BFG RV/2101193/2016

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch den Vorsitzenden X und die weiteren Senatsmitglieder Y., Z1 und Z2 im Beisein der Schriftführerin S in der Beschwerdesache Bf., über die Beschwerde vom 06.07.2015 gegen die Bescheide des Finanzamtes Deutschlandsberg Leibnitz Voitsberg als belangter Behörde vom 11.05.2015 betreffend Umsatz- und Körperschaftsteuer 2010-2013 sowie Haftung für Kapitalertragsteuer für die Jahre 2010-2012 in der Sitzung am 10.4.2019 nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung zu Recht erkannt: 1. Der Beschwerde wird hinsichtlich der Umsatzsteuer und Körperschaftsteuer 2010, 2011 und 2012 teilweise Folge gegeben. Die angefochtenen Bescheide werden abgeändert. Die Umsatzsteuer 2010 wird festgesetzt mit € 43.985,70 (Zahllast). Die Umsatzsteuer 2011 wird festgesetzt mit € 24.063,74 (Zahllast). Die Umsatzsteuer 2012 wird festgesetzt mit € 26.277,15 (Zahllast). Die Körperschaftsteuer 2010 wird festgesetzt mit € 16.013. Die Körperschaftsteuer 2011 wird festgesetzt mit € 10.113. Die Körperschaftsteuer 2012 wird festgesetzt mit € 0. 2. Der Beschwerde wird hinsichtlich der Umsatzsteuer 2013 Folge gegeben. Der angefochtene Bescheid wird abgeändert. Die Umsatzsteuer 2013 wird festgesetzt mit € 23.540,80 (Zahllast) 3. Die Beschwerde wird hinsichtlich der Körperschaftsteuer 2013 als unbegründet abgewiesen. Der angefochtene Bescheid wird abgeändert. Die Körperschaftsteuer 2013 wird festgesetzt mit € 4.807. 4. Der Beschwerde wird hinsichtlich der Haftungsbescheide für Kapitalertragsteuer 2010, 2011 und 2012 wird Folge gegeben. Die Bescheide werden ersatzlos aufgehoben. Die Bemessungsgrundlagen und die Berechnung der festgesetzten Abgaben sind dem Ende der Entscheidungsgründe den als Beilage angeschlossenen Berechnungsblättern zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Erkenntnisses. Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig. Entscheidungsgründe Im Unternehmen des bf. Vereins fand eine abgabenbehördliche Außenprüfung statt, bei der die im Bericht vom 6.5.2015 getroffenen Feststellungen aufgelistet wurden, gegen die Beschwerde erhoben wurde. Weiters erließ das Finanzamt eine abweisende Beschwerdevorentscheidung und der bf. Verein beantragte die Beschwerde dem Bundesfinanzgericht unter Anberaumung einer mündlichen Verhandlung dem gesamten Senat vorzulegen. Die folgenden Ausführungen des Bf. und des Finanzamtes werden zu den einzelnen Textziffern (Tz.) des Außenprüfungsberichts dargestellt. Bericht vom 6.5.2015 „Tz. 1. Angemietete Glücksspielautomaten von 2010 bis laufend: Das Unternehmen betreibt einen Spielsalon mit angemieteten Glücksspielautomaten der verbundenen Unternehmen W. GmbH und J. GmbH & Co KG. Laut selbst geführter Liste des Unternehmens über aufgestellte Glücksspielautomaten für den Prüfungszeitraum 2010 bis 2012 waren durchgehend 5 Spielautomaten, der Marken Busy Bee, ACT Multigame und Roulette, aufgestellt. In den Jahren 2010 bis 2011 wurden die Automaten von der Firma W. GmbH und 2012 von der J. GmbH & Co KG gemietet. Die Anzahl an Spielautomaten auf den diesbezüglichen Eingangsrechnungen ist nicht mit der geführten Standliste konform. Dies geht vor allem daraus hervor, weil die O. Handels GmbH die Automaten hergestellt hat und laut Ausgangsrechnung OL 297/10 und OL 363/10 insgesamt 25 Automaten zum monatlichen Mietpreis von € 100 netto an die W. GmbH im Prüfungsjahr 2010 vermietet hat. Gleichzeitig bezahlte der Bf. Gerätemiete von monatlich € 2.500 netto an die W. GmbH. Aufgrund der internen Verrechnung geht die Betriebsprüfung davon aus, dass der Verein nicht nur 5 Automaten, sondern insgesamt 25 Automaten angemietet hat. Außerdem sind die Formalvoraussetzungen für den Vorsteuerabzug im Sinne des Umsatzsteuergesetzes, konkret die handelsübliche Bezeichnung - Anzahl der Spielautomaten, Type, Seriennummer, nicht gegeben. Der Vorsteuerabzug ist daher für folgende Rechnungen nicht anzuerkennen, eine Korrektur des bisherigen Vorsteuerabzuges konnte nicht festgestellt werden. RE 1 vom 3.1.2011, Gerätemiete Kosten 1-12/2010 á € 2.500, Gesamtsumme € 30.000; betrifft 25 Spielautomaten, Leistender W. GmbH, keine handelsübliche Bezeichnung, Vorsteuerberichtigung € 6.000 AR 2011/10 vom 20.12.2011, Gerätemiete 1-12/2011 á € 2.500, Gesamtsumme € 30.000; betrifft 25 Spielautomaten, Leistender W. GmbH, keine handelsübliche Bezeichnung, Vorsteuerberichtigung € 6.000. JW011A/2012, Gerätemiete für April 2012 á € 300, Gesamtsumme € 1.800; betrifft 6 Spielautomaten, laut Liste nur 5, keine handelsübliche Bezeichnung, Leistender J. GmbH & Co KG, Vorsteuerberichtigung € 360 mal 9 Monate, Vorsteuerberichtigung € 3.240“ Beschwerde vom 6.7.2015 „Zur Umsatzsteuer betreffend angemietete Glückspielautomaten wurde im Zuge der BP nachgewiesen, dass bereits EUR 6.500 im Rahmen der Ausbuchung eines Betrages iHv EUR 39.000 (brutto) berichtigt wurden (davon entfallend Vorsteuer iHv EUR 500 auf das Jahr 2010 und EUR 6.000 auf das Jahr 2011). Da es in diesem Umfang bereits zu einer Vorsteuerkorrektur gekommen ist, kann insoweit von der Behörde nicht erneut Umsatzsteuer (durch Versagung des Vorsteuerabzuges) vorgeschrieben werden.“ Beschwerdevorentscheidung An den Vorsteuerkorrekturen wie unter Punkt 1) des Betriebsprüfungsberichtes zur Steuernummer xx vom 27.05.2015 bereits dargestellt wurde, wird festgehalten, da keine Korrektur der betreffenden Vorsteuern von Seite des Unternehmens festgestellt werden konnte. Vorlageantrag „Die belangte Behörde versagt den Vorsteuerabzug aus - RE 1 vom 03.01.2011 hinsichtlich eines Betrages von € 6.000, - AR 2011/10 vom 20.12.2011 hinsichtlich eines Betrages von € 6.000 und - JW 011A/2012 hinsichtlich eines Betrages von € 3.240. Begründet wird dies damit, dass den Bestimmungen des § 12 UStG nicht entsprochen sei. Die Bestimmungen des § 12 UStG sagen unter anderem aus, dass ordnungsgemäß eine Rechnung im Sinne der Bestimmungen des § 11 UStG gegeben sein muss. Danach muss eine Rechnung enthalten: … Angeführt: Rechnung W. GmbH an Bf. vom 03.01.2011: Rechnungsnummer: RE 1 Gerätemiete 01-12/10 Rechnung über die Gerätemiete für den Zeitraum 1-12/2010 Kosten 1-12/2010 á € 2.500 € 30.000 20 % Mehrwertsteuer € 6.000 Gesamtsumme € 36.000 Beilage 13: Rechnung W. GmbH an Bf. vom 03.01.2011 Fehlen der handelsüblichen Bezeichnung: Die belangte Behörde bemängelt nunmehr, dass die Rechnung nicht den Bestimmungen des § 11 UStG entspreche, da „konkret die handelsübliche Bezeichnung - Anzahl der Spielautomaten, Type, Seriennummer“ nicht angeführt sei (Seite 3 des BP-Berichtes vom 06.05.2015). - Vorweg ist festzuhalten, dass es sich um die Abrechnung über eine sonstige Leistung handelt, da die Vermietung von beweglichen Wirtschaftsgütern durchgeführt wurde. Grundlage der Vermietung ist jeweils ein (mündlicher) Mietvertrag. - Gemäß Randzahl 1246 steht einem Verein für den unternehmerischen Bereich der Vorsteuerabzug zu. - Handelsübliche Bezeichnungen im Sinne der Bestimmungen des Umsatzsteuergesetzes sind Bezeichnungen für Waren und Dienstleistungen, die den Erfordernissen einer Rechnung gemäß § 11 UStG entsprechen. Die Bezeichnung ist hierbei so zu wählen, dass Waren und Dienstleistungen identifiziert werden können. - Bei sonstigen Leistungen sind die Art und der Umfang der sonstigen Leistung zu definieren. Die sonstige Leistung ist den gegenständlichen Belegen ausreichend definiert. - Gemäß § 115 Abs. 1 BAO haben die Abgabenbehörden die abgabenrechtlichen Fälle zu erforschen und von Amtswegen die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse zu ermitteln, die für die Abgabepflicht und die Erhebung der Abgaben wesentlich sind. - Gemäß § 119 Abs. 1 BAO sind für den Bestand und Umfang einer Abgabepflicht oder für die Erlangung abgabenrechtlicher Begünstigungen bedeutsame Umstände vom Abgabepflichtigen nach Maßgabe der Abgabenvorschriften offen zu legen. Die Offenlegung muss vollständig und wahrheitsgemäß erfolgen. - Aus der Abrechnung ist ersichtlich, dass die Gerätemiete für Spielgeräte für den Zeitraum 1-12/2010, welche monatlich mit € 2.500 verrechnet wurde. Es ist eine ausreichende handelsübliche Bezeichnung enthalten, da „Gerätemiete“ klar definiert, dass es sich um die Anmietung von Spielgeräten handelt, dies umso mehr, als ein Mietvertrag zwischen der W. GmbH und deren Verein (Bf.) abgeschlossen wurde. Dieser Mietvertrag beinhaltet eine Dauerleistung, wobei bei dieser Dauerleistung nicht monatlich abgerechnet werden muss. Diesbezüglich wird der Antrag gestellt, den Zeugen E.B., per Adresse F. straße 15, 1xxx Wien einzuvernehmen, wobei als Beweisthema der Abschluss dieses Mietvertrages sowie die Bekanntgabe der Mietbedingungen für 5 Mietgeräte durchgeführt wird. - Mit Rechnung AR 2011/10 hat die Firma W. GmbH an den Verein (Bf.) am 20.12.2011 die Gerätemiete für den Zeitraum 1-12/2011 verrechnet. Hierbei wurden monatliche Mieten für 5 Geräte von € 2.500 verrechnet. Daraus kann nicht geschlossen werden, dass es sich um 25 Geräte handelt. Dies ist aus ähnlichen Gegebenheiten denkunmöglich. - Wie bereits im Rahmen der Betriebsprüfungsbesprechung hat der steuerliche Vertreter darauf hingewiesen, dass bereits ein Betrag von EUR 6.500 im Rahmen der Ausbuchung eines Betrages in Höhe von EUR 39.000 (brutto) berichtigt wurde (davon entfallen Vorsteuern in Höhe von EUR 500 auf die Jahre 2010 und EUR 6.000 auf das Jahr 2011). Da es in diesem Umfang bereits zu einer Vorsteuerkorrektur gekommen ist, kann insoweit von der Behörde nicht erneut die Versagung des Vorsteuerabzuges vorgeschrieben werden.“ Tz. 2) Verrechnung Platzmiete für aufgestellte Spielautomaten an die G.S. EOOD von Oktober bis Dezember 2012 Bericht vom 6.5.2015 „Umsatzsteuer Im Zuge der Belegüberprüfung wurden Ausgangsrechnungen vorgefunden, mit denen für den Zeitraum Oktober bis Dezember 2012 5 Plätze für das Aufstellen von Spielautomaten um je € 600, gesamt monatlich € 3.000 an das bulgarische Unternehmen G.S. Eood umsatzsteuerfrei verrechnet wurden. Der Betriebsprüfung liegt jedoch eine Vereinbarung für die Platzmiete von 5 Spielautomaten für den Zeitraum 1.1.-31.12.2012, unterzeichnet im September 2012, vor. Des Weiteren konnte anhand einer Kontrollmitteilung der Finanzpolizei vom 23. Mai 2014 festgestellt werden, dass das bulgarische Unternehmen weitere 5 Glückspielautomaten im Zeitraum 6. Februar bis 8. April 2013 im Wettbüro B. betrieben hatte. In dieser Zeit wurden folgende Einspielergebnisse erzielt: 6.2.-11.3.2013: € 2.151,56 11.3.-8.4.2013: € 1.510,60 Summe: € 3.662,16 Dieses Unternehmen ist in Österreich nicht steuerlich erfasst, daher wurden auch die erzielten Einspielergebnisse von in Österreich aufgestellten Spielautomaten in Österreich nicht erfasst. Mit Schreiben vom 17.12.2014 (E-Mail) des Geschäftsführers W.P. wurde bekanntgegeben, dass der G.S. Eood für Testzwecke Spielautomaten zur Verfügung gestellt wurden, wobei man dem bulgarischen Unternehmen die Einspielergebnisse überlassen hat und dieses lediglich Miete für die Spielautomaten bezahlen musste. Hinsichtlich der Umsatzsteuer sind die Vermietungserlöse jedenfalls in Österreich steuerbar, da es sich um die Vermietung von beweglichen körperlichen Gegenständen gem. § 3a Abs. 12 Z 11 UStG 1994, bei denen der Leistungsort in Österreich liegt, handelt und die Spielgeräte in Österreich genutzt werden. Vorschreibung Umsatzsteuer: Bemessungsgrundlage brutto 10-12/2012 € 9.000 20 % Umsatzsteuer € 1.500“ Beschwerde vom 6.7.2015 „Im gegenständlichen Fall erfolgte keine Vermietung von Spielautomaten, sondern wurden Gerätestandplätze im Lokal vermietet. Dies kommt selbst im Bericht der Betriebsprüfung zum Ausdruck, wenn die Feststellung mit „Verrechnung Platzmiete 2012“ überschrieben wird. Folglich liegt eine gem. § 6 Abs. 1 Z 16 UStG umsatzsteuerbefreite Vermietung von Grundstücken zu Geschäftszwecken vor, sodass es zu keiner Erhöhung der steuerpflichtigen Umsätze und zu keiner Vorschreibung an Umsatzsteuer kommt.“ Beschwerdevorentscheidung „Im Zuge der Betriebsprüfung ist neu hervorgekommen, dass es sich entgegen der Vereinbarung mit der G.S. Eood vom September 2012 für den Zeitraum 1-12/2012 nicht um die Platzmiete von 5 Spielautomaten, sondern um die Zurverfügungstellung von 5 Glücksspielautomaten für Testzwecke handelte. Dies wurde mit E-Mail vom 17.12.2014 durch W.P. (Geschäftsführer der O. Handels GmbH) bekanntgegeben. Auch die Einspielergebnisse für jene 5 Spielautomaten wurden laut Schreiben von W.P. der G.S. Eood überlassen. Verrechnet wurde lediglich die Gerätemiete ohne Umsatzsteuer. Es widerspricht den Erfahrungen des täglichen Lebens, dass die eigenen Glücksspielautomaten im eigenen Spiellokal für ein fremdes Unternehmen aufgestellt wurden und diesem die Einnahmen aus dem Betrieb überlassen wurden. Völlig ungeklärt ist dabei auch, von wem die Glücksspielautomaten in dieser Zeit betreut wurden, wer die Gewinnauszahlungen vorgenommen hat und wer die Einspielergebnisse abgelesen hat. Des Weiteren konnte anhand einer Kontrollmitteilung der Finanzpolizei vom 23. Mai 2014 festgestellt werden, dass das bulgarische Unternehmen weitere 5 Glücksspielautomaten im Zeitraum 6. Februar bis 8. April 2013 im Wettbüro B. betrieben hatte. Die Einspielergebnisse für 2012 als auch für 2013 wurden bis dato in Österreich steuerlich nicht erfasst, da dieses Unternehmen in Österreich ebenfalls nicht steuerlich erfasst ist. Für die strittigen verrechneten Mieten ergeben sich hinsichtlich der Umsatzsteuer keine Änderungen.“ Vorlageantrag „Steuerliche Erfassung der G.S. EOOD: - Weiters bestritten wird, dass die G.S. EOOD steuerlich nicht erfasst wurde. Sie wurde am 05.12.2013 dem Finanzamt Wien 8/16/17, 1030 Wien, Marxergasse 4, als Unternehmen gemeldet und gleichzeitig der Fragebogen für die nach ausländischen Recht gegründeten Körperschaften (Verf. 15 C) samt Unterschriftsprobenblatt vorgelegt. - Weiters wurde der belangten Behörde ein Gutachten des Sachverständigen D.N. vom 17.10.2012 über die Beschreibung der Kommunikation des dezentralen Eingabeterminals der Firma G.S. EOOD vorgelegt. Beilage 5: Gutachten vom 12.10.2012 Kunden der G.S. EOOD: - Die G.S. EOOD hat unter anderem Spielautomaten auch an die Firma V. SRL, W. straße 173, 1xxx Wien, vermietet. Somit ist schlüssig nachvollziehbar, dass die angemieteten Geräte nicht dem Verein, sondern anderen Mietern zur Nutzung vermietet wurden. - Die Firma G.S. EOOD ist unter der Steuernummer 2022xxxxxx in Bulgarien erfasst, wobei diese Steuernummer identisch ist mit der UID-Nummer. Vorgelegt wird die Gründungssatzung in bulgarischer und deutscher Sprache, da sie übersetzt wurde anlässlich der Meldung bei der Österreichischen Abgabenbehörde. Geschäftsführer von der Firma war Herr Gheorghe F.P. Beilage 6: Gründungsstatut sowie Steuernummer 7.3. Vermietung 5 Spielautomaten vom Verein an die G.S. EOOD: - Die belangte Behörde hat selbst festgestellt, dass sie in der Belegsammlung Ausgangsrechnungen für den Zeitraum 10-12/2015 für 5 Spielgeräte mit einem Entgelt von brutto € 600 somit insgesamt € 3.000 vorgefunden habe. Daraus ist nachgewiesen, dass im Zeitraum 2012 eine Vermietung der Spielgeräte vom Verein (Bf.) an die G.S. EOOD durchgeführt wurde und diese mit der Versteuerung der daraus sich ergebenden Einspielergebnisse heranzuziehen ist. - Die belangte Behörde stellt unrichtigerweise fest, dass es sich bei den Vermietungsumsätzen um umsatzsteuerpflichtige Vorgänge handelt. - Die belangte Behörde hat weiters mitgeteilt, dass eine Vereinbarung für die Platzmiete von 5 Spielautomaten für den Zeitraum 01.01. bis 31.12.2012, welche laut Angaben der belangten Behörde Ende September 2012 unterzeichnet worden sei, vorliegend seien und dies die Aussagen der Beschwerdeführerin bestätigt. - Es handelt sich um keine Vermietung von beweglichen Wirtschaftsgütern, sondern um die Vermietung der Gerätestand (?) im jeweiligen Lokal. Dies kommt selbst im Bericht der Betriebsprüfung zum Ausdruck, wenn die Feststellung mit „Verrechnung Platzmiete 2012“ überschrieben wird. Folglich liegt eine gemäß § 6 Abs. 1 Z 16 UStG umsatzsteuerbefreite Vermietung zu Geschäftszwecken vor, sodass es zu keiner Erhöhung der steuerpflichtigen Umsätze und zu keiner Vorschreibung an Umsatzsteuer kommt. Ergänzende Stellungnahme und Begründung der belangten Behörde: In der gesonderten Begründung zu den ergangenen Beschwerdevorentscheidungen vom 10.05.2016 führt die belangte Behörde auf Seite 6 an, dass laut E-Mail von Herrn W.P., dem Geschäftsführer der O. GmbH, bekannt gegeben worden seien, dass es sich um keine Anmietung von Platzmieten, sondern um die Anmietung von Spielautomaten handelte. Diese Feststellung kann nicht nachvollzogen werden, da Herr W.P. nicht für den Verein vertretungsberechtigt ist und deshalb auch keinerlei wie auch immer geartete Aussagen treffen kann. G.S. EOOD - Kunden: Die belangte Behörde stellt in der ergänzenden Begründung (Seite 6) vom 10.05.2016 weiters fest, dass aufgrund der Kontrollmitteilung der Finanzpolizei vom 23.05.2014 dieses bulgarische Unternehmen weitere 5 Glückspielautomaten im Zeitraum vom 06.02. bis 08.04.2013 mit B. (?) aufgestellt habe. Daraus ist sogar von Seiten der belangten Behörde festgestellt worden, dass diese Automaten nicht im Zusammenhang mit dem Verein stehen. Bezüglich der steuerlichen Erfassung der G.S. EOOD wird auf obige Ausführungen verwiesen. Beilage 20: Rechnung 09.11.2012 über Platzmiete für 5 Automaten“ Tz. 3) Aufzeichnungsmängel und Widersprüchlichkeiten im Zusammenhang mit den Erlösaufzeichnungen der Einspielergebnisse - Schätzungsberechtigung gem. § 184 BAO: Bericht vom 6.5.2015 „Der Betriebsprüfung konnte anhand der vorliegenden Unterlagen bzw. geführten Aufzeichnungen nicht glaubhaft vermittelt bzw. nachgewiesen werden, dass die Einspielergebnisse der Glücksspielautomaten anhand von Dokumentationen und Aufzeichnungen tatsächlich der Firma G.S. EOOD aus Bulgarien zugeflossen sind. Es ist auch anzunehmen, dass von der Firma W. GmbH (verbundenes Unternehmen) nicht nur 5 Automaten, sondern insgesamt 25 Automaten gemietet wurden. Dies geht aus den Ausgangsrechnungen über die ursprüngliche Vermietung von 25 Automaten von der O. GmbH an die W. GmbH um ebenfalls € 2.500 monatlich netto hervor. Bei den vorgelegten Aufzeichnungen handelt es sich nicht um vollständig geführte Standlisten, aus denen die einzelnen Automaten identifizierbar und eine Erlösverprobung nachvollziehbar wären. Auch ist eine Dokumentation der Einspielergebnisse auf Grunddatenebene bzw. die Zurverfügungstellung der Gerätebuchhaltung auf Datenträger nicht erfolgt. Daher entsprechen die Spielautomatenlisten nicht den Vorschriften einer ordnungsgemäßen Buchhaltung. Die Betriebsprüfung hat daher begründeten Anlass, dass die Einspielergebnisse von nicht allen aufgestellten Spielautomaten steuerlich erfasst wurden. Des Weiteren wurde die Nichtverbuchung eines Beleges festgestellt, und zwar der Betreiberanteil in Höhe von € 684 brutto für den Wettsaldo des Zeitraumes 2.9.2010-27.9.2010. Die Abrechnungen für die Spielautomaten wurden vom Betreiber nicht bestätigt. Laut Mietvorschreibung JW 017/2012 vom November 2012 wurden vom verbundenen Unternehmen J. GmbH & Co KG 6 Spielautomaten um je € 300 gemietet. In der Standliste des Unternehmens sind im November 2012 nur 5 Spielautomaten aufgezeichnet. Bei sämtlichen Aufzeichnungen, wie Wettbons, Standlisten, Erlöskonten und den Mietrechnungen, fehlen die entsprechenden Gerätenummern, die eine eindeutige Identifizierung und Rückverfolgung zulassen würden. Die Betriebsprüfung geht davon aus, dass für 20 Spielautomaten die Einspielergebnisse nicht erklärt wurden. Für den Prüfungszeitraum konnten auch die täglich geführten Geldlisten nicht mehr vorgelegt werden. Es ist für die Betriebsprüfung nicht glaubhaft, dass im Prüfungszeitraum keine entsprechenden Geldlisten über sämtliche Ein- und Auszahlungen aller Glücksspielautomaten geführt wurden. Es widerspricht den Erfahrungen des täglichen Lebens, dass solche Listen nicht geführt wurden, da es im Interesse des Unternehmens und der Mitarbeiter liegen muss, durchgeführten Auszahlungen belegen zu können. Aufgrund der festgestellten erheblichen formellen als auch materiellen Mängel in der Ordnungsmäßigkeit der Buchführung, ist für den Prüfungszeitraum 2010 bis laufend gem. § 184 BAO die Berechtigung zur Schätzung der Besteuerungsgrundlagen gegeben. Aufgrund der oben dargestellten Mängel, Differenzen und widersprüchlichen Aufzeichnungen kann die Abgabenbehörde die Besteuerungsgrundlagen für die Abgabenerhebung nicht ermitteln oder berechnen. Die Betriebsprüfung geht daher davon aus, dass für mindestens 20 Spielautomaten, konkret Geldspieler, die durchschnittlichen Einspielergebnisse nicht erfasst wurden. Die Einnahmenhinzurechnungen inklusive der Umsatzsteuer sind kapitalertragsteuerpflichtig. Einspielergebnisse Geldspieler 2010: Datum brutto netto 01.01.2010: 3705, 3.087,50 (bis) … 15.12.2010: 3795, 3.162,50 betrifft 5 Spielautomaten: 75.583,33 1 Automat für Testzwecke Insgesamt 25 Automaten gemietet, abzüglich 6 ergibt Schätzung: 19 Automaten, abzüglich 10% für Ausfälle, gerundet auf 2 Automaten Schätzung für die Einspielergebnisse von 17 Automaten: 256.983,33 2010: Betreiberanteil € 684,- Schätzung Einspielergebnisse: € 256.983,33 Gesamte Hinzurechnung 2010: € 257.667.33 Davon 20 % Ust € 51.533,47 Bemessungsgrundlage KESt: € 309.200,80 25% Kapitalertragsteuer: € 77.300,20 2011: Einspielergebnisse abzgl 10% (25.700): € 231.283,33 Davon 20 % Ust: € 46.256,67 Bemessungsgrundlage KESt: € 277.540 25% Kapitalertragsteuer: € 69.385 2012: Einspielergebnisse plus 10% (25.700): € 282.683,33 Davon 20% Ust: € 56.536,67 Bemessungsgrundlage KESt: € 339.220 25% Kapitalertragsteuer: € 84.805 Kapitalertragsteuer - Verbandsverantwortlichkeit: Die steuerlichen Auswirkungen hinsichtlich der Kapitalertragsteuer sind dem wirtschaftlichen Eigentümer Herrn J.W., geboren am xx.yy.zzzz, zuzurechnen. 4) Erläuterung der Betriebsprüfung zur Stellungnahme vom 26.3.2015 durch Herr W.P s. Beilagen – Seite 6 bis 7 W.P. führte „namens und auftrags“ der Bf. Folgendes aus: „In den Beilagen finden Sie den Mietvertrag (+Ergänzung), einen Lageplan und Fotos vom Vereinslokal. Wo hervorgeht, dass die Fläche bei 50 m 2 (inklusive Theke Vorraum und WC Damen und Herren) liegt. – Anlage Nur im Bereich Clubraum/Automaten, abgetrennt durch eine Flügeltür, waren und sind bis dato Glücksspielgeräte aufgestellt. Der Bereich Stehcafé wird für die Bewirtung bzw. Gastronomie/Garderobe genutzt, dass rund die Hälfte (oder weniger) der Räumlichkeiten für die Aufstellung von Automaten zur Verfügung stehen. Gleichzeitig befindet sich (laut Lageplan ersichtlich) auch ein Teil der Theke im Clubraum. Um für eine Intimsphäre für die Spieler/Besucher zu sorgen und zu wahren, benötigt der Spieler pro Gerät einen Hocker zum Sitzen bzw. für etwaige Getränke einen Beistelltisch. Ohne dabei den Weg zum Automaten zu rechnen sind das rund 2 m 2 an Platzbedarf pro Automat. Daher ist ihre Annahme, dass 25 Automaten in den Räumlichkeiten betrieben wurden falsch und nicht nachvollziehbar bzw. vom Platz her nicht möglich. Auf bisherige Eingaben möchte ich nochmals hinweisen, dass die Einspielergebnisse in den Periodenabrechnungen (EIN/AUS: Hold/Einspielergebnis) vermerkt sind.“ Zu Ad 1 - Angemietete Glücksspielautomaten von 2010 bis laufend: Die O. Handels GmbH hat 25 Automaten zum monatlichen Mietpreis von je € 100‚ also gesamt € 2.500 mit den Ausgangsrechnungen OL 297/10 und OL 363/10 im Prüfungsjahr 2010 an das dubiose Unternehmen W. GmbH, dass - auch indirekt als verbundenes Unternehmen mit der O. Handels GmbH zu sehen ist, vermietet. Gleichzeitig hat das Unternehmen Bf. monatlich € 2.500 Gerätemiete an die W. GmbH bezahlt, ohne auf den Rechnungen detailliert zu vermerken, um wie viele und welche Spielautomaten konkret es sich tatsächlich handelt. Es ist naheliegend, dass 25 Spielautomaten zurückgemietet wurden. Dass diese Automaten nicht im eigenen Geschäftslokal Platz gefunden haben, ist für die Schätzung nicht relevant. Diese Automaten könnten auch woanders betrieben worden sein. Organe der Gesellschaft Obmann: J.W. bis 6.5.2011; E.B. ab 6.5.2011 Kassier: K.W. bis 6.5.2011; A.F. ab 6.5.2011 Schriftführer: R. K. bis 6.5.2011; J.W. ab 6.5.2011“ Beschwerde vom 6.7.2015 „Die Begründung der Behörde, der Abgabepflichtige habe 25 Automaten zum monatlichen Mietpreis von EUR 100 Euro netto von der Firma W. GmbH angemietet, ist nicht nachvollziehbar. Insbesondere geht dies nicht aus den Eingangsrechnungen vom 3.1.2011 und 20.12.2011 hervor. Die Behörde widerspricht sich dabei selbst mit der Aussage „Die Anzahl an Spielautomaten auf den diesbezüglichen Eingangsrechnungen ist nicht mit der geführten Standliste konform“, wenn in der Folge die Formalvoraussetzungen einer Rechnung u.a. mit der Begründung der fehlenden „Anzahl der Spielautomaten“ als nicht erfüllt angesehen werden. Folglich kann die Anzahl der Geräte laut Standliste nicht mit den Geräten laut Eingangsrechnungen abgeglichen werden, weil der Eingangsrechnung die Anzahl der Geräte nicht entnommen werden kann. Wie bereits im Betriebsprüfungsverfahren ausgeführt, wurden vom Abgabepflichtigen 5 Automaten zu einem monatlichen Mietpreis von EUR 500 angemietet. Dies wird vor allem dadurch untermauert, dass die dem Abgabepflichtigen zur Verfügung stehenden Räumlichkeiten (50 m 2 inklusive Theke, Vorraum, WC-Anlagen) schon rein platzmäßig keine Möglichkeit bieten, eine derartig große Anzahl von Geräten für einen Spielbetrieb unterzubringen (im Detail darf dazu auf die Eingabe vom 26.3.2015 verwiesen werden). Selbst von der Behörde wird bestätigt, „dass diese Automaten nicht im eigenen Geschäftslokal Platz gefunden haben“ (vgl. Seite 7 der Ergänzung zum Betriebsprüfungsbericht vom 6.5.2015). Von der Behörde wird dieses Argument nur mit der Begründung abgetan, dass diese Automaten auch woanders betrieben worden sein könnten. Ein Nachweis dafür, nicht einmal vage Anhaltspunkte, wo und von wem diese 20 Automaten betrieben worden sein sollten, konnten von der Behörde nicht erbracht bzw. dargelegt werden. Gegen die Annahme der Behörde spricht auch die vom Abgabepflichtigen geführte Standliste, welche nachweislich 5 Automaten ausgewiesen hat. Auch die Feststellung der Behörde, die einzelnen Automaten in den geführten Standlisten wären nicht identifizierbar, führt zu keinem anderen schlüssigen Ergebnis. Insbesondere kann daraus nicht abgeleitet werden, dass gleichzeitig mehr als 5 Spielautomaten betrieben worden wären, was von der Behörde aber unterstellt wird. Entgegen der Ansicht der Behörde ist dieser Umstand sehr wohl relevant für die von der Behörde vorgenommene Schätzung, da das für einen Spielautomaten ermittelte Einspielergebnis mit der Anzahl der angeblich vom Abgabepflichtigen betriebenen Automaten multipliziert wird. 2.2 W. GmbH als verbundenes Unternehmen Nach Ansicht der Behörde handle es sich bei der W. GmbH um ein dubioses Unternehmen, das indirekt als verbundenes Unternehmen mit der O. Handels GmbH zu sehen sei. Mangels konkreter Feststellungen der Behörde können diese Behauptungen nicht nachvollzogen werden. Insbesondere wurde nicht dargelegt, worin die Verbundenheit oder die Umstände bestehen (Gesellschafterebene, Organebene usw.), die letztendlich zur Aufhebung des natürlichen Gegensatzes zwischen zwei Geschäftspartner führen. Folglich kann entgegen der Behörde von keiner „internen Verrechnung“ ausgegangen werden. Alleine die Vermietung der Firma O. von 25 Automaten an die W. GmbH kann nicht dazu führen, dass dem Abgabepflichtigen diese Anzahl der Geräte zugerechnet werden können. Die eigenständige Geschäftstätigkeit der W. GmbH wurde im Zuge der Betriebsprüfung mehrfach erläutert (insbesondere die Bemühungen der W. GmbH, von der Firma J. den gesamten Betrieb zu kaufen, was an finanziellen Umständen scheiterte; der Versuch, im Rahmen einer Mietvariante sich anzunähern, was letztendlich auch scheiterte). Man kann davon ausgehen, dass diese Bemühungen zu Marktaktivitäten der W. GmbH geführt haben, die den Schluss zulassen, dass die 20 strittigen Geräte jederzeit auch wo anders seitens W. GmbH aufgestellt werden hätten können und nicht zwingend beim Abgabepflichtigen. 2.3 Zwischenergebnis Die Annahme der Behörde, dass vom Abgabepflichtigen nicht 5 Automaten, sondern 25 Automaten betrieben worden sein sollen, trifft nicht zu. Die von der Behörde in diesem Zusammenhang vorgenommene Beweiswürdigung ist - wie oben gezeigt wurde – teils widersprüchlich, teils mangelhaft. Einerseits ist der den Annahmen der Behörde zu Grunde liegende Sachverhalt ungenügend erhoben, andererseits sind die bei der Beweiswürdigung vorgenommenen Erwägungen nicht schlüssig. Folglich kann entgegen der Behörde nicht davon ausgegangen werden, dass Einspielergebnisse von mindestens 20 Spielautomaten (Geldspieler) nicht erfasst worden wären. Damit ist aber auch die in der Folge von der Behörde vorgenommene Hinzuschätzung nicht begründet. Die von der Behörde vorgenommene Hinzuschätzung kann auch nicht mit den von der Behörde behaupteten Aufzeichnungsmängeln begründet werden, weil eine Hinzuschätzung von Einspielergebnissen für (mindestens) 20 weitere Geldspielautomaten im tatsächlich verwirklichten Sachverhalt keine Deckung findet. Vor dem Hintergrund des tatsächlich verwirklichten Sachverhaltes ist das von der Behörde ermittelte Schätzungsergebnis nicht nachvollziehbar. Vor diesem Hintergrund erweisen sich die vorliegenden Bescheide bzw. die den Bescheiden zugrunde gelegten geschätzten Bemessungsgrundlagen als unrichtig, sodass schon aus diesem Grund eine Aufhebung der damit in Zusammenhang stehenden KöSt-, USt- und KESt-Bescheide bzw. Haftungsbescheide (sowie der daraus abgeleiteten Bescheide) zu erfolgen hat. Beschwerdevorentscheidung Zu Punkt 1) Hinzuschätzungen im Zusammenhang mit den angemieteten Glücksspielautomaten von der W. GmbH Die Firma [W. GmbH] wurde mit Gesellschaftsvertrag vom 7.10.2004 mit Sitz in der G.-straße 21/3, 8xxx D., gegründet. Danach gab es Firmenadressen an der Privatadresse von E. G. B. in der Gl.-straße 48, 8xxx D. und weitere Adressen im T. park 1, 8xxx S. und schließlich in der R.- gasse 2/1, 1xxx Wien. Im Firmenbuch FN xxxxxx der W. GmbH ist unter Geschäftszweig an erster Stelle „Werbeunternehmen, Adressverlag und Direktmarketingunternehmen“ und an zweiter Stelle das „Aufstellen, Vermieten von Spielautomaten und Online-Internet-Terminals“ angeführt. Das Unternehmen war mit der O. Handels GmbH wirtschaftlich und personell eng verflochten und agierte nach Ansicht der Behörde nur zum Schein für den Spielautomatenerzeuger O. als Aufsteller, in dem sie einerseits an die O. pauschale Gerätemieten und andererseits dem Bf. Betreiberanteile in einer Art pauschalen Platzmiete (z.B. 40% vom Nettoeinspielergebnis) ausbezahlte. Von wem die Einspielergebnisse tatsächlich vereinnahmt wurden, konnte mit entsprechenden Abrechnungen nicht nachgewiesen werden. A.F. und E.G.B. sind im prüfungsrelevanten Zeitraum sowohl als Geschäftsführer bei der O. Handels GmbH, der W. GmbH als auch als Funktionäre beim Bf. tätig gewesen. R.K. war ebenfalls Geschäftsführer bei der Firma O. Handels GmbH und Funktionär beim Bf. J.W. trat als Konsulent bei der O. Handels GmbH auf und war zu 50% Gesellschafter zum Zeitpunkt der Gründung. Seine Anteile hat er um 1 Euro an seine Gattin K.W. abgetreten. Im Zuge der Betriebsprüfung bei der O. Handels GmbH konnte nachweislich festgestellt werden, dass die wahren Machthaber andere sind, als die im Firmenbuch eingetragenen. Weiteres Indiz für die enge Verflechtung ist auch, dass die W. GmbH von der Gründung weg bis zuletzt mit Firmensitz in Wien vom gleichen in D. ansässigen Steuerberater beraten wurde, der auch die Interessen eines Gründungsgesellschafters der O., inzwischen Konsulent und wirtschaftlicher Eigentümer, bis zum heutigen Tage vertritt. Erst während der im Jahre 2014 durchgeführten Umsatzsteuersonderprüfung bei der W. GmbH wurde das Mandat zurückgelegt. Im Zuge dieser durchgeführten Umsatzsteuersonderprüfung des Finanzamtes W. wurden die Buchhaltungsunterlagen von dem in D. ansässigen Steuerberater abverlangt und in der Folge der Betriebssitz in Wien besichtigt. Dabei wurde festgestellt, dass in den Räumlichkeiten der W. GmbH die Firma B. Ltd. angesiedelt war. Nach Rücksprache mit dem zuständigen Verteiler der Post wurde festgestellt, dass die Post zwar regelmäßig abgeholt wurde, sich jedoch am Firmensitz nie jemand aufgehalten hat. Da weder der zuletzt eingetragene Geschäftsführer L.R. über einen aufrechten Wohnsitz, noch die Firma W. d.o.o. über eine Zweigniederlassung im österreichischen Bundesgebiet verfügte, äußerte die Prüferin den begründeten Verdacht, dass der Firmenmantel der Firma W. GmbH von einem/einer faktischen Machthaber/in missbräuchlich für seine/ihre Machenschaften verwendet wurde. Die Gültigkeit der UID-Nummer wurde mit Bescheid vom 13.06.2013 begrenzt. Da keine entsprechenden fremdüblichen Mietvereinbarungen zwischen der O. und der W. und der W. und dem Bf. vorgelegt bzw. die wesentlichen Vertragsbestandteile nicht offen gelegt wurden, ist aufgrund der dargelegten Gesamtumstände und unter wirtschaftlicher Betrachtung davon auszugehen, dass die mangelhaften Aufzeichnungen über die Anzahl der aufgestellten Spielautomaten und den dazugehörigen Einspielergebnissen des Bf. nicht den tatsächlichen Gegebenheiten entsprechen. Im Sinne der Angehörigenjudikatur können „nahe Angehörige“ auch Sonstige dem Gesellschafter nahe stehende Personen sein. Folgende Geschäftsführer und Gesellschafter waren und sind für die W. GmbH, für den Bf. und für die O. Handels GmbH im Firmenbuch eingetragen: Organe der W. Media GmbH: Geschäftsführer: C.P. 03.12.2004 - 03.12.2008 A.F. 22.10.2009 - 31.05.2010 E.B. 01.12.2008 - 31.12.2011 L.R. 31.12.2011- laufend Gesellschafter: C.P. 03.12.2004 - 03.12.2008 € 35.000 bzw. € 17.500 A.F. 03.12.2008 - 31.05.2010 € 35.000 bzw. € 17.500 E.G.B. 31.05.2010 - 29.12.2011 € 35.000 bzw. € 17.500 bzw. € 35.000 W. M. d.o.o. 29.12.2011 - laufend € 35.000 Organe des Bf. Obmann: J.W. bis 6.5.2011; E. B. ab 6.5.2011 Kassier: K.W. bis 6.5.2011; A.F. ab 6.5.2011 Schriftführer: R.K. bis 6.5.2011; J.W. ab 6.5.2011 Organe der O. Handels GmbH: Geschäftsführer: A.F. von 2.2.2008 - 30.10.2009 E.B. von 22.10.2009 - 31.05.2010 W.P. von 26.05.2010 - Dezember 2015 Die Annahme der Finanzbehörde, dass in den Jahren 2010 und 2011 25 Spielautomaten von der W. GmbH an den Bf. vermietet wurden, wird folgendermaßen begründet: Bei den vorgelegten Listen handelt es sich um keine vollständigen Standlisten. Aus den sonstigen Geschäftsunterlagen konnte ebenfalls nicht ermittelt werden, welche Spielautomaten vom Unternehmen konkret gemietet und aufgestellt wurden, diesbezügliche Grundaufzeichnungen wurden nicht geführt. Die betreffenden Mietvereinbarungen, zwischen der O. Handels GmbH und der W. GmbH und W. GmbH und dem Bf. wurden bis dato nicht vorgelegt bzw. die wesentlichen Vertragsbestandteile nicht bekanntgegeben. Aufgrund der Betriebsprüfungen bei den indirekt verbundenen Unternehmen konnte aus den vorgelagerten Geschäftsunterlagen ein zeitlicher sowie auch inhaltlicher Zusammenhang zwischen den Abrechnungen der O., der W. und dem Bf. festgestellt werden. So verrechnete die O. Handels GmbH monatliche Gerätemiete für 25 Glücksspielautomaten zum Preis von € 100 pro Spielautomat, insgesamt € 2.500 zuzüglich 20% Umsatzsteuer, in den Jahren 2010 und 2011 an die W. GmbH. Gleichzeitig verrechnete die W. GmbH an den Bf. mittels Jahresabrechnung Gerätemiete 1-12 á € 2.500, insgesamt in Höhe von € 30.000 zuzüglich 20% Umsatzsteuer, für die Jahre 2010 und 2011 mit dem Rechnungstext „Anbei ergeht die offene Rechnung über die Gerätemiete für den Zeitraum 01-12/2010 bzw. 01-12/2011“. Auch mit Beschwerdeschreiben vom 6.7.2015 wurden die wesentlichen Vertragsbestandteile, konkret Anzahl, Automatentype und Mietbedingungen, nicht bekannt gegeben. Wenn auch die Anzahl der Geräte aus den Eingangsrechnungen vom 3.1.2011 und 20.12.2011 nicht direkt entnommen werden konnte, so ist der zeitliche und inhaltliche Zusammenhang aus den Abrechnungen gegeben. Außerdem konnten vom Beschwerdeführer bislang keine plausiblen wirtschaftlichen Gründe für die gewählte Vorgangsweise genannt werden. Für die Behörde spielt daher keine Rolle, ob das Spiellokal nur über eine Fläche von 50 m² verfügte, da schon für mehrere Hundert Spielautomaten bei der O. Handels GmbH nicht feststellbar war, von wem welche und wie viele Automaten tatsächlich aufgestellt bzw. betrieben wurden. Ein weiteres Indiz stellt auch die Verrechnung von Gerätemieten für Glücksspielautomaten an das bulgarische Unternehmen G.S. EOOD dar (nähere Ausführungen unter Punkt 3 Verrechnung Platzmiete). Die bereits zahlreich festgestellten Aufzeichnungsmängel (fehlende Standlisten, Inventuren, Gerätebuchhaltung, Fakturierungsdaten etc.) bei der O. Handels GmbH mit den teils ident agierenden Verantwortlichen (E.B., A.F., R.K.) ließen den Schluss zu, dass sowohl beim Bf. als auch bei der W. GmbH sämtliche bisher erklärten Besteuerungsgrundlagen nicht den tatsächlichen Gegebenheiten entsprechen. Während der Betriebsprüfung agierte für den Bf. als einziger Ansprechpartner der verstorbene Geschäftsführer W.P., obwohl E.B. (Obmann), A.F. (Kassier) und J.W. (Schriftführer) mit den Funktionen Obmann, Kassier und Schriftführer betraut waren. Allein diese Tatsache lässt auf die Verbundenheit mit der O. Handels GmbH schließen. Für die Beurteilung der Gesamtumstände ist auch auf die am 02.12.2015 durchgeführte Amtshandlung der Finanzpolizei in L. im Zusammenhang mit einer durchgeführten Kontrolle nach dem Glücksspielgesetz im Lokal X.- Cafe, Betrieb D.R., hinzuweisen. Aus der aufgenommenen Niederschrift der Finanzpolizei mit S.W., Angestellter der O. Handels GmbH in der Zeit von 1.1.2010-30.4.2012 und Bruder des Obmanns J.W., in L. am 02.12.2015, konnte entnommen werden, dass Herr S.W. Einspielergebnisse zumindest für den Zeitraum August bis September 2015 überprüft und für E.B. abgeholt hat. In diesem Zusammenhang wurde aber von der Finanzpolizei ein Beleg sichergestellt, aus dem hervorgeht, dass die betreffenden Glückspielautomaten von einer rumänischen Firma ohne Angabe der Anzahl der Geräte gemietet wurden. Die Behörde kommt zum Ergebnis, dass bei Betrachtung des Gesamtbildes der Aufsteller nur zum Schein zwischengeschaltet, der Lokalbetreiber nur einen geringen Betreiberanteil erhielt, diverse Einspielergebnisse nicht dem Lokalbetreiber überlassen, sondern von S.W. für E.B. abgeholt wurden, obwohl der Lokalbetreiber der Mieter der Spielautomaten war. Vorlageantrag „5.3. Angemietete Glücksspielautomaten: - Die belangte Behörde unterstellt, dass im gesamten Prüfungszeitraum 2010-2012 25 Spielautomaten betrieben wurden. Hierbei wurde von Seiten der belangten Behörde der Nachweis über diese Anzahl der Spielautomaten nicht erbracht. - Die Aufstellung von 25 Spielautomaten gleichzeitig in den Vereinsräumlichkeiten ist unmöglich, da eine Nutzfläche von 25 m 2 eine Aufstellung von 25 Spielautomaten nicht zulässt. Dies ist praktisch undurchführbar, weshalb aus den Gegebenheiten des täglichen Lebens abzuleiten ist, dass die von Seiten der belangten Behörde geschätzte Anzahl der Spielautomaten unrichtig ist. Dies wird ausdrücklich gerügt. - Die unterstellte Aufstellung von 25 Spielautomaten in anderen Räumlichkeiten ist ebenfalls nicht nachvollziehbar, da keinerlei Aufstellplätze von Seiten der belangten Behörde bekannt gegeben wurden. Die Beschwerdeführerin kann deshalb hiezu keinerlei weitere Äußerungen machen und behält sich diese ausdrücklich vor, wenn die belangte Behörde im Rahmen des Verfahrens nunmehr ergänzende Bescheidbegründungen durchführt. Es wird somit der Antrag gestellt, eine ergänzende Bescheidbegründung durchzuführen. - Die Firma W. GmbH und die Firma J. GmbH & Co KG sind keine verbundenen Unternehmen. Von einem verbunden Unternehmen spricht man laut Lehre und Rechtsprechung dann, wenn ein Unternehmen zu mehr als 25 % an einem anderen Unternehmen beteiligt ist. Dies ist nicht gegeben, da an der W. GmbH und auch an der J. GmbH & Co KG wechselseitig keine Beteiligung mit dem Bf. bestand und besteht. - Laut Betriebsprüfungsbericht vom 06.05.2015 auf Seite 3 (Tz. 1) sei „die Anzahl an Spielautomaten auf den diesbezüglichen Eingangsrechnungen nicht mit der geführten Standliste konform“: Es wird den Ausführungen der belangten Behörde widersprochen, da der Verein keine „Eingangsrechnungen“ mit einem Erwerb von Spielautomaten in seinem Rechnungswesen hat. Ein Erwerb ist denkunmöglich. 5 Spielautomaten wurden angemietet. Es wurden 5 Spielautomaten im gesamten Prüfungszeitraum 2010-2012 angemietet. Eine höhere Anzahl von Spielautomaten und deren Anmietung konnte von der belangten Behörde nicht nachgewiesen werden. Beweis: Zeuge E.B. per Adresse F. 15/x/y, 1xxx Wien - Die Abweichung von der Standliste (es werden 6 Spielautomaten geführt) ist bereits in der Vorhaltsbeantwortung des Herrn W.P. vom 17.12.2014 (Mail um 11:41 Uhr) enthalten. 5 Spielautomaten wurden angemietet und abgerechnet. Der 6. Spielautomat war ein Testautomat, welcher gar keine Geldbeträge in Form von Münzen und Scheinen aufnehmen konnte, da er nur mit sogenannten „Doken“ bespielt werden konnte. Dieser Spielautomat sollte das Spielerverhalten sowie die Anwendbarkeit von neuen Spielen testen. Beilage 3: Mail 17.12.2014 von W.P. - Die Nutzfläche des Vereinslokales wurde der belangten Behörde mit Schreiben vom 26.03.2015 durch die Beschwerdeführerin dargestellt. Aus den vorgelegten Unterlagen in (Form des Mietvertrages (Nutzfläche 49,5 m 2 ) sowie dem beigelegten Plan aus dem Jahre 2006 ist ersichtlich, dass eine maximale Nutzung für Spielautomaten von 25 m 2 möglich ist, wobei jeder Spielautomat einen Platzbedarf von mindestens 2 m 2 hat. Daraus ist ableitbar, dass die Aufstellung von 25 Spielautomaten gleichzeitig denkunmöglich ist. Es wurden nur 5 Spielautomaten aufgestellt und abgerechnet. Der 6. Spielautomat war ein Testautomat. Beilage 4: Schreiben vom 26.03.2015 samt Anhang in Form von Mietverträgen und Plänen - Völlig absurd ist die Feststellung der belangten Behörde, wonach die Firma O. Handels GmbH, die Automaten herstellt, mit Ausgangsrechnung OL 297/10 und OL 363/10 - insgesamt 25 Automaten zum monatlichen Mietpreis von € 100 netto an die Firma W. GmbH im Prüfungsjahr 2010 vermietet habe. Daraus abzuleiten, dass der bf. Verein 25 Automaten seinerseits wiederum von der Firma W. GmbH angemietet habe und diese in Betrieb hatte und diese zu nicht erfassten Spielergebnissen führten, ist absolut unbewiesen und absurd. Beweis: Zeuge E.B. per Adresse F.straße 15/x/y, 1xxx Wien - Über Anforderung hat uns die Firma O. Handels GmbH ihre Ausgangsrechnung vom 02.06.2010 mit der Nummer OL 363/10 übermittelt, hierbei habe die O. GmbH an die Firma W. GmbH im Juni 2010 25 Spielautomaten an die W. GmbH vermietet. Daraus ist nicht ableitbar‚ dass 25 Spielautomaten von der W. GmbH an den bf. Verein weitervermietet wurden. Die W. GmbH hat auch andere Kunden, welche Spielautomaten von dieser angemietet haben. Beilage 10: Rechnung 02.06.2010 der O. Handels GmbH an die W. GmbH Mit Rechnung vom 03.05.2010 hat die Firma O. Handels GmbH an die W. GmbH (Rechnungsnummer OL 297/10) 25 Geräte für den Zeitraum Mai 2010 an die W. GmbH vermietet. Daraus abzuleiten, dass der Verein die Anmietung dieser 25 Geräte durchführte und die damit in Verbindung stehenden Einnahmen zu versteuern habe, ist absurd und nicht beweisbar. Die W. GmbH hatte auch andere Kunden. Beilage 11: Rechnungsnummer OL 297/10 vom 03.05.2010 - Als Beilage zum Mail des W.P. mit 17.12.2014 sind auch neben den Erläuterungen, dass nur 6 Spielautomaten aufgestellt waren und hiervon 5 als Geldspieler Verwendung fanden, auch Fotos enthalten, wobei ersichtlich sind, dass nur 6 Spielautomaten im Vereinslokal enthalten sind. Beilage 3: Mail W.P. an Betriebsprüfung vom 17.12.2014 - Der Verein zahlte an die Firma W. GmbH für 5 Geräte eine monatliche Gerätemiete von € 2.500 was einen fremdüblichen Mietbetrag für einen Automaten von € 500 monatlich (5 Automaten á € 500) entspricht. - Es ist wirtschaftlich nicht unüblich, dass die Firma W. GmbH Spielautomaten um einen Betrag von € 100 anmietet und um einen Betrag von € 500 weitervermietet. Schließlich ist es deren Aufgabe, entsprechende Gewinne zu erzielen und die noch zusätzlich anfallenden Betriebskosten zu decken. Daraus abzuleiten, dass 25 Spielautomaten vom Verein angemietet wurden ist nicht nachweisbar und wird ausdrücklich bestritten. Beweis: Fotos des Vereinslokales mit 5 Automaten 5.4. W. GmbH: - Die W. GmbH hatte in 8xxx D., G. Straße 21/3 im Jahre 2011 ihren Sitz und war unter der UID-Nummer 6195xxxx beim Finanzamt erfasst. Sie hat am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr teilgenommen und war diesbezüglich als Unternehmen wirtschaftlich tätig. Sie war kein verbundenes Unternehmen zum Verein. Beweis: Zeuge E.B. per Adresse F. 15/x/y, 1xx0 Wien - Laut Ergänzung und Erläuterung zur Stellungnahme durch die Finanzbehörde betreffend den Betriebsprüfungsbericht (Seite 7) stellt die belangte Behörde fest, dass die O. Handels GmbH an das „dubiose Unternehmen“ W. GmbH, dass auch indirekt als verbundenes Unternehmen mit der O. zu sehen ist, Spielgeräte vermietet habe. Dazu ist festzuhalten, dass die belangte Behörde nicht erläutert, was sie unter „dubioses Unternehmen“ versteht, da die W. GmbH am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr teilgenommen hat. Weiters erläutert die belangte Behörde nicht, warum es sich indirekt um ein verbundenes Unternehmen mit der O. Handels GmbH handelt, war wiederum dazu führt, dass nicht erläutert ist, inwiefern die W. GmbH auch ein „indirekt verbundenes Unternehmen“ zum Verein darstellt. Mangels entsprechender Feststellungen kann auch keine Nachvollziehung der Schlussfolgerungen der belangten Behörde durchgeführt werden und behält sich die Beschwerdeführerin diesbezüglich nach Vorlage einer entsprechenden Bescheidergänzung ausdrücklich eine weitere Stellungnahme vor. Woraus naheliegend sei, dass „25 Spielautomaten zurückgemietet wurden“ ist ebenfalls aus den Feststellungen der Behörde nicht nachvollziehbar. Nur aus dem gleichen Betrag von EUR 2.500 ist nicht Schluss zu folgern, dass 25 Automaten von der W. an den bf. Verein weitervermietet wurde. Inwiefern diese „zurückgemietet wurden“ ist auch bei kühnster Betrachtungsweise nicht nachvollziehbar. Die Anzahl der Automaten ist sehr wohl aber relevant, da auf Basis der Anzahl der Automaten und dem geschätzten Einspielergebnis je Automat auch die gesamte Schätzung beruht. Aufgrund der unvollständigen und unrichtigen Feststellungen betreffend die Automaten, welche der Verein tatsächlich in Nutzung und in Betrieb hatte, ist auch die Schätzung in Form eines materiellen Mangels behaftet. Die belangte Behörde geht davon aus, dass die Firma W. GmbH mit der O. Handels GmbH wirtschaftlich und personell eng verflochten gewesen sei. Sie agierte - nach Ansicht der Behörde nur zum Schein für den Spielautomatenerzeuger O. Handels GmbH als Aufsteller, in dem sie einerseits an die O. Handels GmbH pauschal Geräte mieten und andererseits den bf. Verein Betreiberanteile in einer Art pauschalen Platzmiete ausbezahlten. Die personelle Verflechtung sei deshalb gegeben, da A.F. und E.B. im Prüfungsrelevanten Zeitraum sowohl als Geschäftsführer bei der O. Handels GmbH, der W. GmbH als auch als Funktionäre beim bf. Verein tätig gewesen seien. Dem wird widersprochen. Eine entsprechende personelle Verflechtung ist nicht gegeben. Die belangte Behörde unterscheidet nicht zwischen den einzelnen betroffenen Wirtschaftsjahren. E.B. ist erst am 11.05.2011 als Obmann des Vereins gestellt worden. Diese Funktion hat er bis heute inne. Trotzdem wurde der Obmann bis heute nicht zu den Feststellungen und Vorhalten der belangten Behörde befragt. Es war ihm auch die Möglichkeit verwehrt entsprechende Stellungnahmen abzugeben, da die Feststellungen der belangten Behörde nicht bekannt waren. Ein Zusammenhang zwischen dem Verein und der O. Handels GmbH ist deshalb nicht gegeben, da hier unterschiedliche Personen tätig waren. Des Weiteren ist die Vertretung der W. GmbH und des Vereins vom gleichen, in D. ansässigen Steuerberater nicht dafür geeignet, dass eine enge wirtschaftliche Verflechtung zwischen den beiden Unternehmungen gegeben sei und es sich hierbei um verbundene Unternehmungen handelt. Die Firma W. GmbH ist nicht Gegenstand von Feststellungen im Jahre 2014, wie es in der ergänzenden Begründung über die ergangene Beschwerdevorentscheidung zum Verein vom 10.05.2016 begründet wird. Die Vertretung der Gesellschaft beziehungsweise die Adressengemeinschaft mit einer Firma B. Ltd. ist ebenfalls nicht ausschlaggebend dafür, ob der Verein ordnungsgemäß die Besteuerungsgrundlagen der belangten Behörde zur Verfügung gestellt hat. Auch die Feststellung, dass der Wohnsitz des Geschäftsführers der Firma W. GmbH nicht feststellbar gewesen sei, die Firma W. GmbH keine Zweigniederlassung in Österreich verfügte, sind ebenfalls keine maßgeblichen Feststellungen dafür, dass eine Schätzungsberechtigung beim Verein gegeben ist. Die belangte Behörde lässt weiters offen, dass die Firma W. GmbH von einem/einer faktischen Machthaber/in missbräuchlich für seine/ihre Machenschaften verwendet worden sei, ohne namhaft zu machen, um wen es sich hierbei handelt.