UFSK RV/0214-K/02

Beruflich veranlasste Fahrtaufwendungen, dazu zählen auch Fahrten im Zusammenhang mit Fortbildungsmaßnahmen, sind - unabhängig vom Vorliegen einer Reise im Sinne des § 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 - stets in ihrer tatsächlichen Höhe gemäß § 16 Abs. 1 EStG 1988 als Werbungskosten anzusetzen, wobei eine Schätzung mit dem amtlichen Kilometergeld in vielen Fällen zu einem zutreffenden Ergebnis führt. Eine Ausnahme vom Grundsatz, dass Fahrtkosten in ihrer tatsächlichen Höhe zu berücksichtigen sind, enthält § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte. Derartige Fahrtaufwendungen werden aus Vereinfachungsgründen in pauschaler Form mit dem Verkehrsabsetzbetrag bzw. gegebenenfalls dem Pendlerpauschale abgegolten. Kennzeichnend für diese Fahrten ist, dass sie mit dem Ziel unternommen werden, die Arbeitsstätte aufzusuchen bzw. von dieser in die Wohnung zurückzukehren. Gemäß § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 19888 sind Werbungskosten auch Ausgaben des Steuerpflichtigen für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte. Grundsätzlich sind die daraus erwachsenen Fahrtkosten für die Zurücklegung des Arbeitsweges durch den Verkehrsabsetzbetrag abgegolten, der allen aktiven Arbeitnehmern unabhängig von den tatsächlichen Kosten zusteht. Darüber hinaus stehen Werbungskosten in Form des Pendlerpauschales gemäß § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 nur dann zu, wenn entweder der Arbeitsweg eine Entfernung von mindestens 20 Kilometer umfasst ("kleines Pendlerpauschale") oder die Benützung eines Massenbeförderungsmittels zumindest hinsichtlich des halben Arbeitsweges nicht möglich oder nicht zumutbar ist und der Arbeitsweg mindestens 2 Kilometer beträgt ("großes Pendlerpauschale"). Für die Zuerkennung des Pendlerpauschales müssen die entsprechenden Verhältnisse im Lohnzahlungszeitraum überwiegend gegeben sein. Im Falle des Bestehens mehrerer Wohnsitze bemisst sich die Wegstrecke für die Zuerkennung des Pendlerpauschales von der Entfernung der Arbeitstätte zum nächstgelegenen Wohnsitz. Mit dem Verkehrsabsetzbetrag gemäß § 33 Abs. 5 Z 1 EStG 1988 und den Pauschbeträgen nach § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 sind jedoch alle Ausgaben für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte abgegolten. In der Berufungsschrift (Akt Seite 38) vom 16. April 2000, wendete der Bw. im Wesentlichen ein, dass es sich bei seinen Präsenzdienstleistungen um "Waffenübungen" und folglich steuerrechtlich um Fortbildungsmaßnahmen gehandelt habe und daher die von ihm geltend gemachten Aufwendungen auch unter diesem Aspekt als Werbungskosten zu berücksichtigen seien. Dieser Einwand vermag der Berufung im vorliegenden Streitpunkt jedoch nicht zum Erfolg zu verhelfen. Unstrittig ist, dass die in Rede stehenden Fahrten des Bw. im Zusammenhang mit der Absolvierung der Truppen- und Waffenübungen zweifelsohne auch dem Zwecke der Fortbildung als Milizoffizier gedient haben. Aus diesem alleinigen Umstand heraus könne jedoch für die Werbungskosteneigenschaft noch keine eigenständige Bedeutung beigemessen werden. Aktenkundig ist, dass dem Bw. steuerlich zu berücksichtigende Fortbildungskosten im Zusammenhang mit seiner Miliztätigkeit unter dem Titel "Fahrtkosten" jedenfalls nicht gesondert oder zusätzlich erwachsen sind, zumal die jeweiligen Arbeitsstätten (Kasernen bzw. Orte der Präsenzdienstleistung) mit dem jeweiligen Ort der Fortbildung (Fortbildungsstätte) ident waren. Aber auch die umfangreichen Einwendungen des Bw. in der Vorhaltsbeantwortung vom 28. Februar 2003, unter Pkt. 2.4.3, unter gleichzeitigem Verweis auf die Aussagen in den Lohnsteuerrichtlinien (LStR) 2002, Pkt. 5.6.6.2 über "Abgrenzung zu Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte", gehen ins Leere. Diesbezüglich gilt festzuhalten, dass die LStR 2002 ebenso wie diverse andere Steuerkommentare einen hilfreichen Auslegungsbehelf zum Einkommensteuergesetz 1988 darzustellen vermögen. Wenn der Bw. bei seiner Argumentation auch auf die einzelnen Rz 291ff der LStR 2002 eingeht, übersieht er dabei erstens, dass in den dort angeführten Beispielen anders gelagerte Sachverhaltskonstellationen zu Grunde lagen und zweitens, dass Erlässe des Bundesministeriums für Finanzen für den UFS keine beachtliche Rechtsquelle darstellen. Nach Ansicht des UFS ist unter dem Begriff "Arbeitsstätte" ein Ort zu verstehen, an dem ein Arbeitnehmer für seinen Arbeitgeber tätig wird. Der Einwand des Bw., dass er an den militärischen Tätigkeitsorten (Kasernen) nicht regelmäßig tätig geworden sei vermag am Begriff "Arbeitsstätte" nichts zu ändern. Auch die Überlegungen und Einwendungen des Bw., dass es für Milizoffiziere keinen "Dienstort" gäbe sondern lediglich eine "Dienststelle" und dass auch die Wohnung eines Milizoffiziers als Dienstort und somit als Mittelpunkt der Tätigkeit gewertet werden müsse, vermögen nicht zu überzeugen. Nach den Bestimmungen des Wehrgesetzes 1990, BGBl. 305/1990, finden Kaderübungen (Waffenübungen) eines Milizoffiziers eben im Rahmen einer Tätigkeit als Organ des Bundes in Vollziehung militärischer Angelegenheiten (Erfordernissen) unter Beachtung der Pflichten und Befugnisse eines Wehrpflichtigen des Milizstandes statt. Demnach versieht auch ein Angehörigen des Milizstandes (zB Milizoffizier) seine Tätigkeit an jenem Ort (zB Kaserne, Dienststelle), an welchem er seinen militärischen Dienst für die Dauer seiner Präsenzdienstleistung (Wehrpflicht), auf Grund der jeweiligen Einberufung (zB Truppen-, Kader- und Waffenübung entsprechend freiwilliger Meldung oder auf Grund eines Auswahlbescheides), versehen muss. Im gegenständlichen Streitfall sind daher die jeweiligen Kasernen, an denen der Bw. seine militärische Tätigkeit erbracht hat (Ort entsprechend der Einberufung), als Arbeitsstätten im Sinne des § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 anzusehen. Für den UFS steht auch fest, dass die Wohnung des Bw. im Zusammenhang mit seiner Milizoffizierstätigkeit nicht als steuerrechtlicher weiterer Dienstort bzw. als Arbeitsstätte zu werten ist. An dieser Beurteilung vermag auch der Umstand nichts zu ändern, dass der Bw. als Milizoffizier auf Grund eines Bereitstellungsscheines einer militärischen "Dienststelle" zugeordnet ist. Entsprechend der gegenständlichen Aktenlage ergibt sich jedenfalls, dass die in Rede stehenden Fahrten auch nicht als solche zwischen zwei Arbeitsstätten (Arbeitsorten) zu werten sind. Auf der Grundlage des bisher vorgetragenen Sachverhaltes fallen die in Streit stehenden Fahrten für die Wegstrecke vom Wohnsitz in St.V. zum jeweiligen Dienst- bzw. Garnisonsort (Kaserne) und retour des Kalenderjahres 1998 (St.V. - Wien am 3. und 5. Juli; je St.V. - A. am 3., 5., 24. und 26. September sowie am 29. und 31. Oktober) somit unter den Begriff der "Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte", die nach § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 mit dem Verkehrsabsetzbetrag und den Pauschbeträgen abgegolten sind. Anders zu beurteilen ist nach Auffassung des UFS hingegen die Fahrt des Bw. vom 29. September 1998, welche dieser zur Besorgung diverser Plankopien unternahm. Im Zuge der Vorhaltsbeantwortung vom 28.2.2003, konnte der Bw. durch Vorlagen der Bestätigung des Kompaniekommandanten vom 10.1.2003, Anlage 07, Teil 3, den Nachweis dafür erbringen, dass diese Fahrt ausschließlich beruflich veranlasst gewesen war. Die vom Bw. im Zusammenhang mit dieser Fahrt in Form von Kilometergeld geltend gemachten Kosten betragen S 39,20. Der Berufung war in diesem Streitpunkt daher lediglich teilweise Folge zu geben und es sind dem Bw. diesbezüglich zusätzliche Werbungskosten in Höhe von S 39,20 zuzuerkennen. d) Tagesgelder: Mit Schriftsatz vom 28. Februar 2003, Pkt. 2.4.6, änderte der Bw. sein diesbezügliches Berufungsbegehren betragsmäßig ab und machte nunmehr aus dem Titel "Tagesgelder" einen Betrag in Höhe von S 3.804,-- (12 Tage à S 360,-- = S 4.320,-- abzüglich 12 Verpflegungstagsätze à S 43,-- = S 516,--) für nachstehende "Reisen" steuerlich geltend. | Datum | Beginn/Ende der Reise | Reiseziel/Zweck | Reisekosten TG | Ersätze des Arbeitgebers fiktiv TG | Differenz-Werbungskosten TG | 3.7.98 | St. V. - Wien | fWÜ ABC Abw Schule Wilhelmskaserne | 12 Std. à S 30,-- x 3 Tage = S 1.080,-- | S 43,-- x 3 Tage = S 129,-- | S 951,-- | 5.7.98 | retour | | | | | 3.9.98 | St. V. - A. | KÜ JgB 27 Khevenhüllerkaserne | 12 Std. à S 30,-- x 3 Tage = S 1.080,-- | S 43,-- x 3 Tage = S 129,-- | S 951,-- | 5.9.98 | retour | | | | | 24.9.98 | St. V. - A. | fWÜ + KO JgB 27 Khevenhüllerkaserne | 12 Std. à S 30,-- x 3 Tage = S 1.080,-- | S 43,-- x 3 Tage =S 129,-- | S 951,-- | 26.9.98 | retour | | | | | 29.10.98 | St. V. - A. | KÜ JgB 27 Khevenhüllerkaserne | 12 Std. à S 30,-- x 3 Tage = S 1.080,-- | S 43,-- x 3 Tage =S 129,-- | S 951,-- | 31.10.98 | retour | | | | | Summe | | | S 4.320,-- | S 516,-- | S 3.804,-- Zum vorliegenden Streitpunkt steht fest, dass der Bw. im Zusammenhang mit seiner Milizoffizierstätigkeit keine Dienstreisersätze im Sinne des § 26 Z 4 EStG 1988 ausbezahlt erhalten hat. Evident ist weiters, dass der Bw. für die Teilnahme an der dreitägigen freiwilligen Waffenübung (ABCAbwS), welche im Zeitraum vom 3.7.98 bis 5.7.98 stattfand, von seinem Arbeitgeber ein nach § 3 Abs. 1 Z 22 lit. a EStG 1988 steuerbefreites Tageskostgeld in Höhe von S 202,-- ausbezahlt erhalten hat. Im Übrigen steht fest, dass nach § 13 Abs. 5 HGG 1992, BGBl. 422/1992, auch Angehörige des Milizstandes Anspruch auf Teilnahme an unentgeltlicher Verpflegung als Wehrpflichtige haben. Nach Ansicht des UFS würden die sich aus § 26 Z 4 ergebenden Pauschalsätze bezüglich Verpflegungsmehraufwendungen jedoch auch dann als Werbungskosten grundsätzlich anzuerkennen sein, wenn entsprechende Aufwendungen der Höhe nach fehlen sollten. Denn nach § 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 sind Reisekosten bei ausschließlich beruflich veranlassten Reisen ohne Nachweis ihrer Höhe als Werbungskosten anzuerkennen, soweit sie die sich aus § 26 Z 4 EStG 1988 ergebenden Beträge nicht übersteigen. Höhere Aufwendungen für Verpflegung sind nicht zu berücksichtigen. Gemäß § 26 Z 4 b EStG 1988 darf das Tagesgeld für Inlandsdienstreisen bis zu S 360,00 pro Tag betragen. Dauert eine Dienstreise länger als drei Stunden, so kann für jede angefangene Stunde ein Zwölftel gerechnet werden. Eine Reise im Sinne des § 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 liegt vor, wenn • sich der Steuerpflichtige zwecks Verrichtung beruflicher Obliegenheiten oder sonst aus beruflichem Anlass zumindest etwa 25 km vom Mittelpunkt seiner Tätigkeit entfernt und • eine Reisedauer von mehr als drei Stunden bei Inlandsreisen und mehr als fünf Stunden bei Auslandsreisen vorliegt und • kein weiterer Mittelpunkt der Tätigkeit begründet wird (vgl. Zorn in Hofstätter-Reichel, Kommentar zum Einkommensteuergesetz 1988, § 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988, Tz 2 u. 3). Von der "Reise" im Sinne des § 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 ist die "Dienstreise" im Sinne des § 26 Z 4 EStG 1988 zu unterscheiden (vgl. Doralt, Kommentar EStG 1988, 4. Auflage, § 16, Tz 185, mwN). Mit dem Begriff der "Reise" im Sinne des § 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 hat sich auch der Verwaltungsgerichtshof bereits in einer Vielzahl von Erkenntnissen auseinandergesetzt und in diesen wiederholt aufgezeigt, dass der Aufenthalt an einem Ort (zB Arbeitsstätte, Fortbildungsstätte), der als Mittelpunkt der Tätigkeit des Steuerpflichtigen angesehen werden muss, keine Reise darstellt. Die Rechtfertigung der Annahme solcher Werbungskosten liegt bei kurzfristigen Aufenthalten nur in den bei derartigen Reisebewegungen in typisierender Betrachtungsweise angenommenen Verpflegungsmehraufwendungen gegenüber den ansonsten am jeweiligen Aufenthaltsort anfallenden und gemäß § 20 EStG 1988 nicht abzugsfähigen Verpflegungsaufwendungen (vgl. VwGH 28.5.1997, 96/13/0132). Aufwendungen für Gasthausverpflegung gehören grundsätzlich zu den Kosten der Lebensführung, zumal ein bedeutender Teil der Steuerpflichtigen darauf angewiesen ist, Mahlzeiten außerhalb des Haushaltes einzunehmen. Die einkünftemindernde Berücksichtigung von Verpflegungsaufwendungen nach § 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 findet ihre Begründung darin, dass einem Steuerpflichtigen die besonders preisgünstigen Verpflegungsmöglichkeiten am jeweiligen - vom Wohnort in größerer Entfernung gelegenen - Aufenthaltsort in der Regel nicht bekannt sind, weshalb die Verpflegung durch die örtliche Gastronomie typischerweise zu Mehraufwendungen führt (vgl. VwGH 29.5.1996, 93/13/0013). Hält sich ein Steuerpflichtiger jedoch länger an einem Ort auf, sind ihm die örtlichen Verpflegungsmöglichkeiten ausreichend bekannt, weswegen Verpflegungsmehraufwendungen im Weg von Tagesgeldern nicht mehr steuerlich zu berücksichtigen sind (vgl. VwGH 30.10.2001, 95/14/0013). Im gesamten Verwaltungsakt befindet sich jedoch kein einziger Anhaltspunkt dafür, dass der Bw. seine jeweiligen Einsatzorte (Kasernenstandorte) tatsächlich nachweislich durch eine beruflich veranlasste Reise mit einer zusammenhängenden Reisedauer von mehr als 3 Stunden verlassen hat. Auch wurde im zuvor behandelten Streitpunkt dargelegt, dass die Fahrten des Bw. zu den Kasernen und retour als "Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte" im Sinne des § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 zu qualifizieren sind. Aus dieser Feststellung heraus ergibt sich wiederum, dass diese Fahrten (Reisebewegungen inkl. Reisedauer) weder als Reisen im Sinne des § 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 noch als Dienstreisen im Sinne des § 26 Z 4 EStG 1988 zu werten sind. Angesichts des bestehenden Sachverhaltes werden daher die vom Bw. beantragten Verpflegungsmehraufwendungen in Form pauschaler Tagesgelder nicht als Werbungskosten anerkannt. Die Berufung war daher in diesem Punkte aus den angeführten Gründen als unbegründet abzuweisen. Für das Kalenderjahr 1998 sind auf Grund der vorliegenden Berufungsentscheidung bei der Berechnung des Gesamtbetrages der Einkünfte des Bw. Werbungskosten in Höhe von S 20.166,00 (gerundet) zu berücksichtigen. | Werbungskosten laut Finanzamt | 19.778,79 S | Erhöhung laut Berufungsentscheidung | 387,20 S | Werbungskostensumme | 20.165,99 S Das Gesamtergebnis der Neuberechnung der Arbeitnehmerveranlagung 1998 ist der Beilage zu entnehmen. Beilage: 1 Berechnungsblatt Klagenfurt, 19. Februar 2004