UFSZ3K ZRV/0322-Z3K/02

Nach Ansicht des VwGH sind die Verjährungsbestimmungen keine Normen des materiellen Rechtes, sondern solche des Verfahrensrechtes (VwGH 22.9.1989, 87/17/0271). Bei den abgabenrechtlichen Verjährungsbestimmungen im Sinne des Zollkodex und des ZollR-DG ist somit neues Recht ab den Zeitpunkt seines Inkrafttretens auch auf Rechtsvorgänge, die sich vor Inkrafttreten des neuen Verfahrensrechtes ereignet haben, anzuwenden. Dabei ist als maßgeblicher Zeitpunkt die Erlassung des Rechtsmittelbescheides und nicht die erstinstanzliche Abgabenvorschreibung heranzuziehen (VwGH 5.7.1999, 96/16/0073). Wer im Verfahren der Zollbehörden eine abgabenrechtliche Begünstigung oder eine Verfahrenserleichterung in Anspruch nehmen will oder einen Wegfall der Folgen einer Zollzuwiderhandlung anstrebt, hat dies gemäß § 5 ZollR-DG geltend zu machen und das Vorliegen der hierfür maßgebenden Voraussetzungen der Zollbehörde nachzuweisen. Wenn der Nachweis nach den Umständen nicht zumutbar ist, genügt die Glaubhaftmachung. Nach Art. 214 Abs. 1 ZK wird, sofern in diesem ZK nichts Gegenteiliges bestimmt ist, der Betrag der auf eine Ware zu erhebenden Einfuhr- oder Ausfuhrabgaben unbeschadet Abs. 2 anhand der Bemessungsgrundlagen bestimmt, die für diese Ware zum Zeitpunkt des Entstehens der Zollschuld gelten. Kann der Zeitpunkt, in dem die Zollschuld entsteht, nicht genau bestimmt werden, so ist gemäß Abs. 2 für die Bestimmung der für die betreffende Ware geltenden Bemessungsgrundlage der Zeitpunkt maßgebend, in dem die Zollbehörden feststellen, dass diese Ware sich in einer Lage befindet, die eine Zollschuld hat entstehen lassen. Können die Zollbehörden jedoch aus ihnen bekannten Umständen schließen, dass die Zollschuld vor dem Zeitpunkt entstanden ist, in dem sie diese Feststellung getroffen haben, so wird der Betrag der auf die betreffende Ware zu erhebenden Einfuhr- oder Ausfuhrabgaben anhand der Bemessungsgrundlagen bestimmt, die für die Ware in dem am weitesten zurückliegenden Zeitpunkt galten, für den das Bestehen der sich aus dieser Lage ergebenden Zollschuld anhand der verfügbaren Angaben festgestellt werden kann. Der angefochtenen Berufungsvorentscheidung des Hauptzollamts Wien vom 12. Februar 2002 können weder Rechtswidrigkeit des Bescheidinhaltes noch Rechtswidrigkeit des Bescheides infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften angelastet werden. Die Einrede der Verjährung der in Rede stehenden Einfuhrzollschuld ist unberechtigt . Es ist zutreffend, dass das Hauptzollamt Wien mit der Bestandsaufnahme (Erkenntniszeitpunkt der Verwaltung) hinsichtlich der zwischen 1988 und 1994 im Zolllager der Bf. eingelagerten Waren festgestellt hat, dass eine Zollschuld entstanden sein könnte und dass es damit über im Verfahren notwendigen Unterlagen verfügt hat, um der Bf. die Abgaben vorschreiben zu können. Der Bescheid, mit dem der Bf. Eingangsabgaben angelastet wurden, stammt vom 27. Oktober 1998. Damit liegt das Datum der Bestandsaufnahme innerhalb der ab diesem Zeitpunkt rückzurechnenden dreijährigen Verjährungsfrist. Dass die Abgabenschuld nicht im Zeitraum von 1988 bis 1994 entstanden ist und damit die Vorschreibung der Abgaben außerhalb der Verjährungsfrist des § 74 Abs. 2 ZollR-DG liegt, wurde bereits ausgeführt. Von hinterzogenen Abgaben mit einer zehnjährigen Verjährungsfrist kann nach der dem Berufungssenat vorliegenden Aktenlage im Gegenstand nicht ausgegangen werden. Dass die Vorschreibung der Abgaben nach Art. 204 ZK erst am 27. September 2001 erfolgte, liegt offensichtlich im Verantwortungsbereich der Behörde und wird der Bf. auch nicht zur Last gelegt. Die in Rede stehende Eingangsabgabenschuld war zum Zeitpunkt ihrer Vorschreibung mit Bescheid vom 27. September 2001 noch nicht verjährt, so dass die Vorschreibung zu Recht erfolgte. Die Festsetzung der verfahrensgegenständlichen Eingangsabgabenschuld erfolgte am 27. Oktober 1998 mit dem ursprünglichen Bescheid des Hauptzollamtes Wien, der in Anlehnung an die Berufungsentscheidung vom 2. Juli 2001 mit Berufungsvorentscheidung vom 27. September 2001 aufgehoben wurde. Der Grund der Behebung lag in der Heranziehung der Bf. als Zollschuldnerin nach einer unzutreffenden Gesetzesstelle. Aus diesem Grund ist ein neuerlicher anderslautender Abgabenbescheid nach der richtigen rechtlichen Grundlage mit Bescheid - ebenfalls vom 27. September 2001 - erlassen worden. Die Rechtsmeinung des Hauptzollamtes Wien, der infolge einer derartigen Aufhebung anderslautende erstinstanzliche Bescheid sei nicht als neue Mitteilung der Eingangsabgabenschuld anzusehen, sondern stelle eine durch das Rechtsbehelfsverfahren notwendige Ausgestaltung der Bescheidberichtigung dar, ist zutreffend. Es ergibt sich dies aus der Verjährungsbestimmung des Art. 221 Abs. 3 ZK selbst, wonach Zollbehörden sowohl im Rechtsbehelfsverfahren als auch nach dessen Beendigung die buchmäßige Erfassung sogar verbösernd ändern können (vgl. Peter Witte, Kommentar zum Zollkodex, 3. Auflage, Rz 6 und 7 zu Art. 221). Die Verjährungsfrist selbst ist also kein Hindernis für einen anderslautenden Bescheid der ersten Instanz im zweiten Rechtsgang. Im Wesen ist dem Hauptzollamt Wien auch darin zu folgen, dass der Zeitpunkt der Entstehung der Zollschuld innerhalb des Verjährungszeitraumes von drei Jahren liegt. Im Einzelfall kann die Ermittlung des Entstehungszeitpunktes von Zollschulden schwierig sein. Insbesondere beim vorschriftswidrigen Verbringen (Art. 202 ZK), beim Entziehen (Art. 203 ZK) und bei Pflichtverletzungen (Art. 204 ZK) ist vielfach ein genauer Tathergang schwer zu rekonstruieren. In diesen Fällen bedarf es spezieller Regelungen für die Bezugspunkte bei den Bemessungsgrundlagen und für Bezugspunkte einer Zollschuldentstehung. Dass der Erkenntniszeitpunkt der Verwaltung im Sinne von Art. 214 Abs. 2 ZK nicht nur für die Bemessungsgrundlagen sondern auch für die Entstehung der Zollschuld heranzuziehen ist, hat die Lehre heraus gearbeitet (siehe Peter Witte, Kommentar zum Zollkodex, 3. Auflage,Rz 15 bis 17 zu Art. 214 ZK, und Schwarz / Wockenfoth, Zollrecht Kommentar, 3. Auflage, Rz 10 zu Art. 214 ZK). In beiden vorzitierten Literaturstellen wird für den Fall, dass der Zeitpunkt der Zollschuldentstehung nicht genau feststellbar ist, nach Abs. 2 leg. cit. auf den Zeitpunkt verwiesen, in dem die Zollbehörden feststellen, dass eine Zollschuld entstanden ist. Im Sinne dieser Bestimmung ist also der Erkenntniszeitpunkt der Zollbehörde auch der Zeitpunkt der Entstehung der Zollschuld. Nach Rz 16 und 17 zu Art. 214 (siehe Peter Witte, Kommentar zum Zollkodex, 3. Auflage) ist auf den Zeitpunkt abzustellen, in dem die Zollbehörden feststellen, dass eine Zollschuld entstanden ist, wenn danach ausgeführt wird, dass regelmäßig irgendwelche, wenn auch ungenaue Anhaltspunkte für eine Zollschuldentstehung zu einem früheren Zeitpunkt als dem der eigenen Feststellung vorliegen. Mit diesem Auffangtatbestand wird es möglich, streitige Zeitbestimmungen nach den Erkenntnissen und dem Ermessen der Zollbehörden auszuräumen. Sohin sind nach Unterabsatz 2 des Abs. 2 leg. cit. die Zollbehörden an den Zeitpunkt der Selbstfeststellung nicht gebunden, wenn Sie auf Grund bekannter Umstände schließen können, dass die Zollschuldentstehung vor diesem Zeitpunkt gelegen haben muss und es wird die Möglichkeit eröffnet, den am weitesten zurückliegenden Zeitpunkt für die Ermittlung der Bemessungsgrundlagen der Einfuhr- und Ausfuhrabgaben und des Entstehungszeitpunktes der Zollschuld festzusetzen. Das kann aber nicht willkürlich erfolgen, sondern muss durch Fakten beweisbar sein. Im gegenständlichen Fall hat das Hauptzollamt Wien am 19. Jänner 1996 festgestellt, dass eine Zollschuld entstanden sein könnte. Der Bf. wurde bereits anlässlich der Bestandsaufnahme und auch im Rechtszug die Möglichkeit gegeben, Zollschuldentstehungen vor dem Erkenntniszeitpunkt zu erweisen, dies unter Hinweis auf § 5 des ZollR-DG und auf entsprechende Judikatur des VwGH, die sich mit der Beweislastverteilung auseinander setzt. Eine Zollschuld, die für einen Dienstnehmer oder sonstigen Beauftragten eines Unternehmers entstanden ist, weil dieser in Besorgung von Angelegenheiten seines Dienstgebers oder Auftraggebers bei der Wahrnehmung zollrechtlicher Pflichten ein rechtswidriges Verhalten gesetzt hat, entsteht im selben Zeitpunkt gemäß § 79 Abs. 2 ZollR-DG auch für den Dienstgeber oder Auftraggeber, soweit dieser nicht bereits nach einer anderen Bestimmung in derselben Sache Zollschuldner geworden ist. Das Finanzgericht Baden-Württemberg hat in einem gleichgelagerten Fall in seinem Urteil vom 22. Juli 2003, Zl. 11 K 11/99, erkannt, dass bei einem Einwand früherer Zollschuldentstehung - im Gegenstand also einer vor dem Erkenntniszeitpunkt der Verwaltung liegenden Zollschuldentstehung - deren Nichtentstehung nicht die Zollbehörden beweisen müssen. Es haben Pflichtbelastete - im Gegenstand die Bf. als Inhaber des Zolllagers - diesen Beweis zu führen und zu erbringen. Ein solcher ist der Bf. im Rechtszug in einigen Fällen auch gelungen. Diese Rechtsansicht wird zudem durch § 5 ZollR-DG gestützt. Danach hat derjenige, der den Wegfall der Folgen einer Zollzuwiderhandlung (§ 4 Abs. 2 Nummer 14 leg. cit.) anstrebt, dies geltend zu machen und das Vorliegen der hierfür maßgebenden Voraussetzungen der Zollbehörde nachzuweisen. Wenn der Nachweis nach den Umständen nicht zumutbar ist, genügt die Glaubhaftmachung. Im gegebenen Zusammenhang ist - was die Zumutbarkeit eines Nachweises anbelangt - anzumerken, dass sich die in § 132 BAO geregelten Aufbewahrungsfristen für Bücher, Aufzeichnungen und hierzu gehörige Belege verlängern, so lange die Unterlagen für Verfahren, die eine Erhebung von Abgaben betreffen, von Bedeutung sind (vgl. Christoph Ritz, Bundesabgabenordnung, Kommentar, 2. überarbeitete und erweiterte Auflage, Rz 7 zu § 132). Die belangte Behörde hat im Gegenstand die in § 238 Abs. 2 BAO geregelte Unterbrechung der Verjährung nicht subsidiär zur Anwendung gebracht, so dass der diesbezügliche Einwand nicht greift. Die in ihrer Wirkung ähnliche Aussetzung der Frist zur Mitteilung im Sinne einer Hemmung der Frist während eines Rechtsbehelfsverfahrens ergibt sich aus Art. 221 Abs. 3 ZK in der geltenden Fassung, so dass deswegen eine Verjährung nicht eingetreten sein kann. Zu Recht gründet sich der bekämpfte Bescheid auf der Annahme des Hauptzollamtes Wien, dass verschiedene einfuhrabgabenpflichtige Waren aus dem Zolllager der Bf. entfernt worden sind, ohne dass diese ihrer zollrechtlichen Bestimmung zugeführt worden wären, zumal die Bf. Gegenteiliges nicht erweisen konnte. Anhaltspunkte dafür, die Bf. selbst habe die unredliche Entfernung veranlasst, liegen nicht vor. Bezüglich der Waren zu Lagerpost - Nr. abc (30 Kartons Textilien. laufende Nr. 111) und zu Lagerpost - Nr. bcd (48 Kartons Textilien, laufende Nr. 209) haben sich durch das Beschwerdevorbringen gegenüber dem Inhalt der Berufungsvorentscheidung keine neuen Erkenntnisse ergeben. Zur erstangeführten Lagerpostnummer ist zu bemerken, dass der Auslagerungsschein zu WE-Nr. cde der Verzollungsnachweis für die Waren der Lagerpostnummer def und nicht die von der Bf. angesprochene Lagerpostnummer efg ist. Im Hinblick auf die zweitangeführte Lagerpostnummer ist festzuhalten, dass vom Zollorgan auf dem Carnet TIR der Vermerk angebracht wurde, dass zur Abfertigung 687 Colli bei einer Fehlmenge von einem Colli gestellt wurden. Zu allen den Gegenstand des Verfahrens bildenden Waren ist festzuhalten, dass für diese im Rahmen der Lagerbestandsaufnahme als fehlend festgestellten Waren vor allem der Nachweis für eine ordnungsgemäße Beendigung des Zolllagerverfahrens nicht erbracht werden konnte. Die Bf. konnte schon deswegen nicht sämtlichen zollrechtlichen Verpflichtungen nachgekommen sein. Art. 204 ZK regelt die Zollschuldentstehung bei Pflichtverletzungen als Verfehlungen, die nicht bereits ein Entziehen der Ware aus der zollamtlichen Überwachung (Art. 203 ZK) bedeuten. Derartige Verfehlungen können Pflichtverletzungen in der vorübergehenden Verwahrung und in Zollverfahren - wie im Gegenstand - oder das Nichterfüllen von Voraussetzungen für Zollverfahren oder Abgabenbegünstigungen darstellen. Weil sich herausgestellt hat, dass der Zeuge P. D. keine zweckdienlichen Angaben machen könnte und ihm keine Unterlagen zur Aufklärung der Sache zur Verfügung stünden, wurde der Antrag auf seine Einvernahme zurück gezogen. Damit und auch unter Hinweis auf § 5 ZollR-DG erübrigen sich Ausführungen zum diesbezüglichen Beschwerdeeinwand der Verletzung der amtswegigen Ermittlungspflicht und einer Verletzung des Parteiengehörs. Ebenso verhält es sich mit den Einwendungen, dass eine Mehrzahl der in der Beschwerdeschrift namentlich angeführten und in dieser Angelegenheit bereits ergangenen Entscheidungen von ein und dem selben Sachbearbeiter erlassen wurden. Auch diese Einrede hat die Bf. mit Schriftsatz vom 13. April 2004 verworfen. Zu dem in der Beschwerdeschrift geltend gemachten Kostenersatz wird bemerkt, dass Parteien nach § 313 BAO die ihnen im Abgabenverfahren erwachsenden Kosten selbst zu tragen haben. Klagenfurt, 18. Mai 2004