BFG RV/6300010/2016

H.3. Auch während des Veranlagungszeitraumes 2006 hat A monatlich € 2.000,00 im Rahmen seiner selbständigen Tätigkeit als zusätzlicher Geschäftsführer der B-GmbH ausbezahlt erhalten, wobei er wusste, dass diese selbständigen Einkünfte in Österreich einkommensteuersteuerbar und -steuerpflichtig gewesen sind. Sein Plan ist es jedoch gewesen, diese Einkünfte nicht in Österreich, sondern in Deutschland zu versteuern, wodurch sich mangels Progressionsvorbehaltes keine Einkommensteuer ergeben sollte. Das deutsche Finanzamt DX hingegen hat sich aber zum Ärger des Beschuldigten nicht wie erwartet verhalten, sondern wollte auch den Progressionsvorbehalt für sich in Anspruch nehmen. Dies veranlasste A am 9. Jänner 2007 zu folgendem per Fax übermittelten Schreiben an das deutsche Finanzamt (Finanzstrafakt, Teil "Veranlagungsakt" S. 81 ff).: "An das Finanzamt DX zur Steuernummer: xxxxxx, Einkommensteuer 2005 Bezug: Ihr Vorhalt vom 21.12.2006 Sehr geehrter Herr G, in oben angeführter causa darf ich zunächst noch einmal die Sachverhaltsfrage mit den estlichen Konsequenzen ohne Berücksichtigung des DBA ansprechen. Dies deshalb, da für den Fall, dass auch hierüber kein Konsens erzielt werden kann, ein entsprechendes Verständigungsverfahren nach dem DBA eingeleitet werden müsste. Aber ich denke, dass wir diesbezüglich die wesentlichen Punkte ausser Streit stellen können: Stellen wir zunächst fest, dass ich sowohl in Deutschland als auch in Österreich über einen Wohnsitz verfüge. Nach den im wesentlichen gleichlautenden Bestimmungen Ö/D bin ich dadurch in beiden Ländern unbeschränkt steuerpflichtig. Wie sie richtig festgestellt haben, kommt es dabei auf den Mittelpunkt der Lebensinteressen nicht an. Durch die nationalen Bestimmungen beider Länder kommt es also zu einer so genannten „Doppelansässigkeit“. Beide Länder hätten demgemäss nach ihrem nationalen Recht Anspruch, das Welteinkommen zu besteuern. Nach dem DBA spielt der Mittelpunkt der Lebensinteressen aber eine Rolle. Hierzu kann ich ihnen anbieten, falls diesbezüglich Zweifel bei ihnen bestehen, dass ich Ihnen durch das FA Salzburg Stadt eine Bestätigung zukommen lasse, dass ich in ZX tatsächlich über einen Wohnsitz verfüge und dort auch in der XXXXXX Partei kommunalpolitisch tätig bin. Das ist insofern kein Problem, weil diese Tatsache amtsbekannt ist. Dass es noch eine Reihe weiterer Anknüpfungspunkte gibt, die eine engere Beziehung (persönlich, wirtschaftlich) zu Ö. untermauern, habe ich bereits im Einspruch dargelegt. Ich denke daher, dass wir die Frage des Mittelpunktes der Lebensinteressen ebenfalls ausser Streit stellen können. Ich bitte sie daher höflich, diesbezüglich eine Ausserstreitstellung auszusprechen oder weitere Belege für mein Tatsachenvorbringen zu verlangen, ‚die ich gerne beibringen werde. Nun zum DBA: DBAs werden grundsätzlich im Wege der 3 Stufentechnik durchgeführt. Stufe 1: Hier wird zunächst der Fall nach inländischem Recht beurteilt. Im gegenständlichen Fall hat dies ergeben, dass eine Ansässigkeit in beiden Staaten während des gesamten Steuererhebungszeitraums vorliegt. Es liegt demgemäss eine unbeschränkte Steuerpflicht in beiden Ländern vor. Dadurch folgt aber, dass das DBA anzuwenden ist. Stufe 2: In dies er Ermittlungsphase ist nun der Frage nachzugehen, ob das DBA die Wahrnehmung des ermittelten inländischen Besteuerungsrechts zur Gänze, teilweise oder überhaupt nicht gestattet. Diese Frage ist meines Erachtens wie folgt zu beantworten. Mein Einkommen als städtischer Beamter: Besteuerungsrecht Ö nach dem Prinzip der Quellenzuteilung (öffentliche Kasse, Art 19). Selbständige Tätigkeit: Da ich die Einkünfte der Betriebsstätte in D. zugerechnet habe, Besteuerungsrecht D. Progressionsvorbehalt: Die nach der Befreiungsmethode arbeitenden Doppelbesteuerungsabkommen enthalten regelmässig einen Progressionsvorbehalt. Dazu ist festzuhalten, dass jeglicher Progressionsvorbehalt immer seine Grundlage im nationalen Recht haben muss. Ein DBA hat nämlich nicht die Kraft Besteuerungsrechte zu schaffen, die das inländischem Recht nicht vorsieht. Insofern ist auch das von Ihnen zitierte Erkenntnis des BFH vom 19.12.2001 zu verstehen (ansonsten enthält das zitierte Erkenntnis keine relevante Aussage zu meinem Fall, das im übrigen ja zum DBA/USA ergangen ist) Es ist gegenständlich so, dass beide Länder innerstaatlich das Instrument des Progressionsvorbehaltes kennen und anwenden. Auch hinsichtlich Einkommensteile, für die ihnen das Besteuerungsrecht auf Grund internationaler Abkommen entzogen ist. Der Progressionsvorbehalt ist also nicht deshalb zulässig, weil er im DBA festgelegt ist, sondern hat seine Wurzel natürlich in den beiden nationalen Rechten. Nun ist aber zu prüfen, ob der Progressionsvorbehalt irgendwelchen Beschränkungen durch das DBA unterliegt. Und hier wird der Rechtsanwender tatsächlich fündig. Aus Art 4 (2) lit a) ergibt sich nämlich eindeutig, dass eine Person nach diesem DBA nur in 1 Staat ansässig sein kann. Und bei einer natürlichen Person, die in beiden Staaten über eine ständige Wohnstätte verfügt, ist das eben der Staat, zu dem diese Person die engeren persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen hat. Im vorliegenden Fall also Osterreich. Art 23 (1) regelt den Progressionsvorbehalt dergestalt, dass bei einer in der BRD ansässigen Person die Steuer so festgesetzt wird, dass die BRD das Recht behält (nicht erhält, sondern behält, wie innerstaatlich vorgesehen!), die so ausgenommenen Einkünfte und Vermögenswerte bei der Festsetzung des Steuersatzes für andere Einkünfte und Vermögenswerte zu berücksichtigen. Voraussetzung dafür, dass ein Progressionsvorbehalt für Deutschland nach diesem DBA zulässig ist, ist ab er, dass eine Ansässigkeit in Deutschland besteht. Bei einer Doppelansässigkeit gibt es aber nach diesem DBA aber nur eine einzige Ansässigkeit! Das heisst schlicht und einfach, dass nach diesem DBA entweder Ö. oder D. den Progressionsvorbehalt anwenden darf, weil es laut DBA nur eine einzige Ansässigkeit gibt! Und dass das DBA innerstaatlichem Recht vorgeht, kann als bekannt vorausgesetzt werden. DBAs haben zwar nur den Rang einfacher Bundesgesetze, gehen aber als „lex specialis“ den entgegenstehenden Bestimmungen des innerstaatlichen Rechts vor. DBA-Recht derogiert sonach dem inländischen Recht. So unter anderem BFH 18.9.1968, IR 56/67. Sehr geehrter Herr G, ich hoffe ich konnte Sie mit meinen Ausführungen davon überzeugen, dass der Progressionsvorbehalt Österreich zusteht, obwohl ich in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtig bin. Das ist das Resultat aus der Anwendung des DBA. Sollten Sie sich meiner Meinung nicht anschliessen können, müsste ich ein Verständigungsverfahren laut Art 25 des DBA in die Wege leiten, wobei das Ergebnis wohl die Tatsache wäre, dass Ö nicht nur der Progressionsvorbehalt zusteht, sondern überhaupt das Besteuerungsrecht, weil meine unternehmerische Tätigkeit im Jahr 2005 ausschliesslich in der handelsrechtlichen Geschäftsführung einer österreichischen Gesellschaft bestanden hat, die ich aus verschiedenen Gründen ab er im Rahmen meiner Unternehmensberatung ausüben wollte. Ein Konsultationsverfahren zwischen D/Ö hat zu dieser Frage aber ergeben, dass laut DBA in diesem Fall die Gesellschaft (hier: mit Sitz in Salzburg) immer als Arbeitgeber laut DBA zu sehen ist. Ich habe die Einkünfte wohl entgegen dieser (richtigen) Auffassung aber der Betriebsstätte in Y1 zugerechnet [Hervorhebung durch den Senatsvorsitzenden], weil die österreichische Finanz in meiner Unternehmensberatung wegen bisheriger Verluste eine Liebhabereibetätigung sieht und daher eine Veranlagung unterbleibt, woran sich auch nichts ändern dürfte, weil für 2007 bereits die Liquidation der Gesellschaft geplant ist. Ich möchte aber, dass mein Honorar aus öffentlichen Geldern abgabenrechtlich ‚erfasst‘ ist und nicht als Liebhabereibetätigung in der Luft hängt. Wie Sie aber verstehen können, möchte ich das zum Normalsteuersatz, wie mir das nach dem DBA und davon abhängig nach deutschem innerstaatlichem Recht zusteht. Sehr geehrter Herr G, wenn sie noch irgendwelche Fragen haben, bin unter [...] zu erreichen. Da sich das weitere Abgabenverfahren bei ihnen in Deutschland doch sehr von der österreichischen Rechtslage unterscheidet, werde ich die weiteren Verfahrenschritte meiner Rechtsschutzversicherung übergeben. Ich denke aber, dass wir das Verfahren bereits auf dieser Ebene durch eine Veranlagung zum normalen Steuersatz beenden können. Quasi als Schlusssatz erlauben sie mir noch die Feststellung dass nach dem OECD-Musterabkommen für DBAs nach der Befreiungsmethode mit Progressionsvorbehalt, welchem auch das von uns anzuwendende DBA folgt, immer nur ein Staat und zwar der Ansässigkeitsstaat den Progressionsvorbehalt anwenden darf. Das wird Ihnen jede/r Expert(e)in für zwischenstaatliches Steuerrecht im Schlaf bestätigen können. Ich gehe davon aus, dass auch Ihr Finanzamt wie jedes Finanzamt in Österreich über mindestens (oder höchstens) eine(n) Vertreter(in) dieser zugegeben raren Spezies verfügt. Ich ziehe meinen Einspruch daher nicht zurück, sondern rechne damit, dass Sie meinen Ausführungen und der Rechtslage entsprechend eine Veranlagung ohne Pro [gre] ssionsvorbehalt vornehmen werden. Ich denke, dass damit auch Ihre Entscheidung hinsichtlich der Aussetzung zu revidieren wäre. Sollten Sie Sich diesbezüglich jedoch ausserstande sehen, würde ich im Hinblick darauf, dass ich den bezahlten Betrag zumindest zum grössten Teil ja wieder zurückbekomme, dennoch die entsprechende Zahlung leisten, bräuchte dazu ab er eine Frist bis ca. Ende Jänner, da ich für diesen Zweck eine Auszahlung bei der Bundesschatzveranlagung der Republik Österreich geordert habe, diese aber erst am 18 01. 2007 durchgeführt wird (siehe Beilage). Mit freundlichen Grüssen {Unterschrift, Sbg. 9.01.07} A" Als Reaktion daraufhin unterließ das Finanzamt DX die Besteuerung der Geschäftsführerbezüge des Jahres 2005 und sandte nun am 19. Februar 2007 dem Finanzamt Salzburg-Stadt eine kurze Kontrollmitteilung folgenden Inhalts und ohne weitere Beilagen (Finanzstrafakt, Teil "Veranlagungsakt" S. 45): "Betrifft: A, XXXXX, [...] Sehr geehrte Damen und Herren, im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung 2005 wurde festgestellt, dass Herr A in 2005 Geschäftsführervergütungen von der B-GmbH in Z in Höhe von 16.650 Euro bezog. Nach Art. 16 Abs. 2 DBA Österreich steht Österreich das Besteuerungsrecht zu. Ich bitte um Beachtung. Mit freundlichen Grüßen {Unterschrift}" Diesen Sachverhalt kannte man schon - wenngleich aufgrund der irreführenden Angaben des Beschuldigten in Bezug auf Liebhaberei missverstanden - insoweit, weil ja der Beschuldigte dem Finanzamt Salzburg-Stadt am 9. November 2006 seine diesbezügliche Einnahmen-/Ausgabenrechnung für 2005, gerichtet an das deutsche Finanzamt, in Ablichtung zukommen hatte lassen (siehe oben). In persönlichen Gesprächen und Telefonaten mit F und einer weiteren Beamtin des Finanzamtes Salzburg-Stadt hat der Beschuldigte nunmehr von einer Angelegenheit gesprochen, die ein bis zwei Jahre dauere (eben 2005 und 2006). Es habe Zufallsgewinne gegeben und jetzt werde die Liquidation der GmbH vorbereitet (Zeugenaussage F). Infolge Arbeitsüberlastung (Zeugenaussage F) hat sich die österreichische Abgabenbehörde darauf beschränkt, den Beschuldigten im nachhinein (nach bereits erfolgter Verkürzung der Einkommensteuer für 2005) zur Einreichung einer Einkommensteuererklärung für 2005 aufzufordern. Auch für das Veranlagungsjahr 2006 hätte A von sich aus bis zum Ablauf des 30. Juni 2007 eine Einkommensteuererklärung einzureichen gehabt, in welcher er entsprechend seinem sicheren Wissen seine Geschäftsführerbezüge bzw. seinen selbst berechneten Gewinn aus seiner Unternehmensberatung in Höhe von € 7.290,50 offenzulegen gehabt hätte. Dies ist jedoch nicht geschehen, weshalb die Abgabenbehörde auch die diesbezügliche Einkommensteuer in Höhe von € 3.369,20 (basierend im Zweifel zugunsten des Beschuldigten auf seinen eigenen Angaben bezüglich der Betriebsausgaben) bis zu diesem Zeitpunkt nicht festsetzen konnte (Veranlagungsakt). A hat somit für 2006 eine Hinterziehung an Einkommensteuer in Höhe von € 3.369,20 gemäß § 33 Abs. 1 FinStrG zu verantworten. Anstelle der angeforderten Einkommensteuererklärung für 2005 (siehe oben) ist am 24. Juli 2007 ein Schreiben des Beschuldigten an Frau E beim Finanzamt Salzburg-Stadt eingelangt folgenden Inhaltes (Finanzstrafakt, Teil "Veranlagungsakt" S. 47 ff): "Betrifft: ESt-Erklärung 2005 Z, 24.07.2007 Sehr geehrte Frau E, hinsichtlich der Abgabe einer ESt-Erklärung für 2005 erlaube ich mir, folgendes festzuhalten bzw. eine Reihe von bezughabenden Unterlagen vorzulegen. 1) Unternehmensberatung ab 1998: Im Jänner 1998 habe ich die Unternehmensberaterprüfung gem. BGBl. Nr. 254/1978 abgelegt. Im März 1998 habe ich dann das Gewerbe angemeldet, allerdings wieder ruhend gemeldet. Ab 2002 habe ich dann das Gewerbe als Unternehmensberater mit Betriebsstätte in Y1 angemeldet. Für das Jahr 2000 habe ich einen Verlust von ATS 32.490,- erklärt. Für das Jahre 2001 einen Verlust von ATS 32.805,- Ab 2002 wurden meine Verluste auch in Deutschland veranlagt (siehe hierzu mein beil. Schreiben an Herrn N vom Finanzamt DX). Ausgehend vom Erkenntnis vom 25.09.2001, 99/14/0217, wollte ich für 2002 den Betriebsstättenverlust in Deutschland mit € 1643,67 im Wege der Veranlagung geltend machen. Das natürlich vor dem Hintergrund, dass die deutschen Finanzbehörden im Gegensatz zur österreichischen Finanzbehörde ja über keine rückzahlbare Lohnsteuer verfügten. Nach einer längeren Diskussion mit der Fachbereichsleiterin für zwischenstaatliches Steuerrecht am Finanzamt Salzburg Stadt wurde schliesslich von dieser entschieden, dass zwar noch für 2001 eine Veranlagung durchgeführt würde, ab 2002 aber in Österreich von Liebhaberei auszugehen sei. Mein Steuerakt wurde daher von der Betriebsveranlagung zur Arbeitnehmerveranlagung überstellt. Schliesslich habe ich diese Entscheidung akzeptiert, obwohl meine Verluste, die weiterhin vom Finanzamt DX veranlagt wurden, in Österreich nicht als ausgleichsfähig sondern als Liebhabereibetätigung behandelt wurden und daher nicht veranlagt wurden. Von deutscher Seite habe ich, wie gesagt, natürlich keine Rückerstattung irgendwelcher Abgaben erhalten. In der Folge sind in Deutschland noch folgende Verluste angefallen: 2003 € 2.560,- 2004 € 2.507,- ohne dass ich diese in Ö. geltend hätte machen können. 2) Geschäftsführertätigkeit für die B-GmbH ab 2005, Zufallsgewinn: Ich habe mein Schreiben an Herrn N bereits erwähnt. Darin habe ich festgehalten, dass ich eigentlich keine Zeit für Beratungen habe und auch keine Werbung mache. Dass ich aber das eine oder andere Mal eine Gemeinde beraten könnte, aber eher nur manchmal einen Artikel für die SWK schreibe, für den ich ein Autorenhonorar erhalte. Im Jahr 2005 war es dann so, dass der B-GmbH, die das HXX umgebaut hat, seitens der Stadtgemeinde, die an der GmbH mit 20 % beteiligt ist, ein zweiter Geschäftsführer zur Verfügung gestellt werden sollte. Nachdem sich im Bereich der XXXXXXX niemand bereit erklärte, das zu übernehmen, wandte sich der XXXXXXXXX I an mich, ob ich das übernehmen könnte, obwohl ich nicht in der XXXXX tätig bin, sondern im XXXXX. Ich habe mich daraufhin bereit erklärt, das Projekt bis zur Fertigstellung zu begleiten, wenn ich das im Rahmen meiner Unternehmensberatung in Y1 machen könnte (siehe dazu beil. Mailverkehr). In diesem Zusammenhang ist zu erwähnen, dass die Gesellschaft operativ eigentlich nicht tätig ist, sondern das HX als Ganzes mit einem einzigen Mietvertrag an den O-Verein untervermietet (also eher nur vermögensverwaltend tätig ist). Es handelt sich bei der Tätigkeit um Projektmanagement im Sinne von Management auf Zeit lt. Pkt. B.1. des Berufsbildes für Unternehmensberater (siehe dazu den entsprechenden ESt-E). Von Beginn an war dabei meine Überlegung die, dass die Gesellschaft nur solange aufrecht erhalten werden sollte, als dies wegen allfälliger steuerlicher Behaltefristen notwendig ist. Die Gesellschaft wird im Rahmen des XXXXXX administriert und hat keine eigenen Beschäftigten. Daher war auch ein Dienstnehmerverhältnis zur Gesellschaft nicht opportun, da dies eine Lohnverrechnung erforderlich gemacht hätte. Korrekt ist die Behandlung als Werkvertrag meines Erachtens insofern, als die Unternehmensberatung in Y1 bereits existierte und eine Projektbegleitung ins Berufsbild passt. Die Gesellschaft hat lediglich das eine Projekt (Errichtung) und die Vermietung als Betätigung. In diesem Zusammenhang wird die Projektabwicklung natürlich durch die Bestellung als handelsrechtlicher Geschäftsführer erleichtert. 3) Zur Liebhabereibetätigung bzw. Änderung der Art der Bewirtschaftung/Überschusss/Einnahmequelle/Zufallsgewinn Nach der Absicht der Gesellschafter soll in der nächsten Generalversammlung im Oktober 2007 bereits die Auflösung der Gesellschaft beschlossen werden [Anmerkung: Der tatsächliche Beschluss erfolgte laut Firmenbuchabfrage am 27. Mai 2008]. Während der Liquidation ist vor allem auf umsatzsteuerliche Aspekte zu beachten, um keine steuerpflichtige Entnahme zu bewirken. Die diesbezüglichen Fragen sind mit dem Finanzamt geklärt, bedürfen aber einer konkreten Umsetzung. Nach der Liquidierung der Gesellschaft werden sich aus meiner Unternehmensberatung wieder Verluste ergeben. Grundsätzlich wäre es denkbar, mein Honorar in Projektbegleitung und GF-Entschädigung aufzuteilen, wobei das Besteuerungsrecht für die Projektbegleitung in D. wäre (Betriebsstättenort), während die GF-Entschädigung jedenfalls Ö. zufällt. Davon habe ich aber Abstand genommen, nachdem die deutschen Finanzbehörden für sich entgegen dem DBA den Progressionsvorbehalt für die ö. nichtselbständigen Einkünfte geltend gemacht haben, obwohl sie den Mittelpunkt meiner Lebensinteressen übereinstimmend mit meinem Vorbringen in Ö. angenommen haben. Ich habe mich daher auf das DBA unter Hinweis auf die GF-Tätigkeit berufen. Das war insofern legitim und notwendig, als ja in Zukunft wieder Verluste anfallen und die deutschen Finanzbehörden keine einbehaltene Lohnsteuer refundieren können. Die deutschen Finanzbehörden missachten in diesem Zusammenhang das DBA völlig und behandeln (wohl völkerrechtswidrig) Zweitwohnungsbesitzer anders als dies die österreichische Praxis ist. Insgesamt gehe ich davon aus, dass sich in der Art meiner Betätigung nichts Grundlegendes geändert hat, da ich nach Abschluss des Projektes 2007/2008 weiterhin keine Zeit für Beratung haben werde. Die Projektbegleitung hat sich eher zufällig ergeben, als man ausnahmsweise einen GF innerhalb der XXXXX gesucht hat, was bisher nicht üblich war. Beim Überschuss 2005 handelt es sich daher um einen klassischen Zufallsgewinn, der nach den Liebhabereikriterien keine Einkunftsquelle darstellt. Ich ersuche daher höflich, nicht von der bisherigen Behandlung als Liebhabereibetätigung abzugehen und denke, dass die Abgabe einer Einkommensteuererklärung nicht notwendig ist. Für 2006 sehe ich die Sachlage gleich, werde jedoch in der deutschen Erklärung dazu angeben, dass keine Einkünfte vorliegen, für welche Deutschland das Besteuerungsrecht zusteht. Mit freundlichen Grüßen, A Beilagen: e-mail I [vom 1. April 2005, siehe bereits oben] e-mail Herr N [vom 10. Juni 2003] Einnahmen-Ausgaben Rechnung 2005 (mit Eingangsstempel des FA Salzburg Stadt vom 09.11.2006) [siehe bereits oben]" Im Ergebnis ist A also nunmehr insoweit argumentativ umgeschwenkt, als er jetzt gegenüber dem Finanzamt Salzburg-Stadt offenlegt, dass in Österreich Geschäftsführerbezüge anfallen, welche zumindest im Prinzip einkommensteuerbar wären, wenngleich er wider besseres Wissen als Fachmann eine Voluptuartätigkeit behauptet. Das Schreibens des Beschuldigten vom 24. Juli 2007 stellt entgegen der Ansicht der Verteidigung keine Selbstanzeige im Sinne des § 29 FinStrG dar: Weder liegt eine Darlegung der Verfehlung vor noch ist überhaupt ein entsprechender Erklärungswillen des Finanzstraftäters zur tatsächlichen Aufhellung des strafrelevanten Sachverhaltes erkennbar. Die Zeugin F geht davon aus, dass es nach Einlangen des obgenannten E-Mails an die Finanzbeamtin E zumindest ein Gespräch gegeben hat (Zeugenaussage), wobei aber A offenkundig von seinen Darlegungen im E-Mail nicht abgegangen ist und F eine klärende Festlegung mangels verfügbarer Zeit zum Aktenstudium unterlassen musste. Der Akt ist infolge eklatanter Unterbesetzung des Finanzamtes liegengelassen worden (Zeugenaussage F). Die Einreichung der Einkommensteuererklärung für 2006 hat A - siehe oben - auf Dauer unterlassen. H.4. Während des Veranlagungszeitraumes 2007 hat A monatlich € 2.000,00 im Rahmen seiner selbständigen Tätigkeit als zusätzlicher Geschäftsführer der B-GmbH ausbezahlt erhalten, wobei er wusste, dass diese selbständigen Einkünfte in Österreich einkommensteuersteuerbar und -steuerpflichtig gewesen sind. Sein Plan ist es nunmehr gewesen, gegenüber dem Finanzamt Salzburg-Stadt vorzutäuschen, dass diese Einkünfte infolge angeblicher Liebhaberei als bloße "Zufallsgewinne" nicht zu versteuern wären. Tatsächlich hätte er bis zum Ablauf des 30. Juni 2008 eine Einkommensteuererklärung für 2007 beim Finanzamt Salzburg-Stadt einzureichen gehabt, in welcher er entsprechend seinem sicheren Wissen seine Geschäftsführerbezüge bzw. seinen selbst berechneten Gewinn aus seiner Unternehmensberatung in Höhe von € 5.743,50 offenzulegen gehabt hätte. Dies ist jedoch nicht geschehen, weshalb die Abgabenbehörde die diesbezügliche Einkommensteuer in Höhe von € 2.595,71 (basierend im Zweifel zugunsten des Beschuldigten auf seinen eigenen Angaben bezüglich der Betriebsausgaben) bis zu diesem Zeitpunkt nicht festsetzen konnte (Veranlagungsakt). A hat daher für 2007 eine Hinterziehung an Einkommensteuer in Höhe von € 2.595,71 gemäß § 33 Abs. 1 FinStrG zu verantworten. H.5. Während des Veranlagungszeitraumes 2008 hat A monatlich € 2.000,00 im Rahmen seiner selbständigen Tätigkeit als zusätzlicher Geschäftsführer der B-GmbH ausbezahlt erhalten, wobei er wusste, dass diese selbständigen Einkünfte in Österreich einkommensteuersteuerbar und -steuerpflichtig gewesen sind. Sein Plan ist es gewesen, gegenüber dem Finanzamt Salzburg-Stadt vorzutäuschen, dass diese Einkünfte infolge angeblicher Liebhaberei als bloße "Zufallsgewinne" nicht zu versteuern wären. Wäre es dem Beschuldigten mit seinen Darlegungen gegenüber der Finanzbeamtin E ernst gewesen, hätte er in Anbetracht des Umstandes, dass eben die Gesellschaft im Jahre 2007 nicht ihrer Auflösung beschlossen hat (siehe Firmenbuch) und das "Projekt", also seine entgeltliche Tätigkeit bei der B-GmbH 2007 oder zumindest 2008 entgegen seinen Beteuerungen noch nicht abgeschlossen war, reagiert und eine Richtigstellung vorgenommen. Tatsächlich hätte er bis zum Ablauf des 30. Juni 2009 eine Einkommensteuererklärung für 2008 beim Finanzamt Salzburg-Stadt einzureichen gehabt, in welcher er entsprechend seinem sicheren Wissen seine Geschäftsführerbezüge bzw. seinen selbst berechneten Gewinn aus seiner Unternehmensberatung in Höhe von € 6.053,50 offenzulegen gehabt hätte. Dies ist jedoch nicht geschehen, weshalb die Abgabenbehörde die diesbezügliche Einkommensteuer in Höhe von € 2.750,78 (basierend im Zweifel zugunsten des Beschuldigten auf seinen eigenen Angaben bezüglich der Betriebsausgaben) bis zu diesem Zeitpunkt nicht festsetzen konnte (Veranlagungsakt). A hat daher für 2008 eine Hinterziehung an Einkommensteuer in Höhe von € 2.750,78 gemäß § 33 Abs. 1 FinStrG zu verantworten. H.6. Am 16. Juni 2009 reichte A Erklärungen zur Arbeitnehmerveranlagung für die Jahre 2005 bis 2008 beim Finanzamt Salzburg-Stadt ein, in welchen der Umstand der von ihm erzielten Einkünfte aus selbständiger Arbeit nicht offengelegt worden war. Die antragsgemäße Verbuchung führte zur fälschlichen Festsetzung und Auszahlung von tatsächlich nicht zustehenden Gutschriften an Einkommensteuer in Höhe von € -276,06 (2005), € -276,05 (2006), € -276,04 (2007) und € -276,00 (2008) (Abgabenkonto). Diese nachträglichen zusätzlichen Abgabenverkürzungen sind jedoch nicht Verfahrensgegenstand (vgl. den Schuldspruch des Spruchsenates, in welchem nur von einer Verletzung der abgabenrechtlichen Anzeige-, Offenlegungs- und Wahrheitspflicht durch Nichtabgabe von Einkommensteuererklärungen die Rede ist; Finanzstrafakt S. 99). H.7. Auch während des Veranlagungszeitraumes 2009 hat A monatlich € 2.000,00 im Rahmen seiner selbständigen Tätigkeit als zusätzlicher Geschäftsführer der B-GmbH ausbezahlt erhalten, wobei er wusste, dass diese selbständigen Einkünfte in Österreich einkommensteuersteuerbar und -steuerpflichtig gewesen sind. Sein Plan ist es weiterhin gewesen, gegenüber dem Finanzamt Salzburg-Stadt vorzutäuschen, dass diese Einkünfte infolge angeblicher Liebhaberei als bloße "Zufallsgewinne" nicht zu versteuern wären. Tatsächlich hätte er bis zum Ablauf des 30. Juni 2010 eine Einkommensteuererklärung für 2009 beim Finanzamt Salzburg-Stadt einzureichen gehabt, in welcher er entsprechend seinem sicheren Wissen seine Geschäftsführerbezüge bzw. seinen selbst berechneten Gewinn aus seiner Unternehmensberatung in Höhe von € 5.958,50 offenzulegen gehabt hätte. Dies ist jedoch nicht geschehen, weshalb die Abgabenbehörde die diesbezügliche Einkommensteuer in Höhe von € 2.658,83 (basierend im Zweifel zugunsten des Beschuldigten auf seinen eigenen Angaben bezüglich der Betriebsausgaben) bis zu diesem Zeitpunkt nicht festsetzen konnte (Veranlagungsakt). A hat daher für 2009 eine Hinterziehung an Einkommensteuer in Höhe von € 2.658,83 gemäß § 33 Abs. 1 FinStrG zu verantworten. H.8. Bezüglich der Entwicklung seiner selbständigen Betätigung im Veranlagungsjahr 2010 hatte A am 14. April 2010 mit F per E-Mail ganz vorsichtig, um nicht sprichwörtlich "die schlafenden Hunde zu wecken" (sein erster Plan, seinen engen Freund D und Büronachbar von F in die Sache einzubinden und ihn das E-Mail weiterleiten zu lassen, war fehlgeschlagen - siehe Zeugenaussagen D und F) wieder Kontakt aufgenommen wie folgt (vorgelegt in der Verhandlung am 2. Februar 2017): "Sehr geehrte Frau F, ich erlaube mir höflich, beiliegend einige aus meiner Sicht hilfreiche Unterlagen zu meinem Steuerakt [...] zu übermitteln. Die Unterlagen beginnen mit dem ESt.-Bescheid 1999, der eine Steuernachforderung zum Inhalt hatte. Für 2002 und 2001 folgten Lohnsteuererstattungen in Folge zweier Verlustveranlagungen. Für 2002 wurde eine Verlustveranlagung entgegen der Erklärung nicht mehr durchgeführt, da eine solche letztmalig für 2001 zugesagt wurde (stattdessen Arbeitnehmerveranlagung). 2003 und 2004 erfolgten 2 Verlustveranlagungen (nur) in Deutschland, wobei kein Ausgleich mit deutschen oder österreichischen Einkünften stattfand. Für 2005 bis 2006 erfolgten Veranlagungen in Deutschland mit 0,-, 2007 wurde die Veranlagung versagt, 2008 erfolgte eine Veranlagung (zum Normalsteuertarif) in Deutschland (ebenfalls mit 0,-). Die honorierte Betätigung für die B-GmbH als Geschäftsführer/Liquidator (die Gesellschaft wurde im Februar 2010 aus dem Firmenbuch gelöscht) endete mit Ende Oktober 2009, so dass ab 2010 voraussichtlich wieder Verluste aus meiner selbständigen Tätigkeit anfallen werden, da ich neben meiner hauptberuflichen Tätigkeit als XXXX zur Vermeidung von Befangenheiten de facto keine Beratungsfälle übernehmen kann. Ich danke Ihnen für Ihre Geduld [...] A" Bis August 2010 hatte sich aus der Sicht des Beschuldigten in seinen steuerlichen Belangen alles zu seiner Zufriedenheit entwickelt: Obwohl er wusste, dass er mit seinen in der Zeit von April 2005 bis November 2009 einlangenden monatlichen Geschäftsführerbezügen beim Finanzamt Salzburg-Stadt ansich steuerpflichtig wäre, war es ihm gelungen, die Vorschreibung der diesbezüglichen Einkommensteuern für die Veranlagungsjahre 2005 bis 2009 zu vermeiden und gleichsam als Zugabe noch für diese Jahre in der Arbeitnehmerveranlagung nicht zustehende kleine Steuergutschriften zu lukrieren. H.9. Am 11. August 2010 ist aber das Finanzamt DX aktiv geworden und hat gegenüber dem Beschuldigten angekündigt, den von ihm bezogenen Bruttoarbeitslohn [gemeint wohl die Geschäftsführerbezüge] der Jahre 2008 und 2009 in Deutschland unter Progressionsvorbehalt besteuern zu wollen, was A am 13. September 2010 unter ausführlicher abgabenrechtlicher Analyse zur einer per E-Mail übersandten Erklärung an das deutsche Finanzamt veranlasste, dass die von ihm lukrierten Einnahmen von einer GmbH mit Sitz in Z stammten, wofür Österreich laut Doppelbesteuerungsabkommen das Besteuerungsrecht zugeordnet werde (Finanzstrafakt, Teil "Veranlagungsakt" S. 59 ff). H.10. Diese E-Mail vom 13. September 2010 leitete das Finanzamt DX nach einem offensichtlich klärenden Telefonat an F, Finanzamt Salzburg-Stadt weiter und führte aus (Finanzstrafakt, Teil "Veranlagungsakt" S. 57 verso): "Sehr geehrte Frau F, unter Bezugnahme auf das soeben geführte Telefonat leite ich den untenstehenden Schriftsatz mit Anlagen weiter. A hat hier unter Bezugnahme auf das Besteuerungsrecht Österreichs seine Vergütungen als Geschäftsführer bzw. Liquidator für die B-GmbH nicht in Deutschland versteuert. Nach Aktenlage hat er folgende Beträge erhalten: 2005 16.650 €, 2006 bis 2008 je 22.200 €, 2009 19.425 €. Auch eine Versteuerung in den angefochtenen österreichischen Steuerbescheiden 2008 und 2009 ist hier nicht erkennbar. Der Stpfl. erklärt dies mit einer angeblichen Qualifizierung als Liebhabereieinkünfte in Österreich. Mit freundlichem Gruß [Unterschrift]" Aufgrund der telefonischen und schriftlichen Information des deutschen Finanzamtes ist F "aufgewacht" [Eigenzitat] und hat gesehen, dass Handlungsbedarf besteht, weil nicht nur die Jahre 2005 und 2006 erfasst waren, sondern "es" [die behauptete Liebhaberei] sich auf weitere Jahre bezogen hat. Sie hat daraufhin den Beschuldigten angerufen, ihm von den Unterlagen aus Deutschland berichtet und ihn aufgefordert, die Einnahmen und Ausgaben für jedes Jahr darzulegen und die ganzen Unterlagen beizubringen; sie hat ihm mitgeteilt, das der Sachverhalt steuerlich relevant ist (Zeugenaussage F). H.11. Dies veranlasste A, am 12. Oktober 2010 an Frau F ein E-Mail zu senden wie folgt: "Sehr geehrte Frau F, wie besprochen die E/A 2000 bis 2009, wie sie den Erklärungen beigelegen sind (ab 2003 nur BRD). 2006 habe ich die Erklärung für 2005 in Deutschland eingereicht und eine Kopie im November 2006 an das FA Stadt übermittelt. Zu Beginn 2007 gab es dazu ein Schreiben an Herrn G vom FA DX, das ich ebenfalls beigelegt habe, die aus meiner Sicht wichtigen Passagen habe ich angekreuzt. Weiters liegt bei ein Est-Erlass (Auszug) betr. Unternehmensberater und Management auf Zeit + Projektbegleitung, dies im Hinblick darauf, dass die B-GmbH eine reine Projektverwirklichungsgesellschaft war. Eine über die Projektorganisation hinaus existierende Unternehmensorganisation mit Mitarbeitern, Betriebsmitteln etc. gab es bei der B-GmbH nicht, so dass eine Eingliederung im Sinne eines Dauerschuldverhältnisses gar nicht denkbar war. Mit freundlichen Grüßen, A" Dem E-Mail vom 12. Oktober 2010 waren nun tatsächlich die beschriebenen Einnahmen-/Ausgabenrechnungen beigeschlossen, aus welchen sich auch nach der Berechnung des Beschuldigten für seiner Geschäftsführertätig bei der B-GmbH in den Jahren 2005 bis 2009 ein Gewinn von € 13.220,50 (2005), € 7.290,50 (2006), € 5.743,50 (2007), € 6.053,50 (2008) und € 5.958,50 (2009) ergeben hat. Zusätzlich hat er für 2010 einen Verlust aus seiner Beratungstätigkeit von € -8.417,50 und für 2011 in einer Vorschau von € -14.417,50 behauptet (Finanzstrafakt, Teil "Veranlagungsakt" S. 67 ff). In einem weiteren E-Mail vom 22. November 2010 an F hat A eine förmliche Anfrage an den Fachbereich für zwischenstaatliches Steuerrecht des Finanzamtes Salzburg-Stadt nachgereicht, in welcher er - tatsächlich unzutreffend - ausführte: "Da ich zwischen 2002 und 2009 die Art der Bewirtschaftung meiner Unternehmensberatung nicht geändert habe, gehe ich davon aus, dass seitens der Bundesfinanzverwaltung RZ 102 der EStR heranzuziehen ist, wonach 'Zufallsgewinne' (meine ab 2005) nicht zu besteuern sind." (Finanzstrafakt, Teil "Veranlagungsakt S. 87 ff). Dann ist vorläufig wieder Ruhe eingekehrt. Die E-Mails des Beschuldigten vom 12. Oktober 2010 und vom 22. November 2010 sind entgegen der Ansicht der Verteidigung nicht als Selbstanzeigen im Sinne des § 29 FinStrG zu werten: Weder liegen Darlegungen der Verfehlungen des Finanzstraftäters vor noch ist überhaupt ein entsprechender Erklärungswillen zur tatsächlichen Aufhellung des strafrelevanten Sachverhaltes erkennbar. H.12. Am 21. Februar 2011 reichte A sogar noch eine Erklärung zur Arbeitnehmerveranlagung für das Jahr 2009 beim Finanzamt Salzburg-Stadt ein, in welcher der Umstand der von ihm erzielten Einkünfte aus selbständiger Arbeit nicht offengelegt worden war. Die antragsgemäße Verbuchung führte zur fälschlichen Festsetzung und Auszahlung einer tatsächlich nicht zustehenden Gutschrift an Einkommensteuer in Höhe von € -479,92 (Abgabenkonto). Diese nachträgliche zusätzliche Abgabenverkürzung ist nicht Verfahrensgegenstand (vgl. den Schuldspruch des Spruchsenates, in welchem nur von einer Verletzung der abgabenrechtlichen Anzeige-, Offenlegungs- und Wahrheitspflicht durch Nichtabgabe von Einkommensteuererklärungen die Rede ist; Finanzstrafakt S. 99). H.13. Ebenfalls am 21. Februar 2011 hat A eine Erklärung zur Arbeitnehmerveranlagung für das Jahr 2010 beim Finanzamt Salzburg-Stadt eingereicht, in welcher Einkünfte aus selbstständiger Arbeit nicht angegeben waren. Die antragsgemäße Verbuchung führte zur Festsetzung und Auszahlung einer möglicherweise nicht zustehenden Gutschrift an Einkommensteuer in Höhe von € -480,00 (Abgabenkonto). Läge solcherart eine Abgabenverkürzung vor, wäre sie nicht Verfahrensgegenstand (vgl. den Schuldspruch des Spruchsenates, in welchem nur von einer Verletzung der abgabenrechtlichen Anzeige-, Offenlegungs- und Wahrheitspflicht durch Nichtabgabe von Einkommensteuererklärungen die Rede ist; Finanzstrafakt S. 99). Folgt man der Logik der Bewirtschaft der selbständigen Tätigkeit des A, haben sich mit Ende seiner Tätigkeit als Geschäftsführer bzw. als Liquidator der GmbH die Verhältnisse wieder völlig geändert, sodass nun möglichweise tatsächlich von einer Liebhaberei auszugehen gewesen wäre. Allenfalls hätte sich bei Annahme eines Verlustes aus selbständiger Tätigkeit durch dessen Nichtansatz bei der Veranlagung keine Verringerung, sondern eine Erhöhung des Einkommensteuerbetrages ergeben. Dass tatsächlich wie im korrespondierenden Steuerverfahren festgestellt, ein Gewinn aus dieser Betätigung bestanden hat, kann daher im Zweifel zugunsten für den Beschuldigten mit der für ein Finanzstrafverfahren erforderlichen Sicherheit nicht bewiesen werden. H.14. Erst am 22. Dezember 2011 sind entsprechende Wiederaufnahmsbescheide und Sachbescheide der Abgabenbehörde ergangen, in welchen nach Auswertung der von A übermittelten obigen Unterlagen die verfahrensgegenständlichen Geschäftsführerbezüge des Beschuldigten der Einkommensteuer unterworfen wurden (Veranlagungsakt, Abgabenkonto). Dabei sind wesentliche Teile der vom Beschuldigten in seinen Einnahmen-/Ausgabenrechnungen geltend gemachten Betriebsausgaben nicht anerkannt worden. H.15. Gegen die die Sachverhaltswürdigung des Finanzamtes Salzburg-Stadt klar bestätigende Entscheidung des Abgabensenates des Bundesfinanzgerichtes vom 15. Mai 2014, GZ. RV/6100328/2012, hat A eine außerordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof erhoben, welche jedoch mit Beschluss vom 22. Oktober 2015, Zl. Ra 2014/15/0019, zurückgewiesen worden ist. Zur Entscheidung wurde erwogen: 1. Gemäß § 98 Abs. 3 FinStrG haben die Finanzstrafbehörden - und gemäß § 157 FinStrG auch das Bundesfinanzgericht - unter Berücksichtigung der Ergebnisse des Verfahrens nach freier Überzeugung zu beurteilen, ob eine Tatsache als erwiesen anzunehmen ist oder nicht; bestehen Zweifel, so darf die Sache nicht zum Nachteil des Beschuldigten angenommen werden. Dabei ist der Nachweis nicht nur hinsichtlich der objektiven, sondern auch hinsichtlich der subjektiven Tatseite zu führen. Bleiben Zweifel bestehen, sind diese somit zugunsten des Beschuldigten beachtlich. Dieser Zweifelsgrundsatz des Finanzstrafverfahrens führt dazu, dass es aus der Sicht des des Bundesfinanzgerichtes bei Nachvollziehung der Argumentation des Abgabensenates in der korrespondierenden Steuersache in objektiver Hinsicht wohl sehr wahrscheinlich ist, dass bestimmte, in den Rechenwerken des Beschuldigten zum Ansatz gebrachte Aufwendungen bzw. Ausgaben in Zusammenhang mit seinen Bezügen als Geschäftsführer bzw. Liquidator der B-GmbH nicht gewinnmindernd zuzulassen wären, weil sie überhöht dargestellt worden sind, jedoch ist dies für den Zeitpunkt der Deliktsverwirklichung in subjektiver Hinsicht nicht mit der für ein Finanzstrafverfahren notwendigen Sicherheit erweislich. Der Finanzstrafsenat folgt daher insoweit den eigenen Angaben des Beschuldigten, woraus sich die oben in den Punkten H.2. bis H.5. und H.7. genannten verheimlichten - im Verhältnis zum Steuerverfahren niedrigeren - Gewinne und Verkürzungen an Einkommensteuer ergeben. 2. Im Übrigen ergibt sich auch für den hier entscheidenden Finanzstrafsenat in Nachvollziehung der Argumentation des Abgabensenates des Bundesfinanzgerichtes und des Verwaltungsgerichtshofes bezüglich der Bewertung der verfahrensgegenständlichen selbständigen Betätigung des Beschuldigten in den Jahren 2006 bis 2009, dass diese Tätigkeit in Österreich eine tatsächliche, steuerbare und steuerpflichtige Einkunftsquelle dargestellt hat und dass A tatsächlich die der österreichischen Einkommensteuer zu unterwerfenden Gewinne in zumindest einer in Pkt. 1 genannten Höhe erzielt hat. 3. Gemäß § 119 Abs. 1 BAO haben in solchen Fällen Abgabepflichtige (hier: der Beschuldigte A) die für den Bestand und Umfang einer Abgabepflicht bedeutsamen Umstände nach Maßgabe der Abgabenvorschriften offen zu legen. Die Offenlegung muss vollständig und wahrheitsgemäß erfolgen. Der Offenlegung dienen gemäß § 119 Abs. 2 BAO unter anderem Abgabenerklärungen, wozu auch Einkommensteuererklärungen gehören. Zu diesen bedeutsamen Umständen gehören zweifellos auch der Aspekt, dass ab einem bestimmten Zeitpunkt eine selbständige Betätigung nicht mehr in der Form ausgeübt wird, dass von Liebhaberei (einem Voluptuarbetrieb) zu sprechen ist, dass sohin ein Wechsel von Liebhaberei zu einer steuerbaren Betätigung vorgelegen hat, also eine Änderung im Gewinnstreben des Abgabepflichtigen eingetreten ist, sowie weiters die Tatsachen, aus welchen sich ableitet, dass eine solche nunmehr einkommensteuerpflichtige Tätigkeit in Österreich steuerbar ist. Diese Offenlegungspflicht gegenüber der Abgabenbehörde wird auch nicht durch das Wissen des Abgabepflichten eingeschränkt, dass die zuständige Abgabenbehörde selbst sich im Irrtum über Sachverhaltselemente und eine daraus abzuleitende bestimmte rechtliche Beurteilung eines Steuergegenstandes befindet. Eine derartige Einschränkung der abgabenrechtlichen Offenlegungspflicht bestünde sogar auch umso weniger, je mehr der Abgabepflichtige selbst zur Fehlbeurteilung durch die Abgabenbehörde beigetragen hat. 4. Wie hat man vorzugehen, wenn man als Abgabepflichtiger (und sei es auch, weil die Abgabenbehörde sich trotz Anfrage sich nicht dazu geäußert hätte) im Zweifel über die Richtigkeit einer steuerrechtlichen Beurteilung eines Lebenssachverhaltes ist (etwa, ob dieser einer Besteuerung unterliegt), um nicht Gefahr zu laufen, seinen abgaberechtlichen Anzeige-, Offenlegungs- und Wahrheitspflichten nicht zu entsprechen? Man hat gegenüber der Abgabenbehörde den abgabenrechtlichen Sachverhalt auf die Weise und in der Form darzulegen, die man anzuwenden hätte, wäre gesichert, dass der Sachverhalt von steuerlicher Relevanz ist. Darf man gegenüber der Abgabenbehörde als Abgabepflichtiger auch eine Rechtsansicht vertreten, von welcher man insgeheim weiß, dass sie unzutreffend ist, welche aber einen entsprechenden Steuervorteil bräuchte? Das ist zulässig. Die Rechtswidrigkeit begänne erst in dem Punkt des Geschehens, in welchem der Abgabepflichtige von vornherein die Möglichkeit der Abgabenbehörde einschränkte, sich selbst ein eigenständiges Bild von der Rechtssache zu machen und solcherart die tatsächlich richtige steuerrechtliche Beurteilung des Lebenssachverhaltes zu finden. Übertragen auf den gegenständlichen Fall hätte A rechtsrichtig gehandelt, wenn er in seinen diversen Eingaben an das Finanzamt Salzburg-Stadt zur Sache nicht die oben beschriebenen einschränkenden und als solche irreführenden, teilweise auch unrichtigen Angaben gemacht hätte, sondern gegenüber der genannten Abgabenbehörde dargelegt hätte, dass er nunmehr ab 2005 mit Aufnahme seiner gut bezahlten Geschäftsführertätigkeit bei der B-GmbH die Art seiner wirtschaftlichen Betätigung als Unternehmensberater wesentlich geändert habe und nunmehr mit der tatsächlichen Absicht handle, daraus einen Gesamtgewinn zu erzielen, und auch vor Ablauf der Erklärungsfristen die korrekt berechneten Gewinne angegeben hätte. Dann wäre es ihm freigestanden, zu behaupten, dass aber nach seiner Ansicht diese geänderte Betätigung dennoch Liebhaberei darstelle und / oder nicht in das Besteuerungsrecht des österreichischen Fiskus falle, und diese seine Rechtsansicht darzulegen. Ein solches Verhalten des Beschuldigten ist der Aktenlage aber nicht zu entnehmen. 5. Ein grundsätzlich unbeschränkt Einkommensteuerpflichtiger (weil Wohnsitz habend in Österreich) hatte gemäß § 42 Abs. 1 Z. 3 Einkommensteuergesetz (EStG) 1988 für das abgelaufene Kalenderjahr (Veranlagungszeitraum) eine Steuererklärung per FinanzOnline bei der zuständigen Abgabenbehörde (hier: das Finanzamt Salzburg-Stadt) einzureichen, wenn er im strafrelevanten Zeitraum bezogen auf das Veranlagungsjahr neben seinen lohnsteuerpflichtigen Einkünften (hier: der Gehalt als Beamter des XXXXX) andere Einkünfte (z.B. in Österreich der Besteuerung unterliegende selbstständige Einkünfte als Unternehmensberater bzw. als Geschäftsführer bezogen hat, deren Gesamtbetrag € 730,00 überstiegen hat, und das zu veranlagende Einkommen mehr als € 10.900,00 (bis Veranlagung 2008) bzw. € 12.000,00 (ab Veranlagung 2009) betragen hat. 6. Einer Hinterziehung von Einkommensteuer gemäß § 33 Abs. 1 FinStrG macht sich schuldig, wer (zumindest bedingt) vorsätzlich unter Verletzung der diesbezüglichen abgabenrechtlichen Offenlegungs- oder Wahrheitspflicht im Sinne der obgenannten Bestimmungen die Verkürzung einer solchen Einkommensteuer bewirkt, indem er die Einreichung der elektronisch zu übersendeten diesbezüglichen Steuererklärungen unterlässt, weshalb das Finanzamt von solchen selbständigen Einkünften und den daraus entstandenen Abgabenansprüchen bis zum Ablauf der jeweiligen Erklärungsfrist bis zum 30. Juni des Folgejahres (§ 134 Abs. 1 BAO) keine Kenntnis erlangt und deshalb die bescheidmäßig festzusetzenden Einkommensteuern nicht bis zum Ablauf dieser Frist festzusetzen vermag (§ 33 Abs. 3 lit. a FinStrG Variante 2). 7. Zum Verhältnis zwischen den Erscheinungsformen einer Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs. 1 FinStrG in Form eines Unterlassens der Einreichung einer Steuererklärung und einer dadurch am 30. Juni des Folgejahres eintretenden Verkürzung (Abs. 3 lit. a Variante 2) und einer nachfolgenden Einreichung einer unrichtigen Steuererklärung und einer dadurch bewirkten zu Unrecht erfolgten Festsetzung einer Abgabengutschrift (Abs. 3 lit. c) in der verfahrensgegenständlichen Ausprägung ist anzumerken: Unter der Voraussetzung, dass beide Sachverhalte Verfahrensgegenstand sind, konsumiert die Strafbarkeit einer vorsätzlichen Einreichung einer unrichtigen Abgabenerklärung, mit welcher bezogen etwa auf einen Veranlagungszeitraum statt der korrekten Festsetzung eines Abgaben(zahlungs)anspruches die bescheidmäßige Festsetzung einer nicht zustehenden Abgabengutschrift veranlasst wird, die Strafbarkeit des zeitlich vorgelagerten Unterlasssungstatbestandes. Entfällt nachträglich die Strafbarkeit in Bezug auf die eingereichte unrichtige Abgabenerklärung, lebt die Strafbarkeit der Abgabenverkürzung zum Zeitpunkt des Ablaufes der gesetzlichen Erklärungsfrist infolge Unkenntnis der Abgabenbehörde vom entstandenen Abgabenanspruch wieder auf. Insoweit Gleiches gilt, wenn wie im gegenständlichen Fall die Einreichung der zu einer Abgabengutschrift führenden unrichtigen Abgabenerklärungen gar nicht zum Verfahrensgegenstand gemacht wurde (siehe den Schuldspruch des bekämpften Spruchsenatserkenntnisses) und diesbezüglich eine Verjährung der Strafbarkeit eingetreten ist: Strafbar ist lediglich die Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs. 1 iVm Abs. 3 lit. a 2. Alt. FinStrG. 8. Gemäß § 31 Abs. 1 FinStrG erlischt die Strafbarkeit eines Finanzvergehens durch Verjährung. Die - bei Abgabenhinterziehungen gemäß Abs. 2 leg.cit. fünfjährige - Frist beginnt, sobald die mit Strafe bedrohte Tätigkeit abgeschlossen ist oder das mit Strafe bedrohte Verhalten aufhört. Gehört wie im gegenständlichen Fall zum Tatbestand ein Erfolg (hier: der Eintritt der jeweiligen Verkürzung), so beginnt die Verjährungsfrist erst mit dessen Eintritt zu laufen. Begeht aber der Täter während dieser Verjährungsfrist ein vorsätzliches Finanzvergehen, auf welches § 25 FinStrG (Voraussetzungen für ein Absehen von einer Bestrafung oder das Erteilen einer bloßen Verwarnung infolge Geringfügigkeit liegen vor) nicht anzuwenden ist, so tritt die Verjährung nicht ein, bevor auch für die neue Tat die Verjährungsfrist abgelaufen ist. Gemäß § 31 Abs. 5 FinStrG erlischt aber bei Finanzvergehen, zu deren Verfolgung die Finanzstrafbehörden zuständig sind, die Strafbarkeit jedenfalls, wenn seit dem Beginn der Verjährungsfrist zehn Jahre und gegebenenfalls die in § 31 Abs. 4 lit c FinStrG genannte Zeit (die Zeit von der Einbringung einer Beschwerde an den Verfassungsgerichtshof oder einer Revision an den Verwaltungsgerichtshof bezüglich des Finanzstrafverfahrens oder der mit diesem im Zusammenhang stehenden Abgabenverfahren bis zu deren Erledigung) verstrichen sind. Im gegenständlichen Fall hat das Verfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof in der korrespondierenden Steuersache nicht das Veranlagungsjahr 2005 betroffen. Hinsichtlich der vorgeworfenen Hinterziehung an Einkommensteuer für das Veranlagungsjahr 2005 ist somit am 30. Juni 2016 eine absolute Verjährung eingetreten, weshalb der Beschwerde des Amtsbeauftragten gegen die diesbezügliche Einstellung des Finanzstrafverfahrens durch den Spruchsenat nicht stattzugeben war. 9. Gewerbsmäßig hat jemand Abgabenhinterziehungen nach dem im hier strafrelevanten Zeitraum bzw. zum Zeitpunkt der gegenständlichen Entscheidung des Spruchsenates (am 14. Dezember 2015) geltenden Finanzstrafrecht (§ 4 Abs. 2 FinStrG) begangen, wenn es ihm darauf angekommen ist, sich durch die wiederkehrende Begehung (ergänze begrifflich: der Abgabenhinterziehungen; und nicht - wie der Spruchsenat vermeint hat - durch die wiederkehrende Begehung der verheimlichten steuerbaren selbständigen Tätigkeit) eine fortlaufende Einnahme zu verschaffen (§ 38 Abs. 1 lit. a FinStrG aF). 10. Bedingt vorsätzlich handelte nach § 8 Abs. 1 FinStrG derjenige, der einen Sachverhalt verwirklichen will, der einem gesetzlichen Tatbild entspricht; dazu genügt es, dass der Täter diese Verwirklichung ernstlich für möglich gehalten und sich mit ihr abgefunden hat. Wissentlich handelte gemäß § 5 Abs. 3 Strafgesetzbuch (StGB) jemand, der den Umstand oder den Erfolg, für den das Gesetz Wissentlichkeit voraussetzt, nicht bloß für möglich gehalten hat, sondern ein Vorliegen oder Eintreten für gewiss gehalten hat. Absichtlich handelte gemäß § 5 Abs. 2 StGB ein Täter, wenn es ihm darauf angekommen ist, den Umstand oder Erfolg zu verwirklichen, für den das Gesetz absichtliches Handeln voraussetzte. Lediglich allenfalls fahrlässig hätte gehandelt, wem ein nicht entschuldbarer Irrtum unterlaufen wäre, der den Täter das Finanzvergehen oder das darin liegende Unrecht nicht erkennen hat lassen (§ 9 FinStrG). Fahrlässig handelte im Übrigen derjenige, der die Sorgfalt außer Acht gelassen hatte, zu der er nach den Umständen verpflichtet und nach seinen geistigen und körperlichen Verhältnissen befähigt gewesen ist und die ihm zuzumuten ist, und deshalb nicht erkannt hat, dass er einen Sachverhalt verwirklicht, der einem gesetzlichen Tatbild entspricht. Fahrlässig handelte auch, wer es zwar für möglich hält, dass er einen solchen Sachverhalt verwirkliche, ihn aber nicht herbeiführen will. Aufgrund Tatzeitpunkt und Zeitpunkt der Entscheidung des Spruchsenates (siehe wiederum § 4 Abs. 2 FinStrG) wäre noch der Tatbestand des § 34 Abs. 1 FinStrG idFd vor dem BGBl I 2015/118 zur Anwendung gelangt, hätte der Beschuldigte fahrlässig gehandelt. Dies ist aber ohnehin nicht der Fall.