BFG RV/2101193/2016

Die Regelungen betreffen den gesamten Bargeldbestand eines Betriebes und gelten auch für Spielautomatenkassen. Vor diesem rechtlichen Hintergrund wäre der Bf. verpflichtet gewesen, die Bareingänge (Spieleinnahmen) und Barausgänge (Auszahlungen an die Spieler) täglich in geeigneter Weise festzuhalten. Dass dies nicht der Fall war, ergibt sich aus den unbestrittenen Aufzeichnungen des Unternehmens, woraus hervorgeht, dass die Automatenstände zweimal im Monat abgelesen und aufgezeichnet wurden. Was die Verpflichtung zur Einzelaufzeichnungspflicht anlangt, waren die vom Bf. geführten Aufzeichnungen bei strenger Auslegung der Bestimmungen nicht geeignet diese zu erfüllen, denn es wurden lediglich die konsolidierten Stände der seit der letzten Ablesung (Abrechnung) erzielten Einnahmen und Ausgaben in einer Summe angegeben. Eine Ermittlung der einzelnen Umsätze, d.h. der einzelnen Spiele, die als Teil der erzielten Tageserlöse anzusehen sind, war nicht möglich. Der mehrmals vom Bf. erhobenen Rechtsbehauptung, die vom Unternehmen geführten Aufzeichnungen wären ordnungsmäßig gewesen, kann sich das Bundesfinanzgericht nicht anschließen. Abgesehen davon wurde von ihm bei der konkreten Abwicklung der Geschäfte Einiges unternommen, um die materielle Überprüfung der Gebarung des Unternehmens zu erschweren wie z.B. unklare und undeutliche (Unter-) Mietverträge über die tatsächlich verwendeten Spielgeräte, keine ausdrückliche Zuordnung der Erlöse zu den einzelnen nicht näher bezeichneten Spielautomaten, Nullstellung der Zählwerke). Aus diesen Gründen erscheint die Vermutung der Richtigkeit und Glaubwürdigkeit der geführten Aufzeichnungen und Aufschreibungen nicht mehr gegeben. Die vom Bf. geführten Erklärungsversuche sind nicht ausreichend, das Schätzungsergebnis zu widerlegen. Wer zur Schätzung massiven Anlass gibt und bei der Ermittlung der materiellen Besteuerungsgrundlagen aus welchen Gründen auch immer nicht ausreichend mitwirken kann, muss die mit jeder Schätzung verbundene Unsicherheit hinnehmen (VwGH 30.9.1998. 97/13/0033; 19.3.2002, 98/14/0026; 27.8.2002, 96/14/0111, 8.9.2009, 2009/17/119-0122). Verlustabzug für 2013: Das Erfordernis der „Ordnungsmäßigkeit“ ist unter dem Aspekt der Judikatur des VfGH zu sehen, wonach eine materiell ordnungsmäßige Buchführung ausreichend ist (VfGH 3.3.1987, G 170-172/86; 10.12.1992, B 227/91 sowie 26.2.1996, B 370/95; Doralt/Renner in D/K/M/Z, EStG 10 § 18 Tz 286/1 ff mwN; ebenso nunmehr auch die Verwaltungspraxis, vgl EStR 2000 Rz 4516 f; vgl auch Massoner, Mantelkauf, 6 mwN). Der VwGH interpretierte den VfGH nämlich zunächst so, dass bei griffweisen Schätzungen, Teilschätzungen und auch bei Sicherheitszuschlägen keine materiell ordnungsmäßige Buchführung vorliegt (zB VwGH 19.4.1988, 88/14/0001 [Verhängung eines Sicherheitszuschlages wegen Mängel der Kassaführung iHv 3.633,34 € bzw wegen kalkulatorischer Differenzen Nettozuschätzung iHv 7.267,28 €]; 21.9.1988, 87/13/0218; 14.4.1994, 92/15/0169 sowie 12.8.1994, 93/14/0214; ebenso EStR 2000 Rz 4518). Der VwGH hat in weiterer Folge diese Rsp jedoch insoweit abgeschwächt, als der Verlustabzug auch dann zulässig ist, wenn der Verlust selbst nach Korrekturen im Zuge einer abgabenbehördlichen Prüfung seiner Höhe nach errechnet werden kann und das Ergebnis überprüfbar ist. Dies ist jedoch dann nicht der Fall, wenn die Buchführungsmängel „auf das gesamte Rechenwerk ausstrahlen“ (VwGH 25.6.1997, 94/15/0083 mit Verweis auf die VfGH-Rsp; ebenso VwGH 29.6.2005, 2002/14/0132 und 29.1.2015, 2013/15/0166 sowie BFG 27.2.2014, RV/6100084/2013; Doralt/Renner: in D/K/M/Z, EStG10 § 18 Tz 293/1; Jakom/Baldauf EStG 8 § 18 Rz 169). Da der Bf. ausschließlich Barumsätze tätigt, kommt der Kassengebarung bei den Spielautomaten, die das finanzielle Herzstück des Unternehmens bilden eine wesentliche Bedeutung zu. Daher kann von keiner bloßen Korrektur (Berichtigung) der Buchhaltung in Form von partiellen Sicherheitszuschlägen mehr gesprochen werden und das Betriebsergebnis ist nicht näher ermittelbar. Der für 2012 ermittelte Betriebsverlust ist daher nicht auf Grund ordnungsmäßiger Buchführung, sondern weitgehend durch eine Schätzung ermittelt worden. Haftung für Kapitalertragsteuer Nach herrschender Ansicht sind verdeckte Ausschüttungen grundsätzlich auch bei eigentümerlosen Körperschaften und nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes konkret auch bei Vereinen denkbar (VwGH 24.2.2000, 97/15/0213). Dies, sofern ein gesellschafterähnliches Verhältnis gegeben ist, wenn also ein Rechtssubjekt, das einen Vermögensvorteil erhält, ähnlich einem Gesellschafter Einfluss auf die eigentümerlose Körperschaft bzw. konkret auf den Verein ausüben kann. Anders als etwa Kapitalgesellschaften verteilen eigentümerlose Körperschaften ihre Gewinne konstruktionsbedingt grundsätzlich nicht bzw. ist es ihnen auch überhaupt nicht gestattet. Im Falle einer verdeckten Ausschüttung bringt das mit sich, dass bloß auf Ebene der Körperschaft allfällige Folgen einer verdeckten Ausschüttung eintreten können. Daher war dem Bf. das Ergebnis der abgabenrechtlichen Zuschätzung ertragsteuerlich zuzurechnen. Dem Wesen der verdeckten Ausschüttung entsprechend, muss es sich beim Empfänger der Zuwendungen um Personen handeln, die eine ähnliche Stellung aufweisen wie Inhaber eines Anteilsrechtes (etwa aufgrund der Innehabung von Lenkungs-, Entscheidungs- oder Herrschaftsgewalt). Eine solche liegt bei eigentümerlosen Subjekten nicht vor. Das EStG sieht für derartige weitergereichte Einnahmen, die in den Büchern naturgemäß keinen Niederschlag gefunden haben, jedoch keine speziellen Einkunftstatbestände vor, insbesondere können erhaltene Zuwendungen nicht den Einkünften aus Kapitalvermögen iSd § 27 EStG zugeordnet werden (vgl. VwGH 14.12.2005, 2002/13/0022), wenngleich die Erfassung unter eine andere Einkunftsart denkbar bleibt, zumal derartige Einnahmen im Unternehmensvermögen nicht aufgefunden wurden und daher nur der einzige mögliche Schluss zulässig ist, dass diese den verantwortlichen Organen zugekommen sein müssen. Derartiges ist im jeweiligen Einkommensteuerverfahren zu klären. Dies gilt unabhängig davon, ob bei der Körperschaft selbst eine verdeckte Gewinnausschüttung angenommen wird, da der Tatbestand der verdeckten Ausschüttung ausschließlich in § 8 Abs. 2 KStG verankert ist, und als Vorschrift für Körperschaften losgelöst von der steuerlichen Behandlung beim Empfänger der Zuwendung zu sehen ist. Mangels Vorliegens von Einkünften aus Kapitalvermögen (bzw. von Kapitaleinkünften, die beim Empfänger zu Einkünften iSd § 2 Abs. 3 Z 1 bis 4 EStG gehören), kann es zu keiner Abzugsverpflichtung für Kapitalertragsteuer kommen (vgl. BFG v. 21.9.2017, RV/7102214/2017). Der Haftungsbescheid war daher aufzuheben. Zulässigkeit einer Revision Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts­hofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Graz, am 6. Mai 2019