BFG RV/5200039/2015

Zu den Pflichten des Geschäftsführers gehört, - für die Entrichtung der Abgaben Sorge zu tragen (Abgabenzahlungspflicht); - die Erfüllung der den Vertretenen treffenden gesetzlichen Buchführungs- und Aufzeichnungs-, Offenlegungs- und Wahrheitspflichten; - andere Personen (Angestellte), die er mit den steuerlichen Agenden betraut, zu kontrollieren (Auswahl- und Kontrollpflichten); - sich bei Geschäftsübernahme zu informieren; - die Zurücklegung der Geschäftsführungsfunktion bei Behinderung/Beschränkung der Befugnisse. Zu den die Vertreter nach § 80 BAO treffenden Pflichten zählen im Abgabenverfahren insbesondere die Anzeige-, Offenlegungs- und Wahrheitspflicht sowie die Zahlungspflicht (Ritz, BAO6, § 9, Rz 10 und 12; § 139 Rz 3). Zu den abgabenrechtlichen Pflichten des Vertreters gehört es, dafür zu sorgen, dass die vorgesehenen Abgabenerklärungen rechtzeitig und richtig eingereicht werden (VwGH 29.5.2001, 2001/14/0006). Den Haftenden trifft die gleiche Offenlegungs- und Wahrheitspflicht wie den Abgabepflichtigen; er hat für den Nachweis seines pflichtgemäßen Verhaltens vorzusorgen (VwGH 7.9.1990, 89/14/0132). Einem Geschäftsführer einer GmbH obliegt es als Vertreter nach § 80 BAO, die Abgabenerklärungen, Anmeldungen, Anzeigen, Abrechnungen und sonstige Anbringen des Abgabepflichtigen, welche die Grundlage für abgabenrechtliche Feststellungen, für die Feststellung der Abgaben, für die Freistellung von diesen oder für Begünstigungen bilden bekannt zu geben. Erkennt er, dass in einer Abgabenerklärung oder in einem sonstigen Anbringen der ihm gemäß § 119 obliegenden Pflicht nicht oder nicht voll entsprochen wurde und dass dies zu einer Verkürzung von Abgaben geführt hat oder führen kann, so ist er verpflichtet, hierüber unverzüglich der zuständigen Abgabenbehörde Anzeige zu erstatten. Bei Betrauung Dritter (z.B. Angestellter) mit den abgabenrechtlichen Pflichten besteht die Haftung vor allem bei Verletzung von Auswahl- und Überwachungspflichten. Der Vertreter hat das Personal in solchen Abständen zu überwachen, die es ausschließen, dass ihm die Verletzung abgabenrechtlicher Pflichten verborgen bleiben (Ritz, BAO6, § 9, Rz 13 und die dort angeführte Judikatur). Im gegenständlichen Beschwerdefall besteht die Verletzung abgabenrechtlicher Pflichten durch den Bf. darin, dass in den Zollanmeldungen die Befreiung der Waren von der Einfuhrumsatzsteuer nach Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 beantragt wurde, obwohl erhebliche Zweifel bestanden haben mussten, dass die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme dieser Abgabenbefreiung erfüllt waren, weil zum einen nach den Feststellungen des Unabhängigen Finanzsenates in der Berufungsentscheidung vom 9. Dezember 2013, GZ. ZRV/0185-Z2L/11, in 14 der gegenständlich 39 Abfertigungsfälle im jeweiligen Einfuhrzeitpunkt die erforderlichen Versendungsbelege nach § 3 der Verordnung BGBl. Nr. 401/1996 über die Warenbewegung in das übrige Unionsgebiet fehlten und zum anderen weil bereits zu den Einfuhrzeitpunkten aufgrund der ebenfalls in der erwähnten Berufungsentscheidung festgestellten widersprüchlichen Angaben über den Empfänger in den vorgelegenen Abfertigungsunterlagen, insbesondere den Warenverkehrsbescheinigungen und Frachtbriefen einerseits und den Zollanmeldungen andererseits beim Bf. erhebliche Zweifel bestanden haben mussten, dass die Waren für den in den Anmeldungen angeführten und von der Primärschuldnerin indirekt vertretenen Empfänger in Frankreich, welcher die Tatbestandsvoraussetzungen des Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 erfüllen und die anschließende innergemeinschaftliche Lieferung bzw. das anschließende innergemeinschaftliche Verbringen ausführen sollte, tatsächlich bestimmt waren und es sich bei diesem Empfänger um einen redlichen Wirtschaftsteilnehmer, der die Gegenstände für sein Unternehmen erworben hatte, handelte. Dadurch, dass der Bf. die Abgabenbefreiung beantragte, ohne die aufgezeigten widersprüchlichen Angaben in den Abfertigungsunterlagen der Zollbehörde anlässlich der Einfuhren unverzüglich offenzulegen und anzuzeigen, hat er der ihn als Vertreter nach § 80 BAO treffenden und in § 119 BAO verankerten Offenlegungs- und Wahrheitspflicht nicht entsprochen. Die hier gegenständlichen Abfertigungsfälle wurden den Angaben des einvernommenen Steuerberaters der Primärschuldnerin zufolge immer nach dem gleichen vom Bf. vorgegebenen Muster abgewickelt. Soweit in diesem Zusammenhang Angestellte der Primärschuldnerin mit der Abgabe der verfahrensgegenständlichen Zollanmeldungen betraut waren, hat daher der Bf. seine ihm obliegenden Überwachungspflichten verletzt. Verletzungen abgabenrechtlicher Pflichten berechtigen dann zur Haftungsinanspruchnahme, wenn die Verletzung schuldhaft erfolgte. Das tatbestandsmäßige Verschulden kann in einem vorsätzlichen oder einem fahrlässigen Handeln oder Unterlassen bestehen. Eine bestimmte Schuldform ist somit hierfür nicht erforderlich (z..B VwGH 7.12.2000, 2000/16/0601). Daher reicht leichte Fahrlässigkeit aus (z.B. VwGH 18.10.1995, 91/13/0037; VwGH 31.10.2000, 95/15/0137). Weder ein strafbares Verhalten noch eine strafgerichtliche Verurteilung sind Voraussetzung der Inanspruchnahme der Haftung (VwGH 28.5.2008, 2006/15/0007). Der wiederholt vorgetragene Hinweis in den bisherigen Schriftsätzen des Bf. (vgl. etwa Pkt. 7. der Beschwerde oder die Eingaben vom 8. April 2020 und 2. November 2020) auf die Einstellung der gegen ihn geführten finanzstrafrechtlichen Ermittlungen durch die Zentrale Staatsanwaltschaft zur Verfolgung von Wirtschaftsstrafsachen und Korruption (WKStA) vermag daher der Beschwerde nicht zum Erfolg zu verhelfen. Die nach § 9 BAO erforderliche Verschuldensprüfung hat von der objektiven Richtigkeit der Abgabenfestsetzung auszugehen. Gesetzesunkenntnis oder irrtümlich objektiv fehlerhafte Rechtsauffassungen sind nur dann entschuldbar und nicht als Fahrlässigkeit zuzurechnen, wenn die objektiv gebotene, der Sache nach pflichtgemäße, nach den subjektiven Verhältnissen zumutbare Sorgfalt nicht außer Acht gelassen wurde (VwGH 26.8.2009, 2007/13/0024). Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist im Fall einer Erstattung der Einfuhrumsatzsteuer die Rechtsprechung des Gerichtshofes der Europäischen Union, wonach von einem Wirtschaftsteilnehmer gefordert werden kann, dass er in gutem Glauben handelt und alle Maßnahmen ergreift, die vernünftigerweise verlangt werden können, um sicherzustellen, dass sein Handeln nicht zu einer Beteiligung an einer Steuerhinterziehung führt (vgl. etwa EuGH 9.2.2017, Euro Tyre BV - Sucursal em Portugal, C-21/16, Rn. 40, und EuGH 14.6.2017, Santogal M - Comercio e ReparaCão de Automoveis Lda, C-26/16, Rn. 71), die Richtschnur bei der Anwendung des § 83 ZollR-DG, ob offensichtliche Fahrlässigkeit vorliegt (VwGH 21.11.2017, Ra 2017/16/0037). In Anwendung dieser Grundsätze auch für die Verschuldensprüfung im Rahmen der Geschäftsführerhaftung des § 9 BAO ist daher entscheidend, ob der Bf. in gutem Glauben gehandelt hat und alle Maßnahmen ergriffen hat, die von einem verständigen Wirtschaftsteilnehmer vernünftigerweise verlangt werden können, um sicherzustellen, dass sein Handeln nicht zu einer Beteiligung an einem Steuerbetrug führt. Der Bf. brachte in seinen Schriftsätzen und in der mündlichen Verhandlung unter Verweis auf VwGH 18.12.2006, 2006/16/0070, und VwGH 25.4.2017, Ra 2016/16/0059, vor, dass der Bf. der Sorgfaltspflicht eines ordentlichen Kaufmanns dadurch entsprochen habe, dass das Bestätigungsverfahren nach Art. 28 Abs. 2 UStG 1994 in Anspruch genommen worden sei. Im erwähnten Erkenntnis vom 18. Dezember 2006, 2006/16/0070, heißt es: "… Hat der Unternehmer eine Lieferung als steuerfrei behandelt, obwohl die Voraussetzungen nach Art. 7 Abs. 1 UStG 1994 nicht vorliegen, so ist gemäß Art. 7 Abs. 4 UStG 1994 die Lieferung dennoch als steuerfrei anzusehen, wenn die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte. In diesem Fall schuldet der Abnehmer die entgangene Steuer. In Abholfällen hat der Unternehmer die Identität des Abholenden festzuhalten. Tritt der Abnehmer bei seiner Bestellung unter der UID-Nr. eines anderen Mitgliedstaats auf, so erklärt er damit, dass die Voraussetzungen für eine steuerfreie Lieferung an ihn erfüllt sind. Die Erklärungen des Abnehmers hat der Unternehmer mit der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns (Unternehmer) zu prüfen. Maßgebend sind nicht die persönlichen Fähigkeiten, Gewohnheiten und Kenntnisse des Unternehmers, sondern ein objektiver Maßstab, das Verhalten eines ordentlichen, gewissenhaften Kaufmannes, wobei der Sorgfaltsmaßstab nach Geschäftszweigen differenzieren kann (vgl. Ruppe, aaO, Art. 7 Tz. 25; Hämmerle/Wünsch, Handeslsrecht III, 50). Im Regelfall wird der Sorgfaltspflicht dadurch genüge getan, dass der Unternehmer sich die UID-Nr. des Abnehmers nachweisen lässt. Entscheidend sind aber letztlich die Umstände des Einzelfalles. Konnte der Unternehmer nach den bei der Lieferung gegebenen Umständen auch bei der Anwendung eines objektiven Sorgfaltsmaßstabes davon ausgehen, dass der Abnehmer Unternehmereigenschaft besitzt und die Lieferung für sein Unternehmen bestimmt ist, bedarf es keiner weiteren Kontrollschritte. Dies wird bei langjährigen, unproblematischen Geschäftsbeziehungen oder bei Geschäften mit international bekannten Abnehmern zutreffen. Bestehen Zweifel an den Gültigkeitskriterien der vorgelegten UID-Nr., so entspricht es der Sorgfaltspflicht eines ordentlichen Kaufmannes, die zumutbaren Schritte zu unternehmen, um sich Gewissheit über die Gültigkeit der UID-Nr. zu verschaffen. Zumutbar ist jedenfalls die Inanspruchnahme des Bestätigungsverfahrens nach Art. 28 Abs. 2 UStG (Ruppe, aaO, Art. 7 BMR, Tz. 26). …" Nach dieser Rechtsprechung ist auf die Umstände des Einzelfalles abzustellen. Die hier gegenständlichen Abfertigungsfälle der Primärschuldnerin sind nach den Angaben des vor dem Bundesfinanzgericht als Zeugen einvernommenen Steuerberaters ***OS*** vom 12. August 2017 immer nach dem gleichen vom Bf. vorgegebenen Muster abgewickelt worden. Der Bf. wies die Angestellten der Primärschuldnerin im Rahmen von Besprechungen lediglich darauf hin, dass sogenannte "Fiskalverzollungen" nur mit einer gültigen UID-Nr. (Überprüfung der Stufe 1 oder 2) und einer Fiskalvollmacht durchgeführt werden dürfen. Weder für den Bf. noch für die mit der Auftragsbearbeitung oder der Erstellung von Zollanmeldungen befassten Angestellten der Primärschuldnerin war es daher relevant, wer als Empfänger in den Warenverkehrsbescheinigungen A.TR oder in den im Zeitpunkt der Abfertigung vorliegenden Frachtpapieren eingetragen war. Der Bf. kann sich bei dieser Sachlage nicht darauf berufen (Punkte 4. und 6. der Beschwerde), dass er die Verantwortung für die Abgabenangelegenheiten an nicht mit der Geschäftsführung beauftragte Angestellte der Primärschuldnerin übertragen hat, zumal er selbst die "Abfertigungsrichtlinien" vorgegeben hat und zudem ein nach § 9 BAO haftungspflichtiger Vertreter auch das Personal in solchen Abständen zu überwachen hat, die es ausschließen, dass ihm die Verletzung abgabenrechtlicher Pflichten verborgen bleiben (VwGH 10.2.1981, 80/14/1729). Dem Bf. und den für die Erstellung der Zollanmeldungen verantwortlichen Personen der Primärschuldnerin ist vorzuwerfen, dass die widersprüchlichen Angaben über den Empfänger in den im Einfuhrzeitpunkt vorgelegenen Abfertigungsunterlagen, insbesondere den Warenverkehrsbescheinigungen und Frachtbriefen einerseits und den Zollanmeldungen andererseits, nicht beachtet und nicht hinterfragt worden sind. Dies selbst vor dem Hintergrund, dass keinerlei Kontakt zwischen dem Bf. bzw. der Primärschuldnerin und dem (angeblich) indirekt vertretenen Warenempfänger bestanden hat und sich sowohl der Bf. als auch die seitens der Primärschuldnerin handelnden Personen ausschließlich auf Angaben Dritter (der türkischen Frächter) verlassen haben. Bereits im Rahmen der ersten beiden Anmeldungen vom 3. Juli 2007 für ***F*** SARL (CRN ***CRN1*** und ***CRN2***) wäre aber aufgrund der von den Anmeldungen abweichenden Empfängerangaben in den Warenverkehrsbescheinigungen und in den Frachtbriefen zu erkennen gewesen, dass die Beantragung der Abgabenbefreiung nach Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 möglicherweise zu Unrecht erfolgt und damit der gemäß § 119 BAO bestehenden Pflicht nicht oder nicht ausreichend entsprochen wird und dies zu einer Verkürzung von Abgaben führen kann. Im Beschwerdefall lagen somit von Anfang an atypische Umstände vor, die einen verständigen Wirtschaftsteilnehmer bei Beachtung der zumutbaren Sorgfalt veranlasst hätten, sich nicht mit der Inanspruchnahme eines Bestätigungsverfahrens nach Art. 28 Abs. 2 UStG 1994 zu begnügen, sondern mit dem angeblich indirekt vertretenen französischen Warenempfänger Kontakt aufzunehmen, eine nähere Überprüfung durchzuführen und sich nicht ausschließlich auf die Angaben (außerhalb der Europäischen Union ansässiger) Dritter zu verlassen. Bei einem derartigen ungewöhnlichen Geschehensablauf wären über die Inanspruchnahme eines Bestätigungsverfahrens nach Art. 28 Abs. 2 UStG 1994 hinausgehend die erwähnten weiteren Maßnahmen erforderlich gewesen, um die begründeten Zweifel am Vorliegen der Voraussetzungen der Abgabenbefreiung bereits im Vorfeld auszuräumen (vgl. Ruppe/Achatz, UStG5, Art. 7 Rz 28). Zu einer Anzeige und Offenlegung dieser ungewöhnlichen Umstände, etwa der Unmöglichkeit einer Kontaktaufnahme mit dem französischen Warenempfänger oder der widersprüchlichen Angaben über den Empfänger in den Frachtbriefen einerseits und den Zollanmeldungen andererseits, sahen sich der Bf. oder die von ihm zu kontrollierenden Angestellten der Primärschuldnerin gegenüber der Zollbehörde selbst dann noch nicht veranlasst, nachdem sie im Oktober 2008 im Zuge der Ankündigung einer zollbehördlichen Nachschau/Betriebsprüfung das Fehlen der "Abliefernachweise" feststellten. Vielmehr erteilte der Bf. einem angestellten Gesellschafter der Primärschuldnerin den Auftrag, nachträglich auf Blanko-Vordrucken Frachtbriefe zu erstellen, die von der angeblichen Warenempfängerin nachträglich bestätigt werden sollten. Nachdem kein Kontakt mit dem französischen Empfänger hergestellt werden konnte, verließen sich der Bf. bzw. der von ihm beauftragte Gesellschafter wiederum ausschließlich auf die Angaben Dritter, nämlich des in der Türkei ansässigen Frächters, der die Geschäftsbeziehung der Primärschuldnerin mit der Fa. ***F*** SARL vermittelt hatte und sich bereit erklärte, die fehlenden Abliefernachweise zu besorgen, welche in der Folge durch einen beim türkischen Frächter angestellten unbekannten LKW-Lenker beigebracht und anlässlich der Betriebsprüfung vorgelegt wurden, ohne diese ungewöhnlichen Umstände des Zustandekommens dieser Unterlagen im Rahmen der Betriebsprüfung bzw. Nachschau gegenüber dem Zollamt offenzulegen. Der Zollbehörde ist auch zuzustimmen, wenn sie in der Nichtbereithaltung von formell ordnungsgemäßen Versendungsbelegen eine Pflichtverletzung sieht, in der Beschwerdevorentscheidung im Zusammenhang mit der nachträglichen Erstellung der CMR-Frachtbriefe von einem "kaufmännisch unüblichen Vorgang" spricht und dem Bf. vorwirft, das ordnungsgemäße Zustandekommen der Übernahmebestätigungen auf den nachträglich erstellten CMR-Frachtbriefen nicht kritisch hinterfragt zu haben. Die Einwände in den Punkten 6.) und 10.) der Beschwerde, zum damaligen Zeitpunkt im Jahre 2008 seien für den Bf. keine wie immer gearteten Anhaltspunkte vorgelegen, dass die Übernahmebestätigungen des in Frankreich ansässigen Empfängers nicht richtig sein könnten und es auch keine Vorschrift gegeben habe, eine nähere Überprüfung durchzuführen, insbesondere telefonischen Kontakt mit dem in Frankreich ansässigen Abnehmer aufzunehmen, erweisen sich daher vor dem Hintergrund der dargestellten Sach- und Beweislage ebenso als unberechtigt, wie der Einwand des Bf. in Punkt 3.) der Beschwerde, es könne ihm nicht zum Nachteil gereichen, dass die Firma H*Ltd. angeblich diese Frachtbriefe weder ausgestellt noch die bescheinigten Warentransporte durchgeführt habe, weil es aufgrund der von der Primärschuldnerin durchgeführten ca. 30.000 Abfertigungen pro Jahr unmöglich gewesen sei, genauere Kontrollen vorzunehmen. Auch im Erkenntnis BFG 8.11.2016, RV/2101017/2015, vertrat das Bundesfinanzgericht die Auffassung, dass ein Unternehmer, der hinsichtlich der in der Verordnung BGBl 401/1996 geforderten Nachweise keine Sorgfalt gezeigt hat und sich ausschließlich auf Fremdangaben Dritter verlassen hat, nicht den Sorgfaltspflichten eines ordentlichen Kaufmanns Genüge getan hat (vgl. Ruppe/Achatz, UStG5, Art. 7 Rz 34). Vor diesem Hintergrund hat der Bf. daher nicht in gutem Glauben gehandelt und nicht alle Maßnahmen ergriffen, die von einem verständigen Wirtschaftsteilnehmer vernünftigerweise verlangt werden können, um sicherzustellen, dass sein Handeln nicht zu einer Beteiligung an einem Steuerbetrug führt. Es ist ihm daher Fahrlässigkeit zuzurechnen, weil er die objektiv gebotene, der Sache nach pflichtgemäße, nach den subjektiven Verhältnissen zumutbare Sorgfalt außer Acht gelassen hat. Der Bf. hat im Haftungsverfahren dargetan, dass im Jahr 2008 eine Nachschau stattgefunden habe und im Rahmen dieser Prüfung alles für in Ordnung befunden worden sei. Er habe daher auf Basis der damals herrschenden Rechtslage korrekt gehandelt. Zudem brachte er vor, es habe zahlreiche Gespräche zwischen Mitarbeitern des österreichischen Zolls und den Spediteuren in ***Ort1*** gegeben, um klarzustellen, welche Ablieferbestätigungen vom Zoll akzeptiert würden. Auch habe der Zollbeamte ***ZO*** dezidiert mitgeteilt, dass eine Übernahmebestätigung am Verzollungsdokument ausreichend sei. Im Jahr 2008 seien üblicherweise vom österreichischen Zoll niemals Abnehmernachweise mittels CMR-Frachtbriefen gefordert worden, sondern es seien immer nur Lieferscheine verlangt worden oder Übernahmenachweise auf dem Verzollungsdokument. Auch die Empfängerangaben in den A.TR-Formularen sei in ***Ort1*** mit dem österreichischen und deutschen Zoll besprochen worden. Die türkischen Exportgesetze hätten für bestimmte Exporte in die EU Exportlizenzen vorgesehen. Um die komplizierte Bürokratie zu umgehen, hätten die türkischen Exporteure bestehende Lizenzen verwendet oder Firmen angegeben, die nicht die tatsächlichen Empfänger gewesen seien. Daher sei das Feld "Empfänger" in der Warenverkehrsbescheinigung A.TR oft leer geblieben oder es sei eine andere Firma darin angeführt worden. Von den Zollstellen in ***Ort1*** sei dies akzeptiert worden und darin keine Verfehlung oder ein Mangel gesehen worden. Das Zollamt hat zu diesem Vorbringen ***EM*** und den genannten Zollbeamten am 13. und 14. April 2015 als Zeugen einvernommen. Herr ***EM*** gab an, dass es zwar seines Wissens nach öfter Treffen von Vertretern des Zollamtes und der Spediteure gegeben habe, er aber selbst nicht dabei gewesen sei und daher nicht wisse, worüber gesprochen worden sei. Der Kontakt mit dem Zollamt sei vom Beschwerdeführer gepflegt worden. Dieser habe Informationen über die Vorgangsweise im Zusammenhang mit Abfertigungen zum Zollverfahren 4200 an die Zollsachbearbeiter mündlich weitergegeben. Schriftliche Informationen (Rundschreiben) habe es nicht gegeben. Er habe ganz am Anfang der Fiskalverzollungen, ca. 2005 oder 2006, mit einem Zollbeamten gesprochen, aber dazu kaum Auskünfte bekommen. Der Zollbeamte sei der Meinung gewesen, er solle die UID-Nummer überprüfen. Mit Zollprüfungen habe er nichts zu tun gehabt. Von den Zollbeamten habe er nie gehört, dass sie CMR-Frachtbriefe benötigen würden. Er kenne auch die Verordnung BGBl. Nr. 401/1996 nicht. Der Zollbeamte ***ZO*** gab an, dass er selbst mit Vertretern der Speditionen immer nur im Rahmen seiner Prüfungsfälle Gespräche über Nachweispflichten im Zollverfahren 4200 geführt habe. Ob es andere Gespräche zwischen Vertretern des Zollamtes und den Spediteuren über Ablieferbestätigungen gegeben habe, wisse er nicht. Dass er mitgeteilt hätte, eine Übernahmebestätigung auf der Zollabfertigung sei ausreichend, könne er ausschließen. Er habe im Juni 2010 eine Anfrage an den bundesweiten Fachbereich für Umsatzsteuer gerichtet, ob eine Übernahmebestätigung auf dem Verzollungsdokument als Nachweis für die Unmittelbarkeit der innergemeinschaftlichen Lieferung anerkannt werden könne. Dies sei vom Fachbereich verneint worden. Seiner Erinnerung nach habe er diese Anfrage am Beginn der Vorlage derartiger Übernahmebestätigungen gestellt. Das Problem habe sich für ihn 2007 und 2008 noch gar nicht gestellt. Für 2007 und 2008 könne er aber nicht ausschließen, dass derartige Übernahmebestätigungen von Zollorganen anerkannt worden seien. Das Zollamt befragte die Zeugen auch zu den Empfängerangaben in den Warenverkehrsbescheinigungen A.TR. ***EM*** erklärte, dass für ihn als Zollsachbearbeiter das Empfängerfeld im ATR nicht wichtig gewesen sei, weil es ja kein Pflichtfeld sei. Für ihn seien die Rechnungen entscheidend gewesen. Einen Grund, warum im A.TR andere Empfänger angeführt waren, könne er nicht angeben. Auch bezüglich Exportlizenzen wisse er nichts. Der Bf. habe möglicherweise diese Problematik mit Vertretern des österreichischen Zolls besprochen. Bei der Verzollung seien die Warenverkehrsbescheinigungen A.TR vorgelegt worden. Wenn die Zollbeamten etwas dagegen gehabt hätten, hätten sie reklamiert. Es hätte dem Zoll auffallen müssen, dass da etwas nicht zusammengepasst habe. Vor acht bis neun Jahren sei das kein Thema gewesen. Der Zollbeamte ***ZO*** erklärte, dass er sich an keine Besprechung erinnern könne, bei der es um diese Frage gegangen sei. Seines Wissens nach müssten Eintragungen im A.TR jedenfalls mit den tatsächlichen Gegebenheiten übereinstimmen, auch wenn es sich um keine Pflichteinträge handeln würde. Für ihn wären derartige Unstimmigkeiten ein Grund gewesen, stutzig zu werden und an der Richtigkeit der erklärten Umstände zu zweifeln. Er würde in solchen Fällen zwecks Aufklärung nachfragen. Ein Rechtsirrtum bzw. das Handeln auf Grund einer vertretbaren Rechtsansicht kann die Annahme eines Verschuldens ausschließen. Gesetzesunkenntnis oder irrtümlich objektiv fehlerhafte Rechtsauffassung sind aber nur dann entschuldbar und nicht als Fahrlässigkeit zuzurechnen, wenn die objektiv gebotene, der Sache nach pflichtgemäße, nach den subjektiven Verhältnissen zumutbare Sorgfalt nicht außer Acht gelassen wurde. Dem Bf. ist in diesem Zusammenhang vorzuwerfen, dass er im Wissen von der mangelnden Verlässlichkeit der Empfängerangaben in den Warenverkehrsbescheinigungen aufgrund der (angeblichen) türkischen Exportlizenzregelungen auch den abweichenden Angaben in den Frachtbriefen keine erhöhte Aufmerksamkeit zukommen hat lassen und keine weiteren Überprüfungen wie etwa eine Kontaktaufnahme mit dem Empfänger in Frankreich vorgenommen hat. Der Bf. legte auch im Rahmen der Betriebsprüfung bzw. Nachschau die "ungewöhnlichen" Umstände des Zustandekommens der nachträglich vorgelegten CMR-Frachtbriefe gegenüber dem Zollamt nicht offen. Der Einwand des Bf., die Nachschau des Zollamtes im Herbst 2008 habe keine Unregelmäßigkeiten ergeben, erweist sich daher als unberechtigt, da der Prüfer die formale Richtigkeit der Ablieferbelege nur aufgrund der eingesehenen Unterlagen bestätigte, die Unrichtigkeit der nachträglich erstellten und vorgelegten CMR-Frachtbriefe samt Übernahmebestätigungen sich jedoch erst im Zuge der nachträglichen Ermittlungen herausstellte. Der Bf. kann sich vor dem Hintergrund der dargestellten mangelnden Offenlegung der widersprüchlichen Angaben über den Empfänger in den im Einfuhrzeitpunkt vorgelegenen Abfertigungsunterlagen einerseits und der "ungewöhnlichen Umstände" des Zustandekommens der nachträglich erstellten und vorgelegten CMR-Frachtbriefe im Rahmen der Betriebsprüfung bzw. Nachschau andererseits daher nicht darauf berufen, einem entschuldbaren Rechtsirrtum unterlegen zu sein, weil er durch diese mangelnde Offenlegung die objektiv gebotene, der Sache nach pflichtgemäße, nach den subjektiven Verhältnissen zumutbare Sorgfalt außer Acht gelassen hat. Dass die Zentrale Staatsanwaltschaft zur Verfolgung von Wirtschaftsstrafsachen und Korruption (WKStA) das Ermittlungsverfahren gegen den Bf. gemäß § 190 Z. 2 StPO und § 202 Abs. 1 FinStrG einstellte, spielt in diesem Zusammenhang keine Rolle, weil nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes weder ein strafrechtlich relevantes Verhalten noch eine strafgerichtliche Verurteilung Voraussetzung für die Haftungsinanspruchnahme sind (VwGH 28.5.2008, 2006/15/0007). Der Verwaltungsgerichtshof hat in ständiger Rechtsprechung dargetan, dass weder ein völliges Unterbleiben eines Strafverfahrens, noch die Einstellung von Vorerhebungen oder einer Voruntersuchung, noch ein freisprechendes Urteil eine Bindung der Abgabenbehörde bei der Beurteilung der Haftungsvoraussetzungen nach § 9 BAO bewirken könnte (VwGH 2.7.2002, 96/14/0068). Da sich auch der Haftungstatbestand des § 9 Abs. 1 BAO nicht mit einem Straftatbestand des FinStrG deckt, wird entgegen der Ansicht des Bf. in den Punkten 7.) und 8.) der Beschwerde, durch die erwähnte Einstellung der strafrechtlichen Ermittlungen die Haftung gemäß § 9 BAO nicht präjudiziert (BFG 21.11.2018, RV/7104861/2018). Zu den abgabenrechtlichen Pflichten des Vertreters gehört in weiterer Folge auch, dafür zu sorgen, dass die Abgaben entrichtet werden. Der Zeitpunkt, für den zu beurteilen ist, ob den Vertreter diese Abgabenzahlungspflicht getroffen hat, bestimmt sich danach, wann die Abgabe nach den abgabenrechtlichen Vorschriften zu entrichten gewesen wäre. In den Fällen von Selbstbemessungsabgaben hat der Verwaltungsgerichtshof ausgesprochen, dass maßgebend ist, wann die Abgaben bei ordnungsgemäßer Selbstberechnung zu entrichten oder abzuführen gewesen wären (vgl. VwGH 31.10.2000, 95/15/0137; VwGH 24.2.2004, 99/14/0278; VwGH 15.12.2004, 2004/13/0146). Gemäß Art. 59 Zollkodex (ZK) sind alle Waren, die in ein Zollverfahren übergeführt werden sollen, zu dem betreffenden Verfahren anzumelden. Gemäß Art. 199 Abs. 1 der im Beschwerdefall noch anzuwendenden Verordnung (EWG) Nr. 2454/93 der Kommission vom 2. Juli 1993 mit Durchführungsvorschriften zu der Verordnung (EWG) Nr. 2913/92 des Rates zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften, ABlEG Nr. L 253 vom 11. Oktober 1993 (Zollkodex-Durchführungsverordnung - ZK-DVO) übernimmt der Anmelder mit Abgabe einer von ihm oder von seinem Vertreter unterzeichneten Zollanmeldung oder mit Übermittlung einer EDV-gestützten Versandanmeldung bei einer Zollstelle gemäß den geltenden Vorschriften die Gewähr für - die Richtigkeit der in der Zollanmeldung gemachten Angaben - die Echtheit der eingereichten Unterlagen und - die Einhaltung aller Verpflichtungen im Zusammenhang mit der Überführung von Waren in das betreffende Zollverfahren. In den Fällen der Einfuhr von Waren in das Zollgebiet entsteht die Zollschuld durch die Annahme der vom Anmelder abzugebenden Zollanmeldung (Art. 201 Abs. 1 und Abs. 2 ZK). Der geschuldete Abgabenbetrag ist im Falle eines bewilligten Zahlungsaufschubes bis zum 15. des nachfolgenden Monates zu entrichten (Art. 227 ZK iVm § 77 Abs. 3 ZollR-DG in der Fassung vor dem AbgÄG 2015). Insofern unterscheidet sich das Entstehen und die Entrichtung einer Zollschuld und damit auch der Einfuhrumsatzsteuerschuld (§ 2 Abs. 1 ZollR-DG i.V.m. § 26 Abs. 1 UStG 1994) nicht von der Situation bei Selbstbemessungsabgaben. In beiden Fällen kommt es auf die Erklärung bzw. die ordnungsgemäße Anmeldung durch den Abgabepflichtigen an (vgl. BFG 26.8.2015, RV/5200022/2013). Im gegenständlichen Haftungsfall ist daher für die zwischen 3. Juli 2007 und 21. August 2008 zur Überführung in den freien Verkehr angemeldeten Waren der maßgebliche Zeitpunkt für die Beurteilung, wann den Bf. die abgabenrechtlichen Zahlungspflichten getroffen haben, der 15. Tag des auf die jeweilige Abfertigung folgenden Monats. Zu diesem Zeitpunkt wäre die Einfuhrumsatzsteuer bei ordnungsgemäßen Zollanmeldungen zur Überführung in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr ohne Befreiung der Waren von der Einfuhrumsatzsteuer nach Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 (Verfahrenscode "4000" im Feld 37 der Anmeldungen) gemäß Art. 227 ZK iVm § 77 Abs. 3 ZollR-DG spätestens zu entrichten gewesen. Die Einfuhrumsatzsteuer wäre somit laufend zwischen 15.8.2007 bis 15.9.2008 fällig geworden. Auf die vom Bf. ins Treffen geführte und seiner Ansicht nach erfolgte "Fälligstellung" der Einfuhrumsatzsteuer nach Konkurseröffnung kommt es im Beschwerdefall nicht an, weil die in Rede stehende Einfuhrumsatzsteuer bereits in den Jahren 2007 und 2008 von der Primärschuldnerin zu entrichten gewesen wäre und nicht erst im Jahr 2011. Zum Verschulden wird auf die bereits oben dargestellten Erwägungen verwiesen. 5) Kausalität Die Inanspruchnahme der gemäß § 9 BAO bestehenden Haftung setzt voraus, dass die schuldhafte Pflichtverletzung kausal für die Uneinbringlichkeit ist. Bei einer schuldhaften Pflichtverletzung spricht die Vermutung für die Kausalität zwischen Pflichtverletzung und Abgabenausfall (VwGH 29.5.2001, 2001/14/0006). Der Vertreter hat darzutun, aus welchen Gründen ihm die Erfüllung abgabenrechtlicher Pflichten unmöglich gewesen sei, widrigenfalls von der Abgabenbehörde eine schuldhafte Pflichtverletzung i.S.d. § 9 Abs. 1 BAO angenommen werden darf (z.B. VwGH 23.11.2004, 2001/15/0108). Keine Haftung besteht, wenn die Abgabe auch ohne schuldhafte Pflichtverletzung des Vertreters uneinbringlich geworden wäre (z.B. VwGH 15.9.1995, 93/17/0404). Infolge der oben dargestellten schuldhaften Verletzung der in § 119 BAO normierten Pflichten durch den Bf. konnte die Abgabenbehörde nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes (VwGH 17.5.2004, 2003/17/0134), auch davon ausgehen, dass die Pflichtverletzung Ursache für die Uneinbringlichkeit der haftungsgegenständlichen Abgaben war. Die belangte Behörde führt in Punkt 5. der Bescheidbegründung aus, dass im Fall der Nichtbegehung näher angeführter Pflichtverletzungen die gegenständlichen, nun uneinbringlichen Abgaben nicht erst mit Abgabenbescheid vom 9. Mai 2011 vorgeschrieben worden wären, sondern bereits im Zuge der jeweiligen Abfertigungen zum zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr. Diese Zollabfertigungen seien zwischen 3.7.2007 und 21.8.2008 durchgeführt worden. Die Fälligkeit wäre gemäß § 77 Abs. 3 ZollR-DG am 15. Tag des auf die Abfertigung folgenden Monats eingetreten. Somit wären die Abgaben laufend zwischen 15.8.2007 bis 15.9.2008 fällig geworden. In den Jahren 2007 und 2008 hätte die Primärschuldnerin noch keine Zahlungsschwierigkeiten gehabt und wäre daher problemlos in der Lage gewesen, die vorzuschreibenden Abgaben zu entrichten. Die Forderung wäre daher einbringlich gewesen und es sei die Uneinbringlichkeit erst durch die Pflichtverletzungen entstanden. Dass es auch ohne die festgestellten schuldhaften Pflichtverletzungen zur Uneinbringlichkeit der haftungsgegenständlichen Abgaben gekommen wäre, wurde vom Bf. nicht dargetan. Der Bf. brachte aber vor, dass die Primärschuldnerin bereits Mitte Juli 2011 Verbindlichkeiten von ca. 3,4 Mio Euro gehabt habe und diese Verbindlichkeiten der Zollbehörde auch urkundenmäßig nachgewiesen worden seien. Der Zeitpunkt, für den zu beurteilen ist, ob der Vertretene die für die Abgabenentrichtung erforderlichen Mittel hatte, bestimmt sich danach, wann die Abgaben bei Beachtung der abgabenrechtlichen Vorschriften zu entrichten gewesen wären (z.B. VwGH 31.10.2000, 95/15/0137; VwGH 23.11.2004, 2001/15/0108; VwGH 25.11.2009, 2007/15/0277). Wie bereits dargestellt ist für die zwischen 3. Juli 2007 und 21. August 2008 zur Überführung in den freien Verkehr angemeldeten Waren der maßgebliche Zeitpunkt für diese Beurteilung nicht der im Bescheid vom 9. Mai 2011, Zahl: ***001***, angeführte Fälligkeitszeitpunkt (Art. 222 Abs. 1 Buchstabe a ZK iVm § 73 ZollR-DG), sondern - vergleichbar mit der Situation bei Selbstbemessungsabgaben - der Zeitpunkt, zu dem die Einfuhrumsatzsteuerbeträge bei Beachtung der abgabenrechtlichen Vorschriften zu entrichten gewesen wären, somit der Fälligkeitszeitpunkt gemäß Art. 227 ZK iVm § 77 Abs. 3 ZollR-DG, das ist der 15. Tag des auf die jeweilige Abfertigung folgenden Monats. Den Feststellungen des Zollamtes, in den Jahren 2007 und 2008 hätte die Primärschuldnerin noch keine Zahlungsschwierigkeiten gehabt und wäre daher problemlos in der Lage gewesen, die vorzuschreibenden Abgaben zu entrichten, ist der Bf. nicht entgegengetreten. Die Einfuhrumsatzsteuerbeträge wären daher ohne Pflichtverletzung zu den jeweiligen Fälligkeitszeitpunkten einbringlich gewesen. Aus den vorgelegten Verwaltungsakten konnte nicht entnommen werden, dass die Primärschuldnerin zu den in den Jahren 2007 und 2008 gelegenen Fälligkeitszeitpunkten der Einfuhrumsatzsteuer nicht mehr über ausreichende Mittel zu deren Entrichtung verfügt hätte. Wären die Abgaben fristgerecht entrichtet worden, wäre es zu keinem Abgabenausfall gekommen. Die erforderliche Kausalität zwischen der Pflichtverletzung und dem Abgabenausfall war daher zu bejahen. 6) Ermessen Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist die Geltendmachung der Haftung in das Ermessen der Abgabenbehörde gestellt. Innerhalb des vom Gesetzvorgegebenen Rahmens sind Ermessensentscheidungen gemäß § 20 BAO nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände zu treffen. Dem Gesetzesbegriff "Billigkeit" ist die Bedeutung "Angemessenheit in Bezug auf berechtigte Interessen der Partei", dem Gesetzesbegriff "Zweckmäßigkeit" die Bedeutung "öffentliches Interesse an der Einbringung der Abgaben" beizumessen (vgl. Ritz, BAO6, § 20 Tz 7 mit Hinweis auf VwGH 3.7.2003, 2000/15/0043; VwGH 17.5.2004, 2003/17/0132 und VwGH 24.2.2011, 2009/15/0161). Im angefochtenen Haftungsbescheid wurde dazu ausgeführt, dass das Zollamt Gründe, die für eine Unbilligkeit der Haftungsinanspruchnahme sprechen könnten, nicht erblicken könne und auch nicht vorgebracht worden seien. Der Bf. habe im Zusammenhang mit der Wahrnehmung seiner Pflichten auffallend sorglos gehandelt. Durch diese Pflichtverletzungen sei der Republik Österreich ein finanzieller Schaden entstanden. Es sei nicht unbillig, wenn jemand für den Schaden, den er verursacht habe, zur Haftung herangezogen werde. Der Bf. hat im bisherigen Verfahren nicht aufgezeigt, dass die Haftung wegen seiner persönlichen oder wirtschaftlichen Verhältnisse nicht geltend gemacht werden dürfe. Im Übrigen ist darauf zu verweisen, dass selbst eine Vermögenslosigkeit oder das Fehlen von Einkünften des Haftungspflichtigen der Geltendmachung der Haftung nicht entgegenstünde (vgl. VwGH 28.5.2008, 2006/15/0089; VwGH 18.10.2005, 2004/14/0112; VwGH 25.11.2009, 2008/15/0220). Der Bf. brachte vor (Punkt 11. der Beschwerde), dass sich die Zollbehörde nicht Mühe gegeben habe, eine Anschrift des zweiten Geschäftsführers ***EG*** ausfindig zu machen, oder herauszufinden, ob dieser über Vermögen in der Türkei verfüge. In diesem Zusammenhang werde der Zollbehörde mitgeteilt, dass die genannte Person in Ankara lebe und eine Tierfarm mit mehreren hundert Kühen betreibe. Außerdem sei er nach letztem Wissenstand des ausgewiesenen Rechtsvertreters des Bf. auch im Textilhandel tätig. Der Zollbehörde sei es wesentlich leichter möglich als dem Bf. herauszufinden, welchen Tätigkeiten ***EG*** nachgehe. Jedenfalls habe es die Primärschuldnerin in großem Ausmaß dem ***EG*** "zu verdanken", dass über das Vermögen des Primärschuldnerin das Konkursverfahren eröffnet wurde. ***EG*** wäre verantwortlich gewesen für die Einbringlichmachung der offenen Forderungen gegenüber den türkischen Frächtern. Es bestehe daher sehr wohl eine Einbringungsmöglichkeit auch gegenüber ***EG*** und es habe die Zollbehörde die Verpflichtung im Sinne des § 114 BAO zu handeln. Die Geltendmachung der Haftung gegenüber dem Bf. sei daher nicht die einzige Möglichkeit zur Durchsetzung des Abgabenanspruches. Dem ist entgegen zu halten, dass der zweite Geschäftsführer der Primärschuldnerin ebenfalls zur Haftung herangezogen wurde und ein Teilbetrag der Haftungssumme in der Höhe von 7.569,60 Euro eingebracht werden konnte, wodurch auch die Haftungssumme um diesen Betrag bereits in der Beschwerdevorentscheidung reduziert wurde. Die belangte Behörde verwies in der Beschwerdevorentscheidung auch zu Recht auf den Umstand, dass zwischen der Europäischen Union und der Türkei ein gegenseitiges Rechtshilfeabkommen, das eine Beitreibung von Forderungen vorsieht, nicht existiert, es auch kein entsprechendes bilaterales Abkommen gibt und daher keine Einbringungsmaßnahmen gegenüber ***EG*** möglich sind. Mit dem angeführten Beschwerdevorbringen wird daher nicht dargetan, dass die belangte Behörde ihr Ermessen nicht dem Gesetz entsprechend geübt hätte Im Zusammenhang mit der Ermessensübung der Behörde brachte der Bf. im Wesentlichen auch vor, dass selbst wenn eine schuldhafte Pflichtverletzung vorliegen würde, diese als dermaßen geringfügig zu betrachten wäre, dass sie die sogenannte Erheblichkeitsschwelle nicht oder kaum überspringe. Unter der Annahme, es würde eine schuldhafte Pflichtverletzung vorliegen (was ausdrücklich bestritten werde), komme nur ein geringfügigstes fahrlässiges Verhalten des Bf. in Betracht. Aus diesen Erwägungen heraus sei es unbillig, den Bf. zu einer derart hohen Haftung heranzuziehen. Die "Billigkeit" gebiete etwa die Berücksichtigung von Treu und Glauben sowie des steuerlichen Verhaltens und der wirtschaftlichen Verhältnisse der Partei. Der Bf. bzw. die Primärschuldnerin hätten sich auf die eingangs der Beschwerde dargestellten Besprechungen mit der Zollverwaltung in ***Ort1*** verlassen, wonach bei diesen Besprechungen zugesagt worden sei, dass Übernahmebestätigungen auf den Zollabfertigungsformularen oder auf den CMR-Frachtbriefen von den Zollbehörden als ausreichend für den Übernahmenachweis der Waren im EU-Ausland akzeptiert würden. Nunmehr, im Nachhinein, sei dies nicht mehr der Fall, sodass hier durch die Zollbehörde wider dem Grundsatz von Treu und Glauben gehandelt worden sei. In diesem Zusammenhang ist vorauszuschicken, dass nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes bei Inanspruchnahme der Haftung eines Geschäftsführers gemäß § 9 BAO i.V.m. § 80 BAO die Frage, ob die Behörde allenfalls bei gehöriger Aufmerksamkeit die Folgen einer Pflichtverletzung eines Geschäftsführers verhindern hätte können, keine Rolle spielt (vgl. etwa VwGH 27.5.2020, Ra 2020/13/0027). Die WKStA stellte die strafrechtlichen Ermittlungen gegen jene beiden Zollbeamten, die auch die hier gegenständlichen Einfuhrabfertigungen vorgenommen haben, ein. Die Einstellung erfolgte gemäß § 190 Z. 2 StPO im Hinblick auf die Vorwürfe nach den §§ 302 Abs. 1, 304 Ab. 1 StGB und nach § 202 Abs. 1 FinStrG hinsichtlich der damit zusammenhängenden Verdachtsmomente nach §§ 11, 35 Abs. 1 lit. a, Abs. 2 und Abs. 3, 38 Abs. 1 lit. a FinStrG, weil ein strafrechtlich relevantes Fehlverhalten mit der für das Strafverfahren notwendigen Sicherheit nicht erweislich war. Vom Bf. sind jedoch Umstände geltend gemacht worden, welche bei der Ermessensübung gemäß § 20 BAO unter dem Gesichtspunkt der Billigkeit zu seinen Gunsten zu berücksichtigen sind. Zunächst ist der Gesichtspunkt zu berücksichtigen, dass der Anmelder gemäß Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 (BMR) das Vorliegen der Voraussetzungen des Art. 7 UStG 1994 buchmäßig nachzuweisen hat und nach Auffassung von Ruppe/Achatz in Ruppe/Achatz, UStG5, Art. 6 Tz 20 die praktische Umsetzung dieser Anordnung bis BGBl I Nr. 34/2010 unklar gewesen sei, da der Anmelder im Zeitpunkt der Einfuhr idR die Voraussetzungen einer innergemeinschaftlichen Lieferung noch gar nicht erfüllen (dazu gehöre ja auch die Versendung oder Beförderung in das übrige Gemeinschaftsgebiet), geschweige denn buchmäßig nachweisen habe können. Seit 2011 (AbgÄG 2010, BGBl I Nr. 34/2010) seien gem. Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 in Umsetzung der RL 2009/69/EU im Zeitpunkt der Einfuhr vom Schuldner der EUSt näher angeführte Angaben bzw. Nachweise zu erbringen, so etwa ein Nachweis, aus dem hervorgehe, dass die eingeführten Gegenstände dazu bestimmt seien, vom Inland in einen anderen Mitgliedstaat befördert oder versendet zu werden. In Art. 7 Abs. 3 UStG 1994 ist normiert, dass der Bundesminister für Finanzen durch Verordnung bestimmen kann, wie der Unternehmer den Nachweis zu führen hat, dass der Gegenstand in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet worden ist, und § 3 Abs. 1 der dazu erlassenen Verordnung BGBl. Nr. 401/1996 bestimmt, dass der Unternehmer im Versendungsfall den Nachweis durch die Durchschrift oder Abschrift der Rechnung (Z. 1) und durch einen Versendungsbeleg im Sinne des § 7 Abs. 5 UStG 1994, insbesondere durch Frachtbriefe, Postaufgabebescheinigungen, Konnossemente und dergleichen oder deren Doppelstücke (Z. 2) zu führen hat. Die Unklarheiten im Zusammenhang mit der praktischen Umsetzung der oben erwähnten gesetzlichen Anordnung des Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 im hier relevanten Zeitraum ergibt sich auch aus den Angaben der einvernommenen Zeugen, insbesondere den Angaben des Zollbeamten ***ZO***. Daraus ist abzuleiten, dass die Zollbehörde in ***Ort1*** in den hier maßgeblichen Jahren 2007 und 2008 bei den Abfertigungen zur Überführung in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr mit Befreiung der Waren von der Einfuhrumsatzsteuer nach Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 ihr Augenmerk weniger auf die nach der Verordnung BGBl. Nr. 401/1996 im Einfuhrzeitpunkt erforderlichen Beförderungs- oder Versendungsbelege richtete, sondern vielmehr auf im Nachhinein beizubringende "Abliefer- oder Abnehmernachweise", in der Regel also auf Fracht- oder Lieferpapieren angebrachte Empfangsbestätigungen der in anderen Mitgliedstaaten ansässigen Warenempfänger. Der einvernommene Zollbeamte ***ZO*** gab etwa an, dass von ihm 2007/2008 immer die in den damals gültigen Rechtsnormen vorgesehenen "Abnehmernachweise" verlangt worden seien und er für 2007 und 2008 nicht ausschließen könne, dass Übernahmebestätigungen auf Verzollungsdokumenten von Zollorganen anerkannt wurden. Erst im Juni 2010 sei der zuständige Fachbereich im BMF zur rechtlichen Qualifikation derartiger Übernahmenachweise kontaktiert worden. In dieses Bild fügt sich auch die zollamtliche Überlassung der Waren ohne abweichende Feststellungen in jenen Einfuhrfällen, in denen aufgrund des Beschauvermerkes (D300) feststeht, dass das Abfertigungsorgan eine Dokumentenkontrolle durchgeführt hat und diesem die Wareverkehrsbescheinigungen samt abweichenden Empfängerangaben vorgelegen sind (vgl. etwa CRN ***CRN27*** vom 21. Mai 2008 oder CRN ***CRN37*** vom 29. Juli 2008). Gemäß Art. 62 Abs. 2 ZK sind den Anmeldungen alle Unterlagen beizufügen, deren Vorlage zur Anwendung der Vorschriften über das Zollverfahren, zu dem die Waren angemeldet werden, erforderlich ist. Im Fall der Abfertigung zum zollrechtlich freien Verkehr ist die Rechnung der Zollanmeldung beizufügen (Art. 218 Abs. 1 Buchstabe a ZK-DVO). Wird die Zollanmeldung mit Mitteln der Datenverarbeitung abgegeben, so können die Zollbehörden zulassen, dass die beizufügenden Unterlagen nicht mit der Zollanmeldung vorgelegt werden (Art. 77 Abs. 2 ZK). Gemäß § 23 Abs. 4 ZollR-DG idF vor dem AbgÄG 2015 haben die Anmelder jedoch auf Anforderung der Zollbehörden die Unterlagen papiermäßig oder elektronisch zu übermitteln. Dies ist offensichtlich durch die vorgenommene Dokumentenkontrolle geschehen. Zu berücksichtigen ist auch, dass im Prüfbericht für die Behörde vom 21. November 2008 über die im Jahr 2008 bei der Primärschuldnerin durchgeführte Nachschau festgehalten ist, dass sich der Hauptwohnsitz der angeblichen Geschäftsführer der ***F*** SARL seit 1995 bzw. 2003 in Österreich befindet, bei der Erstellung der Warenverkehrsbescheinigungen A.TR im Datenfeld 3 vielfach ein vom Warenempfänger laut Zollanmeldung abweichender Warenempfänger eingetragen wurde und bei der Prüfung der CMR-Frachtbriefe festgestellt wurde, dass über den gesamten Zeitraum die gleichen zwei Unterschriften für den Ausführer in der Türkei bzw. Warenempfänger in Frankreich aufscheinen. Aufgrund dieser Feststellungen hätte daher auch der Abgabenbehörde bereits im Jahr 2008 auffallen müssen, dass die Waren möglicherweise nicht für den in den hier gegenständlichen Anmeldungen angeführten und von der Primärschuldnerin indirekt vertretenen Empfänger in Frankreich tatsächlich bestimmt waren und es sich bei diesem Empfänger möglicherweise nicht um einen redlichen Wirtschaftsteilnehmer, der die Gegenstände für sein Unternehmen erworben hatte, handelte und somit die Beantragung der Einfuhrumsatzsteuerbefreiung nach Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 durch die Primärschuldnerin möglicherweise zu Unrecht erfolgte. Entsprechend dem Grundsatz der amtswegigen Erforschung der materiellen Wahrheit hätte die Abgabenbehörde die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse etwa im Amtshilfeweg noch weiter erforschen müssen. Nach den Feststellungen der belangten Behörde wären im Jahr 2008 die hier in Rede stehenden Abgabenschuldigkeiten bei der Primärschuldnerin noch einbringlich gewesen. Unter Abwägung der dargestellten Gesichtspunkte vertritt das Bundesfinanzgericht daher zusammenfassend die Auffassung, dass es zweckmäßig ist, den Bf. entsprechend seinem Verschulden zur Haftung heranzuziehen, seine Haftung jedoch auf die Hälfte der laut Beschwerdevorentscheidung vom 18. Mai 2015 bei der Primärschuldnerin uneinbringlichen Abgaben, sohin auf einen Betrag in der Höhe von 124.869,04 Euro zu beschränken. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Zur Haftung des Geschäftsführers für Einfuhrumsatzsteuer aufgrund von Pflichtverletzungen im Zusammenhang mit der Überführung von Waren in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr unter Inanspruchnahme der Steuerbefreiung nach Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 fehlt eine Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes. So ist etwa die Frage, ob der maßgebliche Zeitpunkt für den zu beurteilen ist, ob der Vertretene die für die Abgabenentrichtung erforderlichen Mittel hatte, der im "Nacherhebungsbescheid" angeführte Fälligkeitszeitpunkt (Art. 222 Abs. 1 Buchstabe a ZK iVm § 73 ZollR-DG) ist oder - vergleichbar mit der Situation bei Selbstbemessungsabgaben - der Zeitpunkt, zu dem die Eingangsabgaben bei Beachtung der abgabenrechtlichen Vorschriften zu entrichten gewesen wären, somit der Fälligkeitszeitpunkt gemäß Art. 227 ZK iVm § 77 Abs. 3 ZollR-DG, das ist der 15. Tag des auf die jeweilige Abfertigung folgenden Monats. Die (ordentliche) Revision war daher zuzulassen.   Linz, am 3. März 2021