UFSK RV/0214-K/02

Weiters habe ich in der Anlage 06 eine von der Versicherungsgesellschaft ausgedruckte Übersicht der bisher angefallenen Versicherungsfälle (samt einer Anforderung von Versicherungsschutz) beigelegt (bei näheren Fragen ersuche ich Sie, sich direkt mit dem Versicherungsagenten Hrn. P. in Verbindung zu setzen; für diesen Fall erkläre ich mein Einverständnis zur Entbindung von der Datenschutzpflicht). Aus dieser Übersicht ergibt sich, dass im Jahr 1998 vier Versicherungsfälle eingetreten sind, von denen drei in den beruflichen Bereich fallen (9.4.1998: Rechtsberatung wegen falscher Betriebskostenabrechnung Wohnung St. V.; 21.9.1998: Sachbeschädigung in der Wohnung St. V. durch Fa. S. samt Einklagen der Forderung; 26.11.1998: Rechtsberatung wegen angefallener Reinigungskosten in der Wohnung St. V., Forderung gegenüber neuen Vermietern inkl. Erledigung), damit korrigiere ich den in meinem Schreiben vom 19.7.2001 genannten Betrag auf ATS 1.581,90, welche ich als Werbungskosten begehre. 2.4) Aufwendungen als Milizoffizier: Ihre Darstellung in diesem Punkt ist im Prinzip richtig. Aber eben nur im Prinzip - denn im vorliegenden Fall (Tätigkeit als Milizoffizier) wurden Aufwendungen getätigt, die nicht nur mit steuerfreien Einnahmen in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, sondern sehr wohl auch mit steuerpflichtigen (wobei die steuerpflichtigen die steuerfreien bei Weitem überwiegen, nämlich im Verhältnis von ca. 3 zu 1). Wie sonst erklären Sie sich die Angaben im Einkommensteuerbescheid 1998 vom 14.3.2000 bzw. vom 9.8.2000 (jeweils Blatt 1, 4 und 5), wo sehr wohl vom Bundesheer ausbezahlte, steuerpflichtige Bezüge ausgewiesen sind? Warum habe ich diese Bezüge erhalten, wenn nicht durch militärische Übungen? Wenn ich also steuerpflichtige Bezüge erhalte, warum werden dann die damit verbundenen Aufwendungen nicht anerkannt? Im Weiteren begehre ich die Anerkennung meiner Aufwendungen als Milizoffizier als Werbungskosten wie in den bisherigen Schreiben dargestellt (siehe auch unten). 2.4.1) Mitgliedsbeitrag zum Milizverband: Ihrer Darstellung ist von meiner Seite nichts hinzuzufügen bzw. entgegenzusetzen. 2.4.2) Arbeitsmittel: Die geforderten Rechnungen samt Arbeitgeberbestätigung sind in der Anlage 07 ersichtlich. 2.4.3) Reisekosten: In diesem Punkt stellen Sie dar, dass die von mir begehrte Anerkennung von Reisekosten anlässlich militärischer Übungen nach § 20 Abs. 2 EStG 1988 nicht gewährt werden kann, weil eben diese Reisekosten in einem angeblich unmittelbar wirtschaftlichen Zusammenhang mit steuerfreien Bezugsteilen nach § 3 Abs. 1 Z 22 lit. a EStG 1988 stehen (Bezüge nach dem II. und III. Hauptstück HGG 1992, u.a. Fahrtkostenvergütung bzw. unentgeltliche Verpflegsteilnahme). Ich halte diese Darstellung für zumindest bizarr und begehre die Anerkennung der genannten Kosten mit folgender Begründung: Der § 20 Abs. 2 EStG 1988 schreibt fest, dass "Aufwendungen und Ausgaben, soweit sie mit nicht steuerfreien Einnahmen ( ... ) in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, nicht abgezogen werden dürfen". Das bedeutet im Weiteren, dass es bei Ausgaben und Aufwendungen, die (auch) zu steuerfreien Einnahmen führen, kein höherwertiges oder dazwischenliegendes wirtschaftliches Motiv geben darf, welches zur Absetzbarkeit führt. Entscheidend für die Anwendung des genannten Paragraphen ist also nicht die Folge von steuerfreien Einnahmen aufgrund von getätigten Aufwendungen und Ausgaben, sondern die Unmittelbarkeit. Und die ist meiner Ansicht in meinem Fall nicht gegeben, wie im Weiteren dargestellt: 1. Straf- und disziplinarrechtliche Konsequenzen gem. Wehrgesetz, MilStG und HDG wären das logische Ergebnis des Nichtbefolgens eines militärischen Einberufungsbefehles samt sich den daraus ergebenden wirtschaftlichen Folgen. 2. Gem. § 2 Abs. 2 Heeresgebührengesetz 1992 bestehen Ansprüche aus diesem Gesetz nur für Zeiten, die in die Dienstzeit der Anspruchsberechtigten einzurechnen sind. Das betrifft auch die von Ihnen genannten steuerfreien Bezüge. Eine Ausnahme gibt es unter anderem bei einer nicht verschuldeten Verhinderung beim Antreten einer Kader- oder Truppenübung: Dann fielen allerdings nur Bezüge nach dem VI. Hauptstück HGG an und die sind steuerpflichtig. 3. Doch selbst bei freiwilligen Waffenübungen fallen steuerpflichtige Bezüge nach dem (von Ihnen unerwähnt gebliebenen) VI. Hauptstück an und bei streng ökonomischer Betrachtung drängen diese die steuerfreien Bezüge in den Hintergrund. Hiezu ein Rechenbeispiel mit aktuellen Zahlen (für die Streitjahre 1998 und 1999 müsste die Berechnung nach dem HGG 1992 analog erfolgen): Nach § 3 Abs. 1 sowie § 4 HGG 2001 in Verbindung mit der Verordnung des Bundesministers für Landesverteidigung über die Dienstgradzulage (BGBl. II Nr. 222/2001) erhielt ich im Jahr 2002 bei einer militärischen Übung einen (fiktiven) monatlichen Barbezug von 8,46 vH (Monatsgeld) sowie 10,61 vH (Dienstgradzulage, Dienstgrad Hauptmann) des Bezugsansatzes, i.e. nach der Verordnung des Bundesministers für Landesverteidigung über die Bezüge der Anspruchsberechtigten (BGBl. II, Nr. 420/2001) 156,6 plus 196,4, in Summe 353,0. Hingegen betrugen die steuerpflichtigen Barbezüge nach § 36 Abs. 1 HGG 2001 48 vH des Bezugsansatzes je Monat, i.e. 888,4. Sogar bei Berücksichtigung des Spitzensteuersatzes von 50 %verblieben netto 24 vH des Bezugsansatzes, also 444,2. In diesem Betrag ist eine eventuelle Entschädigung nach § 36 Abs. 2 HGG 2001 noch gar nicht berücksichtigt. 4. Nach § 26 Z 4 darf der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer steuerfreie Ersätze leisten für Aufwendungen, die anlässlich einer Dienstreise anfallen (mit Obergrenzen lt. lit. a bis e). Dass es sich bei meinen militärischen Übungen um dienstlich begründete Reisen und nicht a priori um "Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsplatz" handelt, wird weiter unten dargestellt. 5. Auch bei einem zivilen/privaten Arbeitgeber sind am Arbeitsplatz abgegebene Mahlzeiten und Getränke nach § 3 Abs. 1 Z 17 und 18 steuerfrei. Was würde im Übrigen passieren, wenn die von Ihnen dargestellte Meinung auf ähnlich gelagerte Fälle im zivilen Bereich übertragen würde, z.B. ein Arbeitnehmer erhält an seiner Arbeitsstätte eben freie Mahlzeiten? Darf er dann kein Pendlerpauschale oder andere Werbungskosten geltend machen? Sie behaupten weiters, dass eine beruflich veranlasste Reise dann vorliegt, wenn sich der Steuerpflichtige zwecks Verrichtung beruflicher Obliegenheiten vom Mittelpunkt seiner Tätigkeit (Ort der Betriebsstätte) entfernt, ohne dass dadurch der bisherige Mittelpunkt seiner Tätigkeit aufgegeben wird. Für diese Darstellung habe ich in den maßgeblichen Gesetzen, Verordnungen und Richtlinien keinen Anhalt gefunden (sollte es einen geben, bitte ich höflich um Bekanntgabe). Hingegen habe ich etliche Hinweise gesammelt, dass es sich bei meinen Aufwendungen anlässlich militärischer Übungen um dienstlich begründete Reisen handelt: 6. Nach RZ 291 der LStR 2002 ist die Arbeitsstätte (der Dienstort) jener Ort, an dem der Arbeitnehmer für den Arbeitgeber regelmäßig tätig wird. Das trifft in meinem Fall nicht zu, da ich an den Orten, wohin mich meine dienstlich begründeten Reisen geführt haben, weder für meinen zivilen noch für meinen militärischen Arbeitgeber regelmäßig tätig werde. Das ist auch der wesentliche Unterschied zwischen einem Miliz- und einem Berufsoffizier: Für letzteren gilt u.a. auch das Beamtendienstrecht, nach welchem er einer Dienststelle zugeordnet ist, die wiederum einer Garnison zugeordnet ist, woraus sich der Dienstort bzw. der Mittelpunkt der Tätigkeit ergibt. Für einen Milizoffizier hingegen gilt das Beamtendienstrecht nicht: Er hat zwar auch eine Zuordnung zu einer Dienststelle in Form des "Bereitstellungsscheines", welcher aber nur von organisatorischer Bedeutung ist (also Zuweisung zu einem militärischen Truppenkörper). Weiters gibt es den sogenannten "Mobsammelort" (also den Ort, wo im Falle einer Mobilmachung der Truppenkörper o.ä. zusammengezogen wird), aber wie der Name bereits andeutet, handelt es sich um einen Sammelort, der aber nicht unbedingt der weitere Dienstort sein muss (die kommt übrigens auch durch einen Hinweis auf dem Einberufungsbefehl zum Ausdruck, der da lautet: "Es ist noch am Tag der Einberufung mit einer Verlegung zu rechnen."). Die Quintessenz meiner Ausführungen heißt also: Ein Berufsoffizier hat von Berufs wegen einen Dienstort (also auch nach einkommensteuerrechtlichen Kriterien), ein Milizoffizier aber nicht, zumindest nicht a priori. Damit kommt auch die Bestimmung im § 26 Z 4 EStG 1988 zum Tragen, die besagt, dass "bei Arbeitnehmern, die ihre Dienststelle vom Wohnort aus antreten, an die Stelle des Dienstortes der Wohnort (Wohnung, gewöhnlicher Aufenthalt, Familienwohnsitz) tritt". 7. Dass es auch im übrigen Leben solche Berufe gibt, die nicht a priori über einen Mittelpunkt der Tätigkeit verfügen, wird übrigens auch in den Lohnsteuerrichtlinien festgehalten (RZ 295). 8. Nachdem es also keinen vereinbarten Dienstort für Milizsoldaten i.a. (also auch Milizoffiziere) gibt, verbleiben nur mehr die Qualifikationskriterien nach den geltenden Richtlinien der Judikatur, die auch in den Lohnsteuerrichtlinien angeführt sind, und zwar in den RZ 300 ff, vor allem aber in der RZ 301. Keine meiner dienstlich begründeten Reisen überschreitet den in den einzelnen Punkten genannten Zeitraum, dementsprechend wird auch kein neuer Mittelpunkt der Tätigkeit geschaffen. 9. Auch das Heeresgebührengesetz 1992 spricht im § 7 Abs. 1 von einer Fahrtkostenvergütung, die "bei Antritt bzw. Beendigung einer Wehrdienstleistung für die Fahrt zwischen Hauptwohnsitz und der militärischen Dienststelle ( ... ) gebührt" (Dienststelle, nicht Dienstort!). 10. Schließlich erfüllen alle meine Dienstreisen die Kriterien nach RZ 278, wobei in jedem Fall auch ein dienstlicher Auftrag in Form des Einberufungsbefehles vorlag. Gemäß vorliegender Punkte halte ich mein Begehren betreffend die Anerkennung meiner Reisekosten als Werbungskosten aufrecht. 2.4.5) Fahrtkosten: Wie ich bereits im vorigen Punkt dargestellt habe, betrachte ich meine Reisekosten anlässlich militärischer Übungen als in ihrer Gesamtheit abzugsfähige Werbungskosten und dies auch für die Strecke St. V. - A. bzw. für den Fall, dass meine von mir beantragten Familienheimfahrten F. - St. V. als Werbungskosten anerkannt werden. Da nämlich mit den Familienheimfahrten eine diskrete Anzahl an Fahrten zwischen dem Arbeitsort und dem Wohnort (also St. V. bzw. F.) abgegolten werden, fallen bei den Fahrten St. V. - A. zusätzliche Kosten an, die von mir dementsprechend in Rechenansatz gebracht werden. Weiters ersuche ich um eine Erklärung, warum Sie in Ihren Ausführungen auch RZ 292 nicht berücksichtigt haben. Betreffs der Besorgung von Plankopien weise ich auf die Bestätigung lt. Anlage 07 hin. 2.4.6) Tagesgelder: Aus dem vorhergehenden Punkt geht hervor, dass es sich bei meinen Aufwendungen anlässlich militärischer Übungen um Reisekosten nach einkommensteuerrechtlichen Richtlinien handelt (die dienst- bzw. gebührenrechtlichen Richtlinien für Beamte gelten ja für mich nicht). Und das betrifft nicht nur die von mir angegebenen "Reisezeiten" (also Fahrzeiten), sondern den gesamten Zeitraum, den meine militärischen Übungen eingenommen haben. Dementsprechend mache ich für die angegebenen Zeiten den Unterschiedbetrag zwischen dem vollen Tagesgeldsatz lt. § 26 Z 4 lit. b EStG 1988 und dem vom Dienstgeber gewährten Verpflegungstagessatz von damals 43,-- ATS (lt. gültiger Verordnung des Bundesministers für Landesverteidigung über das Kostgeld) geltend und korrigiere den von mir angegebenen Werbungskostenbetrag von 720,-- ATS auf 3.804,-- ATS (= 12 x 360,-- - 12 x 43). Zusätzlich begehre ich folgenden Punkt: 3) Steuerfreistellung von Bezügen : In meinen Bezügen für meine Tätigkeit auf der Baustelle S. waren sowohl eine pauschale Vergütung für meine geleisteten Überstunden sowie für meine Untertagetätigkeiten enthalten. In Bezug auf Ersteres müssten zumindest die Überstundenzuschläge für die ersten fünf Überstunden, beim Zweiteren der gesamte Betrag (unterhalb des Steuerfreibetrages) steuerfrei gestellt werden. Ich ersuche um Berücksichtigung im Steuerbescheid bzw. um Benachrichtigung, ob noch weitere Unterlagen notwendig sein werden. Schlussendlich möchte ich festhalten, dass ich mir meine Argumentation sehr genau überlegt habe und auch die entsprechenden gesetzlichen Bezüge hergestellt habe. Ich ersuche darum, im Berufungsbescheid auf die von mir genannten Bezüge einzugehen. Dennoch muss ich es mir vorbehalten, auch im Fall einer angeblichen Irrelevanz von Gesetzen, Verordnungen o.ä. die Höchstgerichte anzurufen. Anlagenverzeichnis: - Anlage 01: Meldenachweis Hauptwohnsitz D. (Original) - Anlage 02: Mietvertrag Wohnung St. V., N.Str. (Kopie) - Anlage 03: Dienstvertrag als Angestellter der Fa.Ö. (Kopie) - Anlage 04: Bestätigung Arbeitgeber über diverse Gegebenheiten (Original) - Anlage 05: Bestätigung Allianz Versicherungs AG (Original, samt Prospekt-Kopie) - Anlage 06: Übersicht Versicherungsfälle Rechtsschutz samt Anforderungen - Anlage 07: Rechnungen Arbeitsmittel ÖBH (Ausrüstung in Kopien) samt Bestätigung über Bezahlung ohne Ersatz vom Arbeitgeber (Original) - Anlage 08: Kopien aus Zeitschriften "Eisenbahn Österreich" u. "Neue Bahn" - Anlage 09: Zusammenstellung Telefonkosten in der "Freizeit" - Anlage 10: Unfallprotokoll GP St. V., Lageplan Wohnung St. V./Unfallort/Baubüro S., Versicherungsmeldung an Allianzversicherung (Kopie) - Anlage 11: Reparaturkosten-Kalkulation u. Kaufvertrag Fa. K., Bestätigung Allianz Versicherung AG über Versicherungsleistung anlässlich Verkehrsunfall am 16.6.1999, EUROTAX-Liste, Berechnung Höhe Unfallkosten - Anlage 12: Einzahlungsbeleg Mitgliedsbeitrag Milizverband samt Versicherungspaket klein (Original) - Anlage 13: Einzahlungsbelege bez. Abonnement "Neue Bahn", "Eisenbahn Österreich" und "Gründermappe" (Kopie)" Zwecks Wahrung des Parteiengehörs wurden der Bedenkenvorhalt der Finanzlandesdirektion und die diesbezüglichen Anfragebeantwortung des Bw. dem Finanzamt mit Schreiben vom 16. April 2003 zur Kenntnis gebracht. Gleichzeitig wurde das Finanzamt ersucht, zu den "neuen" Berufungsbegehren allfällige erforderliche Ermittlungsschritte zu setzen, das Ergebnis rechtlich zu würdigen und dem Bw. die Möglichkeit einzuräumen sich zu den daraus abschließend gezogenen steuerrechtlichen Schlussfolgerungen zu äußern. Das Finanzamt ersuchte den Bw. im Zuge der Berufungsbearbeitung mit Schreiben vom 29. April 2003 ua. um Vorlage von Unterlagen zur Abklärung des Berufungsbegehrens "Steuerfreistellung von Überstundenzuschlägen und Untertagsarbeitszuschlägen". Diesem Ersuchen leistete der Bw. trotzt Fristverlängerung laut Schreiben des Finanzamtes, Posteingang UFS am 8. Juli 2003, keine Folge. Mit Schreiben vom 8. Juli 2003 erging vom UFS an die beiden Berufungsparteien eine Ladung zur Abhaltung eines Erörterungsgespräches. Dem Bw. wurde im Zuge der Ladung der Schriftverkehr des UFS mit dem Finanzamt zur Kenntnis gebracht, ebenso wurde dieser nochmals ersucht den Fragenvorhalt des Finanzamtes vom 29. April 2003 zu beantworten und die darin angeforderten Unterlagen zur Einsichtnahme vorzulegen. Als Reaktion auf die Ladung des UFS, teilte der Bw. mit Schreiben vom 11. August 2003 ua. mit, dass er sein Berufungsbegehren bezüglich der Steuerfreistellung von Überstunden- und Untertagsarbeitszuschläge für das Jahr 1998 zurückziehe. Weiters gab er bekannt, dass seines Erachtens somit der Grund für die Ladung weggefallen sei und somit weder er noch eine von ihm beauftragte bevollmächtigte Person dieser Ladung Folge leisten werde. Mit Fax vom 12. August 2003 wurde das Finanzamt vom UFS ua. über die Absage der Abhaltung des für 13: August 2003 anberaumt gewesenen Erörterungsgespräches informiert. Über die vom Bw. mit Schreiben vom 28. Februar 2003 und 11. August 2003 eingeschränkte Berufung wurde erwogen: Im vorliegenden Berufungsfall steht ausschließlich in Streit, ob die vom Bw. geltend gemachten Aufwendungen in Höhe von S 77.610,47 (Kosten für doppelte Haushaltsführung S 32.069,79, Kosten für Familienheimfahrten S 30.809,38, Beiträge zur Rechtsschutzversicherung S 1.581,90 und div. Aufwendungen aus der Tätigkeit als Milizoffizier: Mitgliedsbeitrag Milizverband S 150,--, Arbeitsmittel S 568,--, Fahrtkosten S 8.627,40, Tagesgelder S 3.804,--) als Werbungskosten anzuerkennen sind oder nicht. Gemäß § 16 Abs. 1 EStG 1988 sind Werbungskosten Aufwendungen oder Ausgaben zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einnahmen. Dazu gehören gemäß Z 9 leg. cit. auch Reisekosten bei ausschließlich beruflich veranlassten Reisen. Werbungskosten eines Arbeitnehmers sind Aufwendungen oder Ausgaben, die beruflich veranlasst sind. Eine berufliche Veranlassung ist gegeben, wenn die Aufwendungen oder Ausgaben objektiv im Zusammenhang mit einer nichtselbstständigen Tätigkeit stehen und subjektiv zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einnahmen geleistet werden oder den Steuerpflichtigen unfreiwillig treffen und nicht unter ein Abzugsverbot des § 20 fallen. Gemäß § 20 EStG 1988 dürfen bei den einzelnen Einkünften nicht abgezogen werden: Nach Abs. 1 Z 1: Die für den Haushalt des Steuerpflichtigen und für den Unterhalt seiner Familienangehörigen aufgewendeten Beträge. Nach Abs. 1 Z 2 lit. a: Aufwendungen oder Ausgaben für die Lebensführung, selbst wenn sie die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt und sie zur Förderung des Berufes oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen. Nach Abs. 1 Z 2 lit. c: Reisekosten, soweit sie nach § 4 Abs. 5 und § 16 Abs. 1 Z 9 nicht abzugsfähig sind. Nach Abs. 1 Z 2 lit. e: Kosten der Fahrten zwischen Wohnsitz am Arbeits-(Tätigkeits-)ort und Familienwohnsitz (Familienheimfahrten), soweit sie den auf die Dauer der auswärtigen (Berufs-)Tätigkeit bezogenen höchstens in § 16 Abs. 1 Z 6 lit. c angeführten Betrag übersteigen. Nach Abs. 2: Weiters dürfen bei der Ermittlung der Einkünfte Aufwendungen und Ausgaben, soweit sie mit nicht steuerpflichtigen Einnahmen oder mit Kapitalerträgen im Sinne des § 97 in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, nicht abgezogen werden. Nach übereinstimmender Auffassung von Lehre und Rechtsprechung (vgl. Zorn in Hofstätter-Reichel, Kommentar zum Einkommensteuergesetz 1988, § 16 EStG allgemein, Tz 5 und die dort angeführte Judikatur) ergibt sich die Abzugsfähigkeit der Werbungskosten bei Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit einerseits aus dem ursächlichen Zusammenhang mit der Berufsausübung, d.h. der sog. beruflichen Veranlassung. Sie ist dann anzunehmen, wenn objektiv ein Zusammenhang mit dem Beruf besteht und subjektiv die Aufwendungen zur Förderung des Berufs, nämlich zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung von Einnahmen im Rahmen einer Einkunftsart gemacht werden. Andererseits dürfen die Aufwendungen nicht zu den Kosten der Lebensführung des Arbeitnehmers (§ 20 Abs. 1 Z 2 EStG 1988) gehören. So weit Aufwendungen für die Lebensführung mit der beruflichen Tätigkeit des Arbeitnehmers in unmittelbarem Zusammenhang stehen, können sie als steuerliche Abzugspost nur berücksichtigt werden, wenn sich der Teil der Aufwendungen, der auf die ausschließliche berufliche Sphäre entfällt, einwandfrei von den Ausgaben, die der privaten Lebensführung dienen, trennen lässt. Ist eine solche Trennung der Aufwendungen nicht einwandfrei durchführbar, dann gehört der Gesamtbetrag derartiger Aufwendungen zu den nicht abzugsfähigen Ausgaben. Nach der Lehre (vgl. Quantschnigg/Schuch, Einkommensteuer-Handbuch, EStG 1988, Anm. 9 ff und die dort angeführte VwGH-Rechtsprechung) schließt diese Gesetzesstelle die Aufwendungen für die Lebensführung vom Abzug aus, dh Aufwendungen, welche nach der dem Steuerrecht eigenen, typisierenden Betrachtungsweise im Allgemeinen und losgelöst vom besonderen Fall der Privatsphäre zugerechnet werden. Durch das aus § 20 EStG abgeleitete "Aufteilungsverbot" soll im Interesse der Steuergerechtigkeit vermieden werden, dass ein Steuerpflichtiger auf Grund der Eigenschaft seines Berufes eine Verbindung zwischen beruflichen und privaten Interessen herbeiführen und somit Aufwendungen der Lebensführung steuerlich abzugsfähig machen kann. Dies wäre ungerecht gegenüber jenen Steuerpflichtigen, die eine Tätigkeit ausüben, welche eine solche Verbindung zwischen beruflichen und privaten Interessen nicht ermöglicht, und die derartige Aufwendungen aus ihrem bereits versteuertem Einkommen tragen müssen. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes muss gerade bei Aufwendungen, die auch in den Kreis der privaten Lebensführung fallen können, ein strenger Maßstab angelegt und eine genaue Unterscheidung vorgenommen werden. Soweit sich Aufwendungen für die Lebensführung und Aufwendungen beruflicher Natur nicht einwandfrei trennen lassen, ist der gesamte Betrag nicht abzugsfähig. 1. Kosten für doppelte Haushaltsführung: Wenn dem Arbeitnehmer Mehraufwendungen erwachsen, weil er am Beschäftigungsort wohnen muss da die Verlegung des Familien(Haupt)wohnsitzes in eine übliche Entfernung zum Ort der Erwerbstätigkeit nicht zugemutet werden kann und die Beibehaltung des Familien(Haupt)wohnsitzes außerhalb des Beschäftigungsortes nicht privat veranlasst ist, sind diese Mehraufwendungen im Falle einer "doppelte Haushaltsführung", wie zB für die Wohnung am Beschäftigungsort und die Kosten für Familienheimfahrten, Werbungskosten iSd § 16 Abs. 1 EStG 1988. Nach der ständigen Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes können bei einem ledigen und alleinstehenden Arbeitnehmer mit eigenen Haushalten "für eine gewisse Übergangszeit" Aufwendungen für ein möbliertes Zimmer am Beschäftigungsort und Fahrtkosten zum Aufsuchen des Haushaltes am Familien- oder Hauptwohnsitz als Werbungskosten anerkannt werden (vgl. VwGH 18.12.1997, 96/15/0259). Eine doppelte Haushaltsführung liegt bei einem ledigen Steuerpflichtigen vor, wenn der ledige Arbeitnehmer außerhalb des Ortes (Hauptwohnsitz), in dem er einen eigenen Hausstand (Wohnung, etc.) unterhält, beschäftigt ist und auch am Beschäftigungsort (Zweitwohnsitz) wohnt und auch dort einen Haushalt führt. Das Finanzamt versagte dem Bw. die Anerkennung der Kosten für doppelte Haushaltsführung im Wesentlichen mit der Begründung (Akt Seite 59), dass die Voraussetzungen für eine doppelte Haushaltsführung nicht gegeben seien, zumal der Bw. am Wohnsitz seiner Eltern über keinen eigenen Haushalt (Wohnung) verfüge. Im Zuge des Berufungsverfahrens wurde der Bw. ersucht, geeignete Beweismittel und Nachweise vorzulegen aus denen eine "doppelte Haushaltsführung" ableitbar wären. Aktenkundig ist, dass der ledige und alleinstehende Bw. seit 13. Jänner 1997 in einem Dienstverhältnis zur FA.Ö. steht und das laut Pkt. 2 des Dienstvertrages zwischen der Dienstgeberin und dem Bw. als Dienstort der jeweilige Standort der Firma vereinbart wurde und sich der Bw. auch bereit erklärte, seine Dienste in jeder Betriebsstätte des Unternehmens über Verlangen des Arbeitgebers zu leisten. Laut Arbeitgeberbestätigung vom 25. Februar 2003 arbeitete der Bw. von Mitte Jänner 1997 bis März 2001 auf der Baustelle S. bei St.V. und er wäre weiters von der Firmenleitung jederzeit auch kurzfristig an jede andere Baustelle versetzbar gewesen. Am Beschäftigungsort St.V. mietete der ledige Bw. laut Mietvertrag vom 10. Mai 1997 eine Wohnung (Zweitwohnsitz) bestehend aus Vor-, Wohn-, Schlafzimmer, Bad und Küche (inkl. Küchenblock). Evident ist auch, dass sich der meldebehördliche Hauptwohnsitz des Bw. in D. befindet, wo er im Wohnhaus seiner Eltern gegen monatliche Kostenbeteiligung und umfangreiche familienhafte Mitarbeit im elterlichen Haushalt ein Zimmer bewohnt. Diesbezüglich wird in der vom Bw. vorgelegten Haushaltsbestätigung der Stadtgemeinde F. vom 28. Oktober 2002, DVR-Nr.: 0051276, GZ.: 023-1, amtlich bestätigt, das der Bw. in D. im gemeinsamen Haushalt (Hauptwohnsitz ab 1.8.1988 - 24.6.2002) mit seinen Eltern lebte. Fest steht auch, dass der Bw. im Kalenderjahr 1999 durch einen Erb- und Schenkungsvorgang seiner Eltern Hälfteeigentümer des Hauses in D. geworden ist. Zwischen den Parteien besteht jedenfalls darüber Einvernehmen, dass der ledige und alleinstehende Bw. am Beschäftigungsort auch aus beruflicher Mitveranlassung in St.V. einen eigenen privaten Haushalt im Kalenderjahr 1997 gründete und im Streitjahr 1998 auch geführt hat. Hiezu ist anzumerken, dass bei ledigen und alleinstehenden Steuerpflichtigen an die Größe und Ausstattung der Wohnung keine überzogenen Ansprüche gestellt werden dürfen (vgl. VwGH 19.2.1975, 1460/73). Im vorliegenden Berufungspunkt gilt daher zunächst zu prüfen, ob dem ledigen Bw. die Verlegung seines Wohnsitzes nach St.V. in die Nähe seines Dienstortes (Baustelle S.) zumutbar gewesen ist. Die Unzumutbarkeit der Verlegung eines Wohnsitzes kann ihre Ursachen sicherlich auch in der privaten Lebensführung des Steuerpflichtigen haben. Diese können beispielsweise insbesondere im Aspekt einer sofortigen Wohnsitzverlegung und auch im Falle der Unzumutbarkeit der (Mit)Übersiedlung von pflegebedürftigen Angehörigen (vgl. VwGH 27.5.2003, 2001/14/0121) gelegen sein. Wie nachstehend aufgezeigt wird, lagen jedoch im gegenständlichen Fall für den ledigen und alleinstehenden Bw. keinerlei Gründe vor, die für eine Unzumutbarkeit der Verlegung des Wohnsitzes in die Nähe des Beschäftigungsortes in St.V. sprechen würden. Die Frage, ob bzw. wann einem Steuerpflichtigen die Verlegung des Wohnsitzes in die Nähe seines jeweiligen Dienstortes zumutbar ist, kann nicht schematisch vom Ablauf eines bestimmten Zeitraums abhängig gemacht werden. Nach Ansicht des UFS wird jedoch für eine beruflich bedingte Übersiedelung (Verwirklichung der Umzugsbereitschaft) eines Alleinstehenden jedenfalls ein befristeter Zeitraum von sechs Monaten als ausreichend angesehen. Aktenkundig ist, dass für den Bw. jederzeit die Möglichkeit der Versetzung an irgendeine Baustelle seines Arbeitgebers gegeben war. Sicherlich vermag dieser Umstand vorerst gegen eine sofortige Wohnsitzverlegung sprechen. Dass einem ledigen und alleinstehenden Arbeitnehmer jedoch die abstrakte Möglichkeit der Versetzung an eine andere Baustelle droht, führt allerdings noch nicht dazu, die Aufwendungen für einen beruflich bedingten "Zweitwohnsitz" am Dienstort auf unbestimmte Dauer als Werbungskosten anzuerkennen. Auch vorliegendenfalls hat die abstrakte Möglichkeit einer Versetzung an eine andere Baustelle den ledigen Bw. nicht daran gehindert innerhalb eines Zeitraumes von sechs Monaten, nachdem er seinen Dienst an der Baustelle S. in der Nähe von St.V. im Jänner 1997 angetreten hat, am 10. Mai 1997 einen Mietvertrag über die Wohnung in St.V. abzuschließen und dort einen "eigenen Haushalt bzw. Ledigenwohnsitz" zu begründen. Die Übersiedelung bzw. Verlegung des Wohnsitzes an den Beschäftigungsort ist durch den ledigen Bw. daher bereits im Kalenderjahr 1997 erfolgt. Laut Arbeitgeberbestätigung vom 25. Februar 2003 dauerte der Einsatz des Bw. an der Baustelle S. schlussendlich vier Jahre und zwei Monate an. Evident ist auch, dass der Bw. keine pflegebedürftigen Angehörigen im Streitzeitraum 1998 zu versorgen hatte. Nach Ansicht des UFS ist folglich die Beibehaltung des Wohnsitzes des ledigen Bw. im elterlichen Wohnhaus in D. im Streitjahr 1998 nicht beruflich veranlasst sondern ausschließlich der privaten Sphäre des Bw. zuzuordnen. Im Hinblick auf die weitere entscheidungsrelevante Frage, ob der ledige Bw. im elterlichen Wohnhaus in D. einen weiteren "eigenen Haushalt" führte, ist Folgendes zu sagen: Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes kann ein im Wohnungsverband der Eltern gelegenes Zimmer nicht als "eigener Haushalt" bzw. "eigene Wohnung" angesehen werden (vgl. VwGH 22.9.1987, 87/14/0066, 18.12.1997, 96/15/0259). In der Berufungsschrift vom 16. April 2000 führte der Bw. selbst aus, dass er im Streitjahr 1998 als Lediger im Familienverband mit seinen Eltern lebte. Im Zuge der Vorhaltsbeantwortung vom 28. Februar 2003 gab der Bw. u.a. bekannt, dass er in einem Haushalt mit seinen Eltern in D. gelebt habe. Er habe im Haus seiner Eltern ein eigenes Zimmer gehabt und die übrigen Räumlichkeiten (Küche, Sanitärräume, Wohnräume, etc.) des Wohnhauses mit seinen Eltern gemeinsam benutzt. Für die Wohnsitznahme im Hause der Eltern habe er einen monatlichen Wohnbeitrag von S 1.000,-- geleistet. Darüber hinaus habe er anfallende Arbeiten im Haushalt, die weder von seinem Vater noch von seiner Mutter erledigt werden konnten, erbracht. Auch wies der Bw. darauf hin, dass er die von ihm zur Haushaltsführung durchgeführten Arbeiten in D. auch im eigenen Interesse erbracht habe, da ihm schon zu Lebzeiten des Vaters in einem mündlichen Vertrag ein Anteil des Wohnhauses in D. zugesichert worden sei. Nach Ansicht des UFS kann von einem "eigenen Haushalt" eines ledigen und alleinstehenden Steuerpflichtigen grundsätzlich nur dann gesprochen werden, wenn dieser aus eigenem Recht (zB Eigentum des Wohnobjektes, eigener Mietvertrag, eigene Betriebskosten, eigener Hausrat) genutzt sowie selbstbestimmend geführt wird und wenn der Ledige die Kosten des Haushaltes überwiegend trägt. Im gegenständlichen Streitpunkt muss der "eigene Haushalt" sowie die "eigene Haushaltsführung" des Bw. im Wohnhaus seiner Eltern in D. aus zweierlei Gründen verneint werden. Erstens stellt die Nutzung eines Zimmers im Wohnungsverband der Eltern, wenn auch gegen Kostenbeteiligung, keine eigene Wohnung und auch keinen eigenen Haushalt dar. Dies auch deshalb, da von einer getrennten Haushaltsführung zwischen dem Bw. und seinen Eltern im Gegenstandsfalle nicht die Rede sein kann, zumal die vorhandenen Räumlichkeiten des Wohnhauses in D., mit Ausnahme des vom Bw. benützten eigenen Zimmers, laut Sach- und Aktenlage gemeinsam genutzt wurden. Auch wird in der vom Bw. selbst vorgelegten Haushaltsbestätigung der Stadtgemeinde F. ausgeführt, dass der Bw. im gemeinsamen Haushalt mit seinen Eltern in D. lebte. Und zweitens kann sowohl in der pauschalen Kostenbeteiligung als auch in der familienhaften Unterstützung des Bw., welche er seinen Eltern angedeihen ließ und die unbestritten auch zur kostensparenden Bewältigung der Haushaltsführung der Eltern beigetragen haben mag, keinesfalls ein als wesentlich selbst zu bestimmender und abgrenzbarer Teil einer "Wohnungs- und Wirtschaftsgemeinschaft" erblickt werden der zu zwei "verschiedenen bzw. getrennten" Haushalten führt. Unbestritten mag dem Bw. das Zimmer im elterlichen Wohnhaus, auch wenn er berufsbedingt am Beschäftigungsort eine eigene Wohnung bezogen hat, durchaus weiterhin als Unterkunft (laut behördlicher Wohnsitzmeldung: Hauptwohnsitz) gedient haben, stellt aber wie oben dargelegt wurde jedoch einen nicht vom ledigen und alleinstehenden Bw. unterhaltenen eigenen Hausstand in D. dar. Bei der gegebenen Sachlage kommt es auch nicht darauf an ob der Bw. mit seinen Eltern eine Vereinbarung über zukünftige Eigentumsverhältnisse bezüglich des Wohnhauses in D. getroffen hat. Wie einleitend ausgeführt wurde ist im § 20 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 normiert, dass die für den Haushalt des Steuerpflichtigen und den Unterhalt seiner Familienangehörigen aufgewendeten Beträge nicht abgezogen werden dürfen. Somit steht fest, dass die Kosten für eine Wohnung grundsätzlich dem Abzugsverbot unterliegen. Der Bw. war laut Aktenlage bis zur Anmietung der Wohnung am Beschäftigungsort in St.V. lediglich Mitbewohner mit einem eigenen Zimmer im elterlichen Haushalt in D.. Der ledige und alleinstehende Bw. hat somit durch die Anmietung der Wohnung in St.V. erstmals einen eigenen Hausstand begründet und dadurch auch erstmalig Kosten für eine eigene Haushaltsführung zu tragen gehabt. Die daraus resultierenden Aufwendungen sind jedoch nach der Bestimmung des § 20 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 nicht abzugsfähig. Bei dieser eindeutigen Sach- und Rechtslage erübrigt es sich auf das weitere Vorbringen des Bw. in diesem Streitpunkt näher einzugehen, und es war aus den angeführten Gründen die Berufung in diesem Streitpunkt als unbegründet abzuweisen. 2. Kosten für Familienheimfahrten: Fahrtkosten eines ledigen und alleinstehenden Arbeitnehmers zum Besuch seiner Eltern sind grundsätzlich keine Werbungskosten, sondern der privaten Lebensführung zuzurechnen. Aufwendungen für Heimfahrten wird allerdings für eine Übergangszeit auch bei einem ledigen und alleinstehenden Arbeitnehmer mit einer Wohnung im Heimatort Rechnung zu tragen sein, weil diesem zuzubilligen ist, in gewissen Zeitabständen, etwa monatlich, in seiner Wohnung nach dem Rechten zu sehen. Die Ursachen für das Erwachsen von Fahrtkosten des Bw. zum Aufsuchen der Unterkunft im elterlichen Wohnhaus in D. sind gegenständlich in Umständen zu sehen, die ausschließlich mit den privaten Beweggründen des Bw. in unmittelbarem Zusammenhang stehen. Der Bw legte die privaten Beweggründe selbst offen, wenn er in der Berufung vom 16. April 2000 u.a. ausführt, dass seine Eltern, auch wenn diese nicht pflegebedürftig gewesen seien, doch auf seine regelmäßige Unterstützung angewiesen gewesen seien und sich seine gesetzliche Beistandspflicht gegenüber seinen Eltern überdies auch aus der Bestimmung des § 137 Abs. 2 ABGB ableite. Wenn der Bw. in der Berufungsschrift auch auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 7.9.1993, 93/14/0081, verweist, so ist für ihn daraus jedoch nichts zu gewinnen, zumal der diesem Erkenntnis zu Grunde gelegene Sachverhalt - der ledige Beschwerdeführer verfügte über zwei Wohnungen (eigene Haushalte) - entgegen der Auffassung des Bw. mit dem Vorliegendem keinesfalls vergleichbar ist. Liegen die Voraussetzungen einer beruflich veranlassten "doppelte Haushaltsführung" wie im gegenständlichen Berufungsfall nicht vor, so sind die Fahrtkosten des Bw. für den Besuch seiner Eltern der Privatsphäre zurechnen und daher nicht als Werbungskosten abzugsfähig. Die Berufung war daher in diesem Punkte aus den angeführten Gründen als unbegründet abzuweisen. 3. Beiträge für die Rechtsschutzversicherung Pol.Nr. A56: An Sachverhalten ergibt sich zum vorliegenden Streitpunkt Folgendes: Laut Versicherungsurkunde (Akt Seite 20) hat der Bw. durch den Abschluss der in Rede stehenden Rechtsschutzversicherung das Risiko für das Wohnobjekt in St.V. und den PKW (Kennzeichen ... ) versichern lassen. Vom Versicherer wurde dem Bw. mit Schreiben vom 3. Jänner 2003 (Anlage 05, Teil 1, laut Vorhaltsbeantwortung vom 28. Februar 2003) u.a. mitgeteilt, dass eine Aufteilung der Rechtsschutzversicherungsprämie in einen privaten und beruflichen Anteil nicht vorgesehen und daher nicht durchführbar sei. Unter Pkt. 2.3 der Vorhaltsbeantwortung vom 28. Februar 2003 änderte der Bw. sein diesbezügliches Berufungsbegehren betragsmäßig auf S 1.581,90 ab. Begründend führte er dazu im Wesentlichen aus, dass er im Jahr 1998 vier Versicherungsfälle gehabt habe, von denen drei in den beruflichen Bereich (9.4.1998:Rechtsberatung wegen falscher Betriebskostenabrechnung Wohnung St.V., 21.9.1998: Sachbeschädigung in der Wohnung St.V. durch Fa. S. samt Einklagen der Forderung; 26.11.1998: Rechtsberatung wegen angefallener Reinigungskosten in der Wohnung St.V., Forderung gegenüber neuen Vermietern inkl. Erledigung) gefallen seien. Auch teilte er seine Rechtsansicht mit, dass die in Rede stehende Jahresversicherungsprämie jedenfalls im Verhältnis der Anzahl von tatsächlichen Inanspruchnahmen (beruflich : privat), aufzuteilen sei. Der Überlegung des Bw. ist insoweit beizupflichten, wenn er vermeint, dass für "Mischaufwendungen" kein absolutes Aufteilungs- und somit Abzugsverbot besteht (vgl. Doralt, Kommentar EStG 1988, 4. Auflage, § 20 Tz 22). Dieser grundsätzlichen Rechtsmeinung kann allerdings dann nicht mehr gefolgt werden, wenn sich im Einzelfall herausstellt, dass sich Aufwendungen für die Lebensführung und berufliche Aufwendungen nicht einwandfrei trennen lassen. In einem solchen Fall wäre sodann der gesamte Betrag steuerlich nicht abzugsfähig, auch nicht im Schätzungswege. Nach § 20 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 1988 dürfen weder bei den einzelnen Einkunftsarten noch vom Gesamtbetrag der Einkünfte die Aufwendungen für die Lebensführung abgezogen werden, selbst wenn sie die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt und sie zur Förderung des Berufes oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen. Damit ist aber das Schicksal dieses Streitpunktes bereits entschieden. Fest steht, dass der Versicherungsgegenstand der in Rede stehenden Rechtsschutzversicherung keinesfalls auf eine ausschließliche und auch nicht auf eine überwiegende berufliche Veranlassung ausgerichtet ist, zumal der Rechtsschutz auf das "Privat"-Risiko für das Wohnobjekt in St.V. und auf den "Privat"-PKW des Bw. abstellt. Da eine Aufteilung des sogenannten "gemischten Aufwandes (Rechtsschutzversicherungsprämie)" in einen (als Werbungskosten abzugsfähigen) beruflich veranlassten Teil und einen der Privatsphäre zuzurechnenden (und daher nicht abzugsfähigen) Teil nach objektiven Kriterien (siehe dazu auch das Schreiben der Versicherung vom 3. Jänner 2003) nicht möglich ist, muss der gesamte Aufwand, nach dem sogenannten Aufteilungsverbot zur Gänze den nicht abzugsfähigen Kosten der Lebensführung zugerechnet werden. Unabhängig von diesem rechtlichen Aspekt hat sich zum gegenständlichen Streitpunkt für den UFS laut Aktenlage weiters ergeben, dass der Bw. die Rechtsschutzversicherung im Streitjahr 1998 drei Mal, vom Bw. vermeintlich aus beruflicher Veranlassung, für diverse Angelegenheiten im Zusammenhang mit seiner Wohnung in St.V. in Anspruch genommen hat. Für den UFS handelt es sich laut Sach- und Aktenlage bei der Wohnung des Bw. in St.V. jedoch um dessen einzigen privaten Haushalt. Die in Rede stehende Rechtsschutzversicherung wurde daher vom Bw. im Streitjahr 1998 ausschließlich für private Zwecke in Anspruch genommen und es ist daher folglich der in Streit stehende Betrag von S 1.581,90 vom Abzug als Werbungskosten ausgeschlossen. Da Aufwendungen für den Haushalt nach § 20 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 steuerlich nicht abzugsfähig sind ist die Berufung in diesem Streitpunkt als unbegründet abzuweisen. 4. Aufwendungen als Milizoffizier: Das Finanzamt anerkannte bei Erlassung des Einkommensteuerbescheides für 1998 die vom Bw. beantragten Aufwendungen (Mitgliedsbeitrag Milizverband S 150,--, Arbeitsmittel S 568,--, Fahrtkosten S 8.627,40, Tagesgelder S 3.804,--), die diesem im Zusammenhang mit seiner Miliztätigkeit erwachsen waren, nicht als Werbungskosten an. Zur Nichtanerkennung führte das Finanzamt (Akt Seite 40, 41 u. 59) im Wesentlichen begründend aus, dass die geltend gemachten Aufwendungen bereits durch die steuerbefreiten Bezüge nach § 3 Z 30 (gemeint wohl § 3 Abs. 1 Z 22 lit. a) EStG 1988 abgegolten seien. Zum gegenständlichen Streitpunkt steht unstrittig fest, dass der Bw. im Kalenderjahr 1998 sowohl steuerpflichtige als auch steuerbefreite Einnahmen im Zusammenhang mit seiner Tätigkeit als Milizoffizier erhalten hat. Evident ist auch, dass das Finanzamt die steuerpflichtigen Bezugsteile aus der Miliztätigkeit des Bw. als Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit in die Berechnung der Arbeitnehmerveranlagung des Streitjahres 1998 miteinbezogen hat. Wenn daher dem Bw. aus der Tätigkeit als Milizoffizier Aufwendungen erwachsen sind, welche die gesetzlichen Voraussetzungen zur Anerkennung von Werbungskosten erfüllen, so sind diese Kosten sehr wohl auch steuerlich absetzbar. Sollte allerdings feststehen, dass Einnahmen bei der Einkunftsermittlung außer Ansatz zu bleiben haben, zumal Einnahmen (Vermögenszugänge) nicht steuerbar wären oder Einnahmen nach § 3 EStG 1988 steuerbefreit sind, dann hat dies auch zur Folge, dass die zu ihrer Erzielung getätigten Aufwendungen von steuerpflichtigen Einnahmen mit denen sie nicht im Zusammenhang stehen, nicht abgezogen werden dürfen, § 20 Abs. 2 EStG 1988 spricht dies expressis verbis aus. Zum gleichen Ergebnis führt die Auslegung des Werbungskostenbegriffes des § 16 Abs. 1 (erster Satz) EStG 1988 (vgl. Quantschnigg/Schuch, Einkommensteuer-Handbuch, EStG 1988, § 20 Tz 40f). Der Bw. bringt zur gesetzlichen Bestimmung des § 20 Abs. 2 EStG 1988 ua vor, dass es bei Ausgaben und Aufwendungen, die (auch) zu steuerfreien Einnahmen führen, kein höherwertiges oder dazwischenliegendes wirtschaftliches Motiv geben dürfe, welches zur Absetzbarkeit führe. Entscheidend für die Anwendung der genannten Norm sei also nicht die Folge von steuerfreien Einnahmen auf Grund von getätigten Aufwendungen und Ausgaben, sondern die Unmittelbarkeit und eine Solche liege in seinem Falle nicht vor. Diesem allgemeinen Berufungseinwand des Bw. kommt Berechtigung zu. Richtig ist, dass der Gesetzgeber entsprechend der Bestimmung des § 20 Abs. 2 EStG 1988 für die erforderliche Zulässigkeit der Verknüpfung von Einnahmen und Ausgaben auf den "unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang" abstellt. Die Grenze der Anwendbarkeit des § 20 Abs. 2 EStG 1988 liegt sicherlich dort, wo kein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen Einnahmen und Ausgaben bezogen auf eine Einkunftsart nach objektiven Maßstäben feststellbar ist. Bleiben daher bei der Einkünfteermittlung Einnahmen - wie gegenständlich die nach § 3 Abs. 1 Z 22 lit. a EStG 1988 - außer Ansatz, so ist der Abzug von Aufwendungen, welche diese Einnahmen unmittelbar betreffen, insoweit generell untersagt. Aktenkundig ist, dass der Bw. im Streitjahr 1998 u.a. steuerfreie Bezugsteile nach § 3 Abs. 1 Z 22 lit. a EStG 1988 als Milizoffizier in Höhe von S 4.382,-- (für Truppen- und Waffenübungen im Kalenderjahr 1998, Akt Seiten 66 u. 69: Monatsgeld und Dienstgradzulage S 1.512,--, Taggeld S 202,--, Fahrtkostenvergütung S 2.668,--) bezogen hat. Die besagte Steuerbefreiungsvorschrift stellt inhaltlich auf die Regelungen des II., III. und V. Hauptstückes des Heeresgebührengesetzes (HGG) 1992 , BGBl. 422/1992, ab. Nach der Rechtslage für das Kalenderjahr 1998 bleiben auf Grund der angeführten Hauptstücke des HGG 1992 nachfolgende Bezüge und sonstigen Ansprüche der Wehrpflichtigen daher steuerfrei: Barbezüge nach dem II. Hauptstück (§§ 3 bis 11 HGG 1992, zB Dienstgradzulage, Fahrkostenvergütung, Treueprämie). Sachbezüge und Aufwandsersatz nach dem III. Hauptstück (§§ 12 bis 18 HGG 1992, zB Unterbringung, Verpflegung, Bewaffnung, Bekleidung und Ausrüstung). Familienunterhalt und Wohnkostenbeihilfe nach dem V. Hauptstück (§§ 26 bis 38 HGG 1992). Damit sind jedenfalls Aufwendungen, soweit diese etwa in unmittelbarem Zusammenhang mit den genannten steuerfreien Bezugsteilen des II., III. und V. Hauptstückes des HGG 1992 stehen, nicht abziehbar. Nach Ansicht des UFS stellt § 20 EStG 1988 keine Rechtsgrundlage dafür dar, die Abzugsfähigkeit von ausschließlich beruflich veranlassten Aufwendungen und Ausgaben zu versagen. Im Übrigen verbietet § 20 Abs. 2 EStG 1988 lediglich den Abzug von Ausgaben bei der Ermittlung der Einkünfte, soweit sie mit nicht steuerpflichtigen Einnahmen in unmittelbarem wirtschaftlichem Zusammenhang stehen. Ist daher ein objektiver Zusammenhang zwischen den konkreten Aufwendungen und den steuerbefreiten Einnahmen nicht gegeben bzw. nicht feststellbar, so bleiben dem Grunde nach sämtliche ausschließlich beruflich veranlasste Ausgaben in voller Höhe als Werbungskosten abzugsfähig. Zu den vom Bw. unter dem Titel "Miliztätigkeit" geltend gemachten Aufwendungen zeigt sich unter Beachtung vorstehender Ausführungen und entsprechend der Aktenlage Folgendes: a) Mitgliedsbeitrag Milizverband: Eine Unmittelbarkeit der Aufwandsposition "Mitgliedsbeitrag zum Milizverband" zu den steuerbefreiten Bezügen des Bw. nach § 3 Abs. 1 Z 22 lit. a EStG 1988 liegt nicht vor. Grundsätzlich können Beiträge für die freiwillige Mitgliedschaft zu Berufsverbänden und Interessenvertretungen, die als Vereinigungen die beruflichen Interessen ihrer Mitglieder wahrnehmen (zB Beamtenverbände), bereits unter den allgemeinen Werbungskostenbegriff fallen (vgl. Doralt, Kommentar EStG 1988, 4. Auflage, § 16 Tz 74f). Auch vom Milizverband werden laut Aktenlage die beruflichen Interessen der Mitglieder gewahrt. Nach Ansicht des UFS liegt die Mitgliedschaft eines Milizoffiziers zum Milizverband überwiegend in dessen beruflichem Interesse. Die Ausgaben dafür stellen somit jedenfalls Werbungskosten allgemeiner Art nach § 16 Abs. 1 EStG 1988 dar. Ob der "Milizverband" eine berufliche Interessensvertretung iSd § 16 Abs. 1 Z 3 lit. b EStG 1988 darstellt und folglich der Mitgliedsbeitrag des Bw. unter die gesetzliche Bestimmung des § 16 Abs. 3 EStG 1988 (in diesem Falle wäre der Mitgliedsbeitrag zum Milizverband ohne Anrechnung auf das Werbungskostenpauschale zu berücksichtigen) zu subsumieren wäre, ist zwar nicht aktenkundig, jedoch für den vorliegenden Berufungsfall nicht von entscheidender Relevanz, zumal da die dem Bw. für das Streitjahr 1998 als Werbungskosten zuzuerkennenden Aufwendungen den Pauschbetrag nach § 16 Abs. 3 EStG 1988 bereits übersteigen. Der Berufung ist in diesem Streitpunkt stattzugeben und es sind dem Bw. daher zusätzliche Werbungskosten in Höhe von S 150,-- zuzuerkennen. b) Arbeitsmittel: Unter diesem Titel wurden vom Bw. nachstehende Aufwendungen geltend gemacht für welche dieser keine steuerbefreiten Bezügen im Sinne des § 3 Abs. 1 Z 22 lit. a EStG 1988 bezogen hat: Sporttasche (vier in einem Tasche) S 240,-- Multi-Tool (Kombi Messer-Zange) S 130,-- Aktentasche S 100,-- Post- und Versandspesen S 63,-- Plankopien S 35,-- Auch bezüglich der Anerkennung von Aufwendungen für Arbeitsmittel als Werbungskosten kommt dem im § 20 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 1988 normierten Aufteilungsverbot besondere Bedeutung zu. Insbesondere Aufwendungen für Wirtschaftsgüter, welche üblicherweise der Befriedigung privater Interessen dienen, dürfen infolge dieses Aufteilungsverbotes von den Einkünften nicht abgezogen werden, selbst dann nicht, wenn sie der Förderung des Berufes oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen dienen. Lassen sich somit Aufwendungen für die Lebensführung und berufliche Aufwendungen nicht einwandfrei trennen, ist gemäß § 20 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 1988 der gesamte Aufwand nicht abzugsfähig (vgl. Doralt, Kommentar EStG 1988, 4. Auflage, § 20 Tz 22 mit weiteren Ver- und Nachweisen). Die Anschaffung einer Sporttasche oder eines Mutitool dient nach den Erfahrungen des täglichen Lebens typischerweise insbesondere auch der Befriedigung privater Bedürfnisse (zB Freizeitgestaltung). Der Umstand, dass eine berufliche Mitverwendung eines Gegenstandes (Wirtschaftsgüter des höchstpersönlichen Gebrauchs) wie einer Sporttasche oder eines Multitool tatsächlich erfolgt, führt nicht dazu, dass die Anschaffungskosten dafür als ausschließlich beruflich veranlasst anzusehen sind. Daraus ergibt sich für den UFS in freier Beweiswürdigung, dass die Aufwendungen für die Sporttasche in Höhe von S 240,-- und des Mulitool in Höhe von S 130,-- als "Mischaufwendungen" dem Aufteilungsverbot des § 20 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 1988 unterliegen und somit diesbezüglich die Anerkennung als Werbungskosten zu versagen ist. Was die Übrigen strittigen Aufwendungen im Gesamtbetrag von S 198,-- (Aktentasche S 100,--, Post- und Versandspesen S 63,--und Plankopien S 35,--) zu diesem Streitpunkt anlangt, kommt dem Berufungsbegehren des Bw. Berechtigung zu. Dies deshalb, da der Bw. im Zuge des Berufungsverfahrens (Vorhaltsbeantwortung vom 28.2.2003, Bestätigung des Kompaniekommandanten vom 10.1.2003, Anlage 07, Teil 3) den Nachweis dafür erbringen konnte, dass die diesbezüglichen Aufwendungen ausschließlich beruflich veranlasst waren. Eine gegenteilige Feststellung des Finanzamtes findet sich im Verwaltungsakt jedenfalls nicht. Der Berufung war daher in diesem Streitpunkt insoweit stattzugeben und es sind dem Bw. für das Streitjahr 1998 zusätzliche Werbungskosten in Höhe von S 198,-- zuzuerkennen. c) Fahrtkosten: Im vorliegenden Streitpunkt steht die Zuerkennung von Fahrtkosten in Höhe von S 8.627,40 als Werbungskosten für nachstehende Fahrten in Frage: | Datum | Beginn/Ende der Reise | Reiseziel/Zweck | Reisekosten | Ersätze des Arbeitgebers | Differenz-Werbungskosten | 3.7.98 | St. V - Wien | fWÜ ABC Abw Schule Wilhelmskaserne | FK: 2 x 175 x 4,90 = 1.715,- | FK: 292,-- | S 1.423,-- | 5.7.98 | retour | | | | | 3.9.98 | St. V. - A. | KÜ JgB 27 Khevenhüllerkaserne | FK: 2 x 328 x 4,90 = 3.214,40 | FK: 826,-- | S 2.388,40 | 5.9.98 | retour | | | | | 24.9.98 | A. | Besorgung von Plankopien | FK: 8 x 4,90 = 39,20 | | S 39,20 | 24.9.98 | St. V. - A. | fWÜ + KO JgB 27 Khevenhüllerkaserne | FK: 2 x 328 x 4,9 = 3.214,40 | FK: 826,-- | S 2.388,40 | 26.9.98 | retour | | | | | 29.10.98 | St. V. - A. | KÜ JgB 27 Khevenhüllerkaserne | FK: 2 x 328 x 4,90 = 3.214,40 | FK: 826,-- | S 2.388,40 | 31.10.98 | retour | | | | | Summe | | | S 11.397,40 | S 2.770,-- | S 8.627,40 Aus den vom Bw. beigebrachten Bestätigungen über die Bezüge und sonstigen Ansprüche nach dem HGG 1992 (Akt Seite 66 u. 69) ist zu entnehmen, dass dieser für die Teilnahme an den Truppen- und Waffenübungen im Streitjahr 1998 S 2.668,- an Fahrtkostenvergütungen steuerbefreit nach § 3 Abs. 1 Z 22 lit. a EStG 1988 ausbezahlt erhalten hat. Aus der obigen Aufstellung geht hervor, dass die steuerbefreiten Fahrtkostenvergütungen vom Bw. in das Antragsbegehren bereits zur Gänze aufgenommen wurden und insoweit als nichtabzugsfähige Aufwendungen im Sinne des § 20 Abs. 2 EStG 1988 bereits Berücksichtigung fanden. Der vom Bw. geltend gemachte Betrag von S 8.627,40 hat daher auch insoweit keinen unmittelbaren Zusammenhang mit den steuerbefreiten Einnahmen und unterliegt demnach somit einer allgemeinen steuerrechtlichen Beurteilung, nämlich ob diesbezüglich abzugsfähige Werbungskosten vorliegen oder nicht.