BFG RV/6300005/2017

Die diesbezüglichen Angaben des A und der H in der Schlussbilanz bzw. in der Einbringungsbilanz über das Bestehen eines Aktivpostens in Form eines immateriellen Wirtschaftsgutes in Höhe von € 4 Millionen Angaben haben daher nicht der herrschenden Rechtsansicht entsprochen und waren ohne weitere Erläuterung geeignet, die Abgabenbehörden in die Irre zu führen. 8.8. Wäre der Beschuldigte der Ansicht gewesen, dass sein Mandant C ein selbst geschaffenes Markenrecht mit einem Teilwert von € 4 Millionen in seinem Betrieb aktivieren durfte und auch tatsächlich aktiviert hätte, wäre von ihm - abgabenredliches Verhalten vorausgesetzt - auch in der erstellten Einkommensteuererklärung für 2006 gewinnwirksam berücksichtigt worden. Dass A die Vorstellung besessen hätte, eine Aufdeckung einer derartigen stillen Reserve im Betrieb seines Klienten wäre steuerfrei bzw. würde ohne irgendeine Steuerlast eine Abschreibungsreserve in einer Höhe schaffen, mit welcher der von ihm betreute Abgabepflichtige bzw. der spätere Betriebsinhaber wohl Zeit seines Lebens keine direkte Steuer mehr zu begleichen hätte, alleine deswegen, weil eine nachfolgende Umgründung unter Buchwertfortführung stattfinden sollte, wird ihm in Anbetracht seiner fachlichen Qualifikation nicht unterstellt. Wäre dies so einfach möglich, stellte sich die Frage, warum irgendjemand hinsichtlich seiner gewerblichen Einkünfte noch Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer (außer in Mindesthöhe) zahlen würde? Die Antwort ist wohl die, dass bei korrekter Vorgangsweise wohl eine Steuerlast verschoben werden kann und darf, jedoch nicht auf Dauer gleichsam "weggezaubert" werden kann. Tatsächlich wurde auch eine steuerliche Konsequenz aus dieser behaupteten (tatsächlich ja von Rechts wegen unzulässigen) Aktivierung zum 31. Dezember 2006 (woraus sich wohl ein zusätzlicher steuerpflichtiger Übergangsgewinn von € 4,000.000,00 zu Lasten des C ergeben hätte) bei der Veranlagung des Profifußballers zur Einkommensteuer für 2006 weder vom Beschuldigten selbst als offensichtlich ebenfalls zuständiger mandatsführender Partner in der Steuerberatungskanzlei (siehe seine Unterschrift am Anschreiben an das Finanzamt Wien 12/13/14 Purkersdorf anlässlich der Einreichung der Einkommensteuererklärung 2006 im November bzw. Dezember 2017, Veranlagungsakt C, Veranlagung 2006) noch von der Wiener Abgabenbehörde gezogen, obwohl letztere ein umfangreiches Vorhalteverfahren hinsichtlich des in der Einkommensteuererklärung – ohne die 4 Millionen € – errechneten Überganggewinnes von lediglich € 44.712,18 durchgeführt hat (Veranlagungsakt C, Veranlagung 2006). 8.9. Am 30. April 2009 wurde der unter der Leitung des Beschuldigten als zuständiger mandatsführender Partner in der Steuerberatungskanzlei (siehe seine Unterschrift im Dokument, Veranlagungsakt GmbH) erstellte Jahresabschluss betreffend die B-GmbH zum 31. Dezember 2007 dem Finanzamt Salzburg-Stadt übermittelt. Darin wurde der selbst hergestellte immaterielle Vermögensgegenstand „Marken“ mit einem Betrag von € 266.666,66 zu Unrecht abgeschrieben (Seite 7), wobei erläuternd auch behauptet wurde, dass „erworbene immaterielle Vermögensgegenstände … zu Anschaffungs- oder Herstellungskosten bewertet und, soweit abnutzbar, entsprechend der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer linear abgeschrieben werden.“ (Seite 10) (Veranlagungsakt GmbH; Finanzstrafakt Bl. 95 ff). Die Abgabenbehörde hat auf Basis der am 29. April 2009 per FinanzOnline übermittelten Steuererklärung am 19. August 2009 einen Bescheid erlassen, in welchem lediglich eine Körperschaftsteuer von € 1.092,00 vorgeschrieben worden ist (Verfahrensablauf, Finanzstrafakt Bl. 89c; Abfrage Abgabenkonto vom 3. April 2018). Unter Annahme eines dreitägigen Postlaufes (§ 26 Abs. 2 Zustellgesetz – ZustG) ist der Körperschaftsteuerbescheid am 24. August 2009 zugestellt worden. Die vom Beschuldigten insoweit zu verantwortende Verkürzung der Abgabe infolge der zu Unrecht erfolgten Abschreibung des weit überhöhten und steuerlich nicht ansatzfähigen originären Markenrechtes beträgt € 44.986,86 (Kontoabfrage): A hätte - so der Vorwurf - durch sein Verhalten den in steuerlichen Angelegenheiten unkundigen Geschäftsführer der B-GmbH, J, dazu bestimmt, als Wahrnehmender der steuerlichen Interessen der GmbH betreffend das Veranlagungsjahr 2007 Körperschaftsteuer in Höhe von € 44.986,86 zu verkürzen. Die verkürzte Abgabe wurde erst am 30. September 2011 entrichtet (Abgabenkonto). Eine Bekanntgabe des verkürzten Betrages (wohl in Form eines Bescheides der Finanzstrafbehörde) an den Anzeiger J (in dessen Auftrag die Selbstanzeige vorgenommen worden war) ist den vorgelegten Akten nicht zu entnehmen (Veranlagungsakt GmbH, Finanzstrafakt). 8.10. Am 30. März 2010 wurde der unter der Leitung des Beschuldigten als zuständiger mandatsführender Partner in der Steuerberatungskanzlei (siehe seine Unterschrift im Dokument, Veranlagungsakt GmbH) erstellte Jahresabschluss betreffend die B-GmbH zum 31. Dezember 2008 dem Finanzamt Salzburg-Stadt übermittelt. Darin wurde der selbst hergestellte immaterielle Vermögensgegenstand „Marken“ mit einem Betrag von € 266.666,66 zu Unrecht abgeschrieben (Seite 7), wobei erläuternd wiederum behauptet wurde, dass „erworbene immaterielle Vermögensgegenstände … zu Anschaffungs- oder Herstellungskosten bewertet und, soweit abnutzbar, entsprechend der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer linear abgeschrieben werden.“ (Seite 11) (Veranlagungsakt GmbH; Finanzstrafakt Bl. 112 ff). Die Abgabenbehörde hat auf Basis der am 26. März 2010 per FinanzOnline übermittelten Steuererklärung am 29. März 2010 einen Bescheid erlassen, in welchem lediglich eine Körperschaftsteuer von € 1.750,00 vorgeschrieben worden ist (Verfahrensablauf, Finanzstrafakt Bl. 89b; Abfrage Abgabenkonto vom 3. April 2018). Unter Annahme eines dreitägigen Postlaufes (§ 26 Abs. 2 ZustG) ist der Körperschaftsteuerbescheid am 1. April 2010 zugestellt worden. Die vom Beschuldigten insoweit zu verantwortende Verkürzung der Abgabe infolge der zu Unrecht erfolgten Abschreibung des weit überhöhten und steuerlich nicht ansatzfähigen originären Markenrechtes beträgt € 34.031,35 (Kontoabfrage): A hätte - so der Vorwurf - durch sein Verhalten den in steuerlichen Angelegenheiten unkundigen Geschäftsführer der B-GmbH, J, dazu bestimmt, als Wahrnehmender der steuerlichen Interessen der GmbH betreffend das Veranlagungsjahr 2008 Körperschaftsteuer in Höhe von € 34.031,35 zu verkürzen. Die verkürzte Abgabe wurde erst am 30. September 2011 entrichtet (Abgabenkonto). Eine Bekanntgabe des verkürzten Betrages (wohl in Form eines Bescheides der Finanzstrafbehörde) an den Anzeiger J (in dessen Auftrag die Selbstanzeige vorgenommen worden war) ist den vorgelegten Akten nicht zu entnehmen (Veranlagungsakt GmbH, Finanzstrafakt). 8.11. Die ergänzende und auch schon abschließende Frage zur objektiven Tatseite hinsichtlich der dem Beschuldigten ob seines oben beschriebenen Verhaltens vorgeworfenen schuldhaften Abgabenverkürzungen lautet: Ist dem Beschuldigten mit der für ein Finanzstrafverfahren notwendigen Sicherheit nachzuweisen, dass er solcherart die abgabenrechtliche Verpflichtung der B-GmbH bzw. ihres Geschäftsführers J zur ausreichenden Offenlegung des Umstandes, dass die Geltendmachung einer Abschreibung des oben beschriebenen Markenrechtes von der geltenden Rechtslage nicht getragen wird (zum Ausmaß der erforderlichen Offenlegung siehe die obigen Ausführungen in Pkt. 2) , auch tatsächlich verletzt hat? Für den erkennenden Finanzstrafsenat des Bundesfinanzgerichtes wäre diese Frage fürs Erste eindeutig mit Ja zu beantworten, wodurch der Tatbestand schuldhafter Abgabenverkürzungen, konkret von Abgabenhinterziehungen nach § 33 Abs. 1 FinStrG, in objektiver Hinsicht erfüllt gewesen wäre. 8.12. Gegen diese Beurteilung des Sachverhaltes ist aber unter Bedachtnahme auf die Zeugenaussage des Außenprüfers G auch zugunsten einer ausreichenden Offenlegung des finanzstrafrechtlich relevanten Sachverhaltes in den eingereichten Körperschaftsteuererklärungen für 2007 und 2008 immerhin anzumerken, dass der Finanzbeamte offenbar bereits bei bloßer Sichtung der Jahresabschlüsse für 2007 und 2008, der Steuererklärungen und der Einbringungsbilanz ohne weitere Recherchen die Behauptung eines Markenrechtes im Ausmaß von 4 Millionen € im gegenständlichen Fall für derartig absurd und lebensfremd gehalten hat, dass er aus seiner Sicht den Verdacht einer Abgabenhinterziehung gehegt und dies auch der mit der Vertretung der B-GmbH befassten Steuerberatungskanzlei pflichtgemäß zur Kenntnis gebracht hat. Der genannte Finanzbeamte scheint aber eine Ausnahmepersönlichkeit mit besonderem steuerlichen Fachwissen im Bereich des Profisportes zu sein, sodass ihm die unverzügliche Einschätzung der Angaben der B-GmbH als gelogen möglich gewesen sind. Ein solches Spezialwissen wäre aber nicht der gebotene Maßstab auf der Seite des Empfängers einer ordnungsgemäßen Abgabenerklärung. 8.13. Bei Verwerfung dieses zugunsten des Beschuldigten sprechenden Argumentes war weiters zu prüfen, ob nicht unter Berücksichtigung der Lebensumstände des Beschuldigten zur Tatzeit auch in subjektiver Hinsicht Zweifel anzumelden wären: Warum sollte A tatsächlich mit derartig vergleichsweise im Ergebnis doch eigentlich sehr auffälligen Abgabenhinterziehungen, bei welchen er sich deutlich persönlich exponiert hätte, wirklich seine damals steil nach oben zeigende Karriere als "Shooting-Star" der Beratungsbranche, als Rechtsanwalt und renommierter Universitätsprofessor gefährden wollen? Nicht mit Sicherheit auszuschließen ist es wohl, dass der Beschuldigte sein geplantes Konzept einer Abgabenvermeidung zugunsten seines Klienten auf eine aggressive, aber infolge ausreichender Offenlegung gegenüber den Abgabenbehörden gerade noch legale Abgabenvermeidung ausrichten wollte, welches jedoch mangels Aufwendung der ihm gebotenen, möglichen und auch zumutbaren Sorgfalt völlig fehl gegangen ist. Für diesen Fall aber ist ihm vorzuwerfen: Ein rechtstreuer, gewissenhafter und besonnener Steuerberater in der Lage des Beschuldigten hätte sich auf eine derartige Vorgangsweise gar nicht eingelassen. Und hat er sich schon unseriöserweise auf eine solche bedenkliche Abgabenvermeidung eingelassen, hätte er bei Erstellung der finanzstrafrechtlich relevanten Jahresabschlüsse auf eine genaue Beschreibung des hinter der Position "Markenrechte" stehenden Lebenssachverhaltes bestanden und sich nicht mit inhaltsleeren Floskeln zufrieden gegeben, zumal er auch noch für die Erstellung der den Ausgangspunkt der unzutreffenden Abschreibungen bildenden unrichtigen Schlussbilanz bzw. Einbringungsbilanz des C verantwortlich gewesen ist. Er hätte auch bei Weitergabe des Arbeitsauftrages an Mitarbeiter der Steuerberatungskanzlei zumindest gewissenhaft überprüft, ob eine ausreichende Offenlegung gegenüber der zuständigen Abgabenbehörde stattfinden würde. All das ist - verneint man im Zweifel einen Vorsatz des Beschuldigten - jedenfalls nicht geschehen. A hat daher zumindest, so die Würdigung des Finanzstrafsenates in Übereinstimmung mit dem Amtsbeauftragten, in Anbetracht der von ihm selbst geschaffenen Gefahrenlage und der zu ihrer Bereinigung erforderlichen auch besonders deutlichen und ausführlichen Offenlegung durch seine offensichtliche Untätigkeit seine Sorgfalt in derart ungewöhnlicher und auffallender Weise verletzt, dass der spätere Eintritt der Verkürzungen an Körperschaftsteuer geradezu als wahrscheinlich vorhersehbar gewesen ist. 8.14. Ein solcherart gegen den Beschuldigten zu erhebender Vorwurf einer (grob) fahrlässigen Verkürzung an Körperschaftssteuer nach § 34 Abs. 1 FinStrG in Form eines sonstigen Tatbeitrages (aus der Begrifflichkeit "bestimmen" ist abzuleiten, dass eine Bestimmungstat lediglich vorsätzlich begangen werden kann) hinsichtlich der Veranlagungsjahre 2007 und 2008 ist betreffend 2007 gemäß § 31 Abs. 2 FinStrG jedoch bereits am 24. August 2014 verjährt gewesen, da - wie oben ausgeführt - die dort genannte Fünfjahresfrist durch die hinzutretende Verjährungsfrist eines nicht vorsätzlich begangenen Finanzvergehens nicht verlängert werden kann. Da der Verdacht des Außenprüfers bzw. seine Ermittlungen sich ausdrücklich nicht gegen eine bestimmte Person als Verdächtigen gerichtet hat (Zeugenaussage G), sind die Verdachtsmitteilung per Fax am 7. Februar 2011 bzw. seine gemäß § 99 Abs. 2 FinStrG veranlasste Prüfungstätigkeit auch nicht als Verfolgungshandlung gegen A im Sinne des § 14 Abs. 3 FinStrG und eine dadurch bereits etwa gegebene, die Verjährungsfrist verlängernde Anhängigkeit eines finanzstrafrechtlichen Ermittlungsverfahrens gegen den Beschuldigten zu werten. Auch der Erhalt der Selbstanzeige am 9. Februar 2011 wäre keine derartige, bereits eine Verfahrensanhängigkeit auslösende Verfolgungshandlung. 8.15. Die obigen Überlegungen führen jedoch nicht zu einer Bestrafung des Beschuldigten wegen eines verbleibend vorzuwerfenden fahrlässigen Tatbeitrages zur schuldlosen Abgabenverkürzung des Geschäftsführers der B-GmbH betreffend das Veranlagungsjahr 2008, weil der Selbstanzeige vom 9. Februar 2011 für A tatsächlich eine strafaufhebende Wirkung zukommt: Das Schreiben des Außenprüfers vom 7. Februar 2011 hat aufgrund der besonderen Konstellation des Falles keine Sperrwirkung in Bezug auf eine strafaufhebende Wirkung der Selbstanzeige herbeigeführt. Wie erwähnt, war der Verdacht des Prüfers laut seinen eigenen Angaben nicht gegen eine bestimmte Person gerichtet. Diese Aussage erscheint nicht lebensfremd in Anbetracht des Renommees der einschreitenden Steuerberatungskanzlei und des mit der Angelegenheit offensichtlich befassten Beschuldigten. Der Finanzbeamte musste nicht erwarten, dass ein Person des öffentlichen Respektes wie A betrügerische Winkelzüge einer rechtswidrigen Steuervermeidung setzen will. Andererseits war für den Beamten wohl auch einsichtig, dass die im Akt zu dem Vorgang in Beziehung zu bringenden Sportpersönlichkeiten kein entsprechendes Steuerrechtswissen zur Tatausführung aufweisen konnten. Eine zum Zeitpunkt der Selbstanzeige schon erfolgte Verfolgungshandlung des Prüfers im Sinne des § 14 Abs. 3 FinStrG ist daher zumindest nicht mit Sicherheit festzustellen. Auch eine Entdeckung der Tat hinsichtlich ihrer objektiven Tatbestandsmerkmale durch den Außenprüfer zum Zeitpunkt der Selbstanzeige ist nicht mit Sicherheit erweislich, spricht doch der Zeuge G selbst auch nach Belehrung über diese Begrifflichkeit lediglich von einem Verdacht, der einer weiteren Aufklärung bedurfte. Tatsächlich wäre von einer Tatentdeckung dann zu sprechen, wenn für die Person, welche das finanzstrafrechtliche Geschehen wahrgenommen hat, bei vorläufiger Beurteilung der Nachweis der Verwirklichung eines objektiven finanzstrafrechtlichen Tatbestandes wahrscheinlich ist (so bereits z.B. VwGH 21.3.2002, 2001/16/0471). Soweit allenfalls Bedenken gegen eine fristgerechte Entrichtung der verkürzten Abgabe bestehen, ist - wie oben ausgeführt - anzumerken, dass eine Bekanntgabe des Verkürzungsbetrages an den anzeigenden Geschäftsführer J in den Akten nicht dokumentiert ist, sodass im Zweifel zumal in Anbetracht des Zeitablaufes mit der für ein Strafverfahren erforderlichen Sicherheit nicht auszuschließen ist, dass die Bekanntgabe an den Anzeiger nicht schon am Tag der Zustellung des Körperschaftsteuerbescheides an die B-GmbH im Wege der Steuerberatungskanzlei, sondern erst einige Tage später stattgefunden hat, sodass eine Entrichtung der verkürzten Abgabe in der von § 29 Abs. 2 FinStrG in der anzuwendenden Fassung eigenständig geforderten Monatsfrist ab Bekanntgabe des Betrages, mit welchem der allenfalls haftende Geschäftsführer der GmbH zur Haftung herangezogen werden konnte, durchaus möglich gewesen ist. 8.16. Da im Zweifel zugunsten für den Beschuldigten zu entscheiden ist, kommt somit der Beschwerde des Amtsbeauftragten im Ergebnis keine Berechtigung zu. Sie war daher spruchgemäß abzuweisen. Zur Unzulässigkeit der Revision Gegen diese Entscheidung ist gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG eine Revision nicht zulässig, da das Erkenntnis nicht von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis nicht von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Tatsächlich ist für die gegenständliche Entscheidung die vorzunehmende Beweiswürdigung in Verbindung mit einer gesicherten Rechtslage wesentlich gewesen. Salzburg-Aigen, am 8. Mai 2018