BFG RV/7300084/2014

IM NAMEN DER REPUBLIK Der Finanzstrafsenat Wien 3 des Bundesfinanzgerichtes hat in der Finanzstrafsache gegen T, (Bf.) vertreten durch Dr. Michael Kotschnigg, Franzensbrückenstraße 5 Tür 252, DG, 1020 Wien wegen der Finanzvergehen der Abgabenhinterziehung gemäß § 33 Abs. 2 lit. a des Finanzstrafgesetzes (FinStrG) über die Beschwerde des Beschuldigten vom 14. November 2014 gegen das Erkenntnis des Spruchsenates beim Finanzamt Wien 9/18/19 Klosterneuburg als Organ des Finanzamtes Wien 9/18/19 Klosterneuburg als Finanzstrafbehörde vom 1. Oktober 2014, Strafnummer SN 1, nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung am 14. April 2015 in Anwesenheit des Beschuldigten, seines Verteidigers, der Amtsbeauftragten HR Mag. Sonja Ungerböck sowie der Schriftführerin E folgendes Erkenntnis gefällt: Aus Anlass der Beschwerde wird der Spruch des angefochtenen Erkenntnisses gemäß § 161 Abs. 1 FinStrG dahingehend abgeändert, dass der Bf. schuldig erkannt wird vorsätzlich unter Verletzung der Verpflichtung zur Abgabe von dem § 21 des Umsatzsteuergesetzes entsprechenden Voranmeldungen Verkürzungen von Vorauszahlungen an Umsatzsteuer für die Monate Jänner bis August 2005 jeweils in der Höhe von € 5.600,00 /Monat (zusammen € 44.800,00) bewirkt und dies nicht nur für möglich, sondern für gewiss gehalten und damit acht Abgabenverkürzungen nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG bewirkt zu haben. Gemäß § 33 Abs. 5 FinStrG wird eine Geldstrafe in der Höhe von € 16.000,00 verhängt. Gemäß § 20 Abs. 1 FinStrG wird für den Fall der Uneinbringlichkeit der Geldstrafe eine Ersatzfreiheitsstrafe in der Dauer von 40 Tagen festgesetzt. Im Übrigen wird die Beschwerde als unbegründet abgewiesen. Die Kosten des verwaltungsbehördlichen und des verwaltungsgerichtlichen Strafverfahrens werden gemäß § 185 Abs. 1 lit. a FinStrG mit € 500,00 bestimmt. Eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) hinsichtlich der Rechtsfrage, ob die Unterlassung der Erlassung eines Einleitungsbescheides verfahrensgegenständlich einen wesentlichen Verfahrensfehler darstellt oder nicht, zulässig. Der Spruchsenat beim Finanzamt Wien 9/18/19/Klosterneuburg als Organ des Finanzamtes Wien 9/18/19/Klosterneuburg als Finanzstrafbehörde hat mit Erkenntnis vom 1. Oktober 2014 den Bf. schuldig gesprochen, im Bereich des Finanzamtes Wien 8/16/17 vorsätzlich, unter Verletzung der Verpflichtung zur Abgabe von dem § 21 UStG entsprechenden Voranmeldungen Verkürzungen von Vorauszahlungen an Umsatzsteuer für 01 - 08/2005 in Höhe von € 44.800,00 bewirkt zu haben, wobei er den Eintritt der Verkürzungen nicht nur für möglich, sondern für gewiss gehalten habe. Der Bf. habe hiedurch das Finanzvergehen der Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG begangen und werde hiefür nach § 33 Abs. 5 FinStrG unter Bedachtnahme auf die Bestimmungen des § 23 Abs. 3 FinStrG mit einer Geldstrafe in Höhe von € 18.000,00 bestraft. Gemäß § 20 Abs. 1 FinStrG werde für den Fall der Uneinbringlichkeit der Geldstrafe eine Ersatzfreiheitsstrafe in der Dauer von 45 Tagen festgesetzt. Gemäß § 185 FinStrG habe der Bestrafte die Kosten des Strafverfahrens in der Höhe von € 500,00 und des allfälligen Vollzuges zu ersetzen. Zu den Entscheidungsgründen wird im Erkenntnis ausgeführt: "Zur Person: Der finanzstrafrechtlich bisher nicht in Erscheinung getretene Beschuldigte gibt sein dzt. mtl. Einkommen mit € 380,00 an. Es treffen ihn Sorgepflichten für 1 Kind. Auf Grund des durchgeführten Beweisverfahrens, insbesondere Einsichtnahme in die Veranlagungsakten und Verlesung des Strafaktes steht im Zusammenhalt mit der Verantwortung des Beschuldigten nachstehender Sachverhalt fest: Der Beschuldigte betrieb im verfahrensgegenständlichen Zeitraum ein Escortservice bzw. ein Massagestudio. Im November 2006 fand im Unternehmen eine Umsatzsteuersonderprüfung betreffend den Zeitraum 01 - 08/2005 statt. Im Rahmen dieser abgabenbehördlichen Prüfung wurden seitens des Beschuldigten, trotz mehrmaliger entsprechender Aufforderung, wesentliche Unterlagen im Zusammenhang mit dem Geschäftsbetrieb nicht vorgelegt. Bei diesen nicht vorgelegten Unterlagen handelte es sich um Daten aller im Prüfungszeitraum für das Unternehmen tätigen Personen sowie Aufzeichnungen, aus denen Datum, Ort, Dauer der einzelenen Begleitungen, Erreichbarkeit und Transport des jeweiligen Begleitpersonals sowie die Abrechnungsmodalitäten (Gesamtleistung, Begleithonorar, Vermittlungshonorar, Transportkosten, Entgelt, Telefonistin) ersichtlich wären, um eine Überprüfung der Richtigkeit der erklärten Steuerbemessungsgrundlagen durchzuführen. Auch wurde an Hand der im Zuge der Prüfung vorgelegten Unterlagen bezüglich der Begleitungen ein absolut branchenunübliches Verhältnis zwischen Kreditkartenumsätzen und Barumsätzen, nämlich 60,75% zu 39,25% festgestellt. Bei vergleichbaren Betrieben beträgt das entsprechende Verhältnis 1% (Anmerkung: gemeint war wohl 10%) zu 90%. Unter der Annahme, dass die erklärten Kreditkartenumsätze zur Gänze erfasst wurden und es sich dabei um 10% der aus den Begleitungen resultierenden Gesamtumsätze handelt, ergeben sich Barumsätze in Höhe von € 228.071,03. Dies entspricht bezüglich der Begleitumsätze einer Zuschätzung in Höhe von € 211.701,05. Bei einer weiteren Schätzungsvariante, bei der die aus den vorgelegten Unterlagen sich ergebenden 1,456 Begleitungen/Tag und die vom Unternehmen auf diversen Webseiten angebotenen Begleitdienste von mindestens 60 Personen herangezogen wurden, war die Zahl von 1.456 als völlig unglaubwürdig einzustufen. Bei einem an Hand der Unterlagen festgestellten durchschnittlichen Bruttoumsatz von € 162,03 ergibt sich bei einer geschätzten Anzahl von 8 Begleitungen/Tag für die 243 Tage des Prüfungszeitraumes ein Begleitumsatz in Höhe von € 262,496,10. Dies entspräche einer Zuschätzung in Höhe von € 220.784,90. Letztlich wurden bei den Begleitumsätzen € 200.000.- hinzugeschätzt. Hinsichtlich der erklärten Massageumsätze (durchschnittlich 0,40 Massagen/Tag ), zu denen geeignete Ermittlungs- und Berechnungsmöglichkeiten nicht vorlagen, musste in Anlehnung an die Feststellungen zu den Begleitumsätzen gleichfalls mit einer Zuschätzung vorgegangen werden, wobei für den Prüfungszeitraum € 24.000.- zum Ansatz gebracht wurden. Zufolge der getroffenen Feststellungen wurde daraufhin am 20.11.2006 ein Umsatzsteuerfestsetzungsbescheid über € 44.800.- für den Zeitraum 01 - 08/2005 erlassen. Die Berufung gegen diesen Bescheid war in der Folge als gegenstandslos zu erklären, da am 28.03.2007 vom Beschuldigten eine Umsatzsteuerjahreserklärung 2005 eingebracht wurde. In dieser Erklärung haben die Feststellungen der Umsatzsteuersonderprüfung keine Berücksichtigung gefunden. Es wurde daher am 24.07.2008 ein Umsatzsteuerjahresbescheid 2005 erlassen, in den die Feststellungen der Umsatzsteuersonderprüfung eingeflossen sind. Bereits am 16.10.2007 hat die Finanzstrafbehörde in Ansehung der Feststellungen der Umsatzsteuersonderprüfung eine Verfolgungshandlung gemäß § 82 Abs. 1 i.v. mit § 14 Abs. 3 FinStrG gesetzt und den Beschuldigten entsprechend verständigt. Dem gegen den Umsatzsteuerbescheid 2005 erhobenen Rechtsmittel war - bei Ausschöpfung des Rechtszuges bis zum Verwaltungsgerichtshof - kein Erfolg beschieden. Zusammenfassend hat der Beschuldigte sohin unter Verletzung der Verpflichtung zur Abgabe von richtigen, dem § 21 des Umsatzsteuergesetzes entsprechenden Voranmeldungen für die Monate 01 bis 08 2005 eine Verkürzung der entsprechenden Umsatzsteuervorauszahlungen in der im Spruch genannten Höhe bewirkt und dies auch für gewiss gehalten. Im eingeleiteten Finanzstrafverfahren hat der Beschuldigte jedwedes finanzstrafrechtlich zu ahndendes Verhalten in Abrede gestellt und ausgeführt, die Höhe der von ihm deklarierten Umsatzsteuervorauszahlungen für die inkriminierten Beitragsmonate entsprächen den Tatsachen. Die von ihm geführten Aufzeichnungen seien vollständig. Durch die detaillierten Angaben des als Zeuge vernommenen Betriebsprüfers M konnte jedoch der strafbestimmende Wertbetrag in lebensnaher Weise nachvollzogen und dem Schuldspruch zu Grunde gelegt werden. Dazu sei noch angemerkt, dass die Schätzung nach Ansicht des Senates durchaus nicht überhöht und in einem üblichen Rahmen vollzogen wurde, sind doch auch bei einer Anzahl von, wie vom Beschuldigten zugestanden, acht Begleitdamen die geschätzten acht Begleitungen täglich durchaus nachvollziehbar. Dazu hat der Spruchsenat erwogen: Nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG macht sich der Abgabenhinterziehung schuldig, wer vorsätzlich unter Verletzung der Verpflichtung zur Abgabe von dem § 21 UStG. entsprechenden Voranmeldungen eine Verkürzung von Umsatzsteuer bewirkt und dies nicht nur für möglich, sondern für gewiss hält. Nach § 8 Abs. 1 FinStrG handelt vorsätzlich, wer einen Sachverhalt verwirklichen will, der einem gesetzlichen Tatbild entspricht; dazu genügt es, daß der Täter diese Verwirklichung ernstlich für möglich hält und sich mit ihr abfindet. Das Verhalten des Beschuldigten erfüllt das vom Gesetz vorgegebene Tatbild in objektiver und subjektiver Hinsicht, da davon auszugehen ist, dass dem Beschuldigten als realitätsbezogenem im Wirtschaftsleben stehenden Geschäftsmann die ihn treffenden abgabenrechtlichen Verpflichtungen, ebenso wie die Konsequenz pflichtwidrigen Verhaltens, nämlich das Bewirken von Abgabenverkürzungen bekannt gewesen sind. Es war daher mit einem Schuldspruch vorzugehen. Nach der Bestimmung des § 33 Abs. 5 FinStrG wird das Finanzvergehen der Abgabenhinterziehung mit einer Geldstrafe bis zum Zweifachen des Verkürzungsbetrages geahndet. Nach § 23 FinStrG bemisst sich die Strafe nach der Schuld des Täters und sind die Erschwerungs- und Milderungsgründe sowie die persönlichen Verhältnisse des Täters zu berücksichtigen. Bei der Strafbemessung war mildernd: die bisherige Unbescholtenheit, das lange Zurückliegen der Tat, erschwerend: kein Umstand Bei Bedachtnahme auf diese Strafzumessungsgründe und die Täterpersönlichkeit ist die ausgesprochene Geld- und Ersatzfreiheitsstrafe schuld- und tatangemessen." Dagegen richtet sich die Schuldbeschwerde des Bf. vom 14. November 2014, in der nach Bekanntgabe des Anfechtungswillens und des Textes des angefochtenen Erkenntnisses in der Sache wie folgt ausgeführt wurde: "Einwendungen Damit ist die Behörde nicht im Recht. Ihr ist entgegen zu halten: a) Einwendungen dem Grunde nach Im Mittelpunkt der Kritik steht die Tatfrage: Die bei jeder einzelnen Escortdame "geschätzten acht Begleitungen täglich" (S 3 Mitte) sind ebenso unbewiesen wie lebensfremd, daher nicht einmal "nachvolllziehbar" (ebendort). Schon aus diesem Grund hängt das angefochtene Erkenntnis völlig in der Luft. Dazu kommt noch die Rechtsfrage: Zum einen hätte der Schuldspruch richtigerweise auf Abs. 1 anstatt auf Abs. 2 lit. a des § 33 FinStrG gestützt werden müssen. Zum anderen ist ein Günstigkeitsvergleich (§ 4 Abs. 2 leg cit) unterblieben, obwohl sich ein solcher angesichts der seit der FinStrG-Novelle 2010 (BGBl I 2010/104) festgelegten Reduktion des Verkürzungsbetrages auf den darauf gerichteten Vorsatz (§ 33 Abs. 5 zweiter Satz FinStrG) geradezu aufgedrängt hätte. 1. Defizite im Tatsachenbereich Der Umgang des angefochtenen Erkenntnisses mit der Tatfrage entspricht aus einer Reihe von Gründen nicht dem Gesetz. Die wichtigsten von ihnen zeigen im Überblick folgendes Bild: Die Schätzung hätte als Spielart des Indizienbeweises ein methodisch saubereres Arbeiten erfordert, als es hier an den Tag gelegt worden ist (gleich im Anschluss, B.II.a.l.aa) . Das gilt erst recht für die hier gewählte Schätzungsmethode des äußeren Betriebsvergleichs (S 10, B.II.a.l.bb). Die Folge davon ist ein vom Spruchsenat lückenhaft festgestellter Sachverhalt, der dem Fehlen eines solchen gleichzusetzen ist (S 12, B.II.a.l.cc) . Das hat auch mit dem Fehlen einer Beweiswürdigung zu tun: Die bloße Auflistung einzelner Beweismittel ohne jedwede Bewertung - mehr hat das angefochtene Erkenntnis nicht zu bieten - ist völlig unzureichend (S 15, B.II.a.l.dd) . Bei der Übernahme der steuerlichen Schätzung für das Strafverfahren wären die strengeren Beweisregeln des FinStrG zu berücksichtigen gewesen; doch wurden sie völlig negiert (S 17, B.II.a.l.ee). aa) Schätzung als Spielart des Indizienbeweises 1. Die Schätzung ist als Spielart des Indizienbeweises (VwGH 18.12.1997, 96/16/0143; 17.11.2010, 2007/13/0078; Kotschnigg/Pohnert in Kotschnigg Beweisrecht Einf Rz 172, § 167 BAO Rz 74 ff; Ritz BAO S § 184 Tz 1) eine Methode der Feststellung tatsächlicher Gegebenheiten und Verhältnisse (VwGH 18.9.1991, 88/13/0003; 18.12.1995, 95/16/0047, VwSlg 7057 /F; 25.6.1997, 97/15/0058), insbesondere von Besteuerungsgrundlagen (oder Teilen davon). Die Schätzung ist weder auf die Gewinnsteuern beschränkt noch eine eigene Gewinnermittlungsart (Doralt/Doralt EStG16 § 4 Tz 13; Doralt/Ruppe Steuerrecht 112 Tz 249), sondern bei sämtlichen Abgaben - daher auch der USt - zulässig (so schon VwGH 21.12.1953, 1883/51; 15.3.1988, 87 /14/0185). 2. Die Schätzung der beeinträchtigten Abgaben kommt als tragfähige Grundlage für die Entscheidung auch in Finanzstrafsachen in Betracht (zB OGH 29.8.2000, 14 Os 33/00; VwGH 23.4.1985, 84/14/0157; 21.3.2002, 2002/16/0060; 1710.2012, 2009/16/0190). Aussagekräftig, ja geradezu wie geschaffen für diesen Fall ist das Erkenntnis vom 28.5.1997, 94/13/0257, VwSlg 7187 /F. Der ihm vorangestellte Rechtssatz lautet: "Trägt der Beschuldigte naheliegende Argumente gegen die Richtigkeit der Umsatzhinzuschätzungen im Abgabenfestsetzungsverfahren vor, muß dies die Finanzstrafbehörde veranlassen, sich mit der Richtigkeit der im Abgabenverfahren vorgenommenen Schätzung im Lichte des Gebotes des § 98 Abs 3 FinStrG eingehend auseinanderzusetzen. Trägt der Beschuldigte Umstände vor, denen zufolge nicht mehr ausgeschlossen werden kann, daß die von ihm geführten Aufzeichnungen ungeachtet des Mangels fehlender Grundaufzeichnungen doch richtig und vollständig gewesen sein können, dann bedürfen solche Umstände erst der sachbezogen gewissenhaften Widerlegung, bevor die Finanzstrafbehörde dazu berechtigt ist, dem Beschuldigten gegenüber den in ihrem Bescheid gemachten Schuldvorwurf zu erheben (in diesem Bescheid erfolgte eine Bestrafung des Beschuldigten wegen fahrlässiger Abgabenverkürzung)." Das trifft auch hier den Punkt: Die steuerliche Schätzung ist nicht nur im Instanzenzug ungeprüft geblieben - sowohl UFS als auch VwGH haben ihre ablehnende Entscheidung mit der unzureichenden Mitwirkungspflicht des Beschuldigten begründet, sondern auch auf eine unzulässige Methode gestützt (Stichwort: äußerer Betriebsvergleich) und zudem in kaum mehr zu überbietender Weise lebensfremd: Acht Begleitungen am Tag bedeuten unter Mitberücksichtigung der Wegzeit eine tägliche Arbeitszeit von zehn bis zwölf Stunden täglich. aaa) Zum Indizienbeweis als solchem 1. Der Indizienbeweis will Tatsachen beweisen, die nicht Bestandteil des gesetzlichen Tatbestandes sind (sog Hilfs- oder Indiztatsachen), aus denen aber mit Hilfe der Erfahrung auf das Vorhandensein eines im gesetzlichen Tatbestand enthaltenen Tatbestandsmerkmals (Haupttatsache) geschlossen werden kann (OGH 25.1.1984, 1 Ob 502/84, SZ 57/20 = EvBl1984/129 =JBl1985, 36; Fasching Lehrbuch Zivilprozessrechrt Rz 810; Kotschnigg/Pohnert in Kotschnigg Beweisrecht, Einf Rz 175, § 167 BAO Rz 74; Large in Hübschmann/Hepp/Spitaler AO/FGO § 96 FGO Rz 106; Seer in Tipke/Kruse AO/FGO § 96 FGO Tz 36; Rechberger/Simotta Zivilprozessrechts Rz 769). Es wird also das Beweisthema "nach vorne" verschoben: Der selbst nicht zu erbringende Nachweis der Beweistatsache wird mittels starker Erfahrungssätze aus dem erbrachten Beweis der - für sich betrachtet: unerheblichen - Indiztatsachen abgeleitet. Daher wird für diese aufwendige und fehleranfällige Form der Beweisführung zweierlei benötigt: ./ zunächst eine gewisse Anzahl von Hilfs- oder Indiztatsachen; ./ sodann Erlahrungssätze wie die Lebenserfahrung, (Branchen-)Üblichkeit oder Verkehrsauffassung (VwGH 6.12.1990, 90/16/0031, VwSlg 6557/F; 26.5.1993, 90/13/0155; 26.7.2006, 2001/14/0174; 27.3.2008, 2006/13/0109; 28.10.2009, 2005/15/0022). Sie müssen eine derart hohe Aussagekraft aufweisen, um aus dem Nachweis der Indiztatsachen den Nachweis der Haupttatsache zuverlässig ableiten zu können. 2. Der VwGH bringt die Sache auf den Punkt: "Auch der indizielle Beweis ist Vollbeweis. Er besitzt insoweit einen logischen Aufbau, als Folgerungen auf das zu beweisende Tatbestandsmerkmal mit Hilfe von Erfahrungstatsachen gezogen werden. Der Indizienbeweis erfordert damit zum einen Indizien (sogenannte Hilfstatsachen), zum anderen allgemeine Erfahrungssätze und schließlich Denkgesetze und logische Operationen, um auf das Vorhandensein der Haupttatsache folgern zu können. Der Grundsatz freier Beweiswürdigung schließt es daher nicht aus, Geschehensabläufen, die nach der Lebenserfahrung typisch sind, Gewicht beizumessen." (VwGH 6.12.1990, 90/16/0031, VwSlg 6557/F; so oder ähnlich: VwGH 26.5.1993, 90/13/0155; 26.7.2006, 2001/14/0174; 28.10.2009, 2005/15/0022; 21.2.2013, 2009/13/0258). Angesichts der Freiheit der Beweiswürdigung (§ 167 Abs. 2 BAO; § 98 Abs. 3 FinStrG) und der Unbeschränktheit der Beweismittel (§ 166 BAO; § 98 Abs 1 BAO) sind alle Arten der Beweisführung gleichwertig (Kotschnigg/Pohnert in Kotschnigg Beweisrecht Einf Rz 173). Am Ende kommt es nur darauf an, ob bzw dass der Beweis geglückt ist (so schon VwGH 24.5.1965, 1624/64, VwSlg 6681/ A; 17.10.1991, 90/13/0005). 2.1. Daher ist der Indizienbeweis eine gleichwertige Alternative zum unmittelbaren Beweis (zB der Vorlage einer Quittung/ eines Überweisungsbelegs zum Nachweis einer bestimmten Zahlung). Doch ist diese Art der Beweisführung aufwendig und fehleranfällig: Das beginnt bei den Hilfs-/Indiztatsachen, die in der erforderlichen Quantität und Qualität vorliegen müssen. Fehlt es - wie hier - daran (das Straferkenntnis schweigt sich dazu völlig aus), ist an einen Indizienbeweis im eigentlichen Sinn von vornherein nicht zu denken. Das setzt sich bei den Erfahrungssätzen fort, die zuweilen - so auch hier - ein bloßes Vehikel sind, um ein subjektiv für richtig empfundenes Ergebnis (scheinbar) zu begründen. Bezogen auf die Schätzung (§ 184 BAO) als solche: Dabei handelt es sich um ein Beweisverfahren, bei dem der Sachverhalt unter Zuhilfenahme mittelbarer Beweise (VwGH 6.11.1991, 89/13/0049; 18.12.1997, 96/16/0143; Ritz BAO § 184 Tz 1) bzw. die Steuerbasis mit Hilfe von Wahrscheinlichkeitsüberlegungen ermittelt wird (Stoll BAO 1778). Damit ist das Tor zu Schludrigkeit (und damit zu Beliebigkeit) weit offen. 2.2. Um diesen Gedanken zu konkretisieren: Erfahrungssätze sind ihrem Wesen nach nur Wahrscheinlichkeitsaussagen (Kotschnigg/ Pohnert in Kotschnigg Beweisrecht § 167 BAO Rz 58) und als solche unterschiedlich stark. Der Bogen spannt sich von banalen Alltagstheorien, Vorurteilen etc. bis hin zu naturwissenschaftlichen Gesetzmäßigkeiten. Erfahrungssätze lassen sich nach ihrer Überzeugungskraft von unten nach oben in vier Gruppen einteilen (Kotschnigg/ Pohnert in Kotschnigg Beweisrecht § 167 BAO Rz 58 - 62; Seer in Tipke/Kruse AO/FGO § 96 FGO Tz 19 ff): ./ Vorurteile. Für sie kann angesichts fehlenden Substrats keine Wahrscheinlichkeitsaussage gemacht, also keine "wenn-dann"-Verknüpfung hergestellt werden. Darum sind Vorurteile für Beweiszwecke schlichtweg unverwertbar . ./ Einfache Erfahrungssätze weisen eine gewisse, jedoch schwankende Wahrscheinlichkeit auf, die aber in keinem Fall ausreicht, für sich alleine die nötige Überzeugung zu vermitteln in Hübschmann/Hepp/Spitaler AO/FGO § 96 FGO Rz 117). Für sie gilt die Formel:"wenn - dann mehr oder weniger häufig" (Large in Hübschmann/Hepp/ Spitaler AO/FGO § 96 FGO Rz 117; Seer in Tipke/Kruse AO/FGO § 96 FGO Tz 22). Da einfache Erfahrungssätze selbst (zu) unergiebig sind, können sie immer nur Teil einer umfassenden Beweiswürdigung sein(Kotschnigg/Pohnert in Kotschnigg Beweisrecht § 167 BAO Rz 60). Daher ist bereits ein Steuerbescheid - und damit erst recht ein Straferkenntnis - rechtswidrig, wenn aus unbewiesenen oder unergiebigen Erfahrungssätzen ebenfalls unbewiesene oder unergiebige Schlüsse gezogen werden (VwGH 4.9.1986, 86/16/0108, VwGH 6141/F) . ./ Erfahrungsgrundsätze beruhen auf der Beobachtung von Geschehensabläufen, die sich zwar nicht ausnahmslos, aber typischerweise auf gleichartige Weise ereignen ("wenn- dann meist"). Sie müssen mit höchster Wahrscheinlichkeit zutreffen, brauchen aber nicht unbedingt wissenschaftlich verifizierbar sein (Kotschnigg/Pohnert in Kotschnigg Beweisrecht § 167 BAO Rz 61). Dazu ein steuerliches Beispiel zur Illustration: Ein PC in der Privatwohnung wird regelmäßig auch privat genutzt (BFH 19.2.2004, BStBl2004 II 958 [960] = BFHE 205, 220); ein allgemeiner Erfahrungssatz über die Höhe des Privatanteils besteht aber nicht (Seer in Tipke/Kruse AO/FGO § 96 FGO Tz 27) . ./ Lebensgesetze, Natur-, Denk- und Erfahrungsgesetze (zwingende Erfahrungssätze) sind jedermann zugängliche Sätze, die nach einer allgemeinen Erfahrung unzweifelhaft und ausnahmslos gelten, daher notorisch (§ 167 Abs. 1 BAO; § 98 Abs. 2 FinStrG) sind (Lange in Hübschrnann/Hepp/Spitaler AO/FGO § 96 FGO Rz 110). Es handelt sich dabei um aus der Beobachtung und zulässigen Verallgemeinerung von Einzelfällen gewonnene Einsichten, die bezogen auf ihren Anwendungsbereich schlechthin zwingende Folgerungen enthalten (BFH 21.6.1989, BStBl1989 II 786= BFHE 157, 165). Sie enthalten - wie Rechtssätze - Obersätze, an denen die im Einzelfall festgestellten Tatsachen gemessen werden (BFH 29.1.1999, BFH/NV 1999, 1103; Lange in Hübschmann/Hepp/Spitaler AO/FGO § 96 FGO Rz 110). Solche Sätze sind durch einen mathematischen Beweis, durch zwingende Logik oder durch eine keinerlei Ausnahmen duldende Erfahrung festgestellt ("wenn - dann immer"). Ohne ihre Beachtung ist die Überzeugung fehlerhaft (Seer in Tipke/Kruse AO/FGO § 96 FGO Tz 20). Angesichts dieser Bandbreite bergen Erfahrungssätze als bloße Verallgemeinerungen aus Wahrscheinlichkeiten (Lange in Hübschmann/Hepp/Spitaler AO/FGO § 96 FGO Rz 110; Stoll BAO 1778) die Gefahr in sich, auf ein bloßes Vehikel reduziert zu werden, um ein gefühlsmäßig für richtig erachtetes Ergebnis (scheinbar) zu begründen (Seer in Tipke/Kruse AO/FGO § 81 FGO Tz 6). Sie sind darum hochgradig unbestimmt, daher nur schwer greifbar und zudem selbst Gegenstand des Beweises (Rosenberg/Schwab/Gottwald Zivilprozessrecht § 110 Rz 1), daher also beweisbedürftig. Der Nachweis ihrer Existenz ist dann über ein Sachverständigengutachten oder eine demoskopische Umfrage zu erbringen (Rechberger in Fasching/Konecny ZPOZ Vor § 266 Rz 52; Rosenberg/Schwab/Gottwald Zivilprozessrechtt § 110 Rz 12; Seer in Tipke/Kruse AO/FGO § 81 FGO Tz 6), was jedoch im Regelfall unterbleibt (Kotschnigg/Pohnert in Kotschnigg Beweisrecht § 167 BAO Rz 66). Dann werden der Entscheidung mehr oder minder unbewiesene Behauptungen als "Erfahrungssätze" zugrunde gelegt. So kann man (Baumbach/Lauterbach/ Albers/ Hartmann ZPO Anh § 268 Rz 15) unter "Berufung auf so schillernde Begriffe wie "Lebenserfahrung" oder "typischer Geschehensablauf [ ..... ] dem Prozess eine gewünschte Richtung geben, die derjenigen ohne eine Anwendung solcher oft gefährlich unkontrollierter Begriffe gerade entgegengesetzt verläuft. Eine "Lebensserfahrung" ist rasch dahin geredet und nur mühsam als Leerformel widerlegbar." Rönitz "übersetzt" diesen Befund ins Steuerliche: Er kann sich als Praktiker - früherer Präsident des Finanzgerichts Düsseldorf - des Eindruckes nicht erwehren (Rönitz, Die Abgrenzung der Betriebsausgaben/Werbungskosten von den privaten Ausgaben als Problem der Sachverhaltsermittlung - unter besonderen Berücksichtigung der Lebenserfahrung und der typisierenden Betrachtungsweise, in Söhn [Hrsg), Die Abgrenzung der Betriebs- oder Berufssphäre von der Privatsphäre im Einkommensteuerrecht, Band 3 der Deutschen Steuerjuristischen Gesellschaft [1980], 297 [309], dass "dies letzten Endes auf unsere weit verbreitete Freude daran zurückzuführen ist, eine Nebelwand zu schaffen, hinter der es sich prächtig arbeiten lässt, ohne der Kontrolle durch Juristen anderer Sparten ausgesetzt zu sein. Sollte nicht auch für uns wie auf anderen Rechtsgebieten nur der Sachverhalt als erwiesen angesehen werden, der sich mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit feststellen lässt? Nur die Bejahung dieser Frage entspricht dem Gesetz. Die Besteuerungspraxis würde - verführe man entsprechend - keinen Schaden nehmen und die Schwierigkeiten würden sich gegenüber den bisherigen mit Sicherheit jedenfalls nicht vergrößern. Ich glaube sogar, sagen zu können, dass der größte Teil der Fälle, die bisher mit dem mehr oder minder lapidaren Hinweis auf die Lebenserfahrung oder die typisierende Betrachtungsweise entschieden worden sind, nicht anders ausgegangen wäre, wenn man mit dem herkömmlichen, allgemeinen juristischen Rüstzeug gearbeitet hätte." bbb) Praktische Auswirkungen für diesen Fall 1. Die steuerliche Schätzung ist an Schludrigkeit und Einseitigkeit kaum mehr zu überbieten. Dass sie für Zwecke des FinStrG trotz strengerer Beweisregeln unkritisch übernommen worden ist, ist nicht zu verstehen, dass sie über den grünen Klee gelobt worden ist (S 3 Mitte: "in lebensnaher Weise nachvollzogen", "durchaus nicht überhöht", "durchaus nachvollziehbar"), erst recht nicht. 2. Faktum ist: Dem angefochtenen Erkenntnis ist nur zu entnehmen, dass ./ der Beschuldigte "im verfahrensgegenständlichen Zeitraum ein Escortservice bzw. ein Massagestudio" betrieben habe (S 2 oben), ./ das von ihm erklärte Verhältnis zwischen Bar- und Kreditkartenumsätzen (39,25% : 60,75 % anstatt 90% zu 10 %) "absolut branchenunüblich" sei (S 2 Mitte); ./ der Beschuldigte auf diversen Webseiten "Begleitdienste von mindestens 60 Personen" angeboten hätte (S 2 unten). Hingegen ist das Straferkenntnis von Hilfs-/Indiztatsachen völlig frei. So wurde von Behördenseite bisher - durch acht Jahre hindurch - nicht einmal behauptet, geschweige denn (wann, wie, durch wen?) schlüssig bewiesen, dass Escortdamen zumindest im Großraum Wien eine Auslastung von zumindest "acht Begleitungungen täglich" haben (S 3 Mitte). Selbst der Prüfer hat dazu in der Verhandlung vom 1.10.2014 auf konkretes Befragen nur ausweichend erklärt, dass man "auch mit 8 Damen die geschätzte Anzahl von Begleitungen durchführen" könne. Im Klartext: Einen gesicherten Erfahrungswert für eine derartige Vollauslastung gibt es nicht, der somit - siehe oben - einfach nur schnell herbei geredet wurde, um dem (Steuer-)Verfahren die gewünschte Richtung zu geben. Doch sind auch Erfahrungssätze Gegenstand des Beweises Rosenberg/Schwab/Gottwald Zivilprozessrecht § 110 Rz 1), unbewiesene Erfahrungssätze daher genauso zu behandeln wie völlig unbewiesene Tatsachen. Und selbst wenn es eine solche Vollauslastung tatsächlich geben sollte, das ist alleine schon angesichts der Arbeitslosigkeit in allen anderen Branchen völlig ausgeschlossen, fehlt es am weiteren Nachweis, dass und warum solche Verhältnisse auch beim Beschuldigten im Zeitraum 1-8/2005 gegeben waren. Kurzum: Diese Entscheidung weckt lebhafte Erinnerungen an die legendäre Entscheidung des VwGH zur behaupteten Lebenserfahrung zur Senfabgabe bei Würstelständen, mit der die belangte Behörde aber nicht sehr weit gekommen ist (VwGH 16.7.1996, 92/14/0140). bb) Der äußere Betriebsvergleich als unzulässige Schätzungsmethode aaa) Allgemeines und Überblick 1. Diese Schätzungsmethode besteht in der "Übernahme von Ergebnissen vergleichbarer Betriebe" (Kotschnigg in Kotschnigg/Tannert FinStrG § 33 Anh li Rz 202), also in einem Vergleich branchengleicher Angaben (VwGH 16.12.1991, 90/15/0067; 24.9.2003, 99/13/0094; Ritz BAO § 184 Tz 13). Dem liegt der Gedanke zugrunde, dass Betriebe derselben Branche mit vergleichbaren Strukturen vergleichbare Ergebnisse erzielen. Das setzt Gleichwertigkeit der Vergleichsbetriebe im Hinblick auf Betriebsgröße, Lage, Organisation, Kundenstamm etc, also bis zu einem gewissen Grad Identität voraus (Randt Der Steuerstraffall Kap E Rz 165). Diese Methode ist nicht sonderlich weit verbreitet. Das hat mehrere Gründe, die wichtigsten von ihnen sind (Kotschnigg in Kotschnigg/Tannert FinStrG § 33 Anh II Rz 202): ./ Es ist von vornherein schwierig, passende Vergleichsbetriebe ausfindig zu machen. ./ Selbst wenn diese Hürde genommen ist, bedarf es noch einer "Übersetzung" der dortigen Ergebnisse für den konkreten Betrieb, weil trotz aller Ähnlichkeit Unterschiede bestehen. ./ Wegen des Steuergeheimnisses (§ 48a BAO) dürfen die Daten von Vergleichsbetrieben dem Bürger nur anonymisiert (verschlüsselt) zur Kenntnis gebracht werden, womit sie an Wert verlieren (Ritz BAO § 184 Tz 13). Schließlich handelt es sich dann nur mehr um ein sog "geheimes" Beweismittel (VwGH 18.10.1988, 88/14/0092; 27.2.1995, 94/16/0275, VwSlg 6979/F; 19.12.2000, 2000/14/0104; Ritz BAO S § 166 Tz 7), das sich damit - weil bis zur Preisgabe des Vergleichsbetriebes unverwertbar - von selbst aus dem Spiel nimmt. Und überhaupt: Der/die Vergleichsbetrieb(e) berücksichtigt die individuellen wirtschaftlichen Gegebenheiten des konkreten Betriebes allenfalls nur unzureichend (so bereits VwGH 7.4.1961, 1768/60). Doch kommt es unter dem Aspekt der Steuergerechtigkeit (Legalität) gerade darauf an. 2. Diese Schätzungsmethode ist bereits vom Ansatz her fragwürdig. Das wird auch vom VwGH so gesehen. Die Kernaussage des Erkenntnisses vom 28.5.1998, 96/15/0260, lautet: "Bei einer Schätzung müssen die herangezogenen Grundlagen in einem einwandfreien Verfahren ermittelt werden, wobei die Behörde Parteiengehör zu gewähren und insbesondere auf vom Abgabepflichtigen substantiiert vorgetragene, relevante Behauptungen einzugehen hat (vgl. das hg. Erkenntnis vom 17. Februar 1994, 93/16/0160, SlgNF 6867 /F). Auch die Schätzungsergebnisse unterliegen der Pflicht zur Begründung. Die Begründung hat ua die Schätzungsmethode, die der Schätzung zugrundegelegten Sachverhaltsannahmen und die Ableitung der Schätzungsergebnisse darzulegen (vgl. das hg. Erkenntnis vom 23. September 1988, 85/17/0132). Die belangte Behörde stützt ihre Schätzung ausschließlich auf Werte über durchschnittlich pro Dienstnehmer erzielte Umsätze (zwischen 370.000 S und 510.000 S). Sie hat diese Werte mit einem sogenannten äußeren Betriebsvergleich, also durch Einsichtnahme in die Ergebnisse anderer Betriebe, ermittelt. Sie hat dem Beschwerdeführer im Verwaltungsverfahren nicht bekanntgegeben bzw nicht bekanntgeben dürfen (vgl. Ritz, BAO-Kommentar, § 184 Tz 13), in welcher Weise und bei welchen Betrieben diese Werte ermittelt worden sind. Es ist für den Beschwerdeführer (wie auch für den Verwaltungsgerichtshof) nicht erkennbar, ob die herangezogenen Betriebe tatsächlich mit jenem des Beschwerdeführers vergleichbar sind bzw ob Besonderheiten des einzelnen Betriebes vorliegen, ob die Werte korrekt ermittelt worden sind und ob ein repräsentativer Querschnitt herangezogen worden ist. In Ermangelung dieser Informationen konnte der Beschwerdeführer den von der Behörde herangezogenen Werten nur solche entgegenhalten, die sich aus allgemeinen Untersuchungen ergeben haben. Der angefochtene Bescheid stützt sich sohin auf ein Beweismittel, hinsichtlich dessen nicht ausreichend Parteiengehör gewährt worden ist. Unter Bezugnahme auf dieses Beweismittel hat die belangte Behörde das Vorbringen des Beschwerdeführers, aus dem sich ein anderes Verhältnis zwischen dem eingesetzten Personal und dem erzielten Umsatz ergibt, verworfen. Darin ist aber eine relevante Verletzung von Verfahrensvorschriften zu erblicken: Mangels Gewährung von Parteiengehör ist dem Beschwerdeführer die Möglichkeit genommen, konkrete Einwendungen gegen die Richtigkeit der von der belangten Behörde herangezogenen Daten vorzubringen. Der angefochtene Bescheid ist daher mit Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften belastet." bbb) Praktische Auswirkungen 1. Die vom VwGH in seiner eben zitierten Entscheidung vom 28.5.1998 konstatierte Verletzung des Parteiengehörs haftet auch aus demselben Grund auf den steuerlichen Erledigungen an (dass diese Rechtswidrigkeit dort nicht aufgegriffen wurde, ist ein eigenes Kapitel für sich) und damit auch dem angefochtenen Erkenntnis. Schließlich hat der Prüfer bei seiner Vernehmung am 1.10.2014 in einer jeden Zweifel ausschließenden Weise dargetan, dass er die Namen der Vergleichsbetriebe dem Beschuldigten aus Gründen des Steuergeheimnisses (§ 48a BAO) nicht nennen durfte. Damit hat er aber - ob nun beabsichtigt oder nicht, so doch - dem Beschuldigten jedwede Möglichkeit zu konkreten Einwendungen genommen: Wenn er nicht weiß (nicht wissen kann), mit wem er verglichen wird, kann er logischerweise auch nicht beurteilen, ob dieser Vergleich zutrifft oder hinkt. Dazu ein Beispiel aus der Beherbergungsbranche zur Illustration: Einer kleinen Pension wird der Branchendurchschnitt vorgehalten, in dem auch Nobelhotels wie Imperial und Sacher enthalten sind. Nur weiß der kleine Zimmervermieter dies nicht, weil ihm die Namen der Vergleichsbetriebe nicht bekanntgegeben werden dürfen. Damit eignet sich diese Schätzungsmethode vortrefflich, um Bürger regelrecht fertig zu machen. Genau deshalb taugt der äußere Betriebsvergleich nur zur Bestätigung (oder Untermauerung) eines auf andere Weise gewonnenen Ergebnisses. 2. Zudem hat der Prüfer und - ihm folgend - der Spruchsenat mit "geheimen" Beweismitteln agiert, deren Einsatz sich aus rechtsstaatlichen Gründen verbietet (Nachweise siehe bei Ritz BAO § 166 Tz 7): So wie Aussagen von Personen, denen Geheimhaltung ihrer Identität zugesagt worden ist, als Beweismittel nicht in Betracht kommen (zB VwGH 18.10.1988, 88/14/0092; 17.2.1999, 98/14/0105), nehmen sich auch völlig im Dunkeln gebliebene Vergleichsbetriebe für Beweiszwecke von selbst aus dem Spiel. 3. Hier zeigt sich die Schludrigkeit beim Indizienbeweis mit aller Deutlichkeit: 3.1. Der Branchendurchschnitt (acht Begleitungen täglich) ist völlig unbewiesen, daher einfach nur schnell herbei geredet, um dem Verfahren die gewünschte - fiskalisch ergiebige - Wirkung zu geben. So ist selbst mit viel Phantasie nicht erkennbar, ./ aus wie vielen (oder wenigen) Vergleichsbetrieben dieser Durchschnittswert gewonnen worden ist, ./ wie dieser Wert zustande gekommen ist: durch Annahmen (Schätzungen) von Prüferseite oder durch zuverlässige Aussagen der Betroffenen (Betreiber, Escort-Damen, Kunden), ./ ob dieser behauptete Durchschnittswert nur für den Großraum Wien oder für ganz Österreich gilt, ./ welcher Zeitraum dieser Ergebnisfindung zugrunde liegt (ein einziges Monat, mehrere Monate oder Jahre?) Kurzum: Acht Begleitungen am Tag sind eine reine Erfindung des Steuerprüfers M (und damit des Finanzamtes insgesamt), die nicht einmal den reduzierten steuerlichen Ansprüchen genügt. Das hat den Spruchsenat aber nicht davon abgehalten, diese ebenso unbewiesene wie lebensfremde Schätzung für Zwecke des FinStrG zu übernehmen. 3.2. Das setzt sich bei der Übersetzung dieses völlig unbewiesenen Branchendurchschnitts auf den (damaligen) Betrieb nahtlos fort: Jedweder Vergleich mit dem/den Vergleichsbetrieben ist völlig unterblieben. Darum wurde er dem Beschuldigten auch nicht vorgehalten. Fazit: Mangels jedweder Information durch das Finanzamt und den Spruchsenat bleibt dem Beschuldigten nichts anderes übrig als Rätsel zu raten. cc) Fehlen einer geschlossenen Darstellung des maßgeblichen Sachverhalts 1. Bereits in Abgabensachen gilt ganz allgemein: Die Begründung eines (Steuer-)Bescheides soll den Bürger darüber aufklären, ./ welche Ermittlungen gesetzt und welche Beweise erhoben worden sind, ./ wie die aufgenommenen Beweise gewürdigt worden sind, ./ wie der behördlich festgestellte Sachverhalt rechtlich zu würdigen ist. Das wird auch vom VwGH so gesehen. Demnach ist Mindestanforderung an eine Bescheidbegründung, in einer geschlossenen Sachverhaltsdarstellung (VwGH 31.7.1996, 95/13/0225) auf nachprüfbare Weise (zB VwGH 18.12.1997, 97/15/0040) darzulegen, ./ welches Geschehen der Entscheidung zugrunde liegt, ./ weshalb die Behörde zur Ansicht gelangt ist, dass gerade dieser (und nicht irgendein anderer) Sachverhalt vorliegt (zB VwGH 28.5.1998, 96/15/0220; 2.2.2010, 2009/15/0029; 1.9.2010, 2008/17/0174), und ./ weshalb der als erwiesen angesehene Sachverhalt dem Tatbestand der ins Auge gefassten Rechtsnorm entspricht (zB VwGH 23.4.1954, 1327/53, VwSlg 932/F; 3.10.1996, 95/16/0084; 31.3.2005, 2000/15/0127; 21.9.2009, 2008/16/0148). Das ist nicht Selbstzweck, sondern Ausfluss des Rechtsstaatsprinzips und für einen "effizienten Rechtsschutz" von grundlegender Bedeutung. Erst die Begründung macht den Bescheid für den Bürger "nachvollziehbar und kontrollierbar", der "nicht rätseln" sollen muss, "warum ihm eine Abgabe vorgeschrieben wird" (Beiser Steuern 12 Rz 761). Gemeint ist der für die rechtliche Beurteilung notwendige Sachverhalt (VwGH 25.9.2001, 2001/14/0066). Das gilt auch für erstinstanzliche Erledigungen (§ 93 Abs. 3 lit. a BAO) und auch für Schätzungen. Auch solche Ergebnisse unterliegen nach Maßgabe des § 93 Abs. 3 lit. a bzw des § 288 Abs. 1 lit. d BAO der Pflicht zur Begründung (Ritz BAO S § 184 Tz 21), die unter anderem ./ die Schätzungsmethode, ./ die der Schätzung zugrunde gelegten Sachverhaltsannahmen, ./ die Ableitung der Schätzungsergebnisse dazulegen hat (VwGH 23.9.1988, 85/17 /0132; 28.5.1998, 96/15/0260; 10.9.1998, 96/15/0183; Ritz BAO S § 184 Tz 21; Kotschnigg in Tannert/Kotschnigg FinStrG § 33 Anhang II Rz 221). 2. Doch wird das angefochtene Straferkenntnis diesem Maßstab nicht (nicht einmal ansatzweise) gerecht. Bloßes Durchlesen genügt, um zu erkennen, dass der festgestellte "Sachverhalt" aus einigen wenigen Elementen besteht, die weder ein geschlossenes noch ein stimmiges Ganzes ergeben. Zumal die dortigen Ausführungen zur im November 2006 durchgeführten USt-Sonderprüfung über den Zeitraum 1-8/2005, zur Schätzung (§ 184 BAO) und zur Steuerdeklaration des Beschuldigten bereits Verwaltungsgeschehen sind. Der VwGH schafft Klarheit: "Von zentraler Bedeutung für die Tragfähigkeit der Begründung eines Bescheides im Sinne ihrer Eignung, dem Verwaltungsgerichtshof die ihm aufgetragene Gesetzmäßigkeitskontrolle zu ermöglichen, ist die zusammenhängende Darstellung des von der belangten Behörde festgestellten Sachverhaltes. Mit dieser ist nicht etwa die Wiedergabe des Verwaltungsgeschehens einschließlich des Vorbringens des Abgabepflichtigen und der Bekundungen von Prüfungsorganen gemeint. Ebensowenig ist damit die Wiedergabe des Inhaltes von Aussagen, Urkunden oder gegebenenfalls Sachverständigengutachten gemeint. Gemeint ist mit der zusammenhängenden Sachverhaltsdarstellung als dem zentralen Begründungselement eines Bescheides die Anführung jenes Sachverhaltes, den die belangte Behörde als Ergebnis ihrer Überlegungen zur Beweiswürdigung als erwiesen annimmt. Das der zusammenhängenden Sachverhaltsdarstellung methodisch folgende Begründungselement eines Bescheides hat in der Darstellung der behördlichen Überlegungen zur Beweiswürdigung zu bestehen. In den zu diesem Punkt der Bescheidbegründung zu treffenden Ausführungen sind, auf das Vorbringen eines Abgabepflichtigen im Verwaltungsverfahren beider Instanzen sachverhaltsbezogen im einzelnen eingehend, jene Erwägungen der Behörde darzustellen, welche sie bewogen, einen anderen als den vorn Abgabepflichtigen behaupteten Sachverhalt als erwiesen anzunehmen, und aus welchen Gründen sich die Behörde im Rahmen ihrer freien Beweiswürdigung dazu veranlasst sah, im Falle des Vorliegens widerstreitender Beweisergebnisse gerade den von ihr angenommenen und nicht einen durch Beweisergebnisse auch als denkmöglich erscheinenden Sachverhalt als erwiesen anzunehmen. Das dritte tragende Element der Bescheidbegründung schließlich hat in der Darstellung der rechtlichen Beurteilung der Behörde zu bestehen, nach welcher sie die Verwirklichung welcher abgabenrechtlicher Tatbestände durch den im ersten tragenden Begründungselement angeführten festgestellten Sachverhalt als gegeben erachtet. Da die Anwendung der Gesetze in der Subsumtion von Sachverhalten unter gesetzliche Tatbestände besteht, wird sich die Behörde auf die Feststellung nur desjenigen Sachverhaltes beschränken können, der dazu ausreicht, die Verwirklichung eines gesetzlichen Tatbestandes zu beurteilen" (VwGH 8.5.2003, 99/15/0016; so oder ähnlich VwGH 28.5.1997, 94/13/0200; 17.10.2001, 98/13/0233; 22.12.2004, 2004/15/0036; 27.2.2008, 2005/13/0050). bzw aktuell: "Die Begründung einer Berufungsentscheidung muss erkennen lassen, welcher Sachverhalt der Entscheidung zugrunde gelegt wurde, aus welchen Erwägungen die belangte Behörde zur Ansicht gelangt ist, dass gerade dieser Sachverhalt vorliegt und aus welchen Gründen die Behörde die Subsumtion des Sachverhaltes unter einen bestimmten Tatbestand für zutreffend erachtet. Mit der dazu erforderlichen zusammenhängenden Sachverhaltsdarstellung ist nicht etwa die Wiedergabe des Verwaltungsgeschehens oder des Inhaltes von Aussagen, Urkunden oder gegebenenfalls Sachverständigengutachten gemeint, sondern die Anführung jenes Sachverhaltes, den die belangte Behörde als Ergebnis ihrer Überlegungen zur Beweiswürdigung als erwiesen annimmt. [ ..... ] Das der zusammenhängenden Sachverhaltsdarstellung methodisch folgende Begründungselement eines Bescheides hat in der Darstellung der behördlichen Überlegungen zur Beweiswürdigung zu bestehen" (VwGH 28.2.2014, 2013/16/0053). Es bedarf nicht vieler Worte, um zu erkennen, dass das Anfechtungsobjekt diesen Maßstab mehr oder minder klar verfehlt hat. 2.1. Dabei handelt es sich vordergründig "nur" um einen Begründungsmangel. Doch passiert ein solcher in aller Regel nicht einfach nur so zu kurz, sondern meist auf Grund einer unzureichenden Ermittlungstätigkeit: Beweise, die anfangs nicht erhoben worden sind, stehen dann am Ende nicht zur Verfügung, wenn es bei der Beweiswürdigung darum geht, den maßgeblichen Sachverhalt festzustellen. Bezogen auf diesen Fall: 2.1.1. Dem angefochtenen Erkenntnis ist selbst mit viel Phantasie nicht zu entnehmen, welche Sachverhaltsannahmen der Schätzung zugrunde gelegt worden sind. Ohne solche Eckpfeiler erweckt jede Schätzung den Eindruck einer reinen Punkt- und Strichrechnung fernab der Lebenswirklichkeit. 2.1.2. Erst recht verweigert die Erledigung trotz Schätzung nach dem äußeren Betriebsvergleich jedwede Auskunft ./ über die branchenübliche (durchschnittliche) Auslastung einer Escortdame im Großraum Wien, ./ über den dabei maßgeblichen Zeitraum (Tag, Woche, Monat), ./ über die Art der Ermittlung eines solchen Durchschnittswertes (zB Angaben der Escortdamen und/oder von Kunden, bloße Schätzungsergebnisse). Schon deswegen kommt das Fazit des Spruchsenates (auf S 3 Mitte), die steuerliche Schätzung sei "lebensnah" und "nachvollziehbar", einer Scheinbegründung und damit dem aktuellen Urteil des OGH vom 8.7.2014, 15 Os 44/14f, recht nahe. Zudem lässt selbst eine plausible steuerliche Schätzung noch lange keine gesicherten Rückschlüsse auf die Höhe allenfalls verkürzter Steuern bzw auf Vorsatz zu. Darauf ist gleich noch näher zurückzukommen. 2.2. Doch ist bereits die steuerliche Schätzung angesichts ihrer Lückenhaftigkeit (bei den Hilfstatsachen), Unrichtigkeit (bei den Erfahrungssätzen) und Einseitigkeit zu verwerfen. Mehr ist dazu nicht mehr zu sagen. Vielleicht nur so viel: Das angefochtene Straferkenntnis hat sich diese steuerliche Schätzung zu Eigen gemacht. Damit ist ihm wie zuvor bereits den Steuerbescheiden ./ weder die Anzahl der Escortdamen des Beschuldigten ./ noch deren zeitlicher Einsatz für ihn ./ noch deren tatsächliche Auslastung für ihn ./ noch die branchenübliche Auslastung zu entnehmen. Solcherart fehlt dem Anfechtungsobjekt jenes Tatsachensubstrat, auf das es entscheidend angekommen wäre, um zuverlässig beurteilen zu können, ob bzw in welcher Höhe hier USt verkürzt worden ist. dd) Fehlen einer Beweiswürdigung 1. Dem angefochtenen Erkenntnis ist nur zu entnehmen, welche Beweise aufgenommen worden sind: ./ die Veranlagungsakten (S 2 oben), ./ der Strafakt (S 2 oben), ./ die Zeugenaussage des Betriebsprüfers M (S 3 Mitte), ./ die Angaben (Verantwortung) des Beschuldigten (S 3 Mitte). Doch greift bereits dieser Katalog zu kurz. So kommen darin bspw ./ der Arbeitsbogen des Prüfers, ./ der UFS- Akt, ./ der VwGH- Akt nicht vor. Das erklärt hinreichend Ausführungen wie jene auf Seite 3 oben, dass dem "gegen den USt-Bescheid 2005 erhobenen Rechtsmittel [ ....) kein Erfolg beschieden" gewesen sei. Das ist zwar nicht grundlegend falsch, aber doch ziemlich nichtssagend angesichts der Tatsache, dass UFS und VwGH ihre Entscheidung auf die unzureichende Mitwirkungspflicht des Beschuldigten gestützt haben. Anders herum: Die gegenständliche Schätzung war noch keiner nachprüfenden Kontrolle ausgesetzt. Umso unverständlicher und unrichtiger ist deren unkritische Übernahme durch den Spruchsenat. 2. Zudem ist eine Bewertung der einzelnen Beweismittel nicht erfolgt, zumindest dem angefochtenen Bescheid nicht zu entnehmen. Damit fehlt es an einer abschließenden Bewertung des gesamten Verfahrensstoffes (Beweiswürdigung). Das wiederum erklärt die bereits aufgezeigten Defizite des festgestellten Sachverhalts hinreichend. 3. Dazu kommt noch: 3.1. Ein Steuerprüfer ist nur ein Zeuge vom Hörensagen, dessen Angaben dem Schuldspruch nur dann zugrunde gelegt werden dürfen, wenn sie durch andere Beweisergebnisse abgesichert sind. Der BGH Beschluss 10.6.2013, 5 StR 191/13; (d.A) bestätigt diesen Befund (Rz 5): "a) Das Landgericht hat sich seine Überzeugung vom Tatgeschehen aufgrund der Angaben der Vernehmungsbeamten B., Gu und K. zum Inhalt der früheren Aussagen des ehemaligen Mitangeklagten G. verschafft. Bei den Vernehmungsbeamten handelt es sich somit um Zeugen vom Hörensagen, auf deren Bekundungen den Angeklagten belastende Feststellungen nur dann hätten gestützt werden dürfen, wenn sie durch andere wichtige Gesichtspunkte bestätigt worden wären (Sander in Löwe/Rosenberg, StPO, 26. Aufl. § 261 Rn, 83 amwN; vgl. dazu BGH (Beschlüsse vom 9. April 2013, 5 StR 138/13- und vom 8. Mai 2007 - 4 StR 591/C6). Dies gilt hier in besonderem Maße, weil der vormalige Mitangeklagte G., von dessen Angaben die Verurteilung letztlich allein abhing, seine früheren Aussagen in der Hauptverhandlung ausdrücklich widerrufen und selbst als bewusst unwahr gekennzeichnet hat (vgl. BGH, Beschluss vom 12. September 2012 - 5 StR 401/ 12; Urteil vom 29.Juli 1998 -1 StR 94/98, BGHSt 44, 153, 158f)." 3.2. Weiters erweckt die Dreifachrolle des M als Prüfer, Anzeigenerstatter und Zeuge im Strafverfahren unter rechtsstaatlichem Aspekt massive Bedenken (zu Recht kritisch LG Innsbruck 5.10.2000, 35 Vr 1707/98. 35 I-N 130/98, auf S 17 unten/18 oben: ,,Nicht unerwähnt in die sem Zusammenhang soll bleiben, dass der Finanzbeamte A bei der Betriebsprüfung mitwirkte, die Strafanzeige verf asste und auch als Zeuge aussagte."; ./B). 4. Nur der Vollständigkeit halber sei daran erinnert: Ob der Indizienbeweis geglückt ist, ist stets eine Frage der richterlichen Beweiswürdigung (OGH Beschlüsse 28.10.1992, 2 Ob 588/92; 12.6.2006, 2 Ob 226/06g, JBl 2007, 102; 3.4.2008, 8 Ob 36/08i; 9.11.2010, 4 Ob 183/10f, RdW 2011/211, 218). Doch ist der - weil nicht vorhandenen, zumindest nicht erkennbaren - Bewertung des gesamten Beweis- und Verfahrensstoffes durch den Spruchsenat dazu rein gar nichts zu entnehmen. ee) Zu den unterschiedlichen Beweisregeln zwischen Steuer- und Steuerstrafverfahren, dargestellt am Beispiel der Schätzung (§ 184 BAO). 1. Die verkürzten Beträge können auch im Finanzstrafverfahren durch Schätzung ermittelt werden (allgemeine Auffassung, zB: OGH 29.8.2000, 14 Os 33/00, 19.3.2009, 13 Os 105/08b, SSt 2009/18 = EvBl 2009/78; 23.7.2009, 13 Os 18/09k, EvBl 2009/152; VwGH 23.4.1985, 84/14/0157; 7.2.1989, 88/14/0222; 22.2.1996, 93/15/0194; 17.10.2012, 2009/16/0190; Kotschnigg, in Tannert/Kotschnigg FinStrG § 33 Anh II Rz 223; Leitner/Toifl/Brandl Finanzstrafrecht 3 Rz 923; Kohlmann Ransiek Steuerstrafrecht § 370 AO Rz 486; Seiler/Seiler FinStrG § 33 Rz 28). Die Schätzungsmethoden sind beide Male dieselben: Es gibt keine spezifisch steuer- und keine (davon abweichenden) spezifisch steuerstrafrechtlichen Methoden. Davon zu unterscheiden ist die auch hier zentrale Frage, ob die steuerliche Schätzungsmethode im Einzelfall für Zwecke des FinStrG eins zu eins übernommen werden kann. Das ist angesichts evidenter Unterschiede zwischen beiden Materien (Verfahren) keineswegs selbstverständlich. Die wichtigsten von ihnen sind: ./ Keine Mitwirkungspflicht des Beschuldigten; ./ Beweismaß (Überzeugungsgrad). 2. Daraus ergeben sich für diesen Fall folgende Konsequenzen: 2.1. Keine Mitwirkungspflicht im (Finanz-)Strafverfahren. Während der Bürger im Abgabenverfahren nach der BAO übermäßig stark eingespannt wird und zur allumfassenden Mitwirkung an der Sachaufklärung verpflichtet ist (zu den Einzelpflichten ausführlich Kotschnigg, Beweisrecht § 119 BAO Rz 17), kann er sich im Strafverfahren zurücklehnen: Nicht er hat seine Unschuld zu beweisen, sondern das Gericht (die Finanzstrafbehörde) seine Schuld (Art. 6 Abs. 2 EMRK; § 8 StPO; § 57 Abs. 7 FinStrG). Dieser Hinweis auf die Unschuldsvermutung ist gerade hier weit bedeutsamer, als es auf den ersten Blick erscheinen mag. So findet sich im angefochtenen Erkenntnis auf Seite 3 oben folgende Aussage: "Dem gegen den Umsatzsteuerbescheid 2005 erhobenen Rechtsmittel war - bei Ausschöpfung des Rechtszuges bis zum Verwaltungsgerichtshof - kein Erfolg beschieden." Diese Behauptung ist zwar nicht grundlegend falsch, aber dennoch zumindest irreführend. Faktum ist: