wurde, im anhängigen Fall weitere EV-Bereiche einzubeziehen, die wertmäßig eine dadurch begründete Differenz mehr als ausgleichen. Wie ausgeführt, ging das FA in den angefochtenen Bescheiden auch in Bezug auf die Verteilung des EV auf die Umsatzsteuersätze von den erklärten Verhältnissen ab und nahm eine 50 : 50 Zuordnung zum ermäßigten 10% USt-Satz bzw. zum Normalsteuersatz vor. Nach der o. a. VO BGBl 628/1983 ist für den EV an Speisen und Getränken im Gast-, Schank- und Beherbergungsgewerbe ein Verhältnis 85 : 15 anzunehmen. Da im anhängigen Verfahren davon auszugehen ist, dass neben Lebensmitteln, die der 10% USt unterliegen, in erheblichem Ausmaß auch dem Normalsteuersatz unterliegende Güter aus dem betrieblichen Warensortiment des Bw. entnommen wurden, ist die vom FA vorgenommene Steuersatz-Zuordnung im Verhältnis von 50 : 50 ebenfalls nicht zu beanstanden. Unter den gegebenen Umständen sieht der Unabhängige Finanzsenat keine Veranlassung, die vom FA vorgenommene EV-Zuschätzung abzuändern. Soweit der Bw. auf seine langjährig gleich bleibenden und von der Behörde jeweils unbeanstandet gebliebenen EV-Aufzeichnungen verweist, ist daraus für das anhängige Verfahren nichts zu gewinnen, da niemand aus einem in der Vergangenheit allenfalls unterbliebenen Aufgreifen von Mängeln Rechte ableiten kann. Seine in der Berufung vorgebrachten "sonstigen für die Schätzung relevanten Behauptungen" hat der Bw. im zweitinstanzlichen Verfahren trotz Aufforderung nicht konkretisiert. Gleichzeitig ist er eine Stellungnahme zum erstinstanzlichen Vorwurf fehlender Barentnahmen im Verfahrenszeitraum schuldig geblieben. Zu Letzteren ist allerdings denkbar, dass ihm gewisse Barmittel von der Gattin aus deren Lohn zur Verfügung gestellt worden waren. ad b) Umsatzverschiebung vom 10% - zum 20% USt-Satz: Gem. § 18 Abs. 7 UStG 1972 kann das FA "Unternehmern, denen nach Art und Umfang ihres Unternehmens eine Trennung der Entgelte nach Steuersätzen im Sinne des Abs. 2 Z 1 und Abs. 3 nicht zumutbar ist, .... auf Antrag gestatten, daß sie die Entgelte nachträglich unter Berücksichtigung des Wareneinganges trennen. Das Finanzamt darf nur ein Verfahren zulassen, dessen steuerliches Ergebnis nicht wesentlich von dem Ergebnis einer Aufzeichnung der Entgelte, getrennt nach Steuersätzen, abweicht." Die als "Kann-Bestimmung" formulierte Regelung des § 18 Abs. 7 UStG 1972 wird in der Verwaltungspraxis so gehandhabt, dass eine Unzumutbarkeit jedenfalls auszuschließen ist, wenn im Betrieb Einrichtungen vorhanden sind, die eine ordnungsgemäße Trennung der Entgelte ermöglichen. Solche Einrichtungen stellen demnach in Einzelhandelsbetrieben insbesondere entsprechend ausgestattete Registrierkassen dar. In gleicher Weise wird eine Abrechnung mittels Paragonblocks als geeignete Einrichtung erachtet, die eine Trennung der Entgelte nach § 18 Abs. 2 UStG 1972 grundsätzlich zumutbar macht (Abschn. 112 DE-USt). Nach der Judikatur des VwGH kann eine ordnungsgemäße Trennung der Entgelte selbst dann zumutbar sein, wenn der Betrieb über keine entsprechenden maschinellen Einrichtungen verfügt, weil alleine der Umstand, dass sich ein Betriebsinhaber möglicher Kontrolleinrichtungen begeben hat, die Trennung noch nicht unzumutbar macht (VwGH 10.12.1997, 95/13/0230 betreffend einen Gastronomiebetrieb). Zwingende Voraussetzung für die Genehmigung einer erleichterten Trennung der Entgelte durch die Abgabenbehörde ist neben der Unzumutbarkeit einer ordnungsgemäßen Trennung der Entgelte, dass die genehmigte, abweichende Methode zu keinem wesentlich anderen Ergebnis führt, als eine getrennte Aufzeichnung der Entgelte nach Steuersätzen. Ein Verfahren, dessen steuerliches Ergebnis diesen Vorgaben grundsätzlich entspricht, stellt etwa eine Ermittlung der Umsätze aufgrund der Wareneingänge unter Heranziehung der im Betrieb tatsächlich verwendeten oder der üblichen Aufschläge dar. Dabei ist allerdings zu berücksichtigen, in welchem Ausmass die eingekauften Waren tatsächlich zu einem Umsatz führen. Aus diesem Grund sind etwa Schwund bzw. Verderb von Waren angemessen zu berücksichtigen. Warenbestände können dann außer Ansatz bleiben, wenn sie jährlich in etwa in gleichbleibender Höhe und Zusammensetzung vorhanden sind bzw. wenn davon auszugehen ist, dass sich Differenzen, bei Beibehaltung der Methode über einen längeren Zeitraum, ausgleichen. Eine erleichterte Trennung der Entgelte nach § 18 Abs. 7 UStG 1972 setzt in Hinblick auf die als Kann-Bestimmung formulierte Norm jedenfalls eine vorherige schriftliche Genehmigung durch das FA voraus. Diese wird von den FÄ i. d. R. unter Vorbehalt des jederzeitigen Widerrufes gewährt. Wurde ohne bzw. vor Ergehen einer solchen Genehmigung bereits nach § 18 Abs. 7 UStG 1972 vorgegangen, bleibt dies in der Praxis ohne nachteilige Folgen für den Unternehmer, wenn das FA bei zeitgerechter Antragstellung in Rahmen einer pflichtgemäßen Ermessensentscheidung voraussichtlich entsprochen hätte. Andernfalls hat das FA die Trennung der Entgelte im Wege einer Schätzung vorzunehmen. Nach dem Ergebnis des Ermittlungsverfahrens waren im anhängigen Fall im Verfahrenszeitraum einerseits Registrierkassen im Unternehmen des Bw. vorhanden gewesen, anderseits war im Lager des Baufstoffmarktes mittels Paragonblöcken abgerechnet worden. Die Erfassung der Umsätze des Imbissbereiches war in einem gesonderten Kassabuch erfolgt. Da durch diese Einrichtungen bzw. Vorkehrungen eine ordnungsgemäße Trennung der Entgelte zweifellos nicht nur möglich sondern auch zumutbar gewesen war, hatte für die Abgabenbehörde keine Veranlassung bestanden, von einer nicht nachgewiesenen Genehmigung auszugehen, zumal der steuerliche Vertreter im Prüfungsverfahren anklingen hatte lassen, dass nach seiner Rechtsauffassung eine solche Antragstellung seinerzeit gar nicht notwendig gewesen sei und auch die Formulierung in der Berufung ("eventuell" gestellter Antrag) den Schluss zulässt, dass ein solcher tatsächlich nie gestellt worden war. Die