BFG RV/7101366/2019

Mit Blick darauf, dass die abgabenpflichtige Beschwerdeführerin, wie aus der vorgelegten Saldenliste (Beilage./1 hervorgeht, zwar einen handelsrechtlichen Gewinn per 31.08.2018 von über EUR 1,600,000 ausweist, jedoch nicht über hinreichende zur völligen Deckung des - in den Beschwerdeausführungen dargestellten unverhältnismäßigen - Sicherstellungsauftrages verfügt, erweist sich das Ansinnen der belangten Abgabenbehörde als Gefahr des Fortbestandes des Unternehmens. Ein Abfluss von Zahlungsmitteln in der von der belangten Abgabenbehörde verlangten Höhe würde die Liquidität des Unternehmens massiv gefährden, und könnte zur Zahlungsunfähigkeit führen. Die abgabenpflichtige Beschwerdeführerin müsste ihr seit 18. Jahren bestehendes profitables Unternehmen vorübergehend stilllegen. Denn ohne ausreichende solvente Geldmittel ist ein Unternehmen, wie jenes der abgabenpflichtigen Beschwerdeführerin nicht aufrecht zu erhalten, woraus sich ergibt, dass schon aus einer auch nur vorübergehenden Stilllegung des seit 18 Jahren laufend ausgeübten Gewerbes schon wegen der Gefahr des Verlustes oder teilweisen Verlustes des Kundenkreises ein zutreffender unverhältnismäßiger Nachteil droht (Vgl. VwGH 21.4.77, 318/77). Der Gesetzgeber sieht mit der Bestimmung des § 212a BAO die Möglichkeit der Aussetzung der Einhebung von Abgaben für die Dauer des Beschwerdeverfahrens vor, wobei die Gefährdung der Einbringlichkeit der Abgaben der Zuerkennung der Aussetzung grundsätzlich nicht entgegensteht (Ritz, BAO-Kommentar2, § 212a Tz 18). Aus der dieser Regelung zugrunde liegenden Wertungsentscheidung des Gesetzgebers ist für das finanzverwaltungsgerichtliche Verfahren betreffend Abgaben abzuleiten, dass die Gefahr der Einbringlichkeit auch für das verwaltungsgerichtliche Verfahren nicht generell ein der aufschiebenden Wirkung entgegenstehendes zwingendes öffentliches Interesse darstellt. Eine Regelung, nach welcher der Rechtsschutzsuchende generell einseitig mit allen Folgen einer potentiell rechtswidrigen Abgabenbehördlichen Entscheidung so lange belastet wäre, bis sein Rechtsschutzgesuch endgültig erledigt ist, würde dem B-VG zugrundeliegenden rechtsstaatlichen Prinzip zuwider laufen (Vgl VfGH 11.12.86 G 119/86). Jedenfalls im hier gegebenen Fall einer drohenden unverhältnismäßigen Abgabenbelastung, steht die Gefahr der Einbringlichkeit der Gewährung der aufschiebenden Wirkung nicht entgegen. Auch die Güterabwägung schlägt zugunsten der abgabenpflichtigen Beschwerdeführerin aus, Der belangten Abgabenbehörde I. Instanz können aus der Bewilligung der aufschiebenden Wirkung keinerlei Nachteile erwachsen können. Da dem unverhältnismäßigen Nachteil der abgabenpflichtigen Beschwerdeführerin keine zwingenden öffentliche Interessen gegenüberstehen und auch keine sonstigen Interessen berührt werden, sind die Voraussetzungen für die Bewilligung der aufschiebenden Wirkung gegeben, worauf die abgabenpflichtige Beschwerdeführerin einen Rechtsanspruch hat (Vgl. VfGH 15.2.68, 772/67). Ohne Zuerkennung der aufschiebenden Wirkung wäre die Effektivität des Rechtsschutzes beseitigt (VfSlg 11.196/86) u. die Rechtsschutzfunktion der Beschwerde an das Bundesfinanzgericht vereitelt. Der Vollzug würde den Beschwerdeerfolg geradezu vereiteln. Im Falle des Obsiegens wäre die abgabenpflichtige Beschwerdeführerin mit unumkehrbaren Folgen des einstweiligen Vollzuges konfrontiert. Indiz dafür, dass „zwingende öffentliche Interessen“ durch die Zuerkennung der aufschiebenden Wirkung nicht entgegenstehen, ist, dass die der abgabenpflichtigen Beschwerdeführerin zur Last gelegten Abgaben von Körperschaftsteuern für die Veranlagungsiahre 2007, 2008 und 2009 sich bereits geraume Zeit hinziehen und die belangte Abgabenbehörde im ersten Rechtsgang auf eine Sicherstellung verzichtete. Nunmehr im zweiten Rechtsgang, obgleich der Verwaltungsgerichtshof die Ansichten der belangten Abgabenbehörde I. Instanz als nicht zutreffend qualifiziert hat, soll urplötzlich aus der Sicht der Abgabenbehörde I. Instanz ohne Vorliegen eines anderen Ermittlungsergebnisses von einer Verwirklichung des Tatbestandes auszugehen sein sowie soll, ohne dass zum Zeitpunkt der Erlassung des gegenständlichen Bescheides - Sicherstellungsauftrages Anhaltspunkte vorliegen, eine Gefährdung oder wesentlichen Erschwerung der Einbringung der Abgabe gegeben sein. Im vorliegenden Fall ergibt sich vielmehr aus den Umständen, dass die in Rede stehenden Abgaben von Körperschaftsteuern für die Veranlagungsjahre 2007, 2008 und 2009 höchstwahrscheinlich sich gegen Null (0) reduzieren und auch keine Gefährdung oder wesentliche Erschwerung der Einbringung von Abgaben vorliegt, also keine Gefahr oder Bedrohung ausgeht, die ein zwingendes öffentliches Interesse begründen würden. Aussetzung der Einhebung Mit Bescheid vom 21.12.2018 gab das Finanzamt dem Antrag um Bewilligung einer Aussetzung der Einhebung statt. Vorlage Mit Bericht vom 11.3.2019, am selben Tag beim Bundesfinanzgericht eingelangt, legte das Finanzamt die Beschwerde vom 12.12.2018 dem Bundesfinanzgericht zur Entscheidung vor und führte unter anderem aus: In Streit steht, ob die Voraussetzungen für eine Empfängerbenennung gem. § 162 BAO erfüllt wurden bzw. ob Betriebsausgaben anzusetzen sind und gegebenenfalls in welcher Höhe diese anzusetzen sind. Den angefochtenen Bescheiden ging folgender Verfahrensgang voraus: Für das Jahr 2007 ergingen Umsatzsteuer- und Körperschaftsteuerbescheide am 04.11.2008. Für das Jahr 2008 ergingen Umsatzsteuer- und Körperschaftsteuerbescheide am 02.10.2009. Für das Jahr 2009 ergingen Umsatzsteuer- und Körperschaftsteuerbescheide am 09.09.2010. Die Verfahren der oben genannten Bescheide wurden nach Durchführung einer Außenprüfung am 05.10.2011 wiederaufgenommen und neue Sachbescheide erlassen. Gegen die Umsatzsteuer- und Körperschaftsteuerbescheide wurde eine Berufung eingebracht. Die Bescheide über die Wiederaufnahme der Verfahren erwuchs hingegen in Rechtskraft. Die Beschwerde gegen die Körperschaftsteuerbescheide 2007 bis 2009 wurden vom BFG mit Erkenntnis vom 18.09.2015, RV/7102303/2012 (nicht veröffentlicht gem § 23 BFGG) abgewiesen. Diese Entscheidung wurde mit Erkenntnis des VwGH vom 18.10.2017, Ra 2015/ 13/0054 aufgehoben. Eine Beschwerdevorentscheidung ist gem. § 262 Abs. 2 lit. a BAO nicht ergangen. Zum Sachverhalt: Zur Vermeidung von Wiederholungen wird hinsichtlich des Sachverhalts zunächst auf die Feststellungen in den im ersten Verfahrensgang erlassenen Bescheiden ergänzt durch die Feststellungen in der zu den zuletzt ergangenen Bescheiden vom gesonderten Begründung vom 06.11.2018 verwiesen. Zeuge: AD N O, p.A. FA Wien 4/5/10, Außenprüfer im gegenständlichen Verfahren Das Aufsuchen der Geschäftslokale von Subunternehmer durch Organe der beauftragenden Unternehmen nach der Maßfigur eines sorgfältigen Unternehmers ist offenkundig. Dies ergibt sich aus zahlreichen Entscheidungen des UFS bzw. BFG und ist daher evident. Über offenkundige Tatsachen ist kein weiteres Beweisverfahren abzuführen. Dass der Geschäftsführer der abgabenpflichtigen Beschwerdeführerin den Sitz der in Rede stehenden Gesellschaften aufzusuchen hat und dies daher auch üblich ist, ergibt sich aus folgenden Entscheidungen: Die Notwendigkeit zur Kontrolle der Rechnungsadresse hat das BFG etwa in seiner Entscheidung vom 06.12.2016, RV/2101548/2015 festgehalten. Besonders zu beachten ist, dass der Sorgfaltsmaßstab auch im Strafverfahren angewendet wird (zum notwendigen persönlichen Kontakt vgl. BFG 15.01.2019, RV/7300059/2018). Zu genauen und lückenlosen Kontrollen der Subunternehmer sei auf BFG 09.09.2014, RV/7300029/2012, jeweils mwN verwiesen. Dass regelmäßig Kickback-Zahlungen in der Baubranche vorkommen und ein dementsprechend erhöhter Sorgfaltsmaßstab existiert, wurde festgehalten in BFG 07.06.2016, RV/7300041/2015. Weiters sei zu diesen Fragen auf die Regierungsvorlage des AuftraggeberInnen-Haftungsgesetzes (RV 523 BlgNR 23. GP) verwiesen. Allein aufgrund des Abverlangens von Unterlagen, die zwar die rechtliche Existenz, nicht aber eine tatsächliche operative Tätigkeit der rechnungslegenden Subunternehmen untermauern, wie z.B. Ausweiskopien, Gewerbeberechtigungen bzw. Sozialversicherungsanmeldungen und der Durchführung von Abfragen (UID-Nummern, HFU-Liste) konnte die Bf., unter den gegebenen Rahmenbedingungen bei Beachtung der gebotenen Sorgfalt keinesfalls darauf Vertrauen setzen, dass die die Subunternehmer tatsächlich existierten und die bezahlten Gelder den behaupteten Empfängern zukamen. Die streitgegenständlichen Aufträge wurden teilweise durch nicht befugte Subunternehmen ausgeführt, teilweise war nicht ausreichend Personal für die in Rechnung gestellten Leistungen vorhanden und im Übrigen Subunternehmen an den im Firmenbuch angeführten Adressen nicht existent (Bescheidbegründung S. 6ff.). Bei diesen Subunternehmen ist davon auszugehen, dass tatsächlich nicht die volle Rechnungssumme effektiv verausgabt wurde. Auch dass bei Zahlungen regelmäßig auf einen Haftungs-/Deckungsrücklass durch die Bf. verzichtet wurde (Bescheidbegründung S. 9), weist darauf hin, dass die Vertragsgestaltung nicht ernsthaft gewollt war. Weiters indiziert die Eröffnung des Konkurses von elf Subunternehmen in zeitlicher Nähe zum Ende der Geschäftsbeziehung mit der Bf, dass dies nicht Zufall ist, sondern vielmehr planmäßig die tatsächlichen Betriebsausgaben verschleiert werden sollten. Weiters wird auf die in der Stellungnahme des Außenprüfers vom 09.02.2012 dargestellten Unstimmigkeiten verwiesen. Aufgrund dieser Umstände ist davon auszugehen, dass es zu Zahlungsrückflüssen gekommen ist bzw. Barzahlungen nicht in der ausgewiesenen Höhe geleistet wurden. Zur Rechtsfrage, in welcher Höhe Betriebsausgaben bei Verneinung des Tatbestands des § 162 BAO anzusetzen wären, s.u. Das Vorbringen der Bf. in der gegenständlichen Beschwerde enthält im Übrigen keinen neues Vorbringen zum Sachverhalt, auf den einzugehen wäre. Hinsichtlich der Wiederaufnahme der Verfahren wurden folgende Aktenvermerke AV 01/2019 sowie AV 02/2019 angelegt: „Besprechung zwischen Mag. P und Frau R wegen der Beschwerden 2007-2009. Besprechung mit Herrn Mag. P wegen der Beschwerden 2007-2009: + Eine Erlassung neuer Sachbescheide ist technisch nur in Verbindung mit neuen Wiederaufnahmebescheiden möglich. + Mag. P wird einen händischen Vorhalt schreiben. In diesem Vorhalt wird er auch die wahrscheinliche Verspätung der Beschwerde gegen die Anspruchszinsen 2007-2009 behandeln. + Mag. P wird mit dem Fachvorstand besprechen ob die Beschwerden gegen die neuen Wiederaufnahmsbescheide vorgelegt werden oder eine Aufhebung der Wiederaufnahmebescheide erfolgen wird. Die neuen Sachbescheide werden nicht aufgehoben. @SCHA007 ,040119@“ „Der Entwurf der Begründung wurde von der TL in Zusammenarbeit mit dem damaligen Vorstand erstellt. Es wurde mir von der TL mitgeteilt, dass der BFG die Wiederaufnahme aufgrund der BP aufgehoben hat und daher die Erlassung von neuen Wiederaufnahmebescheiden notwendig ist. Die Textbausteinbegründungen der aufgehobenen soll übernommen werden und ein Verf67 mit den ergänzenden Begründung erstellt werden. @SCHA007 ,060319@ Es wurde mir auch gesagt, dass durch die Aufhebung das Verfahren auf den Stand vor Erlassung der BP-Bescheide getreten ist. Die Aufhebung der BP-Bescheide wurde durch die TL durchgeführt. @SCHA007 ‚080319@“ Zur Beweiswürdigung: Die den angefochtenen Bescheiden zugrunde liegenden Feststellungen wurden durch das Vorbringen im Beschwerdeschriftsatz nicht widerlegt: Auch hier wird zunächst auf die Bescheidbegründung vom 06.11.2018 (in Folge: Bescheidbegründung) und auf die Stellungahme des Außenprüfers vom 09.02.2012 verwiesen. Zur Behauptung der Bf. dass keine Ermittlungsergebnisse zur Frage, ob die Zahlungen nur vorgeschoben und an einen anderen Empfänger weitergeleitet worden seien, ist festzuhalten, dass nunmehr negative Feststellungen hinsichtlich der Empfänger berücksichtigt wurden und daher die Empfängerbenennung nicht glaubhaft gemacht wurde (s. dazu die rechtliche Beurteilung unten). Zur Behauptung der Bf., der VwGH habe festgestellt, dass die in Rede stehenden Subunternehmen existierende Gesellschaften mit beschränkter Haftung und die Zahlungen durchgehend auf Bankkonten dieser Subunternehmen seien ist festzuhalten, dass es sich dabei nur um ein Sachverhaltselement handelt. Zum Einwand der Bf., es liege kein Ermittlungsergebnis zur Frage, ob Subunternehmer, die als Empfänger gemäß § 162 BAO nicht anerkannt wurden, als „Briefkastengesellschaften“ die sich in einer bloßen Kombination einer Zustellanschrift mit der Firmenbezeichnung erschöpfen zu qualifizieren sind, ist festzuhalten, dass das (Nicht-) Vorliegen einer „Briefkastengesellschaft“ nicht notwendiger Bestandteil einer Qualifikation der in Streit stehenden Zahlungen iSd § 162 BAO ist. Vielmehr war in Frage zu stellen, an wen die Zahlungen geflossen sind. Der Behauptung der Bf., dass es in der Baubranche nicht üblich sei, dass der Geschäftsführer des beauftragenden Unternehmens die Gesellschaft des beauftragten Unternehmens aufsuche, ist entgegenzuhalten dass, Dass die Zeichnungen der Vertreter der Subunternehmen nicht stattgefunden hat, gesteht die Bf. selbst zu (Bescheidbegründung, Pkt. 3.1.) Entgegen dem Vorbringen der Bf., sie habe die verlangten Angaben zur Empfänger bzw. Gläubigerbenennung iSd § 162 BAO weder verweigert noch verschleiert, ist entgegenzuhalten, dass sie in wesentlichen Punkten keine Unterlagen vorgelegt hat. Zum Einwand der Bf, dass die Abgabenbehörde mit ihrem Vorhalt nicht über die Prüfung im ersten Verfahrensgang hinausgegangen sei, ist festzuhalten, dass die zu treffenden Feststellungen bereits im Ermittlungsverfahren im ersten Verfahrensgang thematisiert wurden. Es war daher die Bf. neuerlich aufzufordern, Beweismittel vorzubringen. Dieser Aufforderung ist die Bf. nicht nachgekommen, weshalb die Feststellungen, abgesehen von einer Schätzung der Betriebsausgaben, unverändert zu bleiben hatten. Im Übrigen enthält die Beschwerde keine Anhaltspunkte für weitere oder geänderte Feststellungen und wendet sich lediglich gegen die rechtliche Würdigung des Sachverhalts. Insbesondere aufgrund des Umstands, dass weiterhin wesentliche Unterlagen nicht vorgelegt wurden, ist vom in der Bescheidbegründung dargestellten Sachverhalt auszugehen. In rechtlicher Betrachtung folgt daraus: Zu den Bescheiden über die Wiederaufnahme der Verfahren: § 278 BAO lautet: (1) Ist die Bescheidbeschwerde mit Beschluss des Verwaltungsgerichtes a) weder als unzulässig oder nicht rechtzeitig eingebracht zurückzuweisen (§ 260) noch b) als zurückgenommen (§ 85 Abs 2, § 86a Abs 1) oder als gegenstandslos (§ 256 Abs 3, § 261) zu erklären, so kann das Verwaltungsgericht mit Beschluss die Beschwerde durch Aufhebung des angefochtenen Bescheides und allfälliger Beschwerdevorentscheidungen unter Zurückverweisung der Sache an die Abgabenbehörde erledigen, wenn Ermittlungen (§ 115 Abs 1) unterlassen wurden, bei deren Durchführung ein anders lautender Bescheid hätte erlassen werden oder eine Bescheiderteilung hätte unterbleiben können. Eine solche Aufhebung ist unzulässig, wenn die Feststellung des maßgeblichen Sachverhaltes durch das Verwaltungsgericht selbst im Interesse der Raschheit gelegen oder mit einer erheblichen Kostenersparnis verbunden ist. (2) Durch die Aufhebung des angefochtenen Bescheides tritt das Verfahren in die Lage zurück, in der es sich vor Erlassung dieses Bescheides befunden hat. (3) Im weiteren Verfahren sind die Abgabenbehörden an die für die Aufhebung maßgebliche, im aufhebenden Beschluss dargelegte Rechtsanschauung gebunden. Dies gilt auch dann, wenn der Beschluss einen kürzeren Zeitraum als der spätere Bescheid umfasst. Die Aufhebung wirkt ex tunc (zB Unger in Althuber/Tanzer/Unger, BAO-HB, 5 278, 777). Durch die Aufhebung nach § 278 Abs 1 tritt das Verfahren in die Lage zurück, in der es sich vor Erlassung des angefochtenen Bescheides befunden hat (§ 278 Abs 2). Diese Bestimmung entspricht dem § 299 Abs 5 idF vor AbgRefG (Ritz, BAO, 6. Aufl. 2017, 5 278, II. Aufhebung unter Zurückverweisung [Rz 12f.]) Titel für die angefochtenen Körperschaftsteuerbescheide war somit die sich aus § 278 ergebende Notwendigkeit der Erlassung eines neuen Bescheids. Wiederaufnahmebescheide hatten nicht zu ergehen. Gem. § 303 Abs. 1 lit. b BAO kann ein durch Bescheid abgeschlossenes Verfahren kann von Amts wegen wiederaufgenommen werden, wenn Tatsachen oder Beweismittel im abgeschlossenen Verfahren neu hervorgekommen sind. Mit dem die Wiederaufnahme des Verfahrens bewilligenden oder verfügenden Bescheid ist gem. § 307 Abs. 1 BAO unter gleichzeitiger Aufhebung des früheren Bescheides die das wiederaufgenommene Verfahren abschließende Sachentscheidung zu verbinden. Dies gilt nur, wenn dieselbe Abgabenbehörde zur Erlassung beider Bescheide zuständig ist. Durch die Aufhebung des die Wiederaufnahme des Verfahrens bewilligenden oder verfügenden Bescheides tritt gem. Abs. 3 leg. cit. das Verfahren in die Lage zurück, in der es sich vor seiner Wiederaufnahme befunden hat. Wird der Wiederaufnahmsbescheid aufgehoben, tritt nach § 307 Abs 3 das Verfahren in die Lage zurück, in der es sich vor seiner Wiederaufnahme befunden hat. Durch die Aufhebung des Wiederaufnahmebescheides scheidet der neue Sachbescheid ex lege aus dem Rechtsbestand aus und der alte Sachbescheid lebt wieder auf (vgl Ritz, BAO4 § 307 Tz 7 und 8, mwN). VwGH 28. 2. 2012, 2009/ 15/0170. Stoll führt dazu aus: Durch die Beseitigung des Wiederaufnahmsbescheides wird wegen des unlösbaren rechtlichen Zusammenhanges auch der im wiederaufgenommenen Verfahren erlassene Sachbescheid seiner Wirksamkeit beraubt. Denn ohne Wiederaufnahme darf ein solcher nicht ergehen. Wird jener aufgehoben, ist auch der mit ihm verbunden ergangene Sachbescheid aus dem Rechtsbestand beseitigt (vgl Stoll, BAO 2965, mwN). VwGH 5. 9. 2012, 2012/15/0062. Die Beseitigung des Wiederaufnahmsbescheides führt zum Wiederaufleben des früheren Sachbescheides. VwGH 20. 1. 1987, 86/14/0097, ÖStZB 1987, 469; 31. 3. 1987, 86/14/0160, ÖStZB 1988, 26; 8. 10. 1990, 89/15/0146, ÖStZB 1991, 288. § 307 Abs. 3 BAO ist aus folgenden Gründen nicht anwendbar: Die Wiederaufnahmebescheide erweisen sich (schon) wegen res iudicata als rechtswidrig. Grund für die Aufhebung der Wiederaufnahmebescheide ist somit nicht ein Fehlen materieller Gründe für die Wiederaufnahme des Verfahrens iSd § 303 Abs. 1 BAO. Ebenso wurde nicht die Frist des § 304 BAO oder die Zuständigkeit gem. § 305 BAO verletzt. Die Bestimmung des § 307 Abs. 3 BAO soll in systematischer Betrachtung die Rechtsfolge für das Nichtvorliegen dieser Wiederaufnahmegründe vorsehen, nicht jedoch für den Fall, dass sich die bescheiderlassende Behörde im Titel für die Erlassung eines Sachbescheids „vergreift“. Der Gesetzgeber führte die Bestimmung in Übernahme einer bis dahin herrschenden Verwaltungspraxis ein (GP XV RV 128). Die damalige Verwaltungspraxis und daran anknüpfend der Gesetzgeber, hatten, da eine elektronische Verarbeitung in der heutigen Form noch nicht erfolgte, offenbar rechtliche Mängel im Wiederaufnahmeverfahren im Auge, die in Rechtswidrigkeiten aufgrund Bestimmungen der §§ 303ff. BAO ihre Wurzel hatten. Die Bestimmung ist daher teleologisch auf solche Fälle zu reduzieren. Tatsächlich wurden die Bescheide nach vorangegangener Aufhebung durch das BFG in der Frist des § 209a Abs. 5 BAO erlassen. In einem Aktenvermerk vom 04.01.2019 ist festgehalten: „Eine Erlassung neuer Sachbescheide ist technisch nur in Verbindung mit neuen Wiederaufnahmebescheiden möglich.“ Grund für die Erlassung der Wiederaufnahmebescheide war daher ein technisches Problem bei der Verarbeitung. Da die Wiederaufnahmebescheide automatisiert zur Freigabe erstellt wurden, hat ein Organwalter des Finanzamts irrtümlich die Begründung der Wiederaufnahmebescheide aus dem Jahr 2011 in die beschwerdegegenständlichen Wiederaufnahme- und Sachbescheide übernommen. Aus dem Gesamtzusammenhang ergibt sich, dass die angefochtenen Körperschaftsteuerbescheide aufgrund der vorangegangen Aufhebung unter Zurückverweisung an die Abgabenbehörde und nicht aufgrund der verfügten Wiederaufnahme von Verfahren ergingen. Gleichwohl sind die Wiederaufnahmebescheide aufzuheben. Zur Festsetzung der Körperschaftsteuer: Zunächst wird auf die gesonderte Bescheidbegründung vom 06.11.2018 verwiesen. Zum Vorbringen der Bf., dass die Abgabenbehörde Ermittlungsaufträgen des BFG nicht nachgekommen sei, ist festzuhalten, dass keine Ermittlungsaufträge des BFG vorlagen (dazu genauer unten). Im Übrigen hat die Abgabenbehörde entsprechend der rechtlichen Würdigung der aufhebenden Erkenntnisse von VwGH und BFG den Sachverhalt entsprechend ergänzt. Ob die streitgegenständlichen Zahlungen tatsächlich an einen bestimmten Empfänger geflossen sind, ist durch freie Beweiswürdigung festzustellen. Es handelt sich dabei, im Gegensatz zur Konsequenz der Nichtabzugsfähigkeit um keine Rechtsfrage. Insofern kann zu diesem Punkt auch keine bindende Rechtsansicht des VwGH oder des BFG bestehen. Die Rechtsprechung verlangt folgende, vom Auftraggeber einzuholende Nachweise über die Existenz und fachliche Qualifikation der Auftragnehmer: Seitens der Bf. wurden lediglich Gewerbescheine vorgelegt. Der Nachweis ist daher nicht gelungen. Zur Behauptung der Bf., es sei für den VwGH nicht „einordenbar und in ihrer Tragweite erschließbar, inwieweit es in der Baubranche üblich sei, dass der Geschäftsführer der abgabenpflichtigen Bf. den Sitz der Subunternehmen aufzusuchen habe, ist festzuhalten dass, sich dies aus der in den Feststellungen angeführten Judikatur ergibt. Dabei handelt es sich überdies um keine rechtliche Würdigung im Sinne einer für das Verfahren bindenden Rechtsmeinung des VwGH bzw. des BFG über die Üblichkeit des Aufsuchens des Unternehmenssitzes, sondern um das Aufzeigen eines Verfahrensmangels. Dies gilt ebenso für das in Folge aufhebende Erkenntnis des BFG. Bindend ist die rechtliche Würdigung, dass Verfahrensfehler im ersten Rechtsgang vorlagen. Keinesfalls kann und darf das Gericht in Hinblick auf die Gewaltentrennung der Verwaltungsbehörde außerhalb der Bindungswirkung gem. § 278 Abs. 3 BAO Vorgaben für die Erledigung machen. Ermittlungsaufträge kann das BFG gem. § 269 Abs. 2 BAO nur im anhängigen Beschwerdeverfahren, nicht jedoch nach Aufhebung unter Zurückverweisung der angefochtenen Bescheide für das abgabenbehördliche Verfahren erteilen. Art und Umfang der Ermittlungen sind von jeweils vorausgehenden Ergebnissen des Ermittlungsverfahrens abhängig und daher kein taugliche Rechtsansicht iSd § 278 Abs. 3 BAO. Die gegenständlichen aufhebenden Erkenntnisse von VwGH und BFG enthalten auch keine diesbezüglichen Vorgaben, sondern stellen unverbindliche Hinweise in Hinblick auf die zu erzielenden Feststellungen und Beweiswürdigungen dar. Soweit das BFG einen Bescheid unter Zurückverweisung an das Finanzamt wegen fehlender Ermittlungsschritte aufhebt, ist davon auszugehen, dass das Gericht gerade deshalb nicht umfänglich alle notwendigen Ermittlungsschritte bestimmen kann - somit erscheint die Bestimmung von Verfahrensschritten als bindende Rechtsmeinung iSd § 278 Abs. 3 BAO kaum denkbar. Zu dem von der Bf. urgierten Ermittlungsergebnis ist festzuhalten, dass allen erkennbaren Beweisanträgen der Bf. nachgekommen wurde. Die Bf. fordert keine konkreten Ermittlungsschritte, die nicht durch die vorangegangenen Ermittlungsverfahren gesetzt worden sind. Hinsichtlich der für das aufhebende Erkenntnis des VwGH wesentlichen Fragen zu Rückflüssen von Zahlungen und der Frage ob Subunternehmer, die als Empfänger gem. § 162 BAO nicht anerkannt wurden, als „Briefkastengesellschaften“, die sich in einer bloßen Kombination einer Zustellanschrift mit einer Firmenbezeichnung erschöpfen, zu qualifizieren sind, ist darauf zu verweisen, dass die Beweiswürdigung nunmehr weitere Umstände einschließt, die zu einer Bestätigung des Ermittlungsverfahrens im ersten Rechtsgang geführt hat. Aufgrund der Ergebnisse des Beweisverfahrens ist davon auszugehen, dass die Glaubhaftmachung der Empfängernennung nicht gelungen ist. Es sei darauf hingewiesen, dass es sich dabei um eine Feststellung des Sachverhalts im Rahmen der Beweiswürdigung und um keine Rechtsfrage handelt (vgl. BFG vom 12.09.2018, RV/2100604/2016). Zum Vorbringen der Bf., dass es in der Baubranche nicht üblich sei, dass der Geschäftsführer der abgabenpflichtigen Beschwerdeführerin den Sitz der in Rede stehenden Gesellschaften aufzusuchen habe, ist in rechtlicher Betrachtung festzuhalten, dass diese Vorgehensweise von der Judikatur gefordert wird (vgl. zur Kontrolle der Rechnungsadresse BFG 06.12.2016, RV/2101548/2015). Weiters wird zur rechtlichen Beurteilung auch auf die oben in der Beweiswürdigung angeführten Entscheidungen zur Sorgfaltspflicht verwiesen. Zum Einwand der Bf., die gegenständlichen Subunternehmen hätten firmenrechtlich existiert und hätten behördlich erteilte fachlich relevante Gewerbebewilligungen vorzuweisen, ist entgegenzuhalten, dass dieser Umstand nicht alleine zur Erfüllung des Maßstabs eines sorgfältigen Bauunternehmers entspricht. Auf die im Sachverhalt angeführte Judikatur wird verwiesen. Hinsichtlich des Vorbringens der Bf. dass keine (ausreichenden) Beweise zur Frage der Existenz der Subunternehmen aufgenommen worden seien bzw. dass eine vorweggenommene Beweiswürdigung vorliegen würde, ist entgegenzuhalten, dass die Bf. keine diesbezüglichen konkreten Beweisanträge verbringt, denen nicht nachgegangen wurde. Dem Vorbringen der Bf., dass es aufgrund der Insolvenzen von Subunternehmen nicht möglich sei, Unterlagen beizubringen, ist entgegenzuhalten, dass die gegenständlichen Unterlagen vor oder spätestens bei der Auftragserteilung von ihr zu besorgen und aufzubewahren gewesen wären. Auf die Beweisvorsorgepflicht (z.B. ) wird verwiesen. Die Bf. ist dieser Beweisvorsorgepflicht nicht nachgekommen bzw. hat einzelne Beweismittel erst nachträglich erstellt (2.8. GISA-Auszüge, die erst nach dem 30.03.2015 erstellt wurden, s. Bescheidbegründung S. 6). Zum Vorbringen der Bf., dass alle abgeschlossenen Werkverträge so weit als möglich — auch ihren optischen Erscheinungsbild nach - geprüft worden seien, ist festzuhalten, dass dies nicht ausreichend für die Erfüllung der Sorgfaltsmaßstäbe ist. Auf die in der Sachverhaltsfeststellung angeführte Judikatur wird verwiesen. Zum Vorbringen der Bf., dass es es sich bei den gegenständlichen Subunternehmen um rechtlich existente Gesellschaften mit beschränkter Haftung handelt, die durch ihren geschäftlichen Betrieb Leistungen in den fraglichen Prüfungszeiträumen erbringen konnte, ist festzuhalten, dass wie oben bei der Beweiswürdigung dargestellt, die Sorgfalt des ordentlichen Bauunternehmers eben nur dann gewahrt ist, wenn sich der Unternehmer auch von der operativen Tätigkeit des Subunternehmens überzeugt. Hinsichtlich des impliziten Vorbringens der Bf., die Beurteilung der Haftungsbestimmungen sei bei der Frage der Abzugsfähigkeit gem. § 162 BAO nicht zu berücksichtigen, ist zu antworten, dass dieser Umstand die Glaubwürdigkeit der Bf. belastet und aus diesem Grund die Glaubhaftmachung der Empfänger nicht gelungen ist. Insgesamt war aufgrund der Beweiswürdigung davon auszugehen, dass die gegenständlichen Subunternehmen keine den in den Rechnungen beschriebenen Tätigkeiten in Österreich entfaltet haben konnten bzw. in freier Beweiswürdigung davon auszugehen war, dass die Betriebsausgaben nicht in der behaupteten Höhe angefallen sind. Soweit der Betriebsausgabenabzug nicht schon gem. § 162 BAO zu versagen ist, ist daher die Höhe der Betriebsausgaben zu schätzen (vlg. Erk. d. BFG vom 18.09.2015, RV/7102303/2012 im ersten Rechtsgang, S. 49f.). Dabei ist, wie oben dargestellt, von einer geringeren Höhe, nämlich 50% der von der Bf. dargestellten Ausgaben auszugehen. Zu den Bescheiden über die Festsetzung von Anspruchszinsen: Gem. § 205 Abs. 1 BAO sind Differenzbeträge an Einkommensteuer und Körperschaftsteuer, die sich aus Abgabenbescheiden unter Außerachtlassung von Anzahlungen, nach Gegenüberstellung mit Vorauszahlungen oder mit der bisher festgesetzt gewesenen Abgabe ergeben, für den Zeitraum ab 1. Oktober des dem Jahr des Entstehens des Abgabenanspruchs folgenden Jahres bis zum Zeitpunkt der Bekanntgabe dieser Bescheide zu verzinsen (Anspruchszinsen). Dies gilt sinngemäß für Differenzbeträge aus a) Aufhebungen von Abgabenbescheiden, b) Bescheiden, die aussprechen, dass eine Veranlagung unterbleibt, c) auf Grund völkerrechtlicher Verträge oder gemäß g 240 Abs. 3 erlassenen Rückzahlungsbescheiden. Die Anspruchszinsen betragen pro Jahr 2% über dem Basiszinssatz. Anspruchszinsen, die den Betrag von 50 Euro nicht erreichen, sind nicht festzusetzen. Anspruchszinsen sind für einen Zeitraum von höchstens 48 Monaten festzusetzen (§ 205 Abs. 2 BAO). Den angefochtenen Bescheiden über die Festsetzung von Anspruchszinsen liegen Abgabennachforderungen auf Grund der Einkommensteuerbescheide bis zu Grunde. Die Bf. bekämpft die Anspruchszinsen offenkundig damit, dass das eingebrachte Rechtsmittel gegen die genannten Einkommensteuerbescheide erfolgversprechend sei und begehrt Anspruchszinsen nicht festzusetzen. In der Beschwerde wurde weder argumentiert, dass die die Anspruchszinsen auslösenden Körperschaftsteuerbescheide nicht rechtswirksam seien, noch dass die Höhe der Anspruchszinsen nicht korrekt berechnet wäre. Es steht daher den angefochtenen Anspruchszinsenbescheiden kein formalrechtliches Hindernis entgegen. Dazu ist auszuführen, dass die Anspruchszinsenbescheide an die Höhe der im Bescheidspruch der entsprechenden Stammabgabenbescheide - im gegenständlichen Verfahren der Einkommensteuerbescheide - ausgewiesenen Nachforderungen gebunden sind. Die gegenständlichen Anspruchszinsenbescheide sind damit an die Höhe der im Bescheidspruch der Einkommensteuerbescheide ausgewiesenen Nachforderungen gebunden. Zinsenbescheide setzen somit nicht die materielle, sondern nur die formelle Richtigkeit des Stammabgabenbescheides voraus. Es sind daher Anspruchszinsenbescheide nicht mit der Begründung anfechtbar, dass der Stammabgabenbescheid rechtswidrig wäre. Aus der Konzeption des § 205 BAO folgt, dass jede Nachforderung bzw. Gutschrift gegebenenfalls einen weiteren Anspruchszinsenbescheid auslöst. Dies bedeutet, dass dann, wenn sich der Stammabgabenbescheid nachträglich als rechtswidrig erweist und entsprechend abgeändert oder aufgehoben wird, diesem Umstand mit einem an den Abänderungsbescheid (Aufhebungsbescheid) gebundenen Zinsenbescheid Rechnung getragen wird. Sollten im Beschwerdefall die strittigen Körperschaftsteuerbescheide in der Folge abgeändert oder aufgehoben werden, hätten weitere Anspruchszinsenbescheide zu ergehen. Erweist sich der genannte Stammabgabenbescheid nachträgiich als rechtswidrig und wird er nämlich entsprechend abgeändert (oder aufgehoben), so wird diesem Umstand mit einem an den Abänderungsbescheid (Aufhebungsbescheid) gebundenen Zinsenbescheid Rechnung getragen (zB Gutschriftszinsen als Folge des Wegfalles einer rechtswidrigen Nachforderung). Es ergeht ein weiterer Zinsenbescheid; es erfolgt daher keine Abänderung des ursprünglichen Zinsenbescheides; vgl. Ritz, § 205 Tz 35 mwN). Stellungnahme Die im Vorlagebericht angesprochene Stellungnahme des Prüfer vom 9.2.2012 lautet: Die Firma A Bau GmbH beschäftigte in den Jahren 2007 bis 2009 neben eigenen Dienstnehmern zahlreiche Fremdfirmen. Bei Überprüfung der Subfirmen zeigte sich, dass sämtliche Fremdfirmen als Sozialbetrugsfirmen einzustufen sind, d.h. es werden zahlreiche Personen bei der Gebietskrankenkasse angemeldet, aber die Sozialabgaben und Steuern nicht bezahlt. Am 27.4.2011 wurde der Geschäftsführer der A Bau GmbH im Zusammenhang mit den Fremdfirmen einvernommen. Er gab zu Protokoll, dass die Geschäftsführer telefonisch oder brieflich mit der A Bau GmbH in Kontakt getreten sind und danach -wenn Bedarf an zusätzlichen Arbeitskräften bestand - im Büro der A Bau GmbH mit den Geschäftsführern die Details verhandelt worden sind. Die Verhandlungen wurden jeweils mit einem Werkvertrag abgeschlossen. Die Subfirmen wurden meistens nach Übergabe von den folgenden Dokumenten beschäftigt: Firmenbuchabfrage Gewerbeschein Mietvertrag Bescheid über die Vergabe der UID-Nr. Meldezettel und Kopie des Reisepasses der GF Mitteilung der Steuernummer Unbedenklichkeitsbescheinigung vom Finanzamt und/oder der Gebietskrankenkasse bzw. BUAK Nachdem sich Hr. T als Geschäftsführer der A Bau GmbH bei der Einvernahme weiterhin nur auf die im Firmenbuch eingetragenen Geschäftsführer als Ansprechpartner bezogen hat, wurde er am 5.7.2011 schriftlich aufgefordert, die Empfänger der geltend gemachten Fremdleistungen gem. § 162 BAO zu benennen. Die Gründe für die Empfängerbenennung wurde für jede einzelne Firma dargestellt: [Wiedergabe der Aufforderung zur Empfängerbenennung vom 5.7.2011, siehe oben] Der Empfängerbenennung wurde nicht entsprochen, es wurde telefonisch nur mitgeteilt, dass die Firmen anhand der oben genannten Belegen überprüft wurden und die Identität der Geschäftsführer anhand der Reisepässe überprüft worden seien. Es wurde nicht darauf eingegangen, dass die Unterschriften auf den Verträgen oftmals nicht ident sind mit jenen laut Firmenbuch bzw. Reisepass und dass an den angegebenen Firmenanschriften keine geschäftliche Tätigkeit jemals ausgeführt werden konnte. Damit kann die Behörde im Rahmen der freien Beweiswürdigung nur davon ausgehen, dass die im Firmenbuch eingetragenen Scheingeschäftsführer schlussendlich nicht die Empfänger der Zahlungen der A Bau GmbH gewesen sein konnten und deshalb wurden die beantragten Aufwendungen für Fremdleistungen nicht gewährt. Auf Seite 5 der Berufung wird ausgeführt: " Meine Mandantin hat sich bei nahezu allen Fremdfirmen durch Kopie der Reisepässe der Geschäftsführer von der Identität überzeugt. Auch wurden alle Zahlungen auf die Firmenbankkonten getätigt, es sind keinerlei Barzahlungen erfolgt. Mehr Unterlagen kann meine Mandantin einfach nicht beibringen." § 162 BAO dient nach herrschender Ansicht vornehmlich dem Ziel, Besteuerungskomponenten, die sich bei einem Abgabepflichtigen steuermindernd auswirken, beim Empfänger steuerlich zu erfassen (VwGH 2.3.1993, 91/14/0144, 28.5.1997, 94/13/03209.3.2005, 2002/13/0236). Die Nennung einer beliebigen Person reicht zur Anerkennung nicht (VwGH 17.11.1982, 81/13/0194, 82/130036 ). 1) C Bau GmbH: Die C Bau GmbH wurde von der A Bau GmbH im Zeitraum 8/2008-11/2008 beschäftigt, im gleichen Zeitraum (September und Oktober 2008) wurde vom Finanzamt Wien 3/11 festgestellt, dass an der angegebenen Adresse kein Betrieb stattfindet. Die Bestätigung von der Wiener Gebietskrankenkasse über die Nichtmeldung des Personals wurde am 10.7.2008 ausgestellt, die Anmeldungen des Personals erfolgten erst am 29.7.2008. Die Geschäftsführerin war nach Erhebungen des Finanzamtes Wien 2/20 seit Spätsommer in Kroatien aufhältig und kam wahrscheinlich nur zum Unterschreiben der Aufträge und der Durchführung von Bankabhebungen nach Österreich. Laut dem Masseverwalter waren ca. 200 Personen bei der C Bau GmbH als Dienstnehmer angemeldet (bei Beginn des Konkurses waren noch etwa 80 Dienstnehmer angemeldet.). Es ist unwahrscheinlich, dass die Geschäftsführerin aus Kroatien eine Firma in Wien mit 200 Dienstnehmer leitet, daher kann in freier Beweisführung nur davon ausgegangen werden, dass nicht die Fr. U die Firma geführt hat und somit auch nicht der Empfänger der Gelder gewesen ist. Das ein Mietvertrag mit der Firma C Bau bestanden hat, ist richtig. Der Mietvertrag wurde bereits am 1.2.2007 abgeschlossen, aber erst nach Übernahme der Firma durch Fr. U im Juli 2008 wurde die Firma aktiv. 2) D GmbH: Die Firma D GmbH wurde von der Firma A Bau GmbH im Zeitraum 2/2008- 11/2008 beschäftigt, im gleichem Zeitraum (6.11. und 12.11.2008) wurde vom Finanzamt Hollabrunn/Korneuburg/Tulln festgestellt, dass das Geschäftslokal seit längerem nicht mehr benutzt worden ist. Im März 2009 wurde der Konkurs über die D GmbH eröffnet, bei Konkurseröffnung waren noch 80 DN angemeldet. Die Unterschrift des Geschäftsführers laut Firmenbuch ist völlig anderes wie die Unterschrift auf den Verträgen. Da der Geschäftsführer in Österreich nicht gemeldet war, kann in freier Beweiswürdigung ausgegangen werden, dass der im Firmenbuch eingetragener Geschäftsführer nur als Scheingeschäftsführer tätig war. Laut dem 4. Bericht des Masseverwalters hat ein Hr. Sasa AJ einen Großteil der Geldbeträge vom Konto der D GmbH abgehoben (Seite 2). In wie weit Hr. AJ das Geld wieder zurückgezahlt hat oder nur im Auftrag gehandelt hat, kann hier nicht gesagt werden, da von Hr. AJ keine nähere Daten vorhanden sind (keine Meldung im zentralen Melderegister, keine Steuernummer). Die Firma D zeigt nur, dass die Kopien der Papiere der Geschäftsführer anscheinend von den wahren Machthabern und den Empfängern der Geldbeträge mitgeliefert worden sind. 3) bis 10) [...] Die Unterschriften der jeweiligen Geschäftsführer stimmen nicht mit jenen auf den Auftragsschreiben überein und es wird in der Berufung nicht explizit darauf eingegangen. Bei sämtlichen Geschäftsführern kann nur davon ausgegangen werden, dass es sich um Scheingeschäftsführer handelt- es wird auf die Aufforderung zur Empfängerbenennung verwiesen. In der Berufung wird nur hingewiesen, dass die Firmen nur aufgrund von abverlangten Unterlagen überprüft worden ist, d.h. in Form von Unbedenklichkeitsbescheinigungen, Bescheide über die Vergabe von UID-Nr. und Steuernummern. Das Problem bei dieser Art von Überprüfung ist, dass bei Unkenntnis von zu meldenden Abgaben bzw. deren Höhe die bestätigenden Behörden nur eine Unbedenklichkeitsbescheinigung ausstellen können wenn kein Rückstand vorhanden ist. Der Hinweis dass die Gelder jeweils auf ein Bankkonto überwiesen worden sind, sagt auch nichts aus, wer tatsächlich der Empfänger der Gelder ist. Üblicherweise werden nach Eingang der Gelder am Konto diese sofort von den Scheingeschäftsführern bar abgehoben und an die Hintermänner weitergeleitet. Nach übereinstimmender Auffassung von Lehre und Rechtsprechung ist der Abzug von Schulden und Ausgaben mit der Namhaftmachung von Personen, die als Gläubiger oder Empfänger bezeichnet werden, noch nicht gesichert. Wenn maßgebliche Gründe die Vermutung rechtfertigen, dass die genannten Personen nicht die Gläubiger bzw. Empfänger der abgesetzten Beträge sind, kann die Behörde in Auswirkung der freien Beweiswürdigung den Abzug trotzdem versagen (HinweisE 18.5.1966, 352/66 und E 24.10.1973, 893/73). Die Bezeichnung der Empfänger der aufgewendeten Beträge kann nicht als unverschuldetermaßen tatsächlich unmöglich angesehen werden, wenn sie dem Steuerpflichtigen auf Grund seines eigenen Verhaltens unmöglich wurde. Dies trifft aber grundsätzlich zu, wenn er bei Lieferanten, bei denen die Versteuerung der empfangenen Beträge offenkundig in Betracht kommt, die Feststellung der tatsächlichen Identität unterlässt und in großem Umfang die Angabe fingierter Namen in Kauf nimmt (Berufung Seite 5 "meine Mandantin hat sich bei nahezu allen Fremdfirmen durch Kopie der Reisepässe der Geschäftsführer von der Identität überzeugt", "mehr Unterlagen kann meine Mandantin einfach nicht beibringen"- HinweisE 16.12.1975, 88/75, VwGH 29.11.1988, 87/14/0203, ÖStzB 1989, 195, 2.3.1993, 91/14/0144, ÖStzB 1993, 578, 21.12.1999, 97/14/0162,ÖStzB 2000,254). Wer undurchsichtige Geschäfte tätigt und das über den Geschäften lagernde Dunkel auch nachträglich gegenüber der Abgabenbehörde nicht durch eine lückenlose Beweisführung zu erhellen vermag, hat das damit verbundene steuerliche Risiko selbst zu tragen (Berufung Seite 5 M Bau " Der Werkvertrag wurde meiner Mandantin unterschrieben per Post zugesandt, sodass zur Unterschrift keine Aussage getroffen werden kann", -Hinweis VwGH 10.5.1963, 1736/62, 8.5.1973, 0844/71, ÖStzB 1973, 265, 21.11.1985, 85/16/0092, ÖStzB 1986, 283). Es wurde bei der Auftragsvergabe nur darauf geachtet, dass aufgrund der Dokumente (Kopien von Firmenbuchauszug, Mietvertrag, Abfrage der UID-Nr. und Steuernummer, Unbedenklichkeitsbescheinigungen) die Fremdfirmen als real existierende, fremdübliche Gebilde dargestellt werden. In Wirklichkeit wurden offensichtlich Pfuscherpartien eingesetzt, die die Arbeiten verrichteten und durch die unübliche Auftragsvergabe (obwohl hohe Aufträge vergaben wurden gibt es keine Referenzen, keine Betriebsbesichtigungen obwohl die Auftragnehmer in der selben Stadt den Sitz hatten wie die Firma A Bau GmbH, Auftragsvergabe per Post) wurden die Empfänger der Gelder systematisch geschützt. Wenn eine Firma aufgefallen war, wurde nach dem selben Muster die nächste Firma beschäftigt. Abschließend wird vermerkt, dass die Firma A Bau GmbH natürlich weiterhin die Möglichkeit hat, die Empfänger der Gelder im Sinne des § 162 BAO zu benennen. Auskunftsersuchen Das ebenfalls angesprochene Auskunftsersuchen des Finanzamts vom 29.8.2018 an die Bf lautet: 1. Ausgangslage Der Verwaltungsgerichtshof hat mit Erkenntnis vom 18.10.2017, Ra 2015/13/0054-5 die bisherigen in der Außenprüfung für die Jahre 2007 - 2009 getroffenen und im Rechtsmittelweg angefochtenen Feststellungen betreffend elf Subunternehmer für als nicht ausreichend erachtet, um die Feststellung, das geprüfte Unternehmen wäre der Aufforderung zur Empfängernennung nach§ 162 BAO nicht nachgekommen, zu tragen. Daher wurde das Finanzamt beauftragt, weitere Ermittlungen durchzuführen. Hinsichtlich der in Frage stehenden Empfängernennung handelt es sich um folgende Unternehmen: • C BAU GMBH • D GMBH • E. BAU GMBH • F BAU GMBH • G BAU- UND HANDELS GMBH • H BAU- UND HANDELS GMBH • I GMBH • J IMMOBILIEN GMBH • K BAU GMBH • L BAU- UND REINIGUNGSDIENST GMBH • M BAU GMBH Sie werden daher aufgefordert, zwecks Dokumentation der Sorgfalt bei der Überprüfung der Geschäftsbeziehungen zu o.a. Unternehmen die folgenden Fragen zu beantworten und zum Nachweis der Richtigkeit der Angaben entsprechende/bzw. geforderte Nachweise bis 01.10.2018 vorzulegen! Um die Lesbarkeit zu erleichtern, richtet sich dieses Schreiben in seiner Anrede direkt an den Geschäftsführer der A Bau GmbH, Herrn S T. 2. Ergebnis der Außenprüfung der Jahre 2007 - 2009 Zum besseren Verständnis wird vorher zu den durch die Betriebsprüfung getroffenen Feststellungen in Zusammenhang mit § 162 BAO folgendes festgehalten: In Anlehnung an die Textziffer 1 der Niederschrift über die Schlussbesprechung vom 4.1.2011 ist hinsichtlich der dort genannten, Rechnungen ausstellenden (Sub-)Unternehmen auffällig, dass bei allen kurz vor oder unmittelbar nach Leistungserbringung ein Geschäftsführerwechsel stattfand, in allen Fällen unmittelbar nach Arbeitsende Konkurse eröffnet und die Firmen im Firmenbuch gelöscht wurden. Die Gesellschafter und Geschäftsführer (GF) waren zum Zeitpunkt der Außenprüfung für die Behörde für allfällige Befragungen nicht mehr greifbar. Aufgrund dieser Auffälligkeiten wurden die Geschäftsbeziehungen im Zuge der o.a. Außenprüfung näher untersucht. Auch nach Ansicht des BFG entspricht es nicht der allgemeinen Lebenserfahrung, dass zu sämtlichen beanstandeten Fremdleistungen die Lieferanten über ihre „Leistungen" nicht mehr befragt werden können. Zusammenfassend lässt sich feststellen: • Aus diesen bisherigen Ermittlungen geht hervor, dass der GF des geprüften Unternehmens bei keinem einzigen der streitgegenständlichen (Sub-)Unternehmen persönlich am Firmenstandort war, um sich von der Existenz, der aufrechten Geschäftstätigkeit und deren Qualifikation zu überzeugen. • Konkret wurden durch den GF neben Verträgen und Rechnungen vor allem Reisepasskopien der Vertrags-/Gesprächspartner, UID Bestätigungen und Firmenbuchauszüge als Nachweise vorgelegt. • Es wurden bisher keine Unterlagen vorgelegt, die belegen, dass die bei den Subunternehmen angemeldeten Personen auch auf den jeweiligen Baustellen gearbeitet haben. Diesbezügliche Kontrollen durch Herrn T sind nicht dokumentiert. • Die Unterschriften auf den Rahmenverträgen unterscheiden sich teilweise von den Musterzeichnungen im Firmenbuch und auf den vorliegenden Reisepasskopien. Wendet die Behörde die Kriterien aus vielen BFG-Urteilen an, so ist es notwendig, sich bereits vor Geschäftsverhandlungen im Rahmen der Auftragsvergabe und Auftragsdurchführung von der Seriosität des Auftragnehmers zu überzeugen. Unterlagen über die formelle Existenz eines Unternehmens oder deren formelle Funktion als Rechnungsleger und Empfänger von strittigen Zahlungen allein reichen nicht für eine Empfängernennung gern. § 162 BAO aus. Betrugskonstrukte erwecken durch Eintragungen im Firmenbuch, Anmeldungen zur Sozialversicherung und Finanzamt typischerweise den Anschein, als handle es sich um tatsächlich reelle Betriebe. Unternehmen mit unauffindbaren ausländischen GF, fehlender Geschäftstätigkeit an den angeblichen Firmensitzen, dubiosen Geschäftsanbahnungen und Geschäftsdurchführungen etc. sind typisch für unredliche Geschäftspraktiken im Zusammenhang mit Deckungsrechnungen. Gerade in der Bauwirtschaft ist dies seit langem bekannt (beispielhaft beiliegender Auszug aus der österreichischen Bauzeitung vom 20.09.2006). Auch gemäß § 25 Abs. 1 GmbHG sind GF verpflichtet, bei ihrer Geschäftsführung die so genannte "Sorgfalt eines ordentlichen Geschäftsmannes" anzuwenden. Dazu ist es einem Auftraggeber sehr wohl möglich und zumutbar, sich anlässlich der Auftragsvergabe und Durchführung von der Seriosität der Auftragnehmer über den üblichen Rahmen (FB Auszug, UID Nr. Abfrage etc.) hinausgehend zu überzeugen, wenn dies Im Einzelfall geboten ist. Lt. Aktenlage nach der o.a. Außenprüfung existieren auch keine Aufzeichnungen, die - um der Sorgfaltspflicht eines ordentlichen Kaufmannes zu entsprechen - für über den Mindeststandard hinausgehende Recherchen sprechen. Bloß formale Kontrollen (siehe oben) reichen in einer betrugsanfälligen Branche jedenfalls nicht aus. Ausgehend von dieser Situation werden Sie daher gebeten, zwecks Dokumentation Ihrer Sorgfalt bei der Überprüfung der Geschäftsbeziehung zu Unternehmen die unter den Punkten 3 und 4 gestellten Fragen zu beantworten und zum Nachweis der Richtigkeit der Angaben geeignete Unterlagen vorzulegen! 3. Allgemeine Fragen Zu allen o.a. Unternehmen werden Sie aufgefordert, folgende Fragen zu beantworten: 1. Wurden die Rahmen- und Werkverträge in Ihrem Beisein seitens des Auftragnehmers - den Vertretern der o.a. Unternehmen - unterfertigt? 2. Wie haben Sie sich nachweislich von der jeweiligen Qualifikation der o.a. Unternehmen überzeugt? 3. Ist Ihnen bekannt, wie die o.a. Unternehmen auf Sie aufmerksam wurden? 4. Wäre wurde hinsichtlich möglicher verdeckter Mängel der Arbeiten der o.a. Unternehmen vertraglich vorgesorgt? 5. Bei den von Ihnen angegebenen Kontrollen durch Poliere wurden Personen angetroffen, die Leistungen erbracht haben: a. Handelt es sich bei den von Ihnen genannten Polieren um Arbeitnehmer (AN) der A Bau GmbH? Wenn nein, wie haben Sie sich davon überzeugt, dass die Kontrollen durch befugte Personen der o.a. Unternehmen erfolgte? Bitte um Nachweise und Vorlage der Kontrollaufzeichnungenl b. Wurden diese Kontrollen mit Ihnen als GF besprochen? c. Haben Sie als GF der A Bau GmbH überprüft, ob es sich bei diesen Personen um Personen handelt, die bei den o.a. Unternehmen beschäftigt sind? d. Welche Unterlagen liegen auf, um die Leistung durch die o.a. Unternehmen an die A Bau GmbH nachzuweisen bzw. zu dokumentieren (Grundaufzeichnungen: Bautageberichte, Abnahmeprotokolle, Bautagebücher ausschließlich durch die A Bau GmbH geführt würden als geeignete Unterlagen angesehen werden)? 6. Wer hat die AN der o.a. Unternehmen beaufsichtigt und wer ist für die Überprüfung der arbeitsrechtlichen Bestimmungen im Hinblick auf gültige Arbeitsbewilligungen, Anmeldung bei der Gebietskrankenkasse verantwortlich gewesen? Gibt es Aufzeichnungen über diese Überprüfungen? Bitte um Vorlage! 7. Wie gelangten die Rechnungen hinsichtlich der Bauleistungen der o.a. Unternehmen zur A Bau GmbH (per Post, persönlich - durch wen)? 8. Nach welchem Zahlungsplan sind Teilzahlungen bzw. in welchen Zeitabständen und nach welchen Kriterien sind Akontozahlungen zu leisten gewesen? Welche Unterlagen liegen dazu vor? 4. Fragen zu den einzelnen Unternehmen 4.1. C BAU GMBH (Leistungen im Zeitraum 08/2008 - 11/2008 in der Höhe von € 264.595,82) 4.1.1. VORGELEGTE UNTERLAGEN: ... 4.1.2 AKTENLAGE: ... 4.1.3. FRAGEN: 1. Mit wem haben Sie die konkreten Arbeitsinhalte und Preise verhandelt? 2. Haben Sie vor Auftragsvergabe Bedenken gehabt, mit diesem Unternehmen zusammenzuarbeiten (häufige GF-Wechsel, keine bauspezifischen Kenntnisse der GF, mangelhafte Sprachkenntnisse der GF, keine nachgewiesene Qualifikation, kein Personal)? Wenn ja, wie wurden diese nachweislich zerstreut? 3. Wie haben Sie aktiv nach 08/2008 mit Frau U Kontakt gehalten? 4.2. D GMBH (Leistungen im Zeitraum 02/2008-1112008 in Höhe von € 1.102.177,96} 4.2.1. VORGELEGTE UNTERLAGEN: ... 4.2.2. AKTENLAGE: ... 4. 2. 3. FRAGEN: 1. Haben Sie vor Auftragsvergabe Bedenken gehabt, mit diesem Unternehmen zusammenzuarbeiten (häufige GF-Wechsel, keine nachgewiesene Qualifikation)? Wenn ja, wie wurden diese nachweislich zerstreut? 2. Wie haben Sie aktiv mit Herrn W vor allem nach dem 6. 11. 2008 Kontakt gehalten? 4.3. E. BAU GMBH (Leistungen im Zeitraum 06-07/2008 in Höhe von€ 122.436,66) 4.3.1. VORGELEGTE UNTERLAGEN: ... 4.3.2. AKTENLAGE: ... 4.3.3. FRAGEN: 1. Mit wem haben Sie die konkreten Arbeitsinhalte und Preise verhandelt? 2. Haben Sie vor Auftragsvergabe Bedenken gehabt, mit diesem Unternehmen zusammenzuarbeiten (GF-Wechsel vor Auftragsvergabe, keine nachgewiesene Qualifikation, kein Personal)? Wenn ja, wie wurden diese nachweislich zerstreut?