BFG RV/7102461/2012

Und eben jene Voraussetzung für eine abweichende wirtschaftliche Zurechnung - eine Zuwendung der Großmuttergesellschatten zur Werterhöhung der Enkelgesellschaften vor allem im Interesse der Tochtergesellschaften - liegt im konkreten Fall nicht vor. Vielmehr liegt das unmittelbare und weitaus überwiegende Interesse an der Verwirklichung des Projekts auf Ebene der Großmuttergesellschaften GROSSMUTTER1 und Österreichische GROSSMUTTER2. Eine abweichende Beurteilung wäre - nicht zuletzt angesichts der klaren Dokumentation der Genesis des Projekts im Letter of Intent - als aktenwidrig zu erachten. 3. Zum Hinweis der Berichterstatterin, dass die betragliehe Zurechnung des Großmutterzuschusses der GROSSMUTTER1 zu deren Tochtergesellschaften im Rahmenvertrag festgelegt wurde, erlauben wir anzumerken, dass diese Zuordnung für eine buchmäßig korrekte Abbildung in den betreffenden Jahresabschlüssen unabdingbar ist, nichts jedoch über ein vermeintliches Interesse der Tochtergesellschaften auszusagen vermag. 4. Die vom EuGH vorgezeichneten Voraussetzungen für eine wirtschaftliche Zurechnung der Leistungen zu den unmittelbaren Gesellschaftern sind daher unserer Überzeugung nach im gegenständlichen Fall keinesfalls gegeben. 5. Abschließend weisen wir darauf hin, dass die Begründung des gegenständlichen Gesellschaftsteuerbescheids ausschließlich auf das Vorliegen einer Pflichtleistung iSd § 2 Z 2 KVG Bezug nimmt. Eine Abänderung der Bescheidbegründung ist dem BFG gem. § 279 Abs 1 BAO – wie die Berichterstatterin korrekt ausführt - nur innerhalb des unveränderten Sachverhaltskomplexes gestattet. Ungeachtet der Ausführungen des VwGH vom 19.2.1998, 97/16/0405, wonach es sich bei § 2 KVG um einen einheitlichen Tatbestand handle, sehen wir in der Heranziehung grundsätzlich verschiedener für die Begründung der Z 2 leg.cit. durch das Finanzamt (Verpflichtung aus dem Rahmenvertrag) und der Z 4 leg.cit. durch das BFG (Interesse an Werterhöhung) herangezogener Sachverhaltselemente sehr wohl ein Überschreiten der Grenzen des beurteilten Sachverhaltskomplexes – und damit im Schwenk auf die gänzlich neue Begründung ein Überschreiten der Grenzen des § 279 Abs 1 BAO. IV. Zusammenfassend ist somit festzuhalten, dass einerseits die von der Berichterstatterin gewählte Formulierung (vgl. das VwGH Erkenntnis vom 26.01.1995, Zl. 94/16/0058), nach welcher die belangte Behörde "gerade noch deutlich gemacht hat, welche Erwerbsvorgänge im Einzelnen besteuert werden", als nicht zutreffend zurückzuweisen ist. Angesichts der gravierenden Mängel in der Bescheidbegründung, welche nicht - wie vorgesehen - Klarheit über die zum Bescheid führenden Annahmen der Behörde und ihre rechtlichen Erwägungen zu schaffen vermag (vgl. VwGH 26.5.1997, 96/17/0459), ist der Bescheid mit einem gravierenden - auch nicht durch folgende Instanzen zu sanierenden - Mangel belastet und ist daher aufzuheben. Wir regen daher an, das BFG möge den Gesellschaftsteuerbescheid vom 1.7.2011 aufgrund der Mängel in der Bescheidbegründung, welche die von Gesetz und Judikatur geforderte Möglichkeit der Kontrolle von Sachverhalt und rechtlicher Würdigung unmöglich machen, ersatzlos aufheben. Andererseits weisen wir darauf hin, dass weder eine Verpflichtung der unmittelbaren Gesellschafter zur Zuschussleistung vorlag, noch ein Interesse an der Umsetzung des F.-Projekts durch die Großmuttergesellschaften vor allem auf Ebene der GROSSMUTTER1, GESELLSCHAFTER2 und GESELLSCHAFTER3 unterstellt werden kann. Eine Belastung der Großmutterzuschüsse mit Gesellschaftsteuer ist daher - ungeachtet der Einordnung in § 2 Z 2 oder Z 4 KVG - als rechtswidrig zu erachten. Unsere Beschwerdeanträge betreffend die Aufhebung infolge materieller Rechtswidrigkeit halten wir daher vollinhaltlich aufrecht." 4.2.3 Gegenäußerung des Finanzamtes vom 18.9.2015 Der Vorhalt des BFG sowie die Stellungnahme der Bf. wurden dem FA noch vor der Anberaumung der mündlichen Verhandlung übermittelt und gab das FA dazu mit Schriftsatz vom 18. September 2015 eine Gegenäußerung mit folgendem Inhalt ab: "In der Stellungnahme v. 10.6.2015 (mit Eingangsstempel BFG 20.8.2015) zum Vorhalt der Berichterstatterin v. 23.3.2015 greift die Bf. die formalrechtlichen Ausführungen auf und gibt sie großteils bloß wieder. Obwohl die Berichterstatterin die Sache des Verfahrens als gerade noch ausreichend konkretisiert sieht, wird von der Bf. ein umfangreiches Vorbringen betreffend Bescheidbegründung erstattet. Diesem ist jedoch entgegen zu treten. Muss doch hier berücksichtigt werden, dass die Bf. durch Vorhalte und deren Beantwortung vom Inhalt des Verfahrens exakt informiert war und auch in der Berufung diesbezüglich nichts eingewendet wird. Nicht einmal wurde die Mitteilung einer Bescheidbegründung beantragt. Die VwGH-Judiktur ist wohl einzelfallbezogen zu sehen und es kommt darauf an, um welche Behörde (Abgaben- oder Rechtsmittelbehörde) es geht. Grundsätzlich sind Begründungsmängel im Abgabenverfahren im Rechtsmittelverfahren sanierbar. Im Vorhalt der Berichterstatterin v. 23.3.2015 wird die Steuerpflicht auf§ 2 Z 4 gestützt. Der VwGH führt im Erkenntnis vom 11. September 2014, 2013/16/0025 aus: Die wirtschaftliche Betrachtungsweise im Sinne des§ 21 Abs. 1 BAO tritt zwar im Bereich des Kapitalverkehrsteuergesetzes in den Hintergrund, weil das Gesetz an bestimmte Rechtsvorgänge anknüpft. Eine solche Betrachtungsweise gilt aber auch im Bereich des Verkehrsteuerrechts immer dann, wenn sich der Abgabenbehörde ein Sachverhalt darbietet, bei dem eine rein formal-rechtliche Beurteilung zu Ergebnissen führen würde, die dem Sinn und Zweck des betreffenden Abgabengesetzes klar zuwiderlaufen würden (vgl. das hg. Erkenntnis vom 19. Dezember 2002,2001/16/0273, mwN). Nach der Rechtsprechung des EuGH und des Verwaltungsgerichtshofes ist anhand einer wirtschaftlichen und nicht einer formalen, allein auf die Herkunft des Zuschusses abstellenden Betrachtungsweise zu beurteilen, wem die Zahlung von - der Gesellschaftsteuer unterliegenden – Zuschüssen tatsächlich zuzurechnen ist (vgl. die Urteile des EuGH vom 17. Oktober 2002 in den Rs. C- 339/99 [Energie Steiermark Holding AG], Rn 37 und 38, und C-71/00; [Develop], Rn25, sowie das hg. Erkenntnis vom 24. Jänner 2013,2012/16/0104, und das bereits erwähnte Erkenntnis vom 21. November 2012). Der EuGH hat in seinem Urteil vom 12. Jänner 2006, C-494/03, Senior Engineering Investments BV damit ausgesprochen, dass eine Erhöhung des Wertes von Gesellschaftsanteilen vor allem im Interesse der Gesellschafter liegt. Dass neben der Erhöhung des Gesellschaftsvermögens und damit des Wertes der Geschäftsanteile ein zusätzliches Interesse der Gesellschafter gegeben sein müsste, um einen Großmutterzuschuss diesen als Leistende zuzurechnen, kann der obigen Aussage des EuGH, wie auch dem Urteil insgesamt, nicht entkommen werden UFS 9.10.2013, RV/2691-W/09, VwGH 28.3.2014, 2013/16/0214). Das FAGVG teilt die Ansicht der Berichterstatterin, dass nicht nur aus dem Rahmenvertrag, sondern auch aus dem Beschluss v. 21.9.2004 sich deutlich ergibt, dass von der GROSSMUTTER1 erfolgte Zuschüsse an die Bf. jeweils zur Hälfte der GESELLSCHAFTER2 und der GESELLSCHAFTER1 als Leistende zuzurechnen sind. Hier liegt genau der den Rechtsansichten des EuGH und VwGH zugrundeliegende Sachverhalt vor: Die Gesellschafter verpflichten sich zur Kapitalausstattung und deren Gesellschafter leistet; hinzu kommt noch das missbräuchliche Element der Steuervermeidung. Ein Überschreiten der Grenzen des beurteilten Sachverhaltskomplexes, wie die Bf. meint, liegt nicht vor. Zum einen lagen alle Unterlagen sowohl dem FAGVG als auch dem BFG vor und zum anderen sind Gegenstand der Festsetzung die erfolgten Zuschüsse. Eine Änderung, wie in VwGH 27.09.2012, 2010/16/0206, (Änderung von Erwerb oder Besitz auf Verhalten/Verbringen) ist nicht gegeben. Denn der Grundsachverhalt ist völlig derselbe; Leistungen von Nichtgesellschaftern erfolgt, unterliegen diese der Gesellschaftsteuer. Im Vorhalt der Berichterstatterin v. 23.3.2015, Seite 34, müsste die Jahreszahl für die verjährten Zuschüsse der GESELLSCHAFTER2 nach Ansicht des FAGVG 2004 lauten." 5. Mündliche Verhandlung In der am 22. Dezember 2015 durchgeführten mündlichen Verhandlung vor dem Senat berichtete die Vorsitzende (= Berichterstatterin) unter Hinweis auf den Vorhalt des BFG vom 23. März 2015 und die Stellungnahmen den beiden Parteien über den bisherigen Verfahrensablauf sowie über die bisher vom BFG aufgenommenen Beweise. Nach Vortrag des Sachverhaltes wie in der Beilage 1./ (die allen Anwesenden am Beginn der Verhandlung ausgehändigt wurde) erklärten die Vertreter der beiden Parteien (Vertreter der Bf. = PV / Vertreter des Finanzamtes = FA) auf die Frage der Vorsitzenden, ob es zum Sachverhalt noch Ergänzungen gebe, Folgendes: PV: Es gibt keine Ergänzungen. FA: Es gibt ebenfalls keine Ergänzungen. Zur rechtlichen Beurteilung führte der PV aus wie in den bisherigen Schriftsätzen im Rechtsmittelverfahren und in der mit E-Mail vom 21.12.2015 übermittelten Stellungnahme die als Beilage 2./ zum Protokoll genommen wurde. Das Finanzamt bestätigte, dass sie die Stellungnahme heute am Vormittag erhalten hat. Die Stellungnahme hat folgenden Inhalt: "A. Verfahrensrechtliche (formale) Aspekte Ungeachtet der Tatsache, dass wir den gegenständlichen Bescheid auch materiell für rechtswidrig erachten (wir verweisen dazu unter anderem auch auf unser bisheriges Vorbringen im Beschwerdeverfahren), regen wir vorrangig an, das BFG möge den Bescheid vom 1.7.2011 infolge formeller Mängel wie auch infolge gravierender Versäumnisse der ersten Instanz bei der Feststellung des zu besteuernden Sachverhalts als Nichtbescheid identifizieren bzw gemäß § 278 BAO aufheben und die Sache an die erste Instanz zurückverweisen. Im Detail begründen wir dies wie folgt: 1. Zentrale Elemente eines Bescheids sind Spruch und Begründung. Während der Spruch die Willenserklärung der Behörde darstellt und Adressat des Bescheids, Art und Höhe der Abgabe, Bemessungsgrundlage und Fälligkeit abzubilden hat, dient die Begründung dazu, die mit dem Spruch gesetzte Entscheidung der Abgabenbehörde nachvollziehbar zu machen, den der Entscheidung zugrunde gelegten Gedankengang zu dokumentieren. 2. Die Begründung ist damit ein wesentliches Element des Rechtsschutzes und hat auch im verfassungsrechtlich verankerten rechtsstaatlichen Prinzip ihre Grundlage bzw Vorgabe. Sie kann nur ausnahmsweise entfallen, etwa bei vollinhaltlich stattgebenden Bescheiden. 3. Die drei (kumulativen) Elemente der Begründung sind (vgl. etwa VwGH Ro 2014/03/0076): a. eine eindeutige, eine Rechtsverfolgung durch die Partei ermöglichende und einer nachprüfenden Kontrolle durch Gerichte zugängliche konkrete Feststellung des zugrunde gelegten Sachverhalts, welchen die Behörde als erwiesen annimmt, b. die Beweiswürdigung in schlüssiger (und für den Bescheidadressaten nachvollziehbarer) Form und c. die Darstellung der rechtlichen Erwägungen, deren Ergebnisse zum Spruch des Bescheides geführt haben. 4. Eine mangelhafte Begründung kann im Rechtsmittelverfahren innerhalb gewisser Grenzen nachgeholt werden. Dies jedoch nur innerhalb der gleichen Sache. 5. Bei dem Bescheid handelt es sich um einen Sammelbescheid, welcher mehrere Besteuerungsfälle in einem Bescheid zusammenfasst. Um zu gewährleisten, dass der Steuerpflichtige gegen jeden in den Sammelbescheid einbezogenen Steuerfall rechtlich vorgehen kann, sind die einzelnen Zuschussfälle in einer Form gesondert anzuführen, dass jeder einzelne Zuschuss als in sich geschlossener Steuerfall gesondert gewürdigt wird (zB VwGH 26.1.1995, 94/16/0058, 0059). Ein Unterlassen dieser Aufgliederung – wie im vorliegenden Fall – hat die Nichtigkeit des Bescheides zur Folge (BFH 20.1.2010, II R 54/07). Ein Verzicht auf die genaue Aufgliederung ist bei Sammelbescheiden nur dann zulässig, wenn zwischen den Beteiligten keinerlei Streit darüber besteht, welche Steuerfälle zusammengefasst werden (BFH 12.10.1983, II R 56/81). Ein solcher Fall eines „unstrittigen Sachverhalts“ liegt hier jedoch unzweifelhaft (und unstrittig) nicht vor. Dass der Sachverhalt inhaltlich wie betraglich keineswegs klar feststeht, bringt auch die Berichterstatterin unmissverständlich zum Ausdruck. Einerseits kommt sie – trotz eines doppelt erfassten „Zuschusses“ – zu einem vermeintlich korrekten Endbetrag und kann, wie ihren Ausführungen zu entnehmen, selbst lediglich Vermutungen zu einer allenfalls seitens des FA angestellten Differenzrechnung anstellen. Andererseits führt sie auch aus, dass es "nicht nachvollziehbar" sei, wie das FA den verjährten Betrag hergeleitet habe. Wörtlich heißt es dazu in der Stellungnahme der Berichterstatterin (Zitat): ("Es wird davon ausgegangen, dass die restlichen € 12.590.000,00 aus Zuschüssen der OBf Beteiligungen GmbG bzw. aus sog. Großmutterzuschüssen der 2 AG stammen, wobei auf Grund des Inhalts der vom Finanzamt vorgelegten Akten nicht festgestellt werden kann, wann diese Leistungen konkret erfolgten.", "Von der Berichterstatterin nicht nachvollziehbar ist …", Vermutet wird, dass der Betrag … nur eine Differenz ist") Zum Zwecke der Feststellung des vorliegenden Sachverhalts dürfte sich das Finanzamt darauf beschränkt haben, den Kapitalrücklagenstandes zum 30.9.2006 und die Summe der zwei nicht zusammenhängenden Schriftsätzen entnommenen Zuschüsse (Sachverhaltsdarstellung vom 5.3.2010 und ein der Vorhaltsbeantwortung vom 27.5.2011 beigelegter Kontoauszug) gegenüberzustellen und den Differenzbetrag undifferenziert als wohl verjährt anzunehmen. Mangels Dokumentation in Spruch, Begründung oder Akteninhalt können Steuerpflichtiger und BFG diesbezüglich nur Vermutungen anstellen! Tatsache ist, dass seitens der Abgabenbehörde damit ein Zuschuss – jener vom 14.3.2003 über € 10.820.000,00 – in beiden Aufstellungen enthalten ist und damit doppelt erfasst wurde. Damit sind sowohl die dem Bescheid zugrunde gelegte Bemessungsgrundlage als auch der – nur im Umkehrschluss ermittelte – verjährte Betrag falsch. Davon, dass im Sinne der o.g. BFH ‐ Judikate zwischen den Beteiligten keinerlei Streit bestünde, welche Steuerfälle im gegenständlichen Sammelbescheid zusammengefasst wurden, kann daher keinesfalls die Rede sein. Mangels Einzelnennung der der Besteuerung unterzogenen wie auch der als verjährt beurteilten Zuschüsse erfüllt der gegenständliche Bescheid nicht die an Sammelbescheide gestellten Anforderungen und ist damit als Nichtbescheid zu beurteilen. Eine Einzelnennung hätte ferner sowohl die der Besteuerung unterzogenen als auch die als verjährt steuerfrei bleibenden Zuschussfälle umfassen müssen. Unstrittigkeit – als Rechtfertigung für einen Verzicht auf die Einzelnennung – müsste sich ebenso auf beide genannten Größen beziehen und kann daher – nicht zuletzt infolge der erfolgten Doppelerfassung – nicht unterstellt werden. 6. Zurückzuweisen ist die Sichtweise des FA, das in seiner Stellungnahme vom 18.9.2015 darauf verweist, dass die der Gesellschaftsteuer unterzogenen Zuschüsse ohnehin aus den zum Akteninhalt gehörenden Schriftsätzen der Beschwerdeführerin ersichtlich seien – die Berichterstatterin erachtet unter Verweis auf den Akteninhalt die Sache ebenfalls als "gerade noch ausreichend konkretisiert". Dieser Beurteilung ist nicht zu folgen und entschieden zu widersprechen, da der „Akteninhalt“ keineswegs mit dem seitens des FA „festgestellten Sachverhalt“ gleichgesetzt werden kann und auch nicht gleichgesetzt werden darf. Akteninhalt festgestellter Sachverhalt 7. Eine Aufgliederung der im Sinne eines Sammelbescheids gemeinsam besteuerten Zuschüsse ist damit im gegenständlichen Fall nicht Teil des Spruches oder der Begründung und damit nicht Teil des angefochtenen Bescheids. Ein bloßer Verweis auf den Akteninhalt reicht gemäß ständiger Rechtsprechung des VwGH nicht aus, die Definition der Sache im Bescheid zu ersetzen. Dies ergibt sich auch schon aus verfassungsrechtlichen (rechtsstaatlichen) Erwägungen. 8. Auch ist klarzustellen, dass eine den Ansprüchen an einen Sammelbescheid genügende Aufgliederung sich nicht nur auf Details zur Gesamtbemessungsgrundlage zu beschränken hätte, sondern vielmehr auch die Darlegung, welche der Einzelzuschüsse als zwischenzeitlich der Verjährung anheimgefallen behandelt wurden, einzubeziehen hätte. Eine solche Aufgliederung ist nicht dem Bescheid, mehr noch, nicht einmal dem Akteninhalt zu entnehmen, wäre aber für das Nachvollziehen und Nachprüfen des Bescheiden, mehr noch für die Möglichkeit einer Rechtsmittelführung gegen Einzelzuschüsse unverzichtbar. 9. Damit ist aber die Sache bzw. der Sachverhalt im gegenständlichen Fall nicht ausreichend definiert. Streng genommen ist die Sache in Spruch und Begründung – abgesehen von einem Verweis auf den Rahmenvertrag, dem aber keine Details zu den erfolgten Zuschüssen, geschweige denn irgendwelche nachvollziehbaren Schlussfolgerungen des Finanzamtes zu entnehmen sind – überhaupt nicht definiert. Der gegenständliche Bescheid ist daher kein ordnungsgemäßer Sammelbescheid iSd Rechtsprechung (vgl zB UFS 21.12.2012, RV/0377 ‐ S/10), es fehlt ihm jedenfalls und insbesondere an der ausreichenden Definition der Sache. Angesichts der Unzulänglichkeiten in Spruch und Begründung ist der Bescheid daher gemäß § 278 BAO aufzuheben – mehr noch, er ist (vgl BFH 20.1.2010, II R 54/07) mit Nichtigkeit belastet. 10. Letztlich erweist sich der Bescheid unserer Beurteilung nach daher als einer Sanierung nicht zugänglicher Nichtbescheid. Eine Entscheidung des BFG "in der Sache" (§ 279 BAO) steht angesichts des nicht abschließend geklärten und im Bescheid nicht definierten Sachverhaltskomplexes nicht offen. Ein allfälliger Versuch der Sanierung der Begründung durch das BFG überschreitet daher infolge der nicht ausreichend definierten Sache die von der Rechtsprechung, der Lehre und letztlich auch die von der Verfassung (als Grundbaustein und Basis der Rechtsordnung) aufgezeigten bzw gesetzten Grenzen. 11. Wir regen daher höflich an, das BFG möge entweder ‐ die Nichtigkeit des gegenständlichen Sammelbescheids infolge unzulänglicher Aufgliederung der einbezogenen Einzelsachverhalte aufzeigen, oder aber ‐ über die Beschwerde gem. § 278 BAO kassatorisch entscheiden und die – nicht ausreichend konkretisierte – Sache an die erste Instanz zurückverweisen. 12. Die gesetzliche Voraussetzung des § 278 BAO – die Unterlassung von Ermittlungen, bei deren Durchführung ein anders lautender Bescheid hätte erlassen werden können – ist hier unzweifelhaft gegeben. Eine im Übrigen nur grundsätzlich und im Regelfall bestehende Entscheidungspflicht des BFG "in der Sache" iSd § 279 BAO ist im konkreten Fall – mangels ausreichender Definition der Sache – aus den angeführten Gründen nicht gegeben. 13. Der Vollständigkeit halber ist noch anzumerken, dass die Tatsache der im Falle der Rückverweisung einer neuerlichen Abgabenbelastung entgegenstehenden Verjährung an der Entscheidung des BFG nichts ändern kann und darf, da dieses als unabhängiges Gericht im Rahmen des kontradiktorischen Verfahrens die Rechtmäßigkeit des Abgabenverfahrens und nicht die Einbringung einer allenfalls (hier ohnedies nicht) zu Recht bestehenden Abgabe zu wahren hat. 14. Es ist nicht Aufgabe des BFG, gravierende Mängel im erstinstanzlichen Abgabenverfahren behelfsmäßig zu sanieren. Im Sinne einer Verdeutlichung der unterlaufenen Fehlleistungen des Finanzamtes erlauben wir uns nachfolgend eine nur bespielhafte "Mängelliste zum Gesellschaftsteuerbescheid vom 1.7.2011" aufzustellen, der nur die wichtigsten Mängel umfasst: Verweis des Spruchs auf ein inexistentes (nicht einmal aktenkundiges) Schriftstück vom 23.3.2009 Keine Nennung der bzw. Trennung nach den zuschussleistenden Gesellschafter(n) bzw. Zurechnungssubjekte(n) – dies wäre zentrales Element der Sachverhaltsdarstellung / Sachverhaltsfeststellung Nicht nachvollziehbare und aktenwidrige Bemessungsgrundlage von € 51.755.000,00, basierend auf der Doppelerfassung eines in zwei gesonderten Schriftstücken genannten Zuschussfalles – damit liegt kein unstrittiger Sachverhalt vor. Keine Aufstellung der einzelnen im Sammelbescheid zusammengefassten Zuschüsse, damit fehlende Definition der Sache – dies hat gemäß der Rechtsprechung des BFG eine Nichtigkeit zur Folge Keine Darlegung der rechtlichen Erwägungen, warum eine vom zivilrechtlichen Zahlungsfluss abweichende Zurechnung geboten wäre. Bezugnahme auf den falschen Tatbestand des § 2 KVG und Begründung der vermeintlichen Abgabenpflicht mit einer vermeintlich bestehenden Leistungsverpflichtung. Der abstrakte, nicht auf den konkreten Fall bezogene Stehsatz zur angeblichen Zulässigkeit der Zurechnung von Zuschüssen zur Zwischengesellschaft bezieht sich auf Pflichtleistungen iSd § 2 Z 2 KVG und kann daher nicht als Begründung herangezogen werden. Bloß pauschaler Verweis auf eine vermeintliche Leistungsverpflichtung aus dem Rahmenvertrag. Wie von der Berichterstatterin klargestellt wird, existiert eine solche Verpflichtung nicht. Die Begründung des Bescheids ist damit nicht nur mangelhaft, sondern enthält aktenwidrige Elemente. 15. Die (de facto nicht vorhandene) „Begründung“ des Gesellschaftsteuerbescheids vom 1.7.2011 vermag daher den Denkprozess des FA nicht zu vermitteln. Mehr noch zeigt sie auf, dass das FA unter Zugrundelegung aktenwidriger Sachverhaltselemente zu einer grundlegend falschen Schlussfolgerung gelangt ist. Das BFG als zweite Instanz vermag zum tatsächlichen Sachverhalt selbst nur Vermutungen anzustellen. Infolge unzureichender Definition der Sache ist der gegenständliche Sammelbescheid ferner auch mit Nichtigkeit belastet. 16. Der Vollständigkeit halber sei angeführt, dass Verwaltungsakte auf Basis unzulänglich begründeter Bescheide einen Eingriff in die Verfassungssphäre darstellen ("Willkür"). Der VfGH sieht in ständiger Rechtsprechung darin den Gleichheitsgrundsatz als verletzt an. "Ein willkürliches Verhalten, das in die Verfassungssphäre eingreift, liegt unter anderem in einer gehäuften Verkennung der Rechtslage, aber auch im Unterlassen jeglicher Ermittlungstätigkeit in einem entscheidenden Punkt oder dem Unterlassen eines ordnungsgemäßen Ermittlungsverfahrens überhaupt, insbesondere in Verbindung mit einem Ignorieren des Parteivorbringens und einem leichtfertigen Abgehen vom Inhalt der Akten oder dem Außer-Acht-Lassen des konkreten Sachverhaltes (zB VfSlg 15.451/1999, VfSlg 15.743/2000, VfSlg 16.354/2001, VfSlg 16.383/2001 oder erst jüngst VfGH 21.11.2013, U1900/2013). Ein willkürliches Vorgehen liegt insbesondere dann vor, wenn die Behörde den Bescheid mit Ausführungen begründet, denen jeglicher Begründungswert fehlt oder wenn dem Bescheid die gesetzliche Grundlage fehlt (VfSlg 13.302/1992; VfSlg 14.421/1996 oder VfSlg 15.743/2000).“ 17. Auch kann nicht zuletzt angesichts der exorbitanten Höhe der Abgabe und dem damit verbundenen Eingriff in das verfassungsrechtlich geschützte Recht auf Unverletzlichkeit des Eigentums (Vermögens) erwartet werden, dass seitens der Finanzverwaltung eine zum Eingriff verhältnismäßige Sorgfalt an den Tag gelegt wird (vgl. VfSlg 16.505/2002; Öhlinger, Verfassungrecht6, Rz 871ff zur behördlichen Vorschreibung einer Abgabe als Eigentumseingriff). Im gegenständlichen Fall ist ebendiese gebotene Sorgfalt angesichts der langen Liste an Verfehlungen durch das Finanzamt keinesfalls als gegeben zu erachten. Gegen den erstinstanzlichen Bescheid des Finanzamtes bestehen somit auch erhebliche verfassungsrechtliche Bedenken. Eine Sanierung solcher gravierender Verfahrensmängel ist nicht Aufgabe des BFG. B. Inhaltliche Aspekte: Zu den Inhaltlichen Aspekten gestatten wir uns für den Fall, dass der gegenständliche Bescheid nicht bereits aus formellen Gründen aus dem Rechtsbestand tritt (siehe dazu oben), folgende, wenn auch in Teilbereichen bereits mehrfach vorgebrachte, Anmerkungen: 1. Die Aussage des EuGH, wonach im Fall Senior Engineering das Interesse an der Werterhöhung der Gesellschaftsanteile an der Enkelgesellschaft "überwiegend im Interesse des einzigen Gesellschafters lag", kann nur als auf den konkreten Einzelfall bezogene Aussage gewertet werden. Eine pauschale Verallgemeinerung kann aus diesem Judikat keinesfalls abgeleitet werden, hätte sie doch eine unmittelbare umfassende Abschaffung jeglicher Form von (steuerfreien) Großmutterzuschüssen zur Folge haben müssen, wenn immer eine überwiegendes Interesse der Zwischengesellschaft unterstellt werden müsste. Viel mehr zeigt der EuGH auf, dass in jenen Fällen, in denen das Interesse – nach Maßgabe und auf Basis des konkreten Sachverhalts – überwiegend auf Ebene der Zwischengesellschaft liegt, eine entsprechende Zurechnung geboten ist. Das Vorliegen eines überwiegend auf Ebene der Zwischengesellschaft liegenden Interesses wäre aber folglich im Einzelfall konkret zu begründen. Eine solche Begründung, warum ein überwiegendes Interesse auf Ebene der gegenständlichen Zwischengesellschaften liegen soll, ist dem Bescheid nicht zu entnehmen. Eine Behauptung die Verwirklichung des Projekts und damit auch dessen Finanzierung wären – ungeachtet des klar dokumentierten Interesses der GROSSMUTTER1 und der 2 AG ‐ überwiegend bei den Zwischengesellschaften gelegen, ist als aktenwidrig zu erachten. Eine Zurechnung im Sinne und auf der Grundlage des EuGH Judikats Senior Engineering ist daher im gegenständlichen Fall nicht zulässig. 2. Die Anmerkung des FA in der Stellungnahme vom 18.9.2015, der Beschluss vom 21.9.2004, wonach die von der GROSSMUTTER1 erfolgten Zuschüsse jeweils zur Hälfte der GESELLSCHAFTER2 und der GESELLSCHAFTER1 zuzurechnen seien, ergebe „deutlich“, dass auf Ebene der Zwischengesellschaften eine Verpflichtung zur Kapitalausstattung bestehe, welche von der Großmutter erfüllt wurde, zeugt ebenfalls von einer grundlegend falschen Auffassung von Sachverhalt und Rechtslage. Einerseits ist bereits seitens der Berichterstatterin unmissverständlich klargestellt worden, dass eine Verpflichtung zur Ausstattung der Bf mit Eigenmitteln nicht besteht oder bestanden hat. Ungeachtet dessen bringt das Finanzamt weiterhin aktenwidrige Verweise – noch dazu zu dem nicht aufrecht zu haltenden Tatbestand des § 2 Z 2 KVG – vor. Andererseits ist die anteilige Zuordnung eines Großmutterzuschusses im Falle mehrerer Zwischengesellschaften eine zwingende Voraussetzung für die ordnungsgemäße Abbildung des durchzubuchenden Zuschusses in den Büchern der Zwischengesellschaften. Wie aus dieser buchtechnisch notwendigen Klarstellung eine vermeintliche Kapitalausstattungsverpflichtung abgeleitet werden könnte, ist nicht nachvollziehbar (ebenso wie im Übrigen der gesamte angefochtene Bescheid des Finanzamtes). 3. Auf den seitens des FA in der o.g. Stellungnahme ohne jegliche Begründung erhobenen „Missbrauchsvorwurf“, der auf das Entschiedenste zurückzuweisen ist, möchten wir nicht näher eingehen, da er jeglicher sachlicher Grundlage entbehrt und auch seitens des FA ohne weitere Argumente, warum ein Fall des § 24 BAO vorliegen soll, einfach in den Raum gestellt wird. Klarzustellen ist in diesem Zusammenhang, dass das gegenständliche Projekt wie auch die Wahl der Finanzierungsform keinesfalls auf rein steuerliche Motive zurückgeführt werden kann. Die mit dem „Missbrauchsvorwurf“ aufgestellte Behauptung des FA, das Projekt würde unter Wegdenken der steuerlichen Motive jeglicher wirtschaftlicher Begründung entbehren, ist nicht haltbar und schlichtweg (sowohl sachverhaltsmäßig als auch rechtlich) falsch. Weiters ist festzuhalten, dass es dem Abgabepflichtigen freisteht und auch freistehen muss, aus den möglichen Gestaltungsweisen die für ihn günstigste zu wählen. Die Tatsache, dass diese Argumente im konkreten Fall auch tatsächlich bedacht wurden und eine (vermeintlich) die Gesellschaftsteuer nicht auslösende Finanzierungsform gewählt wurde, ist als zulässige und auch steuerlich anzuerkennende unternehmerische Entscheidung anzuerkennen. Auch wenn das Wort „Steuervermeidung“ allenfalls negativ konnotiert ist, weisen wir die Unterstellung eines Missbrauchs durch das FA, die ohne jedes sachliche Substrat erfolgt, nochmals entschieden zurück. Im Falle einer meritorischen Erledigung regen wir daher unter Einbeziehung aller im Verfahren vorgebrachten Argumente an, mangels eines überwiegend bei den Zwischengesellschaften liegenden Interesses von der Anwendung einer wirtschaftlichen Betrachtungsweise iSd EuGH abzusehen und die gegenständlichen Zahlungsflüsse als echte Großmutterzuschüsse steuerfrei zu belassen. Abschließend dürfen wir nochmals auf das bisherige Vorbringen im Beschwerdeverfahren und die gestellten Anträge verweisen, die vollinhaltlich aufrechterhalten werden." Dazu erwiderte das FA Folgendes: "Es wurden massive Vorwürfe gegen das Finanzamt erhoben. Man könnte glauben, dass es gar keinen Bescheid gibt. Die Ausführungen vermögen nicht zu überzeugen. Interessant finde ich, dass bis zum Vorhalt der Berichterstatterin die Sache und der Sachverhalt für die Bf. völlig klar war. Im Zuge der Vorhaltsbeantwortungen an das Finanzamt sind die Zuschüsse aufgegliedert worden. In der Beschwerde war keine Rede davon, um welche Zuschüsse es sich handelt. Es wurden nur zum Thema Großmütterzuschüsse Ausführungen getätigt. Ebenso im Vorlageantrag. Die Bemessungsgrundlage im angefochtenen Bescheid wurde ausgehend vom Stand der Kapitalrücklage ermittelt. Den Stand der Kapitalrücklage zum 30.9.2006 hat uns die Bf. bekanntgegeben. Dem haben wird gegenüber gestellt: den Stand der Kapitalrücklage zum 30.9.2005 mit 37.770.000,00 und den bekannt gegebenen Zuschüssen in Höhe von gesamt 36 Millionen. So wurde der Differenzbetrag von 1,770.000,00 ermittelt, der als verjährt betrachtet wurde. Die Problematik mit den rund 10 Millionen (Doppelerfassung eines Zuschusses) ist dann "hineingerutscht". In den im Bescheid ausgewiesenen Betrag sind alle Zuschüsse drin, sodass bei einer gesonderten Anführung der einzelnen Zuschüsse es zu keiner Festsetzung einer Abgabe für bisher nicht besteuerte Zuschüsse käme. Damit ist klar, was Sache des Bescheides ist. Das sind die von der Bf. in den Vorhaltsbeantwortungen angeführten Zuschüsse. Zumindest von dieser Sache her, ist der Sachverhalt ganz klar. In den Vorhalten des BFG ist das BFG selbst davon ausgegangen, dass der Bescheid den gesetzlichen Bestimmungen entspricht. Man muss unterscheiden: welche Zuschüsse liegen vor und welche steuerlichen Auswirkungen knüpfen sich daran. Die Bemessungsgrundlage ist nie näher hinterfragt worden im Beschwerdevorbringen. Die steuerlichen Auswirkungen sind davon streng zu trennen. Die Anforderungen, die das Gesetz an einen Bescheid des Finanzamtes stellt, sind durchaus andere als jene die für ein Erkenntnis des BFG gelten, sodass die höchstgerichtliche Judikatur die primär die Entscheidungen seinerzeit der FLD, des UFS zum Gegenstand haben, nur bedingt anwendbar sind auf erstinstanzliche Bescheide. So können erstinstanzliche Bescheide durchwegs ergänzt und abgeändert werden. Es können Berichtigungen vorgenommen werden. Es können Begründungen neu hinzugefügt, abgeändert oder verändert werden. Auch ein Umfang einer Bescheidbegründung ist gesetzlich nicht richtig vorgesehen, sodass auch kurz gehaltene, knappe Begründungen vollauf den Gesetzesvorschriften entsprechen. Zum Bescheidspruch: In der letzten Eingabe (vom 21.12.2015) wird unter Punkt 14. ausgeführt, Schriftstück ….vom 23.3.2009, der Begriff Schriftstück findet sich im Bescheid nicht, auch nicht im Betreff, dort steht nur das Datum 23.3.2009. Wir haben im Betrefftext "Gesellschaftsteuer 2004-2006" und wenn dann darunter steht "23.3.2009", dann ergibt das gar keinen Sinn mehr. Zum Vorwurf der nicht nachvollziehbaren und aktenwidrige Bemessungsgrundlage: Die Bemessungsgrundlage ist voll nach vollziehbar. Eine Aktenwidrigkeit liegt überhaupt nicht vor. Die Bemessungsgrundlage geht auf die Vorhaltsbeantwortungen der Bf. zurück, die allesamt in dem Akt liegen. Die bisher angestellten Vermutungen, wie das Finanzamt zur Bemessungsgrundlage gekommen ist, sind durch das Vorbringen des Finanzamtes ausgeräumt. Zum Datum 23.3.2009: das war das Datum in dem der Fall EDV mäßig erfasst wurde (Aufnahme einer Erfassungsnummer)." Zur Gesellschaftsteuer verwies das Finanzsamt auf seine Ausführungen in den bisherigen Stellungnahmen. Zu dem Missbrauchsvorwurf in dem Schriftsatz vom 21.12.2015 stellte das Finanzamt klar, dass dieser Missbrauchsvorwurf nicht vom Finanzamt erhoben worden sei, sondern in einem Vorhalt des BFG bereits bezüglich Missbrauch aufgrund der schriftlichen Unterlagen argumentiert worden sei. Daher sei dieser Vorwurf an die Adresse des Finanzamtes schlichtweg überzogen. Es sei heute im Sachverhalt bereits vorgetragen worden, in der Textierung des Beschlusses vom 21. September 2004. Von einer missbräuchlichen Gestaltung spreche auch der Verwaltungsgerichtshof. Es gebe auch ein Erkenntnis des BFG zur Gesellschaftsteuer, die Zahl habe der Vertreter leider nicht bei der Hand, indem erst unlängst der Missbrauchstatbestand herangezogen worden sei. Es ergebe sich im vorliegenden Fall in Anwendung der Judikatur des VwGH und EUGH unter Beachtung der wirtschaftlichen Betrachtungsweise: gesellschaftsteuerpflichtige Leistungen der Gesellschafter an ihre Gesellschaft. PV: Es sei richtig, dass in der Beschwerde keine Ausführungen zum Thema Sache getätigt wurden, weil der Fokus auf dem Nichtvorliegen einer Verpflichtung gem. § 2 Z. 2 KVG lag. Ergänzende Vorbringen seien aber bis zur Entscheidung der 2. Instanz zulässig und nicht ungewöhnlich. Zur Herleitung der Bemessungsgrundlage seitens des Finanzamtes: die 37,770.000,00 Stand der Kapitalrücklage zum 30.9.2005 beinhalte sowohl Zuschüsse der Großmutter2 , als auch der Großmutter1 , der gegenübergestellte Betrag von 36 Mill. entspreche der Summe der Zuschüsse der Großmutter1 im Zeitraum 2004 bis 2006. Somit würden sich weder die Person des Zuschießenden, noch der Zeitraum decken. Nach dem im Protokoll festgehalten wurde, dass keine Beweisanträge mehr offen sind, ersuchte das Finanzamt abschließend, die Beschwerde als unbegründet abzuweisen unter Berücksichtigung der Bedenken des BFG bezüglich Verjährung. Der Bescheid entspreche den gesetzlichen Vorgaben auch als Sammelbescheid und würden von der Sache her (was ist Gegenstand des Bescheides) keine Bedenken obwalten. Der PV ersuchte abschließend, der Beschwerde antragsgemäß Folge zu geben und den angefochtenen Bescheid aufzuheben bzw. festzustellen, dass es sich um einen Nichtbescheid handelt. V. Sachverhalt Am 28. Mai 2003 schlossen die Österreichische GROSSMUTTER2 ( FN***1 , kurz 2 AG) und die GROSSMUTTER1 ( FN***2 , kurz 1 GmbH) einen "Letter of Intent" über die Zusammenarbeit bei der Planung und Errichtung eines Biomassekraftwerkes ab, in dem ua. festgehalten wurde, dass die Vertragsparteien beabsichtigen, eine gemeinsame Gesellschaft für die Errichtung und den Betrieb der Anlage zu gründen und dass die Vertragsparteien dabei die Möglichkeit vorsehen können, die Gesellschafterstellung einer oder zwei unmittelbaren Tochtergesellschaften, an denen sie mehr als 75% der Geschäftsanteile halten, zu übertragen, soferne nicht bereits die Gründung der gemeinsamen Gesellschaft durch derartige Tochtergesellschaften gemeinsam erfolgt. Die Geschäftsanteile der 2 AG bzw. ihrer Töchter an der gemeinsamen Gesellschaft sollen mindestens 25,1% und höchsten 33,3% betragen. Mit Gesellschaftsvertrag vom 12. Mai 2004 wurde die Beschwerdeführerin, die BF ( FN 248418 x , kurz BF-KG oder Bf.) gegründet. Einzige Komplementärin und Arbeitsgesellschafterin der Bf. ist seither die Großmutter1 Großmutter2 F. *GmbH ( FN***4 , kurz Komplementärin). Als Kommanditisten beteiligten sich bei der Gründung jeweils mit einer Pflichteinlage und Hafteinlage iHv von € 100.000,00 die 2 AG, die GESELLSCHAFTER2 ( FN***5 ) und die GES-ER1 ( FN***6 , kurz Gesellschafter1 ). Im Oktober 2004 trat die Österreichische GROSSMUTTER2 ( FN7 ) ihren Kommanditanteil an die 2 Beteiligungs GmbH ( FN8 , kurz 2 GmbH) ab. Die Komplementärin wurde ebenfalls mit Gesellschaftsvertrag vom 12. Mai 2004 von der 2 Beteiligungs GmbH, der GESELLSCHAFTER2 und der Gesellschafter1 gegründet und leisteten die 3 Gesellschafter jeweils eine zur Gänze einbezahlte Stammeinlage von € 12.000,00. Am 28. Juni 2004 schlossen die GESELLSCHAFTER2, die Gesellschafter1, die 2 AG und die 2 GmbH den in der Begründung des angefochtenen Bescheides erwähnten „Rahmenvertrag“ mit auszugsweise folgendem Inhalt ab: "Die GESELLSCHAFTER2 und die Gesellschafter1 werden nachfolgend gemeinsam " Großmutter1 Gesellschaften " genannt, da ihre Alleingesellschafterin jeweils die GROSSMUTTER1 ist. Die Österreichische GROSSMUTTER2 und die 2 Beteiligungs GmbH werden nachfolgend gemeinsam " **gesellschaften " genannt. Alle vier Parteien dieses Vertrages werden nachfolgend gemeinsam "die Vertragsparteien" genannt. PRÄAMBEL Die Großmutter1 Gesellschaften beabsichtigen, auf dem Gelände des ...... ein XX in Form einer Anlage zu errichten und zu betreiben (nachfolgend kurz "das Projekt"). …. Da die F. von der 2 AG aufgrund des abzuschließenden Vertrages geliefert werden soll, begründen die Vertragsparteien eine Partnerschaft zur Verwirklichung des Projekts, wobei die Großmutter1 Gesellschaften die Führerschaft in technischer, ökologischer und wirtschaftlicher Hinsicht haben, die Großmutter2 Gesellschaften die Führerschaft hinsichtlich Beschaffung der F. und Logistik. Grundlage dieser Partnerschaft ist der gegenständliche Rahmenvertrag, auf dessen Grundlage die vorgesehenen Verträge mit dem vereinbarten Inhalt abgeschlossen werden. 1. Gemeinsame Gesellschaften zur Projektverwirklichung Die Vertragsparteien haben bzw werden zur Verwirklichung des Projekts eine Kommanditgesellschaft als operative Gesellschaft (nachfolgend kurz "Kommanditgesellschaft") und eine Gesellschaft in der Rechtsform einer GmbH, welche die Komplementärin der Kommanditgesellschaft sein wird (nachfolgend kurz "Komplementärin"), gründen. Die Kommanditgesellschaft und die Komplementärin werden nachfolgend gemeinsam auch kurz als die "Gesellschaften" bezeichnet. Die Vereinbarungen dieses Rahmenvertrages ergänzen die Bestimmungen der Gesellschaftsverträge. Es ist wohlverstanden, dass die Bestimmungen dieses Rahmenvertrages die gleiche Wirksamkeit wie im Fall der Aufnahme in die Gesellschaftsverträge selbst haben sollen; bei einem Widerspruch mit den Gesellschaftsverträgen geht diesen der gegenständliche Rahmenvertrag vor. Die Vertragsparteien verpflichten sich, dafür zu sorgen, dass die Bestimmungen dieses Rahmenvertrages von ihnen selbst, ihren Organen sowie ihren Konzerngesellschaften im Sinne von Punkt 1.2. eingehalten werden. 1.1 Beteiligungsverhältnisse Die GESELLSCHAFTER2, die Gesellschafter1 und die 2 AG sollen wirtschaftlich sowohl an der Kommanditgesellschaft als auch an der Komplementärin im folgenden Ausmaß beteiligt sein: GESELLSCHAFTER2: 1/3 (ein Drittel) Gesellschafter1: 1/3 (ein. Drittel) 2 AG: 1/3 (ein Drittel) In den Gesellschaftsverträgen sind daher diesem Beteiligungsverhältnis entsprechende Beteiligungen an den Gesellschaften vorgesehen. Soweit die Vertragsparteien Leistungen zur Verwirklichung des Projektes erbringen oder erbringen sollen, ist das vorstehende Verhältnis für die Aufteilung solcher Leistungen mangels ausdrücklicher abweichender Vereinbarung maßgeblich. Das Beteiligungsverhältnis ist auch für die Verteilung der wirtschaftlichen Vorteile aus der Beteiligung, insbesondere auch für jene des Gewinnes, maßgeblich. 1.2. Beteiligung von Konzerngesellschaften Sowohl an der Kommanditgesellschaft als auch an der Komplementärin sollen dieselben Gesellschaften im selben Ausmaß beteiligt sein. Zulässig ist jedoch, dass Gesellschafter der Kommanditgesellschaft und der Komplementärin verschiedene Gesellschaften sind, sofern diese verschiedenen Gesellschaften mit der G bzw der 2 AG konzernmäßig verbunden sind. Eine konzernmäßige Verbindung liegt dann vor, wenn die G oder die 2 AG unmittelbar oder mittelbar mehr als 75 % des Kapitals und der Stimmrechte halten (nachfolgend kurz "Konzerngesellschaften"). Voraussetzung für die Zulässigkeit der Übertragung auf eine Konzerngesellschaft ohne Zustimmung durch Gesellschafterbeschluss ist weiters, dass die Konzerngesellschaft vorher diesem Rahmenvertrag beitritt und alle aus den Gesellschaftsverträgen resultierende Verpflichtungen akzeptiert. Im Sinne der vorstehenden Regelung wird die 2 AG Kommanditistin der Kommanditgesellschaft werden und die 2 GmbH Gesellschafterin der Komplementärin. Die Beteiligung von Konzerngesellschaften darf nicht dazu führen, dass die Willensbildung oder die Beschlussfassung in den Gesellschaften erschwert wird. Demgemäß verpflichten sich die 2 AG, die GESELLSCHAFTER2 und die Gesellschafter1, im Falle der Beteiligung einer Konzerngesellschaft dafür zu sorgen, dass keine solchen Erschwernisse eintreten. 1.3. Entscheidungen der Gesellschafter … 1.4. Geschäftsführung … 1.5. Aufsichtsrat …. 1.6. Gesellschafterausschuss …. 1.7 Mehrheiten für Gesellschafterbeschlüsse ….. 1.8. Übertragung und Belastung von Gesellschaftsanteilen ….. 1.9. Interne Revision …. 1.10. Verbot von Treuhandschaften ….. 2. Wirtschaftlichkeitsberechnungen ….. 3. Finanzierung Die Kosten für die Verwirklichung des Projekts einschließlich der Kosten für die Anlauffinanzierung werden voraussichtlich rund EUR 52 Millionen betragen. Die Kosten werden nach dem Abschluss des Generalunternehmervertrags genauer feststehen. Die Vertragsparteien verpflichten sich diese Kosten wie folgt zu finanzieren: • Kapitaleinlagen • Stammkapital • Gesellschafterdarlehen (Großmutterdarlehen) • Haftung für Kredite der Gesellschaft Die Vertragsparteien verpflichten sich im Verhältnis ihrer Beteiligung (Punkt 1.1.) an der Finanzierung mitzuwirken und entsprechende Verpflichtungen zu übernehmen. 4. Zeitplan und Absehen von der Projektverwirklichung …. 5. Personal der Kommanditgesellschaft ….. 6. Standort und Betriebsgelände ….. 7. Ersatz von Aufwendungen der Vertragsparteien zur Projektverwirklichung Soweit die Vertragsparteien bereits Arbeiten zur Planung und Verwirklichung des Projekts geleistet oder Aufwendungen getragen haben, haben sie gegenüber der Kommanditgesellschaft Anspruch auf Ersatz; zu diesen Arbeiten und Aufwendungen gehören insbesondere 8. Umsetzung des gemeinsamen Projektes ….. 9. Verschwiegenheitsverpflichtung ….. 10. Vertragsdauer ….. 11. Schiedsklausel ….. 12. Schlussbestimmungen 12.1. Sollte eine Bestimmung dieses Vertrages ganz oder teilweise unwirksam oder undurchführbar sein, beeinträchtigt dies die Wirksamkeit sowie die Durchführung der übrigen Vertragsbestimmungen nicht. Die Vertragsparteien werden die unwirksame oder undurchführbare Bestimmung durch eine wirksame oder durchführbare Bestimmung ersetzen, die wirtschaftlich der unwirksamen oder undurchführbaren Bestimmung möglichst nahe kommt. 12.2. Dieser Rahmenvertrag und die in seiner Ausführung abzuschließenden Verträge enthalten nach der Ansicht der Vertragsparteien keine Regelungen, die kartell- oder wettbewerbsrechtlich zu beanstanden sind. Sollte entgegen der Ansicht der Vertragsparteien eine Regelung kartell- oder wettbewerbsrechtlich unzulässig sein oder (insbesondere durch eine Änderung der Rechtslage) unzulässig werden, gilt Punkt 12.1 ausdrücklich auch für diesen Fall. 12.3. Dieser schriftliche Vertrag enthält alle zwischen den Vertragsparteien getroffenen Regelungen; mündliche Abreden wurden nicht getroffen. Alle bisher zwischen den Vertragsparteien mündlich, schriftlich oder in einer sonstigen Form getroffenen Vereinbarungen verlieren mit der Unterfertigung dieses Vertrages ihre Wirksamkeit. 12.4. Änderungen oder Ergänzungen dieses Vertrages bedürfen zu ihrer Wirksamkeit der Schriftform; dies gilt auch für ein Abgehen vom Schriftformerfordernis. 12.5. Mit der Errichtung und Durchführung dieses Vertrages allenfalls verbundene Gebühren oder Abgaben werden von den Vertragsparteien im Verhältnis ihrer Beteiligung gemäß Punkt 1.1. getragen; dies gilt auch für die Gebühren des Notars für die Errichtung des Vertrages in Form eines Notariatsaktes. Die Kosten der rechtsfreundlichen Beratung trägt jede Vertragspartei selbst. 12.6. Durch diesen Vertrag und die darin geregelte Kooperation wird zwischen den Parteien kein Gesellschaftsverhältnis, insbesondere auch nicht in Form einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts, begründet. Die Vergesellschaftung erfolgt ausschließlich im Rahmen der gemäß Punkt 1. zu gründenden Gesellschaften." Im maßgeblichen Zeitraum 2004 bis 2006 waren Gesellschafter der GESELLSCHAFTER2 (FN***5) die GROSSMUTTER1 (FN***2) mit einer Stammeinlage von € 1.000,00 und die G ( FN9 ) mit einer Stammeinlage von € 129.999.000,00. Gesellschafter der GES-ER1 ( FN10 ) waren 2004 bis 2006 die GROSSMUTTER1 (FN***2) mit einer Stammeinlage von € 99.999.000,00 und die G ( FN9 ) mit einer Stammeinlage von € 1.000,00. Alleingesellschafterin der GROSSMUTTER1 (FN***2) war im Zeitraum 2004 bis 2006 die G (FN9). Die Geschäftsführung der GROSSMUTTER1 fasst am 21. September 2004 einen Beschluss mit folgendem Inhalt: "Zur Finanzierung der Investitionen der Enkelgesellschaft BF wurde seitens der Gesellschafter beschlossen, diese mit entsprechenden Eigenmitteln auszustatten. Aus steuerlicher Sicht bietet sich seitens der Großmutter1 an, diese Mittel unter Vermeidung einer 1%igen Gesellschaftsteuerpflicht durch einen Großmutterzuschuss zuzuführen. Eine Rückführung dieser Mittel ist durch entsprechende Gewinnausschüttungsbeschlüsse bei ihren Tochterunternehmen GESELLSCHAFTER2 und GES-ER1 möglich. Die Geschäftsführung der GROSSMUTTER1 beschließt daher, der Enkelgesellschaft BF einen Großmutterzuschuss in Höhe von 36 Mio EUR zu gewähren. (Der auf die GESELLSCHAFTER2 und GES-ER1 entfallende Anteil entspricht in Entsprechung der Anteilsverhältnisse an der Gesellschaft jeweils 18 Mio EUR.)" Auf Grundlage dieses Beschlusses überwies die GROSSMUTTER1 in den Jahren 2004 bis 2006 folgende Beträge an die Bf.: | Buchungsdatum | Betrag | Buchungstext | 04.11.2004 | € 4.100.000 | GROSSMUTTER1, Zuschuss, BANK 27.10.2004 6/0001 | 26.11.2004 | € 4.100.000 | GROSSMUTTER1, Zuschuss, BANK 25.11.2004 12/0001 | 26.01.2005 | € 5.300.000 | GROSSMUTTER1, Zuschuss, BANK 25.1.2005 6/0001 | 29.06.2005 | € 3.850.000 | GROSSMUTTER1, Zuschuss, BANK 28.6.2005 43/0001 | 31.08.2005 | € 2.580.000 | GROSSMUTTER1, Zuschuss, BANK 31.8.2005, 64/0001 | 31.08.2005 | € 5.250.000 | GROSSMUTTER1, Zuschuss, BANK 31.8.2005, 64/0001 | 14.03.2006 | € 10.820.000 | GROSSMUTTER1, Zuschuss BANK 015/0001 14.3.2006 | Summe | € 36.000.000,00 | In den Büchern der GROSSMUTTER1 wurden die Zuschüsse je zur Hälfte auf die Beteiligung an der GES-ER1 und auf die Beteiligung an der GESELLSCHAFTER2 gebucht. In den Büchern der GES-ER1 und der GESELLSCHAFTER2 wurden jeweils die Hälfte der Zuschussbeträge auf die Beteiligung an der Bf. aktiviert und erhöhte sich im selben Ausmaß jeweils die Kapitalrücklage dieser beiden Gesellschaften. Weiters erhielt die Bf. im Zeitraum 2004 - 2006 Zuschüsse von der 2 AG im Gesamtbetrag von € 17.525.000,00, die bei der GESELLSCHAFTER3 auf die Beteiligung an der Bf. aktiviert wurden. Im Jahr 2006 erfolgten 2 Zuschüsse, einer iHv € 475.000,00 und einer iHv € 4.460.000,00. Die für die GESELLSCHAFTER3 erfolgte Mittelzufuhr an die Bf. stellt sich insgesamt wie Folgt dar: | Datum | Betrag | Buchungstext | 27.10.2004 | € 2.134.000,00 | | 26.11.2004 | € 1.966.000,00 | | 27.01.2005 | € 2.650.000,00 | | 29.06.2005 | € 1.925.000,00 | | 29.08.2005 | € 3.915.000,00 | | Summe 2004 bis 2005 | € 12.590.000,00 | | 15.03.2006 | € 475.000,00 | 2 AG, Zuschuss BANK 016/0001 15.03.2006 | 15.03.2006 | € 4.460.000,00 | 2 AG, Zuschuss BANK 016/0001 15.03.2006 | Summe 2006 | € 4.935.000,00 | | Gesamtbetrag | 17.525.000,00 | In den Büchern der Bf. wurden sämtliche erhaltenen Zuschüsse auf das Konto "926000 nicht gebundene Kapitalrücklagen" gebucht. In den (abweichenden) Wirtschaftsjahren 30.9.2004 bis 30.9.2005 bzw. 30.9.2005 bis 30.9.2006 erhöhte sich daher bei der Bf. der Saldo auf dem Konto "926000 nicht gebundene Kapitalrücklagen" bzw. wurde die Beteiligung an der Bf. bei den 3 Kommanditistinnen mit den nachstehend angeführten Beträgen aktiviert: | Datum | Überweisung von | überwiesener Betrag | Saldo Kto 926000 | Beteiligung an der Bf. aktiviert bei | mit Euro | 30.09.2004 | | | € 0,00 | | | 27.10.2004 | 2 AG | 2.134.000,00 | | 2 GmbH | 2.134.000,00 | 04.11.2004 | 1 GmbH | 4.100.000,00 | | Gesellschafter1 GESELLSCHAFTER2 | 2.050.000,00 2.050.000,00 | 26.11.2004 | 1 GmbH | 4.100.000,00 | | Gesellschafter1 GESELLSCHAFTER2 | 2.050.000,00 2.050.000,00 | 30.11.2004 | 2 AG | 1.966.000,00 | | 2 GmbH | 1.966.000,00 | 26.01.2005 | 1 GmbH | 5.300.000,00 | | Gesellschafter1 GESELLSCHAFTER2 | 2.650.000,00 2.650.000,00 | 27.01.2005 | 2 AG | 2.650.000,00 | | 2 GmbH | 2.650.000,00 | 29.06.2005 | 1 GmbH | 3.850.000,00 | | Gesellschafter1 GESELLSCHAFTER2 | 1.925.000,00 1.925.000,00 | 29.06.2005 | 2 AG | 1.925.000,00 | | 2 GmbH | 1.925.000,00 | 29.08.2005 | 2 AG | 3.915.000,00 | | 2 GmbH | 3.915.000,00 | 31.08.2005 | 1 GmbH | 2.580.000,00 | | Gesellschafter1 GESELLSCHAFTER2 | 1.290.000,00 1.290.000,00 | 31.08.2005 | 1 GmbH | 5.250.000,00 | | Gesellschafter1 GESELLSCHAFTER2 | 2.625.000,00 2.625.000,00 | 30.09.2005 | | | 37.770.000,00 | | | 14.03.2006 | 1 GmbH | 10.820.000,00 | | Gesellschafter1 GESELLSCHAFTER2 | 5.410.000,00 5.410.000,00 | 15.03.2006 | 2 AG | 475.000,00 | | 2 GmbH | 475.000,00 | 15.03.2006 | 2 AG | 4.460.000,00 | | 2 GmbH | 4.460.000,00 |