UFSG RV/0393-G/07

Den erstbehördlichen Verfahrensunterlagen sind die einer Bewertung zwingend voranzustellenden Erhebungen/Feststellungen der erforderlichen Daten nicht zu entnehmen. Für eine Gebäudebewertung nach dem Sachwertverfahren notwendige Angaben über Bauart und -zustand des Buschenschankgebäudes (und des allenfalls mitveräußerten Inventars) fehlen sowohl für den Erwerbs- als auch für den Veräußerungszeitpunkt. Ebenso fehlen Informationen zum Grundstück, welche für eine vergleichende Bewertung mit anderen Verkaufsvorgängen herangezogen werden konnten und auch tatsächlich herangezogen wurden. Wenn der Bw im erstinstanzlichen Verfahren auf eine von der baubehördlichen Einreichplanung abweichende Bauausführung, auf eine Sonderausstattung im Kellergeschoß zur (teilweisen) Nutzung für den Buschenschankbetrieb (Kunden-WC-Anlage), auf einen nachträglichen, privaten Schritt-für-Schritt Ausbau des Dachgeschoßes in den 90iger Jahren des vergangenen Jahrhunderts und auf rückgestauten Reparaturbedarf im Zeitpunkt des Verkaufs verwiesen bzw. wenn er beim Grundstückswert die besondere Lage der Liegenschaft als wertbestimmenden Faktor eingewendet hat, so handelt es sich dabei um Sachverhaltselemente, die einer konkreten Auseinandersetzung bedürfen, bevor allenfalls "vereinfachend" auf Durchschnittswerte und Hilfsverfahren aus der Fachliteratur zurückgegriffen werden kann. Zwar ist nicht auszuschließen, dass die vorgebrachten Einwendungen nicht von solchem Gewicht sind, dass die Bewertung Abweichungen von den angeführten Durchschnittswerten erforderlich macht, doch lässt sich dies ohne vorherige, ordnungsgemäße Sachverhaltsfeststellung nicht beurteilen. In den vorgelegten Verfahrensunterlagen finden sich weder Hinweise auf eine durchgeführte Besichtigung des Objekts im Rahmen eines Augenscheins noch auf eine Befragung der szt. bauführenden Eltern des Bw oder der späteren Liegenschaftserwerber (über den Gebäudezustand beim Erwerb sowie Motive, Art und Umfang der nach dem Kauf durchgeführten Investitionsmaßnahmen). Auch auf Informationen aus dem Akt der Baubehörde bzw. der Wohnbauförderstelle des Landes (lt. Grundbuch Errichtung mit Mitteln der Wohnbauförderung) wurde offenbar nicht zurückgegriffen. Es kann also keine Rede davon sein, dass die Erstbehörde sich zur Klärung des Sachverhalts aller zu Gebote stehenden Mittel bedient hat. Allein die - ohne jegliche Untermauerung durch Beweismittel und zumeist pauschal vorgebrachten - Hinweise des Bw in der Berufung bieten aus Sicht des UFS keine Grundlage für eine hinreichend verlässliche Bewertung. Die in der BVE vorgenommene Zuordnung zur "zweitniedrigsten Stufe" der vier Nutzflächenkategorien nach Kranewitter ist unter diesen Umständen nicht nachvollziehbar, ebenso wenig die Rechtfertigung für die Bildung eines rechnerischen Durchschnittspreises aus den unterschiedlichen Richtpreisen nach Kranewitter. Auch die Annahme identer Nutzflächen für das Erdgeschoß und das Halbstock-Dachgeschoß überzeugt bei einem Satteldach mit 48° Dachneigung (lt. Einreichplan) nicht. Wenn bei der Wertermittlung Baukosten für das Kellergeschoß gänzlich ausgeklammert blieben und zugleich die Errichtungskosten für das Dachgeschoß mit jenen für das Erdgeschoß gleichgesetzt wurden, hätte es dafür - nicht zuletzt vor dem Hintergrund der zuvor angeführten Besonderheiten - entsprechender Grundlagen durch vorangehende Sachverhaltsfeststellungen bedurft. Auch mit der in der BVE dargestellten Bewertung des Grund und Bodens wurde den Anforderungen an ein ordnungsgemäßes abgabenbehördliches Ermittlungsverfahren nicht entsprochen. Zunächst ist nochmals daran zu erinnern, dass abweichenden Bestimmungen des LBG für das anhängige Verfahren keine entscheidende Bedeutung zukommt. Anderseits erfordert die Heranziehung von Kaufpreisen für Vergleichsgrundstücke die Offenlegung der für den Vergleich nötigen Daten, damit der Bw dazu Stellung nehmen kann und auch eine Nachprüfung im Rechtsmittelverfahren möglich ist. Den Anforderungen an eine Bodenpreisermittlung an Hand von Veräußerungspreisen verkaufter Vergleichsgrundstücke wird mit einem Pauschalverweis auf (nicht dokumentierte) Angaben des Amtsleiters des örtlichen Marktgemeindeamtes nicht entsprochen, wenn weder die Zahl der Verkäufe noch das Verkaufsdatum bzw. der herangezogene Verkaufszeitraum angegeben wird und auch die für den Vergleich relevanten Daten zu den einzelnen Grundstücken (Lage, Größe, Form, Widmung, allfällige Bebauung usw.) daraus nicht hervorgehen. Dem in der BVE dargestellten Hilfsverfahren nach Vogels liegt unter den Umständen des anhängigen Verfahrens (keine nachvollziehbare Bewertung für das Gebäude) systematisch eine nicht zu akzeptierende Differenzmethode zu Grunde. Die dazu in der BVE dargestellte Wertfeststellungstechnik mag bei Vorliegen eines ordnungsgemäß ermittelten Gebäudewertes geeignet sein, eine Vergleichspreiserhebung für den Bodenwert zu unterstützen. Liegen aber die Ableitung sowohl des Gebäudewerts als auch der Bodenvergleichspreise im Dunkeln, vermag diese Methode die Bodenbewertung für sich nicht zu tragen. Im Übrigen ist anzumerken, dass nach dem vorgelegten Akteninhalt die im erstinstanzlichen Verfahren beigezogene Fachabteilung für Liegenschaftsbewertung in der Steuer- und Zollkoordination den Anteil des Bodenwerts für die "Lageklasse 2" mit "8% - 10%" vom "Gesamtwert" und für die "Stufe (Klasse) 2" nach Vogels mit "30%" vom "Herstellungswert" beauskunftet hat (Stellungnahme DI XY vom 3.Jänner 2007). Der in der BVE dargestellte Bodenwert findet damit offenbar keine Unterstützung durch die Fachliteratur und insbesondere auch nicht durch das Hilfsverfahren von Vogels. Die Erstbehörde hat nicht nur die in der BVE (aufgrund der Auskunft des örtlichen Behördenleiters) herangezogenen Vergleichsgrundstücke unbenannt gelassen, sondern auch zu den vom Bw im Vorlageantrag für Vergleichszwecke angeführten Grundverkäufen nicht Stellung genommen. Die Erhebungen des UFS in der Urkundensammlung des Grundbuchs haben ergeben, dass diesen Verkaufsvorgängen Preise von 52,- €/m² (GSt. bb/2 , KV 17.1.2003), 55,- €/m² (GSt cc/2 , KV 14.11.2002) und 56,5 €/m² (GSt. cc/7, KV 22.8.2003) bzw. 70,- €/m² (Weiterverkauf GSt. cc/7, KV 5.12.2005) zu Grunde gelegen sind. Inwieweit für das anhängige Verfahren relevante Merkmale der Vergleichbarkeit vorliegen bzw. in welchem Ausmaß Korrekturen durch Zu- oder Abschläge (z.B. für Bebauung, Lage, Größe, Form) vorzunehmen sind, bedarf weiterer sach- und insbesondere auch ortskundiger Feststellungen. So ist etwa eine Stellungnahme zu dem vom Bw eingewendeten Wertzuschlag wegen der besonders günstigen Zentral- und Höhenlage des verfahrensgegenständlichen Grundstücks (im Gegensatz zu den genannten Vergleichsgrundstücken aus einer weniger attraktiv gelegenen Katastralgemeinde) erforderlich. Weiters bedarf es einer Klärung, ob der Wertzuwachs von mehr als 26% zwischen dem Erwerb des GSt cc/7 im August 2003 und dessen Weiterverkauf im Dezember 2005 auf besondere Umstände des Einzelfalls oder auf eine allgemeine Anhebung des Grundpreisniveaus im örtlichen Nahebereich zurückzuführen war. In Hinblick auf die im Vorlageantrag vom Bw genannten Beispiele für Grundstücksveräußerungen und nach Einblick in die (allerdings erst seit 2006 zur Verfügung stehende) elektronische Urkundensammlung des zuständigen Grundbuchs ist zudem zu erwarten, dass der Erstbehörde aufgrund ihrer einschlägigen Sach- und Ortskenntnis die Ermittlung allfälliger weiterer, zur Vergleichspreisfeststellung geeigneter Verkaufsvorgänge möglich sein wird. Die in den Verfahrensakten dokumentierten dbzgl. Schritte erscheinen unvollständig und insbesondere unzureichend. Das Erfordernis der Vergleichspreisfindung für das Grundstück betrifft im Übrigen neben dem Veräußerungszeitpunkt (Frühjahr 2004) auch den Erwerbszeitpunkt der verfahrensgegenständlichen Liegenschaft (Frühjahr 1998). Auch insoweit ist der zu entscheidende Sachverhalt - entgegen den Bestimmungen des § 276 Abs. 6 BAO - ergänzungsbedürftig geblieben. IV) Gemäß § 289 Abs. 1 BAO kann die Abgabenbehörde zweiter Instanz - von hier nicht anzuwendenden Formalerledigungen abgesehen - die Berufung durch Aufhebung des angefochtenen Bescheides und allfälliger Berufungsvorentscheidungen unter Zurückverweisung der Sache an die Abgabenbehörde erster Instanz erledigen, wenn Ermittlungen (§ 115 Abs. 1) unterlassen wurden, bei deren Durchführung ein anders lautender Bescheid erlassen werden oder eine Bescheiderteilung unterbleiben hätte können. Mit Rücksicht auf die zuvor aufgezeigten und dem bekämpften Bescheid anhaftenden Unzulänglichkeiten sowie auf die noch vorzunehmenden und entscheidungswesentlichen Sachverhaltsermittlungen ist aus Sicht des UFS nicht auszuschließen, dass ein anders lautender Bescheid ergehen hätte können. Ob der UFS als Abgabenbehörde zweiter Instanz von der Möglichkeit einer kassatorischen Berufungserledigung Gebrauch macht, liegt in seinem Ermessen. Im anhängigen Verfahren hält der UFS eine Aufhebung nach § 289 Abs. 1 BAO aus nachstehenden Gründen für zweckmäßig: Der Gesetzgeber hat ein zweitinstanzliches Verfahren in Abgabensachen vorgesehen, mit einer zweiten Instanz, der vor allem eine Kontrollfunktion zugedacht ist. Kommt es wegen des Unterbleibens entscheidender Sachverhaltsermittlungen in erster Instanz zur Verlagerung eines aufwändigen Ermittlungsverfahrens vor die Berufungsbehörde, wird dieses Ziel des Gesetzgebers unterlaufen und die Einrichtung von zwei Entscheidungsinstanzen wird zur bloßen Formsache. Es entspricht nicht dem Sinne des Gesetzes, wenn die Berufungsbehörde, statt ihre - umfassende - Kontrollbefugnis wahrnehmen zu können, jene Behörde ist, die den entscheidungswesentlichen Sachverhalt erstmals ermittelt und sodann als faktisch erste und zugleich letzte Tatsacheninstanz einer Beurteilung unterzieht. Zur Erfüllung der ihm zugedachten Rolle eines unabhängigen Dritten hat sich der UFS daher im Wesentlichen auf die Funktion eines Kontroll- und Rechtsschutzorganes zu beschränken (vgl. Ritz, Bundesabgabenordnung, BAO, Kommentar, 4., überarbeitete Auflage, Tz 5 zu § 289, unter Hinweis auf VwGH vom 21. November 2002, 2002/20/0315 und Beiser, SWK 3/2003, S 102 ff). Die im anhängigen Verfahren noch durchzuführenden Sachverhaltsermittlungen betreffen nicht nur praktisch sämtliche tragenden Feststellungen zur Beurteilung der an den UFS zur Entscheidung herangetragenen Frage nach der Höhe des zu versteuernden Veräußerungsgewinns. Um zu einer sachgerechten Entscheidung auf Basis der Verhältnis(wert)methode zu gelangen, müsste der UFS - mangels entsprechender eigener Ausstattung - zudem ohnehin auf Basis des § 279 Abs.2 BAO auf die sachlichen und personellen Ressourcen der Erstbehörde zurückgreifen (Daten der Bewertungsstelle, Orts-und Fachkenntnis der Bediensteten aus dem Bereich der Liegenschaftsbewertung, Mitwirkung des Erhebungsdienstes zur Durchführung von Befragungen usw.). Da das Ergebnis der noch vorzunehmenden Ermittlungen in der Folge zur Wahrung des Parteiengehörs den Verfahrensparteien jeweils zur Stellungnahme bzw. Gegenäußerung zuzuleiten ist, käme es zu einer weiteren, nicht unbeträchtlichen Verfahrensverzögerung. Bei erstmaliger Ermittlung durch das FA und anschließender Einbeziehung in dessen Entscheidung unter Wahrung des Parteiengehörs, kann diese nicht nur deutlich verkürzt werden, sondern bleibt auch der volle Rechtschutz für den Bw gewahrt. Auch darauf ist bei der Ermessensübung Bedacht zunehmen. Im Sinne der Verwaltungsökonomie und zur Wahrung des Grundsatzes der Zweistufigkeit des Abgabenverfahrens war daher wie im Spruch ersichtlich zu entscheiden. Graz, am 6. September 2013