BFG RV/7101044/2016

Im Übrigen hat das Bundesfinanzgericht erst jüngst in mehreren, gleichgelagerten Verfahren die Anregung, hinsichtlich des Tatbestandsmerkmales „Teilnahme aus dem Inland“ einen Antrag auf Gesetzesprüfung an den Verfassungsgerichtshof zu stellen, nicht aufgegriffen. Erst vor kurzem war der Verfassungsgerichtshof wieder mit der Frage der Verfassungskonformität dieses Tatbestandsmerkmales befasst (VfGH E 2913/2017 und VfGH E 3389/2017). In diesen Fällen hat der Verfassungsgerichtshof die Behandlung der Beschwerden mit den Beschlüssen vom 26. Februar 2018 abgelehnt. Das Bundesfinanzgericht hält die Vorschriften des § 33 TP 17 Abs. 1 Z. 1 iVm Abs. 2 GebG „Teilnahme vom Inland aus“ insbesondere auch im Hinblick auf die zu § 57 Abs. 2 GSpG ergangenen Ablehnungsbeschlüsse VfGH 21.11.2013, B 1116/2013 zu UFS 26.8.2013, RV/1509-W/13 und VfGH 20.2.2014, B/49/2014 zu UFS 20.11.2013, RV/2388-W/13 für verfassungsrechtlich unbedenklich. Es liegt kein Verstoß der Wortfolge „Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus“ in § 33 TP 17 Abs. 2 GebG gegen Art. 18 B-VG vor, da bei Onlinewetten, auch wenn sie grenzüberschreitend erfolgen, sowohl Anbieter als auch Teilnehmer wissen, an welchem geografischen Ort sie sich gerade befinden, wenn sie das Rechtsgeschäft Wette abschließen. Ein (1) Indiz – hier Methode der Selbstberechnung nach dem registrierten Wohnort des Wettteilnehmers – genügt nach VwGH 20.11.2014, 2013/16/0085. Ein Antrag auf Normenprüfung wird wegen Klarheit des normierten Steuergegenstandes und vorhandener Rechtsprechung des Verfassungsgerichtshofes nicht gestellt. 8. Zu den unionsrechtlichen Einwendungen der Beschwerdeführerin Nach Art. 56 AEUV (Vertrag über die Arbeitsweise der Europäischen Union) sind die Beschränkungen des freien Dienstleistungsverkehrs innerhalb der Union für Angehörige der Mitgliedstaaten, die in einem anderen Mitgliedstaat als demjenigen des Leistungsempfängers ansässig sind, nach Maßgabe der folgenden Bestimmungen verboten . Das Europäische Parlament und der Rat können gemäß dem ordentlichen Gesetzgebungsverfahren beschließen, dass dieses Kapitel auch auf Erbringer von Dienstleistungen Anwendung findet, welche die Staatsangehörigkeit eines dritten Landes besitzen und innerhalb der Union ansässig sind. Die Beschwerdeführerin ist ein in A. und B. eingetragenes Internetunternehmen, es liegt ein grenzüberschreitender Sachverhalt vor. Eine Regelung, die nicht die Möglichkeit bietet, von vornherein hinreichend genau ihren Anwendungsbereich zu bestimmen und zu Unsicherheiten hinsichtlich ihrer Anwendbarkeit führt, stellt eine Beschränkung des freien Dienstleistungsverkehrs im Sinne von Art. 56 AEUV dar. Es sind typischerweise ausländische Sportwettenanbieter, die der Unbestimmtheit der rechtlichen Regelungen ausgesetzt sind. Während der steuerliche Tatbestand für österreichische Sportwettenanbieter, nämlich „im Inland abgeschlossene Wetten“, einfach und präzise zu ermitteln ist, unterliegen ausländische Sportwettenanbieter der Gebühr, wenn eine Teilnahme ihrer Kunden „vom Inland aus erfolgt“. Ausländische Marktteilnehmer würden daher vom österreichischen Markt regulatorisch ausgeschlossen, sie müssen aber trotzdem Wettgebühren entrichten. Im gegenständlichen Fall würden daher ausländische Anbieter von Wetten in ihrem durch die Dienstleistungsfreiheit geschütztem Recht auf ungehinderte Erbringung und Entgegennahme von Dienstleistungen innerhalb der Europäischen Union beschränkt. Die Beschwerdeführerin hat angeregt, das Bundesfinanzgericht möge ein Vorabentscheidungsersuchen an den EuGH stellen und diesbezügliche Fragen ausgearbeitet: „Widerspricht die Bestimmung des § 33 TP 17 GebG, wonach die Steuerpflicht eines Wettanbieters an die Teilnahme des Kunden vom Inland aus anknüpft, den Grundfreiheiten des AEUV, wenn typischerweise nur ausländische Wettanbieter die Erfüllung dieses Tatbestandsmerkmales feststellen müssen, eine sichere Feststellung der Erfüllung dieses Tatbestandsmerkmales der Teilnahme vom Inland aus aber weder durch den Steuerpflichtigen noch durch die Abgabenbehörde möglich ist, die Nichterfüllung entsprechender Abgabepflichten aber finanzstrafrechtlich bewährt ist.“ 8.1. Keine Verletzung der Dienstleistungsfreiheit gemäß Art. 56 AEUV Nach § 33 TP 17 Abs. 1 Z. 1 iVm Abs. 2 GebG werden Wetten besteuert, bei denen die Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus erfolgt. Aus der Textierung „Teilnahme … vom Inland aus“ ergibt sich, dass die Wettgebühr nicht differenziert, ob der Wettspielanbieter im Inland oder in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union seinen Sitz hat, es genügt, wenn ein Wettteilnehmer vom Inland aus an den von der Beschwerdeführerin angebotenen Wetten teilnimmt. Diese Bestimmung im Gebührengesetz knüpft weder an die Staatsbürgerschaft noch an den Wohnsitz der Personen an, von denen die Wette abgeschlossen wird, ein personeller Inlandsbezug fehlt. Die Beschwerdeführerin muss die Wettgebühren deshalb entrichten, weil von ihr Wetten angeboten wurden und daran vom Inland aus teilgenommen wurde. 8.2. Zum Einwand des Verstoßes der Wettgebühren gegen das Mehrwertsteuersystem Die Beschwerdeführerin fühlt sich darin beschwert, dass die Wettgebühren die wesentlichen Merkmale einer Mehrwertsteuer aufweisen würden und folglich unionsrechtswidrig seien, weil diese proportional zum Preis der Dienstleistung seien und wie eine echte Umsatzsteuer letztendlich vom Kunden getragen würden. Die Beschwerdeführerin regte ein Vorabentscheidungsverfahren an und formulierte die Frage: „Handelt es sich bei der Wettgebühr des § 33 TP 17 GebG unionsrechtlich und wirtschaftlich um eine Mehrwertsteuer, die in dieser Form dem Artikel 401 der MwStSystRL widerspricht?“ 8.2.1. Mehrwertsteuersystem und Verkehrsteuern allgemein Art. 401 der Mehrwertsteuerrichtlinie lautet: „Unbeschadet anderer gemeinschaftsrechtlicher Vorschriften hindert diese Richtlinie einen Mitgliedstaat nicht daran, Abgaben auf Versicherungsverträge, Spiele und Wetten, Verbrauchsteuern, Grunderwerbsteuern sowie ganz allgemein alle Steuern, Abgaben und Gebühren, die nicht den Charakter von Umsatzsteuern haben, beizubehalten oder einzuführen, sofern die Erhebung dieser Steuern, Abgaben und Gebühren im Verkehr zwischen den Mitgliedstaaten nicht mit Formalitäten beim Grenzübertritt verbunden ist.“ Wie der EuGH wiederholt klargestellt hat, steht Art. 401 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (kurz Mehrwertsteuerrichtlinie) als Nachfolgebestimmung des früheren Art. 33 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern - Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage (kurz Sechste Richtlinie), Abgabenregelungen, die mit der Mehrwertsteuer konkurrieren und deren Erhebung zu einer Kumulierung mit der Mehrwertsteuer bei ein und demselben Umsatz führt, nur dann entgegen, wenn diese Steuern oder Abgaben den Charakter von Umsatzsteuern haben und sich in ihren Merkmalen nicht hinreichend von der Mehrwertsteuer unterscheiden. Ob eine Steuer, Abgabe oder Gebühr den Charakter einer Umsatzsteuer im Sinn von Artikel 33 der Sechsten Richtlinie hat, hängt vor allem davon ab, ob sie das Funktionieren des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems beeinträchtigt, indem sie den Waren- und Dienstleistungsverkehr sowie kommerzielle Umsätze so belastet, wie es für die Mehrwertsteuer kennzeichnend ist. Der Gerichtshof hat hierzu ausgeführt, dass Steuern, Abgaben und Gebühren, die die wesentlichen Merkmale der Mehrwertsteuer aufweisen, auf jeden Fall als Maßnahmen anzusehen sind, die den Waren- und Dienstleistungsverkehr in einer der Mehrwertsteuer vergleichbaren Art und Weise belasten (EuGH 31.3.1992, C-200/90 Rs Dansk Denkavit und Poulsen Trading, Slg. 1992, I-2217). Im Fall des EuGH 7.5.1992, C-347/90 Rs Bozzi, Slg. 1992, I-2947 weist ein zusätzlicher Beitrag, den die Rechtsanwälte in Italien zu zahlen hatten, nicht den Charakter einer Mehrwertsteuer in dem beschriebenen Sinn auf. Erstens stellte dieser Beitrag keine Abgabe dar, die allgemeinen Charakter hat, da diese nur Rechtsanwälte betraf und der Beitrag nicht hinsichtlich der Honorare für alle von den Rechtsanwälten erbrachten Leistungen gilt, sondern nur für die Tätigkeit bei Gericht (EuGH 7.5.1992, C-347/90 Rn 14). Zweitens ist der Beitrag nicht immer proportional zu der Vergütung, die der Mandant für die berufliche Dienstleistung zu entrichten hat, weil in Ausnahmefällen die Bemessungsgrundlage nicht vom Preis, sondern von den Gewinnen gebildet wurde bzw. einem pauschalierten Mindestbeitrag (EuGH 7.5.1992, C-347/90 Rn 15). Drittens wird der zusätzliche Beitrag im Unterschied zur Mehrwertsteuer nur auf einer Stufe erhoben. Tatsächlich wird er nur zu dem Zeitpunkt fällig, zu dem der Rechtsanwalt seinem Mandanten eine Rechnung ausstellt. Ausserdem gibt es dabei keine Abzugsmöglichkeit, denn der Rechtsanwalt, der der Cassa di Previdenza den seinen Mandanten in Rechnung gestellten zusätzlichen Beitrag zu zahlen hat, kann keinerlei Abzug vornehmen, der sich in irgendeiner Weise auf die Kosten für Gegenstände und Dienstleistungen bezieht, die er bei der Ausübung seiner Tätigkeit gebraucht hat. Dementsprechend kann auch der Mandant, wenn er mehrwertsteuerpflichtig ist, von der von ihm geschuldeten Steuer zwar die dem Anwalt gezahlte Mehrwertsteuer abziehen, aber nicht den zusätzlichen Beitrag (EuGH 7.5.1992, C-347/90 Rn 16). Der EuGH hat in Bezug auf nach französischem Recht auf den Erwerb von Baugrundstücken erhobene Eintragungsgebühren entschieden, dass solche Gebühren keine allgemeinen Steuern sind, da sie nur entgeltlich übereignete unbewegliche Sachen betreffen, deren Übertragung mit einer Reihe von Formalitäten verbunden ist, und somit nicht darauf abzielen, die Gesamtheit der wirtschaftlichen Vorgänge in dem beteiligten Mitgliedstaat zu erfassen (EuGH 27.11.2008, C-156/08 Rn 31 unter Verweis auf EuGH 16.12.1992, C ‑ 208/91 Rs Beaulande, Slg. 1992, I ‑ 6709, Rn 16). Der EuGH hat sich in Bezug auf die Grunderwerbsteuer ausführlich damit befasst, ob diese neben der Umsatzsteuer erhoben werden kann (EuGH 27.11.2008, C-156/08, Rs Vollkommer), und stellte fest, dass sich aus seiner Rechtsprechung vier wesentliche Merkmale einer Mehrwertsteuer ergeben, nämlich die allgemeine Geltung der Mehrwertsteuer für alle sich auf Gegenstände oder Dienstleistungen beziehenden Geschäfte, die Festsetzung ihrer Höhe proportional zum Preis, den der Steuerpflichtige als Gegenleistung für die Gegenstände und Dienstleistungen erhält, die Erhebung dieser Steuer auf jeder Produktions- und Vertriebsstufe einschließlich der Einzelhandelsstufe, ungeachtet der Zahl der vorher bewirkten Umsätze, und der Abzug der auf den vorhergehenden Produktions- und Vertriebsstufen bereits entrichteten Beträge von der vom Steuerpflichtigen geschuldeten Mehrwertsteuer, so dass sich diese Steuer auf einer bestimmten Stufe nur auf den auf dieser Stufe vorhandenen Mehrwert bezieht und die Belastung letztlich vom Verbraucher getragen wird (EuGH 27.11.2008, C-156/08 Rn 31; EuGH 11.10.2007, C-283/06 C-312/06 Rs Kögaz ua Rn 37; vgl. EuGH 7.5.1992, C-347/90 Rs Bozzi, Slg. 1992, I-2947). Außerdem wird diese Steuer nicht im Rahmen eines Produktions- und Vertriebsprozesses erhoben, bei dem vorgesehen ist, dass auf jeder Stufe die auf den vorhergehenden Stufen dieses Prozesses bereits entrichteten Beträge abgezogen werden können. Es handelt sich nämlich um eine Steuer die nur dann erhoben wird, wenn eine unbewegliche Sache in das Vermögen eines Erwerbers übergeht, und die nicht auf den dieser Sache hinzugefügten Wert, sondern auf deren Gesamtwert erhoben wird, ohne dass ein Abzug der gezahlten Steuer aufgrund eines eventuellen vorangegangenen Umsatzes möglich wäre. Diese Steuer weist demnach auch nicht die anderen Merkmale der Mehrwertsteuer auf (EuGH 27.11.2008, C-156/08 Rn 34). 8.2.2. Wettgebühren Gegenstand des Gebührengesetzes ist neben der Schriftengebühr die Besteuerung des Abschlusses von Rechtsgeschäften. In § 33 GebG wird aufgezählt, welche Rechtsgeschäfte der Gebühr unterliegen. In § 33 TP 17 GebG besteuert das Gebührengesetz den Abschluss von Glücksverträgen über bewegliche Sachen. Die Definition der Glücksverträge in § 33 TP 17 GebG stimmt mit der des § 1267 ABGB überein (Frotz/Hügel/Popp, GebG § 33 TP 17 B I; Twardosz, GebG6 § 33 TP 17 Rz 2; Arnold/Arnold, Rechtsgebühren9 § 33 TP 17 Rz 1; Fellner, Kommentar zum Gebührengesetz § 33 TP 17 Rz 1). Neben dem Hoffnungskauf und den Leibrentenverträgen ist auch die Wette genannt. Die Wette ist als Glücksvertrag im Sinne des § 1267 ABGB ein Vertrag, wodurch die Hoffnung eines noch ungewissen Vorteiles versprochen und angenommen wird (Wolff in Klang III 897; Stefula in Fenyves/Kerschner/Vonkilch, ABGB3 § 1270 Rz 5 unter Verweis auf OGH 3.4.1974, 5 Ob 12/74; Binder in Schwimann, ABGB3, V, § 1270 Rz 1; vgl. Bydlinski, Zivilrechtsfragen des „kleinen“ Automatenglücksspiels, ÖJZ 2008, 699). Der in § 1270 ABGB geregelte Wettvertrag entspricht der im Steuertatbestand des § 33 TP 17 GebG genannten „Wette“ (Fellner, Stempel- und Rechtsgebühren § 33 TP 17 Rz 3 unter Verweis auf VwGH 3.11.1986, 85/15/0270; VwGH 27.11.1990, 89/16/0214, 0215). Die Vorschriften über die Wettgebühr setzen sich zusammen aus dem Grundtatbestand, wonach der Abschluss von Wetten im Inland einer Gebühr von 2% vom Wetteinsatz unterliegt und den Fiktionen, wonach die Wette bei Vorliegen bestimmter Voraussetzungen, hier bei „Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus“ als im Inland abgeschlossen gilt. Weder § 1270 ABGB noch § 33 TP 17 GebG unterscheiden, ob die Wette über Internet, also Online oder nicht über das Internet, also Offline abgeschlossen wird. Die Personen, die gewerbsmäßig Wetten abschließen oder vermitteln, sind zur Entrichtung der Gebühr verpflichtet. Die Wettgebühr gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z 1 GebG ist keine allgemeine Steuer auf Wettverträge, sondern sie besteuert nur entgeltliche Wetten, die nicht dem Glücksspielgesetz unterliegen und bei denen eine der am Rechtsgeschäft mitwirkenden Personen Unternehmer iSd Glücksspielgesetzes ist. Z.B. wird die Wettgebühr auf unentgeltliche Wetten oder Wetten, an denen kein Unternehmer iSd GSpG teilnimmt, nicht erhoben. Die Wettgebühr wird nicht im Rahmen eines Produktions- und Vertriebsprozesses erhoben, bei dem vorgesehen ist, dass auf jeder Stufe die auf den vorhergehenden Stufen dieses Prozesses bereits entrichteten Beträge abgezogen werden können. Die Wettgebühr wird nicht auf den dieser Sache hinzugefügten Wert, sondern auf deren Gesamtwert erhoben, ohne dass ein Abzug der gezahlten Steuer aufgrund eines eventuellen vorangegangenen Umsatzes möglich wäre (EuGH 27.11.2008, C-156/08 Rn 34 zur deutschen Grunderwerbsteuer). Die Wettgebühr bezieht sich nicht nur auf den Mehrwert auf einer bestimmten Produktions- und Vertriebsstufe, sondern auf den Bruttoertrag des abgabepflichtigen Unternehmens (vgl. VwGH 17.10.2002, 2002/17/0284; UFS 28.6.2006, RV/1491-W/04 zur Bestandvertragsgebühr; BFG 28.06.2017, RV/7104383/2015; BFG 21.08.2017, RV/7100702/2016). Damit wird die Wettgebühr nicht in einer für die Mehrwertsteuer kennzeichnenden Weise auf den Endverbraucher abgewälzt. Auch wenn man davon ausgehen kann, dass ein Unternehmen, das entsprechende Onlinewetten anbietet, bei seiner Preisbildung die in seine Kosten einfließende Abgabe berücksichtigt, so ist keinesfalls gewährleistet, dass es in jedem einzelnen Fall (bei jedem Kunden) gelingt, die Belastung in dieser Weise oder in vollem Umfang abzuwälzen. Im Gebührengesetz insgesamt und auch bei der Wettgebühr ist kein Steuerabzug iSe Vorsteuer vorgesehen, der sich in irgendeiner Weise auf die Kosten für Gegenstände und Dienstleistungen bezieht, die der Steuerpflichtige bei der Ausübung seiner Tätigkeit gebraucht hat (UFS 28.6.2006, RV/1491-W/04 zur Bestandvertragsgebühr). Die Wettgebühren verstoßen daher nicht gegen die Mehrwertsteuerrichtlinie. 8.2.3. Zusammenfassung Wettgebühren haben nicht den Charakter einer Umsatzsteuer, da sie nicht allgemein auf Wetten zu entrichten sind, sondern nur auf entgeltliche Verträge, an denen auf einer Seite eine unternehmerische Mitwirkung erfolgt. Die Wettgebühren werden nicht im Rahmen eines Produktions- und Vertriebsprozesses erhoben, bei ihr ist kein Abzug von auf vorhergehenden Stufen bereits entrichteten Beiträgen iSe Vorsteuer vorgesehen, sie wird nicht vom Mehrwert erhoben und sie ist nicht proportional zum Preis der Dienstleistung (EuGH 31.3.1992, C-200/90 Rs Dansk Denkavit und Poulsen Trading; EuGH 7.5.1992, C-347/90 Rs Bozzi, EuGH 16.12.1992, C-208/91 Rs Beaulande, Rn 16; EuGH 27.11.2008, C-156/08 Rn 34 zur deutschen Grunderwerbsteuer; vgl. VwGH 17.10.2002, 2002/17/0284; UFS 28.6.2006, RV/1491-W/04 zur Bestandvertragsgebühr; BFG 28.06.2017, RV/7104383/2015; BFG 21.08.2017, RV/7100702/2016). Wettgebühren sind gegenüber der Umsatzsteuer selbständige Verkehrsteuern mit eigenen Strukturprinzipien (vgl. Aigner, Umsatzsteuer und Grunderwerbsteuer in Achatz/Tumpel [Hrsg], Das Verhältnis der Umsatzsteuer zu anderen Steuern, 156; Pahlke, dGrEStG5 Einleitung Rn 20). Die Wettgebühren verstoßen daher nicht gegen die Mehrwertsteuerrichtlinie. 8.3. Kein Antrag auf Vorabentscheidung an den EuGH Nach Artikel 267 AEUV entscheidet der EuGH im Wege der Vorabentscheidung über die Auslegung der Verträge sowie über die Gültigkeit und die Auslegung der Handlungen der Organe, Einrichtungen oder sonstigen Stellen der Union. Gemäß Art 267 AEUV kann ein Gericht eine Frage über die Auslegung der Verträge dem EuGH vorlegen, wenn das Gericht eine Entscheidung darüber zum Erlass seines Urteils für erforderlich hält. Können die Entscheidungen des Gerichts nicht mehr mit Rechtsmitteln des innerstaatlichen Rechts angefochten werden, ist dieses Gericht zur Anrufung des EuGH verpflichtet. Für das Bundesfinanzgericht besteht lediglich eine Vorlageberechtigung aber keine Vorlageverpflichtung, weil seine Entscheidungen durch Rechtsmittel an die Gerichtshöfe des öffentlichen Rechts bekämpft werden können (vgl. VwGH 24.2.2011, 2007/15/0129 zur Berechtigung des UFS). Den Vorwürfen der Unionsrechtswidrigkeit des Glücksspielmonopols wurde durch die Rechtsprechung der Höchstgerichte der Boden entzogen (VfGH 15.10.2016, E 945/2016; VwGH 16. März 2016, Ro 2015/17/0022). Der Verfassungsgerichtshof folgte nicht der vom Obersten Gerichtshof vertretenen Rechtsauffassung OGH 30.3.2016, 4 Ob 31/16m, da der Oberste Gerichtshof isoliert konkrete Werbetätigkeiten einzelner Konzessionäre betrachtete, ohne eine gesamthafte Würdigung aller Auswirkungen auf dem Glücksspielmarkt im Sinne der Rechtsprechung des Gerichtshofes der Europäischen Union vorzunehmen. Der Verfassungsgerichtshof sah sein Ergebnis auch durch die jüngere Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (VwGH 16.3.2016, Ro 2015/17/0022) gestützt. Zu den Voraussetzungen der unionsrechtlichen Zulässigkeit des Glücksspielmonopols und der Inanspruchnahme der Dienstleistungs- und Niederlassungsfreiheit liegt bereits umfangreiche Rechtsprechung des EuGH vor, die in den genannten Entscheidungen des Verfassungsgerichtshofs und des Verwaltungsgerichtshofs umfassend referiert wurden. Die Vorschriften der §§ 57 ff GSpG betreffend die Glücksspielabgaben sind Ausfluss der Steuerhoheit Österreichs und nicht des Glücksspielmonopols (vgl. BFG 10.10.2016, RV/7100866/2015), das gilt auch für die Wettgebühren. Der Gebühr unterliegen Wetten, wenn die Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus erfolgt. Aus der Textierung „Teilnahme … vom Inland aus“ ergibt sich, dass die Wettgebühr nicht differenziert, ob der Anbieter im Inland oder in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union seinen Sitz hat, es genügt, wenn ein Teilnehmer vom Inland aus an den von der Beschwerdeführerin angebotenen Wetten teilnimmt. § 33 TP 17 Abs. 1 Z. 1 GebG knüpft weder an die Staatsbürgerschaft noch an den Wohnsitz der Personen an, die das Rechtsgeschäft Wette abschließen. § 33 TP 17 Abs. 1 Z. 1 iVm Abs. 2 GebG geht davon aus, dass an dem Rechtsgeschäft Wette ein Wettteilnehmer oder Anbieter von Österreich aus teilnimmt. Ausgangspunkt ist die Teilnahme vom Inland aus, die die Teilnahme eines Spielteilnehmers im Inland an einem Glücksspiel, das von einem Anbieter im Inland angeboten wird, sowie wenn ein Spielteilnehmer vom Inland aus an einem Glücksspiel teilnimmt, das von einem Anbieter im Ausland angeboten wird, umfasst. § 33 TP 17 Abs. 1 Z. 1 GebG gilt unterschiedslos für Wirtschaftsteilnehmer im Inland und im Ausland, und es wird nicht differenziert, ob der Wettanbieter im Inland oder in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union seinen Sitz hat. § 33 TP 17 Abs. 1 Z. 1 iVm Abs. 2 GebG verletzen nicht die Dienstleistungsfreiheit iSd Art. 56 AEUV. Die Wettgebühren verstoßen auch nicht gegen die Mehrwertsteuerrichtlinie. Der Anregung der Beschwerdeführerin ein Vorabentscheidungsersuchen an den EuGH zu stellen, kam das BFG daher nicht nach. 9. Bemessungsgrundlage Grundsätzlich unterliegen gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z. 1 GebG Wetten, die im Inland abgeschlossen werden, einer Rechtsgeschäftsgebühr von 2 % vom Wetteinsatz. In § 33 TP 17 Abs. 2 GebG stellt der Gebührengesetzgeber die Fiktion auf, dass eine Wette auch dann als im Inland abgeschlossen gilt, „wenn die Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus erfolgt“. Die Wettgebühr besteuert den abgeschlossenen Glücksvertrag, knüpft also an ein Ereignis des rechtlichen Verkehrs an. Als Bemessungsgrundlage wird der jeweilige Wetteinsatz herangezogen. Voraussetzung für die Gebührenpflicht von Wetten ist, dass die Wette im Inland abgeschlossen wird. Eine Wette gilt auch dann als im Inland abgeschlossen, wenn die Teilnahme an dem Rechtsgeschäft Wette vom Inland aus erfolgt. Ob an einer Wette vom Inland aus teilgenommen wurde, ist nach Auffassung des Verwaltungsgerichtshofes ein als Ergebnis der Beweiswürdigung festzustellender Sachverhalt. Nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes wäre es zwar möglich gewesen, dass Teilnehmer mit ausländischer Registrierungsadresse mit inländischer IP-Adresse gewettet haben, doch gab es im Beweisverfahren zu wenige Anhaltspunkte, um deren Einsatz zu den Bemessungsgrundlagen dazuzurechnen. 9.1.Weitere Indizien Der Indizienbeweis kann vollen Beweis verschaffen. Stehen die Indizien Registrierung des Teilnehmers mit einer inländischen Wohnanschrift und IP-Adresse im Widerspruch, so kann nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes eindeutig nur dem Indiz Registrierung des Teilnehmers mit einer inländischen Wohnanschrift Priorität eingeräumt werden. Das Indiz der Registrierung des Users mit einer inländischen Wohnanschrift kann bei Vorliegen mehrerer Indizien als Indiz im Rahmen der Gesamtwürdigung der Umstände betrachtet werden, welches für sich allein nicht stark genug ist, um den Schluss auf die Teilnahme vom Inland aus zuzulassen. Bei mehreren Indizien müssen noch weitere Indizien für die Teilnahme vom Inland aus sprechen. Mit den während der Verhandlung am 10. April 2018 vorgelegten Unterlagen wurden neben der Adresse weitere Indizien wie Beruf (bei zwei Usern), Telefonnummer, E-Mail-Adresse, Bezahlung und IP-Adresse, die Rückschlüsse auf den Aufenthalt geben sollen, vorgelegt. Mit einer weiteren Eingabe vom 2. Juli 2018 wurden von der Beschwerdeführerin weitere Listen mit weiteren Wettteilnehmern vorgelegt. Bei der Neuberechnung werden jene Wetteinsätze von Usern, bei denen die überwiegenden Indizien auf eine Teilnahme nicht aus dem Inland weisen, von den bisherigen Bemessungsgrundlagen laut den angefochtenen Bescheiden abgezogen. Umgekehrt verbleiben jene Wetteinsätze, bei denen die Indizien überwiegend für eine Teilnahme vom Inland aus sprechen, weiterhin in der Bemessungsgrundlage. Zunächst wurden jene User überprüft, bei denen nie eine österreichische IP-Adresse verwendet wurde. Hier gibt es einige User, von denen Wetten über einen Zeitraum von nur bis zu drei Monaten abgeschlossen wurden. In diesen Fällen ist auf alle Fälle anzunehmen, dass von diesen eine Teilnahme vom Inland aus erfolgte, da es ansonsten nicht sehr verständlich wäre, im Inland einen Wohnsitz (Aufenthaltsort) zu begründen. Die Adressen wurden deswegen gewählt, um in diesem kurzen Zeitraum die Wetten an diesem Standort abzuschließen. Für eine Teilnahme vom Inland aus spricht auch, dass weder vor noch nach diesem Zeitraum unter dieser USERID Wetten in den vorgelegten Unterlagen aufscheinen. Damit scheiden bereits folgende User für einen Abzug ihrer Wetteinsätze von der Bemessungsgrundlage aus: 8, 9, 10, 11, 12, 13 und 14. Dann gibt es noch User, die Wetten bis zu einem Zeitraum von sechs Monaten abgeschlossen haben und bei denen neben der Adresse noch ein Indiz für die Teilnahme vom Inland aus sprechen (E-Mail-Adresse oder Bezahlung). Hier ist auf Grund des kurzen Zeitraumes und der Indizien, die für eine Teilnahme aus dem Inland sprechen, von einer Teilnahme vom Inland aus auszugehen. Davon sind folgende User betroffen: 15, 16, 17 und 18. Bei folgenden Usern weisen sowohl die Adresse, die Telefonnummer als auch die E-Mail-Adresse, also die überwiegenden Indizien, auf eine Teilnahme vom Inland aus hin: 19, 20, 21, 22, 23, 24 und 25. Auch diese User scheiden für einen Abzug ihrer Wetteinsätze von der Bemessungsgrundlage aus. Bei den folgenden Usern sprechen folgende Indizien für Deutschland: IP-Adresse und E-Mail-Adresse. Nicht für Deutschland sprechen die Adresse und die Telefonnummer. Bezahlung erfolgt über Skrill (mit Sitz in London) bzw. Neteller (Isle of Man) und kann, da diese weder für noch gegen eine der beiden Zuordnungen spricht, nicht als Nachweis dienen. Hier sprechen zwei Indizien für Deutschland und zwei Indizien für das Inland. Hier sind der Adresse und dem Telefon der Vorzug zu geben, da diese die stärkeren Indizien darstellen (siehe z.B. die Ausführungen zur Zuverlässigkeit der IP-Adresse). Bei folgendem User haben die Indizien, welche für eine Teilnahme vom Inland aus sprechen, das stärkere Gewicht: 26. Jetzt zu den Usern, die sowohl eine inländische als auch eine nicht inländische IP-Adresse verwendet haben. Hier weisen bei folgenden Usern sowohl die Adresse, die Telefonnummer als auch die E-Mail-Adresse, also die überwiegenden Indizien, auf eine Teilnahme vom Inland aus hin: 27, 28, 29, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 37, 38, 39, 40, 41, 42, 43, 44, 45, 46, 47 und 48. Bei diesen Usern kann ein Abzug ihrer Wetteinsätze mit einer ausländischen IP-Adresse von der Bemessungsgrundlage nicht erfolgen. Bei den Wetteinsätzen, bei denen sowohl Adresse als auch IP-Adresse auf eine Teilnahme vom Inland aus weisen, ist unbestritten von einer Teilnahme vom Inland aus auszugehen. Bei den folgenden Usern sprechen folgende Indizien für Deutschland: IP-Adresse (wenn nicht im Inland) und E-Mail-Adresse. Nicht für Deutschland sprechen die Adresse und die Telefonnummer. Bezahlung erfolgt über Neteller (Isle of Man) und kann, da diese weder für noch gegen eine der beiden Zuordnungen spricht, nicht als Nachweis dienen. Es sprechen zwei Indizien für Deutschland und zwei Indizien für das Inland. Hier sind der Adresse und dem Telefon der Vorzug zu geben, da diese die stärkeren Indizien darstellen (siehe z.B. die Ausführungen zur Zuverlässigkeit der IP-Adresse). Bei den Wetteinsätzen mit einer nicht inländischen IP-Adresse haben bei den folgenden Usern die Indizien, welche für eine Teilnahme vom Inland aus sprechen, das stärkere Gewicht:49 und 50. Auch hier ist bei den Wetteinsätzen, bei denen sowohl Adresse als auch IP-Adresse auf eine Teilnahme vom Inland aus weisen, unbestritten von einer Teilnahme vom Inland aus auszugehen. Noch ein User, bei dem die Adresse, die E-Mail-Adresse und die Bezahlung auf eine Beteiligung vom Inland aus sprechen und nur die nicht inländische IP-Adresse und die Telefonnummer nicht für eine Teilnahme vom Inland aus sprechen. Hier überwiegen die Indizien für eine Teilnahme vom Inland aus. Auch bei dem User mit der USERID 51 sind die Wetteinsätze mit einer nicht inländischen IP-Adresse nicht von der Bemessungsgrundlage abzuziehen. Soweit die User, bei denen trotz ausländischer IP-Adresse die Indizien für eine Teilnahme vom Inland aus überwiegen. Nun zu den Usern, die mit einer ausländischen IP-Adresse an den Wetten teilgenommen haben und bei denen insgesamt die Indizien, die für eine Teilnahme nicht vom Inland aus sprechen, überwiegen: 52: Auf eine Teilnahme vom Inland aus weisen die Adresse und die E-Mail-Adresse. Dagegen sprechen die IP-Adresse, die Telefonnummer und die Bezahlung. Zwei Indizien sprechen für, drei gegen eine Teilnahme vom Inland aus. Da hier die Indizien überwiegend gegen eine Teilnahme vom Inland aus sprechen, können die Wetteinsätze von der Bemessungsgrundlage abgezogen werden. 53: Der User verwendet inländische und nicht inländische IP-Adressen. Die Telefonnummer weist auf Nigeria und die E-Mail-Adresse auf Deutschland. Es gibt auch eine Notiz vom 19. März 2011, nach welcher der User für den Rest des Jahres in Nigeria lebt und arbeitet. Die Wetteinsätze mit einer nicht inländischen IP-Adresse sind von der Bemessungsgrundlage abzuziehen, da bei diesen die Indizien nicht auf eine Teilnahme vom Inland aus weisen. Bei den Wetteinsätzen, bei denen sowohl Adresse als auch IP-Adresse auf eine Teilnahme vom Inland aus weisen, ist unbestritten von einer Teilnahme vom Inland aus auszugehen. 54: Indizien für Bulgarien sind die IP-Adresse, die Telefonnummer und die Bezahlung, gegen Bulgarien die Adresse und die E-Mail-Adresse. Zwei Indizien für und drei Indizien gegen eine Teilnahme vom Inland aus. Die Indizien, die gegen eine Teilnahme vom Inland aus sprechen überwiegen. Die Wetteinsätze können daher von der Bemessungsgrundlage abgezogen werden. 55: Hier weisen sowohl die IP-Adresse, die Telefonnummer, die E-Mail-Adresse und die Bezahlung nicht auf eine Teilnahme vom Inland aus. Auf eine Teilnahme vom Inland aus weist nur die Adresse. Es überwiegen die Indizien, die nicht für eine Teilnahme vom Inland aus sprechen weswegen die Wetteinsätze von der Bemessungsgrundlage abzuziehen sind. 56: Hier weisen die IP-Adresse, die Telefonnummer und die Bezahlung auf Deutschland. Nicht auf Deutschland weist nur die Adresse. Auch hier überwiegen, die Indizien, die auf eine Teilnahme nicht vom Inland aus weisen. Die Wetteinsätze sind von der Bemessungsgrundlage abzuziehen. 57: Auf eine Teilnahme vom Inland aus weist nur die Adresse. Die IP-Adresse, die Telefonnummer, die E-Mail-Adresse und auch die Bezahlung weisen alle auf Deutschland. Die Indizien, die auf eine Teilnahme nicht vom Inland aus weisen überwiegen weswegen die Wetteinsätze von der Bemessungsgrundlage abzuziehen sind. 58: Der User verwendet inländische und nicht inländische IP-Adressen. Bei den nicht inländischen IP-Adressen sprechen auch noch die Telefonnummer und die E-Mail-Adresse für eine Teilnahme nicht vom Inland aus. Für eine Teilnahme vom Inland aus spricht bei diesen Wetteinsätzen nur die Adresse. Da bei den Wetteinsätzen mit einer nicht inländischen IP-Adresse die Indizien für eine Teilnahme nicht vom Inland aus überwiegen, sind diese Wetteinsätze von der Bemessungsgrundlage abzuziehen. Bei den Wetteinsätzen, bei denen sowohl Adresse als auch IP-Adresse auf eine Teilnahme vom Inland aus weisen, ist unbestritten von einer Teilnahme vom Inland aus auszugehen. 59: Auch hier verwendet der User inländische und nicht inländische IP-Adressen. Die Telefonnummer und die Bezahlung sprechen neben den nicht inländischen IP-Adressen gegen eine Teilnahme vom Inland aus. Für eine Teilnahme vom Inland aus spricht nur die Adresse. Bei den Wetteinsätzen mit einer nicht inländischen IP-Adresse sprechen die Indizien überwiegend gegen eine Teilnahme vom Inland aus und sind daher diese Wetteinsätze von der Bemessungsgrundlage abzuziehen. Weisen sowohl Adresse und IP-Adresse auf eine Teilnahme vom Inland aus ist unbestritten von einer Teilnahme vom Inland aus auszugehen. 60: Bei den Wetteinsätzen mit nicht inländischen IP-Adressen spricht nur die Adresse für eine Teilnahme vom Inland aus. Dagegen sprechen auch noch die Telefonnummer und die E-Mail-Adresse. Hier überwiegen die Indizien, die gegen eine Teilnahme vom Inland aus sprechen. Die Wetteinsätze mit nicht inländischen IP-Adressen sind daher von der Bemessungsgrundlage abzuziehen. Weisen bei den Wetteinsätzen sowohl Adresse als auch IP-Adresse auf eine Teilnahme vom Inland aus, ist unbestritten von einer Teilnahme vom Inland aus auszugehen. 61: Bei den Wetteinsätzen mit nicht inländischen IP-Adressen spricht nur die Adresse für eine Teilnahme vom Inland aus. Gegen eine Teilnahme vom Inland aus sprechen die IP-Adresse und die Telefonnummer. Bei den Wetteinsätzen mit einer nicht inländischen IP-Adresse sprechen die überwiegenden Indizien gegen eine Teilnahme vom Inland aus weswegen diese Wetteinsätze von der Bemessungsgrundlage abzuziehen sind. Weisen sowohl Adresse und IP-Adresse auf eine Teilnahme vom Inland aus ist auch hier unbestritten von einer Teilnahme vom Inland aus auszugehen. Zu den während der Verhandlung genannten Kunden, bei denen die Berufsbezeichnung oder andere Indizien auf eine Teilnahme nicht vom Inland aus weisen sollen. 1: Dieser Kunde soll UN-Mitarbeiter in Jordanien gewesen sein. Berücksichtigt man auch dieses Indiz; so kommt man zu dem Ergebnis, dass die Indizien Beruf und IP-Adresse für eine Teilnahme nicht vom Inland aus und die Indizien Adresse, Telefonnummer und E-Mail-Adresse für eine Teilnahme vom Inland aus sprechen. Das spricht drei zu zwei für eine Teilnahme vom Inland aus, daher kein Abzug von der Bemessungsgrundlage. 62: Dieser Kunde ist Sportjournalist. Hier sprechen der Beruf und die IP-Adresse keine eine Teilnahme vom Inland aus, jedoch die Adresse und die Telefonnummer für eine Teilnahme vom Inland aus. Hier sprechen zwei Indizien gegen und zwei Indizien für eine Teilnahme vom Inland aus. Hier sind der Adresse und der Telefonnummer der Vorzug zu geben. Generell kein Abzug von der Bemessungsgrundlage. Nur für den Zeitraum der Fußballweltmeisterschaft (Juni 2014) in Brasilien kann für die Wetten mit nicht inländischen IP-Adressen ein Abzug vorgenommen werden, da für diesen Zeitraum ein konkreter Nachweis dafür erbracht wurde, dass sich der Wettteilnehmer für diesen Zeitraum in Brasilien aufgehalten hat. 2: Dieser Kunde ist Mitarbeiter eines Konzerns in der Steiermark, wo aus dem Geschäftsbericht hervorgeht, dass er für die Tochtergesellschaft in Qatar verantwortlich war. Berücksichtigt man diesen Umstand, weisen zwei Indizien (Beruf und ausländische IP-Adresse) gegen und vier Indizien (Adresse, Telefonnummer, E-Mail-Adresse und Bezahlung) für eine Beteiligung vom Inland aus. Die Indizien sprechen überwiegend für eine Teilnahme vom Inland aus, daher kein Abzug von der Bemessungsgrundlage. 3: Dieser Kunde ist Radiologe und war im Zeitraum 2012 bis 2014 ärztlicher Leiter einer Klinik in der Schweiz. Bei Berücksichtigung dieses Umstandes steht es hier zwei zu drei gegen eine Beteiligung nicht vom Inland aus. Gegen eine Beteiligung vom Inland aus sprechen die ausländische IP-Adresse und der Beruf, dafür sprechen die Adresse, die Telefonnummer und die Bezahlung. Auch hier kein Abzug von der Bemessungsgrundlage. 4: Dieser Kunde betreibt eine Artistenmanagementagentur mit Standorten in Wien und Valencia. Auch wenn man hier den Beruf als für eine Beteiligung nicht vom Inland aus werten würde, stünde es zwei zu vier für eine Beteiligung vom Inland aus. Dagegen sprechen nur der Beruf und die ausländische IP-Adresse, für eine Beteiligung vom Inland aus sprechen neben der Adresse auch noch die Telefonnummer, die E-Mail-Adresse und die Bezahlung. Auch hier daher kein Abzug von der Bemessungsgrundlage. 6: Dieser Kunde sei offensichtlich Grieche und habe später seine Registrierungsadresse auf Griechenland geändert. Laut den vorgelegten Unterlagen wechselte der Kunde am 20. Juni 2011 nach Griechenland. Hier ist anzumerken, dass laut diesen Unterlagen seine letzte Wette unter dieser Kundennummer im Juni 2011 abgeschlossen wurde, danach erfolgten unter dieser Kundenummer keine weiteren Wetteinsätze. Ansonsten ist bis zu diesem Zeitraum davon auszugehen, dass eine Teilnahme vom Inland aus erfolgte. Dafür sprechen die Adresse (bis zu diesem Zeitpunkt), die Telefonnummer und die E-Mail-Adresse, währen nur die IP-Adresse gegen eine Teilnahme vom Inland aus spricht. Kein Abzug von der Bemessungsgrundlage. 5: Hier hat der Kunde laut dem Vorbringen anlässlich der Verhandlung eine deutsche Adresse und Österreich als Land angegeben. Laut Überprüfung liegt der in der Beilage als Adresse angegebene Ort tatsächlich in Deutschland, weshalb davon ausgegangen werden kann, dass das Land vom Kunden irrtümlich mit Österreich angegeben wurde. Da hier sowohl Adresse als auch IP-Adresse für eine Beteiligung nicht vom Inland aus sprechen, kommt es hier zu einem Abzug von der Bemessungsgrundlage. 7: Laut Vorbringen während der Verhandlung hat der Kunde seinen österreichischen Account geschlossen und einen deutschen geöffnet, wobei vorher die IP-Adresse bereits auf die neue Adresse hingewiesen hat. Dieses wird durch die in der Beilage angegebene E-Mail-Adresse bestätigt. Diese Angaben sind daher glaubwürdig, weswegen es zu einem Abzug von der Bemessungsgrundlage kommt. 9.2. Behandlung der „free bets“ beim Einsatz Die Beschwerdeführerin gab im Schreiben vom 24. September 2014 an, dass alle sogenannten „free bets“, die als Werbemaßnahme ohne zusätzliches Entgelt die Nutzung des Wettangebotes durch die Kunden ermöglichen, zu den Einsätzen gezählt wurden. Die Beschwerdeführerin fühlt sich darin beschwert, dass die in der Selbstanzeige offengelegten Einsätze, in denen auch die sogenannten „free bets“ enthalten sind, in die Bemessungsgrundlage für die Wettgebühr übernommen wurden. Es handelt sich bei den „free bets“ nicht um Entgelt, das der Kunde einsetzt, sondern lediglich um eine Quotenveränderung zu Gunsten des Kunden. Setzt ein Kunde z.B. € 10,--, so wird die Möglichkeit geboten, diesen Einsatz fiktiv als Einsatz von € 20,-- zu behandeln, wodurch sich der erzielbare Gewinn erhöht. Die erhaltenen „Gutscheine“ können nicht ohne Geldeinsatz verwendet werden und verändern damit lediglich die Gewinnquote. § 1270 ABGB spricht nicht von Einsatz, sondern vom Preis, der zwischen den Vertragsteilen vereinbart wird. Wetteinsatz ist der Preis für die Hoffnung auf eine Gewinnchance, dass sich die Behauptung im Meinungsstreit als richtig erweist (§ 304 ABGB iVm § 1270 ABGB). Zur Frage, ob der Begriff „Preis“ iS eines Barkaufpreises zu verstehen ist, oder darunter auch Zahlungen an und von Dritten fallen können, gibt es bei den Rechtsgeschäftsgebühren für den Hoffnungskauf und den Verkehrsteuern inklusive Umsatzsteuer Judikatur und Literatur, auf die hier zurückgegriffen werden kann: Zum „Preis“ bei den Glücksverträgen gemäß § 33 TP 17 GebG, und zwar zum Hoffnungskauf traf der VwGH 19.3.1990, 89/15/0085 folgende Aussage: „Auch der Auffassung der Bf., nur der festbetragsvereinbarte Kaufpreis sei im Gegensatz zu dem im Grunderwerbsteuergesetz verwendeten Begriff der „Gegenleistung“ „Kaufpreis“ im Sinne des Gebührengesetzes, kann nicht gefolgt werden. Unter „Kaufpreis“ ist - iSd Begriffsbestimmung des Kaufvertrages in § 1053 ABGB erster Satz bzw. der Anordnung des § 1054 ABGB zweiter Satz – die bestimmte (bzw. „nicht unbestimmte“, d.h. wenigstens bestimmbare) Summe Geldes zu verstehen, die der Käufer dem Verkäufer für die Überlassung des Kaufgegenstandes vereinbarungsgemäß zuzuwenden hat. Auf welche Weise die Zuwendung des Kaufpreises in das Vermögen des Verkäufers zu erfolgen hat, bleibt der Willenseinigung der Vertragsteile vorbehalten….“ Der Gegenleistungsbegriff des § 5 Abs. 1 Z 1 GrEStG deckt sich in etwa mit dem Kaufpreisbegriff der §§ 1053 ff ABGB (VwGH 28.6.2007, 2007/16/0028; Fellner, Grunderwerbsteuer, Rz 37; Schwimann, ABGB3, 2006, zu § 1055 ABGB, Rz 1 und 5; VwGH 23.1.1976, 731/74) und dementsprechend kommt es bei der Beurteilung eines grunderwerbsteuerlichen Rechtsvorganges nur darauf an, was Gegenleistung im einzelnen Fall ist und nicht darauf, aus wessen Vermögen die Gegenleistung aufgebracht wird, wer den Preis tatsächlich zahlt (Fellner, Grunderwerbsteuer, zu § 5 Abs. 1 Z 1 GrEStG, Rz 63; VwGH 14.11.1974, 256/74; VwGH 29.9.2010, 2009/16/0054 u.a., UFS 19.3.2009, RV/1548-W/08; UFS 20.2.2009, RV/0947-W/08, Wohnbauförderung mittels nicht rückzahlbarer Zuschüsse durch das Land). Nach den Kapitalverkehrsteuerfällen (Gesellschaftsteuer) EuGH 17.10.2002, C-339/99 (ESTAG), EuGH 17.10.2002, C-138/00 (Solida, Tech Gate) zählen zur Gegenleistung auch solche Leistungen, die ein anderer als der Erwerber der Gesellschaftsrechte der Kapitalgesellschaft dafür gewährt, dass die Kapitalgesellschaft dem Erwerber die Gesellschaftsrechte überlässt, es kommt darauf an, wem die Zahlung zuzurechnen ist, auf die formale Herkunft kommt es nicht an. Nach der ständigen Rechtsprechung des VwGH 14.3.1980, 2080/79, VwGH 20.1.2000, 95/15/0015 zur Umsatzsteuer zählt jedes Entgelt für das einzelne Spiel zur Bemessungsgrundlage. Gewinnt ein Spieler und kann er mit dem Geld am Automaten ein neues Spiel („Freispiel“) tätigen, so wird ein neuer Umsatz ausgeführt; der geldwerte, auch in anderer Weise (zur Konsumation) verwendbare Gewinnanspruch des Spielers bildet das Entgelt für diesen Umsatz (s.a. Der Entgeltsbegriff beim Spiel mit Gewinnmöglichkeit, FJ 1988, 101). In Anlehnung an die Rechtsgeschäftsgebühr für den Hoffnungskauf, Grunderwerbsteuer, Gesellschaftsteuer sowie Umsatzsteuer kann als Wetteinsatz alles verstanden werden, was der Wettteilnehmer aufwenden muss, um die Hoffnung, die Gewinnchance einer bedingten Leistung zu erhalten. Wenn auch die Steuerpflicht bei den „Wettgebühren“ an den tatsächlich erbrachten Wetteinsatz anknüpft, so ist dies doch am Parameter des Verpflichtungsgeschäftes, der Vereinbarung zwischen Wettanbieter und Wettteilnehmer zu beurteilen, wobei grundsätzlich vom Einzelanspruch auf ein bestimmtes Verhalten des Verpflichteten auszugehen ist (Klang, ABGB2, IV/1, 3ff; Larenz, Methodenlehre, 430). Es muss feststehen, zwischen welchen Personen ein Leistungsaustausch stattfinden soll und welcher Wert und welcher Gegenwert ausgetauscht werden soll. Der Wettvertrag wurde zwischen der Beschwerdeführerin als Wettanbieter und dem Wettteilnehmer abgeschlossen, indem eine Einigung über Leistung (Höhe des Wetteinsatzes) und Gegenleistung, nämlich einen zur Höhe des Wetteinsatzes relationalen Gewinn für den Fall, dass sich seine Behauptung im Meinungsstreit als richtig erweist (loses Synallagma: Bresich/Klingenbrunner/Posch in Strejcek/Bresich, GSpG2 § 2 Rz 9 ist das Synallagma zwischen Spieler und Unternehmer (Veranstalter) nicht in einem materiellen Leistungsaustausch begründet, sondern auf einer psychologischen Ebene angesiedelt und stellt insofern ein „loses Synallagma“ dar), stattfand. Es kommt nicht darauf an, ob er das Geld dafür von einem Angehörigen geschenkt erhalten hat, er dafür einen vom Wettanbieter ausgestellten Gutschein verwendet oder er für den Wetteinsatz ein Darlehen aufgenommen hat. So ist der Beschwerdeführerin entgegenzuhalten, dass die Quotenveränderung des Wettteilnehmers, also die bedingte Gegenleistung, auf einer erhöhten Leistung, einem höheren Wetteinsatz basiert. Die Gewinnquote wird von der Höhe des Einsatzes bestimmt. Erhöht sich der Einsatz, egal ob durch Barzahlung oder Einsatz eines Gutscheines, erhöht sich dementsprechend auch die Gewinnquote. Der Einsatz von 20 Euro ist nicht fiktiv, da ihm eben eine erhöhte Gewinnchance des Wettteilnehmers gegenübersteht. Außerdem bestand bei Abschluss des Wettvertrages zwischen der Beschwerdeführerin als Wettanbieterin und dem Wettteilnehmer Einigkeit darüber, dass es sich bei diesem Betrag um den Wetteinsatz handelt. Wie der Wetteinsatz tatsächlich erbracht wird, ob durch den Wettteilnehmer selbst, einen Dritten oder die Beschwerdeführerin, ist nur mehr Frage der Erfüllung und beeinflusst nicht den Einzelanspruch zwischen Wettanbieter und Wettteilnehmer. Die Wetten, bei denen der Einsatz nicht vom Spieler selbst stammt, sondern etwa in Form eines Gutscheines durch den Wettanbieter zur Verfügung gestellt werden, sind daher in die Bemessungsgrundlage „Einsatz“ einzubeziehen. 9.3. Neuberechnung Bei Berücksichtigung der oben genannten Umstände kommt es daher zu folgender Berechnung: Jänner 2011 | Bemessungsgrundlage laut Bescheid | € | 4,792.000,83 | USERID 52 USERID 53 USERID 54 USERID 60 | € € € € | - 7.064,13 - 88.224,13 - 5,49 - 12.639,81 | Bemessungsgrundlage neu | € | 4,684.067,27 Die Wettgebühr für Jänner 2011 wird festgesetzt mit € 93.681,35. Gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z. 1 GebG 2 % vom Wetteinsatz in der Höhe von € 4,684.067,27. Februar 2011 | Bemessungsgrundlage laut Bescheid | € | 4,331.358,10 | USERID 52 USERID 53 USERID 54 | € € € | - 2.228,92 - 24.093,03 - 63,09 | Bemessungsgrundlage neu | € | 4,304.973,06 Die Wettgebühr für Februar 2011 wird festgesetzt mit € 86.099,46. Gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z. 1 GebG 2 % vom Wetteinsatz in der Höhe von € 4,304.973,06. März 2011 | Bemessungsgrundlage laut Bescheid | € | 4,536.447,77 | USERID 52 USERID 53 USERID 60 | € € € | - 1.170,66 - 81.395,24 - 1.515,15 | Bemessungsgrundlage neu | € | 4,452.366,72 Die Wettgebühr für März 2011 wird festgesetzt mit € 89.047,33. Gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z. 1 GebG 2 % vom Wetteinsatz in der Höhe von € 4,452.366,72. April 2011 | Bemessungsgrundlage laut Bescheid | € | 6,080.799,10 | USERID 52 USERID 53 USERID 54 | € € € | - 1.967,57 - 220.295,42 - 14,34 | Bemessungsgrundlage neu | € | 5,858.521,77 Die Wettgebühr für April 2011 wird festgesetzt mit € 117.170,44. Gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z. 1 GebG 2 % vom Wetteinsatz in der Höhe von € 5,858.521,77. Mai 2011 | Bemessungsgrundlage laut Bescheid | € | 5,349.703,43 | USERID 52 USERID 53 USERID 54 USERID 60 | € € € € | - 10.790,44 - 31.649,83 - 909,51 - 2.276,33 | Bemessungsgrundlage neu | € | 5,304.077,32 Die Wettgebühr für Mai 2011 wird festgesetzt mit € 106.081,55. Gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z. 1 GebG 2 % vom Wetteinsatz in der Höhe von € 5,304.077,32. Juni 2011 | Bemessungsgrundlage laut Bescheid | € | 5,127.447,44 | USERID 52 USERID 53 USERID 54 USERID 60 | € € € € | - 3.008,19 - 16.414,95 - 5,14 - 36.254,52 | Bemessungsgrundlage neu | € | 5,071.764,64 Die Wettgebühr für Juni 2011 wird festgesetzt mit € 101.435,29. Gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z. 1 GebG 2 % vom Wetteinsatz in der Höhe von € 5,071.764,64. Juli 2011 | Bemessungsgrundlage laut Bescheid | € | 5,652.926,46 | USERID 52 USERID 60 | € € | - 3.619,33 - 77.731,32 | Bemessungsgrundlage neu | € | 5,571.575,81 Die Wettgebühr für Juli 2011 wird festgesetzt mit € 111.431,52. Gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z. 1 GebG 2 % vom Wetteinsatz in der Höhe von € 5,571.575,81. August 2011 | Bemessungsgrundlage laut Bescheid | € | 5,824.464,32 | USERID 52 USERID 54 USERID 60 | € € € | - 2.449,43 - 160,11 - 22.122,64 | Bemessungsgrundlage neu | € | 5,799.732,14 Die Wettgebühr für August 2011 wird festgesetzt mit € 115.994,64. Gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z. 1 GebG 2 % vom Wetteinsatz in der Höhe von € 5,799.732,14. September 2011 | Bemessungsgrundlage laut Bescheid | € | 6,216.060,67 | USERID 52 | € | - 12.335,21 | Bemessungsgrundlage neu | € | 6,203.725,46 Die Wettgebühr für September 2011 wird festgesetzt mit € 124.074,51. Gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z. 1 GebG 2 % vom Wetteinsatz in der Höhe von € 6,203.725,46. Oktober 2011 | Bemessungsgrundlage laut Bescheid | € | 6,313.912,76 | USERID 52 USERID 60 | € € | - 21.900,09 - 51,72 | Bemessungsgrundlage neu | € | 6,291.960,95 Die Wettgebühr für Oktober 2011 wird festgesetzt mit € 125.839,22. Gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z. 1 GebG 2 % vom Wetteinsatz in der Höhe von € 6,291.960,95. November 2011 | Bemessungsgrundlage laut Bescheid | € | 6,163.150,03 | USERID 52 USERID 54 | € € | - 3.929,75 - 10,80 | Bemessungsgrundlage neu | € | 6,159.209,48 Die Wettgebühr für November 2011 wird festgesetzt mit € 123.184,19. Gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z. 1 GebG 2 % vom Wetteinsatz in der Höhe von € 6,159.209,48. Dezember 2011 | Bemessungsgrundlage laut Bescheid | € | 6,707.063,23 | Keine Änderung | | | Bemessungsgrundlage bleibt | € | 6,707.063,23 Die Wettgebühr für Dezember 2011 wird festgesetzt mit € 134.141,26. Gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z. 1 GebG 2 % vom Wetteinsatz in der Höhe von € 6,707.063,23. Jänner 2012 | Bemessungsgrundlage laut Bescheid | € | 7,343.937,74 | USERID 54 | € | - 6,61 | Bemessungsgrundlage neu | € | 7,343.931,13 Die Wettgebühr für Jänner 2012 wird festgesetzt mit € 146.878,62. Gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z. 1 GebG 2 % vom Wetteinsatz in der Höhe von € 7,343.931,13. Februar 2012 | Bemessungsgrundlage laut Bescheid | € | 9,049.870,35 | USERID 54 USERID 59 | € € | - 912,85 - 4,95 | Bemessungsgrundlage neu | € | 9,048.952,55 Die Wettgebühr für Februar 2012 wird festgesetzt mit € 180.979,05 Gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z. 1 GebG 2 % vom Wetteinsatz in der Höhe von € 9,048.952,55. März 2012 | Bemessungsgrundlage laut Bescheid | € | 8,894.965,33 | USERID 54 | € | - 187,46 | Bemessungsgrundlage neu | € | 8,894.777,87 Die Wettgebühr für März 2012 wird festgesetzt mit € 177.895,56. Gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z. 1 GebG 2 % vom Wetteinsatz in der Höhe von € 8,894.777,87. April 2012 | Bemessungsgrundlage laut Bescheid | € | 13,449.659,30 | USERID 54 | € | - 51,06 | Bemessungsgrundlage neu | € | 13,449.608,24 Die Wettgebühr für April 2012 wird festgesetzt mit € 268.992,16. Gemäß § 33 TP 17 Abs. 1 Z. 1 GebG 2 % vom Wetteinsatz in der Höhe von € 13,449.608,24. Mai 2012 | Bemessungsgrundlage laut Bescheid | € | 10,245.696,21 | Keine Änderung | | | Bemessungsgrundlage bleibt | € | 10,245.696,21