UFSW RV/0966-W/05

Berufungsentscheidung Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufungen des Bw., vertreten durch die R.E.P SteuerberatungsgmbH, Steuerberatungskanzlei, W., Krugerstraße 6, vom 11. Mai 2005 und vom 19. Mai 2005 gegen die Bescheide des Finanzamtes XY. vom 8. April 2005 betreffend Einkommensteuer für die Jahre 2001 und 2002 und vom 4. Mai 2005 betreffend Einkommensteuer für das Jahr 2003 entschieden: Den Berufungen wird teilweise Statt gegeben. Die angefochtenen Bescheide werden abgeändert. Die Bemessungsgrundlage und die Höhe der Abgabe sind dem Ende der folgenden Entscheidungsgründe den als Beilage angeschlossenen Berechnungsblättern zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches. Entscheidungsgründe Der Berufungswerber (Bw.) ist Alleineigentümer betreffend die von ihm im Juni 2001 unentgeltlich erworbenen Liegenschaften in A., D.str. 1 und D.str.2. In den streitgegenständlichen Jahren (2001 - 2003) erzielte er daraus Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Im Rahmen einer betreffend die Jahre 2000 - 2002 durchgeführten Außenprüfung wurden zur Tz. 6 des Betriebsprüfungsberichtes vom 30. März 2005 folgende Feststellungen getroffen: In der Fragenbeantwortung vom 13. August 2004 betreffend Bewertung der Liegenschaften in A., D.str.1 und D.str.2 teilte der steuerliche Vertreter mit, dass vorerst von Herrn Franz H. als Inhaber der Immobilienverwaltungskanzlei X einerseits und als gerichtlich beeideter Sachverständiger andererseits am 5. August 2002 eine Kurzwertkalkulation zur Ermittlung der fiktiven Anschaffungskosten der genannten Liegenschaften erstellt worden sei, um auf Basis dieser Kalkulation die AfA-Bemessungsgrundlage für den Erben nach dem am 14. Juni 2001 verstorbenen Herrn Dr.St., Herrn Dr.M.S., zu ermitteln, da nach den Ausführungen des steuerlichen Vertreters zu diesem Zeitpunkt noch keine geeigneten Verkehrswerte vorgelegen seien, die eine Ermittlung der fiktiven Anschaffungskosten auf Basis von vergleichbaren Verkehrswerten ähnlicher Liegenschaften ermöglicht hätten. Gleichzeitig mit der Fragenbeantwortung seien 10 Liegenschaften genannt worden, welche ebenfalls im 1. Bezirk liegen, die im Zeitraum März 2001 bis März 2003 verkauft worden seien, und welche nach Meinung des steuerlichen Vertreters als Vergleichswerte für eine Ermittlung der fiktiven Anschaffungskosten auf Basis dieser vergleichbaren Verkehrswerten geeignet seien. Bereits in der ÖStZ vom 15. November 1998, Nr. 22 sei unter Punkt 2.3.1 betreffend Vergleichsgrundstücke ausgeführt worden, dass das Problem darin liege, dass Grundstücke, die mit der zu schätzenden Liegenschaft wirklich vergleichbar sind, kaum existierten. Allenfalls sei dies bei Eigentumswohnungen oder Reihenhäusern denkbar sein. Bei Miethäusern vor allem im Wiener Bereich sei die Ausforschung von Vergleichsgrundstücken geradezu unmöglich. Zu bedenken sei, dass auch auf den Verwendungszweck des Erwerbers abzustellen sei. Ein Objekt, dessen Abbruch geplant sei oder das für eigene Wohnzwecke bzw. als Geldanlage verwendet würde, sei keinesfalls mit einer Liegenschaft vergleichbar, die in Vermietungsabsicht erworben worden sei, möge auch sonst weitgehende Identität bezüglich Alter, Bauzustand, Lage und Ertrag bestehen (vergleiche Punkt 1 des nachfolgenden Berufungsschriftsatzes vom 11. Mai 2005). Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (Doralt, Einkommensteuergesetz, Kommentar Tz 109 zu § 6 und die dort zitierte Judikatur) sei für die Ermittlung des Sachwertes die Realschätzung untauglich, da in dieser eine Ableitung aus den Neuherstellungskosten erfolge und daher die fiktiven Herstellungskosten und nicht die fiktiven Anschaffungskosten ermittelt würden. Da das LBG dieselbe Methodik zur Ableitung des Sachwertes kenne wie die Realschätzordnung, sei auch im Geltungsbereich ersteren Gesetzes die Heranziehung eines so ermittelten Sachwertes nicht statthaft. Der Sachwert könne allerdings insoweit von Bedeutung sein, als sich hieraus Rückschlüsse auf die Restnutzungsdauer bzw. einen allfälligen rückgestauten Reparaturaufwand ergeben würden (vergleiche Punkt 2 des nachfolgenden Berufungsschriftsatzes vom 11. Mai 2005). Bleibe also die Ertragswertmethode, die auch vom Verwaltungsgerichtshof durchgehend anerkannt worden sei. Deshalb, da der Ansatz der AfA die einkommensteuerliche Bemessungsgrundlage mindere, sei es nur konsequent, der AfA-Berechnung den steuerlich zu erfassenden Ertrag zugrunde zu legen. Da der Zweck des Liegenschaftserwerbes zu berücksichtigen sei, sei es angebracht, als fiktive Anschaffungskosten nur den Betrag anzusetzen, den ein entgeltlicher Erwerber unter der Voraussetzung, dass er die Liegenschaft zur Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung nutze, bezahlen würde. Dieser Betrag würde dann - wenn keine anderen Motive für den Erwerb vorlägen - mit dem Ertragswert ident sein (vergleiche Punkt 3 des nachfolgenden Berufungsschriftsatzes vom 11. Mai 2005). Mit dem Erkenntnis vom 9. Juni 1982, 81/13/0123 lehnte der Gerichtshof eine AfA für gezahlte Ablösen mit der Begründung ab, dass die Einordnung der Absetzungen für Abnutzungen als Werbungskosten zeigt, dass die entsprechenden Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Einnahmenerzielung dienen müssen. Dienten sie hingegen nur dazu, den Wert des Vermögens zu erhöhen, ohne wenigstens auch Einnahmen zu erwerben, zu sichern oder zu erhalten, gebühre von solchen Kosten keine AfA. Daraus sei zu schließen, dass der über den Ertragswert hinausgehende Teil der fiktiven Anschaffungskosten, der auf den Sachwert entfalle, nicht im Wege der AfA abzugsfähig sei, da dieser Teil bloß die Erzielung eines höheren Veräußerungserlöses ermögliche (vergleiche Punkt 4 des nachfolgenden Berufungsschriftsatzes vom 11. Mai 2005). Die Ermittlung der fiktiven Anschaffungskosten unter ausschließlicher Heranziehung des Ertragswertes stelle gesicherte Rechtsprechung dar. Die Mitberücksichtigung eines Sachwertes sei zur Ermittlung der fiktiven Anschaffungskosten in aller Regel nicht mehr erforderlich (vergleiche Punkt 5 des nachfolgenden Berufungsschriftsatzes vom 11. Mai 2005). Auch in den aktuellen UFS-Entscheidungen sei das Hauptgewicht auf die Ertragswertmethode gelegt worden. Demgegenüber stehe die Meinung des steuerlichen Vertreters, der dem Vergleichswertverfahren größte Bedeutung beimessen würde (vergleiche Punkt 6 des nachfolgenden Berufungsschriftsatzes vom 11. Mai 2005). Dem Vergleichswertverfahren sei dann Vorrangigkeit vor dem Ertragswertverfahren und dem Sachwertverfahren einzuräumen, wenn repräsentative Vergleichsliegenschaften namhaft gemacht werden könnten, und es gelänge, ein Preisgefüge aus zeitnahen Liegenschaftsübertragungen hinsichtlich mehrerer nach Art, Umfang, Ausstattung und Ertragslage direkt vergleichbare Mietgrundstücken herzustellen. Grundstücke, die mit der zu schätzenden Liegenschaft wirklich vergleichbar seien, würden kaum existieren (vergleiche Punkt 7 des nachfolgenden Berufungsschriftsatzes vom 11. Mai 2005). In der Stellungnahme des steuerlichen Vertreters sei auf die bisherige Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes eingegangen worden, die einerseits die Bewertung von unbebauten Grundstücken zum Thema gehabt hätte, und andererseits besagen würde, dass zutreffende Vergleichspreise gem. § 10 Abs. 2 Bewertungsgesetz nur dann vorlägen, wenn die Wertfaktoren des zu bewertenden Grundstückes und der Vergleichsgrundstücke in den wesentlichen Preis bestimmenden Merkmalen übereinstimmten. Hierzu gehöre insbesondere Lage, Größe, Form und Beschaffenheit des Grundstückes (vergleiche Punkt 8 des nachfolgenden Berufungsschriftsatzes vom 11. Mai 2005). In diesem Zusammenhang sei vom steuerlichen Vertreter eine Anfrage an die MA 69 (Liegenschaftsbewertung) gerichtet worden und seien ihm mit Abfragedatum 20.Juli 2004 zehn Liegenschaften genannt worden, welche den vom Steuerberater gewünschten Parametern entsprächen. Im Zuge der Erhebungen bei der MA 69 sei festgestellt worden, dass im Zeitraum vom 28. März 2001 bis 19. März 2003 (= Erwerbsdaten der 10 ausgewählten Liegenschaften) 29 Liegenschaften in A. verkauft worden seien. Der Liegenschaftsbewerter habe weder Angaben über die Selektion gemacht, noch Auskünfte darüber gegeben, weshalb gerade die zehn Liegenschaften ausgewählt worden seien. Es sei nicht vorgesehen, schriftliche Aufzeichnungen über das Auswahlverfahren zu führen (vergleiche Punkt 9 des nachfolgenden Berufungsschriftsatzes vom 11. Mai 2005). Von den zehn genannten Liegenschaftsübertragungen seien lt. Stellungnahme des steuerlichen Vertreters vom 2. November 2004 bereits Vorselektierungen vorgenommen worden, wonach nur mehr drei "am ehesten" vergleichbare Liegenschaften verbleiben würden (vergleiche Punkt 10 des nachfolgenden Berufungsschriftsatzes vom 11. Mai 2005). In diesem Zusammenhang sei zu erwähnen, dass die in der Kaufpreissammlung der MA 69 erfassten Daten, nur dadurch zustande kämen, dass lediglich der erzielte Kaufpreis der gesamten Liegenschaft, jedoch nicht getrennt nach Grund/Boden und Gebäude, bekannt sei. Die Wohnnutzfläche sei grundsätzlich von einem Mitarbeiter der MA 69 im Schätzungsweg ermittelt und als Basis zur Berechnung der Preise pro m2 Nutzfläche herangezogen worden. Eine exakte Erhebung der Nutzflächen und der Nutzungsart sei nicht vorgesehen. Die Besichtigung beschränke sich lediglich darauf die Anzahl der Geschosse sowie den allgemeinen Bauzustand zu erheben. Es seien weder Fotos angefertigt noch sonstige Aufzeichnungen geführt worden. Ausgehend von diesem so ermittelten Nutzflächenpreis habe der steuerliche Vertreter, für die seiner Meinung nach am ehestens vergleichbaren drei Liegenschaften, einen durchschnittlichen Nutzflächenpreis von € 1.996,20 errechnet, welchen er mit der Nutzfläche der zu bewertenden Liegenschaften in der D.str.1 und D.str.2 multipliziert. Von den so ermittelten fiktiven Anschaffungskosten sei in weiterer Folge 20% Grundanteil gem. EStR Abschnitt 21.2.5 abgezogen worden (vergleiche Punkt 11 des nachfolgenden Berufungsschriftsatzes vom 11. Mai 2005). Bei dieser Berechnung sei von einem durchschnittlichen Preis pro Nutzfläche ausgegangen worden, der von Verkehrswerten abgeleitet worden sei und sich aus dem tatsächlichen Bodenwert und dem Gebäudewert zusammensetze. Aus den der ho. Betriebsprüfung vorliegenden Gutachten dieser drei vom Steuerberater genannten "Vergleichsliegenschaften" sei zu entnehmen, dass der Preis für Grund und Boden durchwegs mit mindestens € 3.700,00/m² angesetzt worden sei (vergleiche Punkt 12 des nachfolgenden Berufungsschriftsatzes vom 11. Mai 2005). Zu den Bodenwerten liege der Betriebsprüfung eine vom steuerlichen Vertreter gestellte Abfrage vom 18. Oktober 2002 vor, wonach sich Quadratmeterpreise bis zu € 7.200,00 für unbebauten Grund und Boden in A. ergäben. Der auf dieser Abfrage ermittelte Grundwert für die X.straße betrage umgerechnet € 4.360,00 (vergleiche Punkt 13 des nachfolgenden Berufungsschriftsatzes vom 11. Mai 2005). In diesem Zusammenhang sei erwähnt, dass vom selben Steuerberater im Betriebsprüfungsverfahren betreffend die Liegenschaft in Wien 1, ABCstraße ein Quartratmeterpreis von umgerechnet € 6.540,00 für den nackten Grund und Boden anerkannt worden sei. Daraus lasse sich ableiten, dass die Bodenpreise der einzelnen Standorte im 1. Wiener Gemeindebezirk stark differieren würden. In der Zusammenfassung der Stellungnahme vom 2. November 2004 seien einerseits als Basis die Verkehrswerte (Bodenwert +Gebäudewert) angesetzt und andererseits sei als Bodenwert nur eine fiktive Größe von 20%, anstatt der tatsächlichen Werte abgezogen worden (siehe Punkt 14 des Berufungsschriftsatzes vom 11. Mai 2005). Würde man in logischer Konsequenz den vom Steuerberater errechneten Verkehrswert der Liegenschaft den tatsächlich Bodenwert (m² Grund und Boden mal mindestens € 3.700,-) abziehen, ergäben sich für die Liegenschaften D.str.1 und D.str.2 weit geringere Gebäudewerte (vergleiche Punkt 15 des nachfolgenden Berufungsschriftsatzes vom 11. Mai 2005). Zu den vom Steuerberater angeführten repräsentativen Vergleichsliegenschaften seien im Zuge der Prüfung umfangreiche Erhebungen durchgeführt worden. In der bereits übermittelten Aufstellung seien jene Daten, die sich in Zahlen fassen lassen, dargestellt (vergleiche Punkt 16 des nachfolgenden Berufungsschriftsatzes vom 11. Mai 2005). Im Zuge dieser Erhebungen sei auch mit gerichtlich beeidigten Sachverständigen, welche die Gutachten betreffend die Verkehrswertermittlungen der drei vom Steuerberater genannten Liegenschaften erstellt hätten, gesprochen worden. Diese hätten übereinstimmend erklärt, dass es nicht möglich sei, innerhalb des 1. Bezirkes vergleichbare Liegenschaften zu finden. Bei der Ableitung der Werte sei nämlich darauf zu achten, dass die Vergleichsgrundstücke hinsichtlich der ihren Wert bestimmenden Umstände mit der zu bewertenden Liegenschaft möglichst übereinstimmten. Allein aus der Tatsache heraus, dass eine erschöpfende Aufzählung aller Wert bestimmenden Faktoren im Hinblick auf ihre Vielzahl nicht möglich sei, seien keine repräsentativen Vergleichsliegenschaften heranzuziehen, um eine zuverlässige Wertableitung zu erlangen. Auch nach ständiger Rechtsprechung seien zutreffende Vergleichspreise nur dann gegeben, wenn die Wertfaktoren des zu bewertenden Grundstückes und der Vergleichsgrundstücke in den wesentlichen, preisbestimmenden Merkmalen übereinstimmten, wozu insbesondere Größe, Form, Lage und Beschaffenheit eines Grundstückes gehöre. Schließlich seien nur solche Vergleichspreise zu berücksichtigen, die im gewöhnlichen Geschäftsverkehr nach den rechtlichen Gegebenheiten und den tatsächlichen Eigenschaften des Gebäudes bei der Veräußerung zu erzielen seien, wobei ungewöhnliche und persönliche Verhältnisse nicht zu berücksichtigen seien (vergleiche Punkt 17 des nachfolgenden Berufungsschriftsatzes vom 11. Mai 2005). Nach Ansicht der ho Betriebsprüfung seien die drei genannten Liegenschaften nicht als Vergleichsobjekte heranzuziehen, da laut der oben erwähnten Aufstellung betreffend Größe des Grundstückes (gebundener und ungebundener Grundanteil), Nutzflächen (freie Nutzflächen, Wohnnutzfläche, betrieblich genutzte Flächen), Form (Länge, Breite, Tiefe), Lage (innerhalb des R., R.viertel) die Liegenschaften nicht vergleichbar seien. Außerdem seien betreffend der genannten "Vergleichsliegenschaften" folgende, preisbestimmende Besonderheiten festgestellt worden: Aus den Kaufverträgen der Liegenschaften Wien 1, T.str. und L.g. sei entnommen worden, dass mehrere Tops bereits beim Kauf bestandsfrei gewesen seien bzw. die Mietverhältnisse mehrerer Tops kurzfristig auslaufen würden. Aus dem Kaufvertrag zur Liegenschaft R.pl. sei zu entnehmen, dass die bisherigen Mieter Wohnungseigentum begründet hätten. Der lt. Aufstellung der MA 69 ausgewiesene Kaufpreis betreffe daher nicht den Erwerb des Gesamtobjektes, sondern die Summierung der einzelnen Kaufpreise je Wohneinheit. Da die genannten Vergleichsliegenschaften, T.str., L.g. und R.pl., nach Ansicht der Betriebsprüfung nicht den Erfordernissen einer Vergleichsliegenschaft entsprächen, gelange das beantragte Vergleichswertverfahren zur Ermittlung der fiktiven Anschaffungskosten nicht zur Anwendung. Von der Betriebsprüfung sei daher die bereits im Schreiben vom 17. September 2004 dargestellte Ertragswertmethode zur Berechnung der aktiven Anschaffungskosten herangezogen worden (vergleiche Punkt 18 des nachfolgenden Berufungsschriftsatzes vom 11. Mai 2005). Hinsichtlich der Schätzung der fiktiven Anschaffungskosten habe die Außenprüfung die Angaben des Hr. H. (Beilage zu den eingebrachten Einkommensteuererklärungen) herangezogen und den Kapitalisierungszinssatz auf 4 % bei einer Restnutzungsdauer von 50 Jahren (Abschreibungssalz 2%) geändert. Der Bauzeitwert sei aufgrund der Argumentation des steuerlichen Vertreters vom 13. August 2004 mit ATS 19.000,-- (= € 1.380,78) pro m 2 beibehalten worden. Auch seien keinerlei Abschläge für Mietausfallwagnis und laufende Instandhaltungskosten als Ausgleich für eventuell steigende Mieteinnahmen bei Neuvermietungen angesetzt worden, obwohl wahrscheinlich Kosten für die Kategorieanhebung entstehen würden (vergleiche Punkt 19 des nachfolgenden Berufungsschriftsatzes vom 11. Mai 2005). Die Außenprüfung ermittelte in folgender Weise die fiktiven Anschaffungskosten: | | | D.str.1 | D.str.2 | | | | S | S | | Sachwert lt. Erkl. | | 42.048.900,00 | 47.428.750,00 | | Jahresertrag lt. Erkl. | | 1.347.575,00 | 1.370.162,00 | | Kapitalisierungzinssatz | | 4% | 4% | lt. Erklärung 3% Rendit | Restnutzung | | 50 Jahre | 50 Jahre | | Faktor | | 21,48 | 21,48 | | Jahresertrag lt. Bp | | 28.945.911,00 | 29.431.080,00 | | Gewichtung Sachwert | 1 | 42.048.900,00 | 47.428.750,00 | | Ertragswert | 5 | 144.729.555,00 | 147.155.400,00 | | Gesamt | 6 | 186.778.455,00 | 194.584.150,00 | | Gewichteter Wert | | 31.129.742,50 | 32.430.692,00 | | Grundanteil | 20% | 6.225.949,00 | 6.486.138,00 | | Gebäude | 80% | 24.903.794,00 | 25.944.554,00 | | AfA 2% lt.BP | | S 498.075,88 | S 518.891,08 | | | | € 36.196,59 | € 37.709,29 | Das Finanzamt erließ den Prüfungsfeststellungen folgend dementsprechende Umsatz- und Einkommensteuerbescheide. In der rechtzeitig eingebrachten Berufung vom 11. Mai 2005 gegen die Bescheide betreffend Einkommensteuer für die Jahre 2001 und 2002 wandte sich der Bw. gegen die Schätzung der fiktiven Anschaffungskosten der denkmalgeschützten Liegenschaften in A., D.str.1 und D.str.2, da die Betriebsprüfung nicht den Marktpreis der beiden Liegenschaften ermittelt habe. Aufgrund der Gesetzeslage und der laufenden Judikatur des VwGH (VwGH vom 11. Juni 1991, 91/14/0050; vom 21. Oktober 1993, 92/15/0079 etc.) seien den Überlegungen der Behörde zum Ertragswert einer Liegenschaft dann keine Bedeutung beizumessen, wenn diese mit dem Betrag, der für ein Gebäude der betreffenden Art und Ausstattung zum Stichtag ein Marktpreis erzielbar gewesen wäre, nicht übereinstimmen würde. Das Ergebnis einer Schätzung müsse lt. VwGH in jenes Preisgefüge einordenbar sei, welches sich durch einen Querschnitt der im fraglichen Gebiet getätigten Verkäufe ergebe (VwGH-Erkenntnis vom 21. Oktober 1993, 92/15/0079; vom 20. Juli 1999, 98/13/0109 und vom 19. März 2002, 97/14/0034). Sowohl der Ablauf der die Schätzung auslösenden Ereignisse als auch die Vorgangsweise der Außenprüfung wurde in der Folge vom Bw. dargestellt und ausgeführt, dass die mit Schreiben vom 13. August 2004 bekannt gegebenen 10 Liegenschaften für die Berechnung der fiktiven Anschaffungskosten im Rahmen der Vergleichspreismethode heranzuziehen seien. Aus den von der MA 69 bekannt gegebenen Verkaufspreisen jener drei Liegenschaften, die am ehesten mit den verfahrensgegenständlichen Liegenschaften vergleichbar seien, habe der Bw. auf Grund der Vergleichspreise fiktive Anschaffungskosten (= Marktpreise) ermittelt. Desweiteren stellte der Bw. betreffend D.str.1 und D.str.2 u.a. die durch ihn ermittelten fiktiven Anschaffungskosten dar, wonach der Wert pro m² Nutzfläche für die beiden Liegenschaften auf Grund des Preisgefüges der Vergleichsliegenschaften jeweils € 1.996,20 betrage. Dieser Wert wurde jeweils mit der Gesamtnutzfläche der beiden Liegenschaften multipliziert und ergäbe die fiktiven Anschaffungskosten für die D.str.1 in Höhe von € 4.417.800,00 und für die D.str.2 in Höhe von € 4.983.000,00. Von diesen Beträgen wurde ein Anteil von 20 % für Grund und Boden ausgeschieden, sodass der Gebäudeanteil betreffend die D.str.1 € 3.534.240,00 und für die D.str.2 € 3.986.400 betrage; davon wurde 2 % für die AfA angesetzt. In der Folge gliederte der Bw. die Tz 6 des BP-Berichtes in 19 Punkte und legte zu jedem einzelnen seine Ansicht dar: Punkt 1 Vergleichsgrundstücke Auf Grund der Namhaftmachung repräsentativer Vergleichsliegenschaften habe die Außenprüfung die von Hofrat Dr.X. in seinem Artikel in der ÖStZ vom 15. November 1998, Nr. 22 veröffentlichte Auffassung zitiert, dass nämlich Mietzinshäuser vor allem im Wiener Bereich nicht vergleichbar seien. Die reale Preisbildung am Markt sei nicht nur von Immobilienhändlern und ihren Standesvertretungen, sondern auch durch amtliche Kaufpreissammlungen der Finanzämter, der MA 69 etc. dokumentiert worden. Dr.X. lehne die Berechtigung des § 16 Abs. 1 Z. 8 lit. b EStG 1988 prinzipiell ab und habe ausgeführt, dass dieser Paragraph als "Geschenk des Staates" an die Steuerpflichtigen anzusehen sei. Damit stehe er zur laufenden gegensätzlichen VwGH-Judikatur und zu den gegensätzlichen Ansichten der Finanzlandesdirektionen, die aus den VwGH-Erkenntnissen vom 15. März 1988, 87/14/0067; 5. Oktober 1988, 87/13/0085; 17. Februar 1992, 90/15/0155; 21. Oktober 1993, 92/15/0079; 8. Oktober 1998, 97/15/0048; 20. Juli 1999, 98/13/0109; 19. März 2002, 97/14/0034 nachzuvollziehen seien. Punkt 2 Untaugliches Liegenschaftsbewertungsgesetz Zu dieser undifferenzierten Rechtsmeinung habe der Bw. bereits in seinem Schreiben vom 30. August 2004, Seite 2 (letzter Absatz) und vom 2. November 2004, Seite 13 (dritter Absatz), Seite 20 (fünfter und sechster Absatz) und Seite 21 (erster Absatz) Stellung genommen. Punkt 3 vom VwGH durchgehend anerkannte Ertragswertmethode In seinem Erkenntnis vom 21. Oktober 1993, 92/15/0079 habe der VwGH ausgesprochen, dass jede Methode zur Ermittlung der fiktiven Anschaffungskosten zulässig sei, die ein zu ermittelndes Preisgefüge bei repräsentativen Vergleichsverkäufen berücksichtige. Im Schreiben vom 2. November 2004, Seite 18 habe der Bw. das Problem der in der Regel über Jahrzehnte gleich bleibenden AfA nach Entrichtung des Kaufpreises bzw. Ermittlung der fiktiven Anschaffungskosten und der im Gegensatz dazu zur Anwendung von Wertsicherungsvereinbarungen ständig steigenden Mieteinnahmen ausführlich behandelt. Punkt 4 Gezahlte Ablösen Eine AfA für gezahlte Ablösen und die sich daraus ergebenden Schlussfolgerungen seien nicht Thema des gegenständlichen Verfahrens. Punkt 5 Ausschließliche Heranziehung des Ertragswertes Die Beachtung des Preisgefüges sei erforderlich und gehe aus einem repräsentativen Querschnitt der im fraglichen Gebiet getätigten Verkäufe hervor (VwGH-Erkenntnis vom 19. März 2002, 97/14/0034; Schreiben vom 2. November 2004, Seite 11). Punkt 6 Aktuelle UFS-Entscheidungen Auf den Seiten 19-22 der Stellungnahme vom 2. November 2004 sei eine fundierte Kritik an den Berufungsentscheidungen des Unabhängigen Finanzsenates nachzulesen. Die im Schreiben vom 2. November 2004 zitierten UFS-Entscheidungen seien von der persönlichen Rechtsansicht des Dr.X. geprägt und seien die wesentlichen Aussagen des VwGH zur Bedeutung des Vergleichswertverfahrens übergangen worden. Punkt 7 Vorrangigkeit des Vergleichswertverfahrens Hiezu wurde auf die umfangreichen Ausführungen zu Punkt 1 verwiesen und bemerkt, dass sowohl die FLD für Wien, NÖ und Bgld. in ihren Entscheidungen als auch der VwGH in seinen Erkenntnissen vom 5. Oktober 1988, 87/13/0085; vom 20. Juli 1999, 98/13/0109 und vom 17. Oktober 2001, 2000/13/0157 ihre Argumentation auf repräsentative Vergleichsliegenschaften aufgebaut hätten. Punkt 8 Bewertung von unbebauten Grundstücken Betreffend die vom Bw. zitierten zehn VwGH-Erkenntnissen hätten sich acht auf bebaute Liegenschaften bezogen, wovon drei Liegenschaften im Bereich der FLD für Wien, NÖ und Bgld. gelegen seien. In den VwGH-Erkenntnissen vom 5. Oktober 1988, 87/13/0085; vom 20. Juli 1999, 98/13/0109 und vom 17. Oktober 2001, 2000/13/0157 (Miethaus im 6. Wiener Gemeindebezirk) habe die FLD Wien jeweils durch das Anführen von verkauften Liegenschaften im Rahmen eines repräsentativen Preisgefüges obsiegt. Punkt 9 Auswahl aus zehn der insgesamt 29 Liegenschaftsverkäufe Der Liegenschaftsbewerter der MA 69 habe die übermittelten Liegenschaftsdaten lediglich unter dem Hinweis der Erbauung der Liegenschaft in der zweiten Hälfte des 19. Jahrhunderts und einer zeitlichen Nähe zum 14. Juni 2001 ausgewählt. Weitere Auswahlkriterien seien seitens des Bw. nicht verlangt worden. Der Hinweis der Außenprüfung, in dem bekannt gegebenen Zeitraum vom 28. März 2001 bis 19. März 2003 hätten 19 weitere Liegenschaftsverkäufe stattgefunden, sei vom Bw. aufgegriffen und das Ergebnis dieser Anfrage als Beilage 2 der Berufung angeschlossen worden. Aufgrund unterschiedlicher Berechnungsgrundlagen habe der Bw. schließlich einen durchschnittlichen Nutzflächenpreis von € 1.814,36/m² bis € 2.809,99/m² errechnet. Im Gegensatz hiezu ermittelte die Außenprüfung für die D.str.1 aufgrund der Ertragswertberechnung einen Nutzflächenpreis in Höhe von € 1.022,23/m² und für die D.str.2 in Höhe von € 944,15/m². In diesem Zusammenhang sei auf den hervorragenden Erhaltungszustand der verfahrensgegenständlichen Gebäude auch schon zum Bewertungsstichtag 14. Juni 2001 hinzuweisen. Aufgrund der Besichtigung der 29 Liegenschaften durch den steuerlichen Vertreter des Bw. sei festzustellen, dass die berufungsgegenständlichen Gebäude mit Sicherheit die beste Bauqualität und den besten Erhaltungszustand aller 29 besichtigten Liegenschaften hätten. Punkt 10 Vorselektion von Liegenschaften Die von der MA 69 am 20. Juli 2004 bekannt gegebenen zehn Liegenschaften habe der Bw. ausführlich besichtigt und die daraus gewonnenen Erkenntnisse in seinem Schreiben vom 13. August 2004 dargestellt. Die seiner Ansicht nach am ehesten vergleichbaren drei Liegenschaften hätten sich ausschließlich durch seine Besichtigung ergeben. Punkt 11 Kritik an der Schätzungsmethode der MA 69 Der zuständige Bauingenieur der MA 69 habe die Schätzungen im 1. Bezirk seit vielen Jahren selbst durchgeführt und würden sich daher allfällige Unschärfen bei den angeführten 29 Liegenschaften nach dem Prinzip der Wahrscheinlichkeitsrechnung ausgleichen. Ihm sei nicht zu unterstellen, dass er bei seinen Schätzungen tendenziös vorgegangen sei, wobei eine die Realität verzerrende Vorgangsweise auch keinen Sinn ergebe. Im Sinne einer objektiven Wahrheitsfindung sei es erforderlich gewesen, die im Punkt 9 vom Bw. durchgeführte Berechnung der Durchschnittspreise vorzunehmen, welche ein von der Außenprüfung nicht gewünschtes Resultat erbringe und sich offensichtlich nicht als repräsentativ darstelle. Die Art der Ermittlung der Nutzflächenpreise sei abqualifiziert worden. Punkt 12 Der Außenprüfung vorliegende Gutachten In einem der objektiven Wahrheitsfindung verpflichtenden Verfahren sei es selbstverständlich, die drei der Außenprüfung vorliegenden Gutachten, wonach der Preis für Grund und Boden durchwegs mit mindestens € 3.700,00 anzusetzen sei, zur Kenntnis zu bringen. Bis dato sei dies nicht erfolgt. Punkt 13 Quadratmeterpreise für unbebauten Grund- und Boden Hiezu legte der Bw. eine Abfrage vom 18. Oktober 2002 (Beilage 3) und eine Abfrage der Außenprüfung vom 30. Juni 2004 (Beilage 4) vor. Abgesehen von zwei Ausnahmen handle es sich hierbei durchwegs um Verkäufe zwischen 1 m² und 5 m² und seien diese Verkäufe ausschließlich augrund eines Bescheides der MA 64, eines Gemeinderats- oder Magistratsbeschlusses zustande gekommen. Laut Auskunft des Bauingenieurs der MA 69 gäbe es im ersten Bezirk keine Vergleichspreise für unbebaute Liegenschaften, weil seit vielen Jahren keine Baugründe im Bereich des ersten Bezirkes in Wien mehr zu finden seien. Eine Abfrage betreffe einen weiteren Klienten des gegenständlichen steuerlichen Vertreters, worin dieser drei Quadratmeter seiner Liegenschaft zu einem Quadratmeterpreis von € 5.087,99 an die Gemeinde Wien verkauft habe (Beilage 5). Die Verhältnisse bei den zugrunde liegenden Kaufpreisverhandlungen seien der steuerlichen Vertretung bekannt und jedenfalls außerordentlich gewesen, die durch die geringe Anzahl der verkauften Quadratmeter erklärbar seien. Die Preise in diesen Abfragen würden zwischen € 2.180,19/m² und € 7.267,29/m² variieren. Aus welchem Grund die Betriebsprüfung gerade jene Vergleichspreise als relevant herangezogen habe, bei deren Entstehung ungewöhnliche und persönliche Verhältnisse eine überragende Rolle gespielt hätten, wobei bei den sieben von insgesamt acht angeführten Verkäufen nur ein einziger Käufer aufgetreten sei, sei für den Bw. nicht erklärbar. Bezeichnend für die Vorgangsweise der Außenprüfung sei jedenfalls, dass der von der Gemeinde Wien bezahlte "Spitzenpreis" besonders hervorgehoben worden sei, während der Preis für ein 280 m² unbebautes Grundstück am S.pl. nicht erwähnt worden sei. Zu bemerken sei, dass der Ort der zuletzt genannten Liegenschaft, wie die streitgegenständlichen Liegenschaften, außerhalb des R. gelegen sei, wobei beide Orte nur durch die Museen und einen Häuserblock voneinander getrennt seien. Die verkauften 280 m² könnten zumindest von der Größe her theoretisch ein Bauplatz gewesen sein. Punkt 14 Betriebsprüfungsverfahren W., ABC-Straße Zur Erläuterung dieses Sachverhaltes verwies der Bw. auf die Schreiben vom 22. Oktober 2002 (Beilage 6) und vom 29. Oktober 2002 (Beilage 7) an das zuständige Finanzamt. Aus diesen Schreiben gehe hervor, in welcher Höhe das Finanzamt beabsichtigt habe, die Grundanteile anzusetzen. Bei dieser Liegenschaft seien ungewöhnliche Verhältnisse vorgelegen und sei das Finanzamt zu Recht von den Einkommensteuerrichtlinien abgewichen. Dieses Recht gelte nur für die Liegenschaften im so genannten goldenen Dreieck (K-G-K) und fühle sich das Finanzamt sonst natürlich an die 20% gebunden. Aus der vorgelegten Tabelle sei ersichtlich, dass eine Einigung auf 23,79% Grundanteil und 76,21% Gebäudeanteil erzielt worden sei, sodass sich ein Preis für den Grundanteil in Höhe von € 6.540,56, anstelle der ursprünglich geforderten € 10.997,88/m² und ein Nutzflächenpreis für den Gebäudeanteil in Höhe von € 3.585,59/m² ergeben habe. Bei der Bewertung der fiktiven Anschaffungskosten der Liegenschaft ABC-Straße 1 sei als Vergleichsliegenschaft das fast ident bebaute Grundstück ABC-Straße 2 zur Verfügung gestanden, welches im Dezember 2001 verkauft worden sei, sodass die Bewertung des Hausverwalters für die Liegenschaft ABC-Straße 1 aufgrund eines zusätzlich erstellten Sachverständigengutachtens nicht zu erschüttern gewesen sei. Die Erhöhung des Grundanteiles lag im tolerierbaren Bereich, sodass die Steuerpflichtige trotz Abgehens der normierten 20% ihre Zustimmung zur Einigung mit dem Finanzamt gegeben habe. Wenn nunmehr das Finanzamt vorhält, die steuerliche Vertretung habe einen Quadratmeterpreis in Höhe von umgerechnet € 6.540,00 für den nackten Grund und Boden anerkannt, dann muss die steuerliche Vertretung entgegenhalten, dass auch ein Baukostenanteil pro m² Nutzfläche bei dieser Liegenschaft in Höhe von € 3.585,59 anerkannt worden sei. Diesen Wert würde der Bw. bei den gegenständlichen Liegenschaften sofort akzeptieren. Unter Berücksichtigung des vom Verwaltungsgerichtshof laufend zitierten Preisgefüges habe der Bw. nur einen Baukostenanteil in Höhe von € 1.596,96 pro m² beantragt. Punkt 15 Logische Konsequenz der Außenprüfung 1 m² Grund und Boden x € 3.700,00 Bei einem Ansatz von € 3.700,00/m² für den Grundanteil ergebe sich ein wesentlich geringerer Gebäudewert und würden die Bewertungswünsche der Außenprüfung sehr stark an die Bewertungswünsche der Betriebsprüfung zur St.Nr. XXX/XXXX, wie sie im Punkt 14 der beigeschlossenen Schreiben (Beilage 6 und 7) dargestellt, erinnern (Grundanteil 40%, Gebäudeanteil 60%). Nach der vom Bw. dargestellten Tabelle würde der Gebäudewert der D.str.1 auf 45,73 % (Wert der Nutzfläche € 912,84/m²) und der D.str.2 auf 46,46 % (Wert der Nutzfläche € 927,51) absinken. Punkt 16 Umfangreiche Erhebungen der Außenprüfung Die umfangreichen Erhebungen der Außenprüfung seien soweit sie dem Bw. bekannt gegeben wurden in der Tabelle auf Seite 3 dieses Schreibens sowie in den Tabellen zu Punkt 14 und 15 angemessen gewürdigt worden. Punkt 17 Drei Gutachten von gerichtlich beeideten Sachverständigen Wie bereits zu Punkt 12 ausgeführt, seien diese drei Gutachten dem Bw. nicht zur Verfügung gestellt worden, sodass mit den angeführten gerichtlich beeideten Sachverständigen kein Kontakt aufgenommen werden konnte. Obwohl die steuerliche Vertretung in den letzten vier Jahrzehnten häufig mit dem Kauf und Verkauf von Liegenschaften befasst gewesen sei, habe die steuerliche Vertretung noch nie einen Sachverständigen kennen gelernt, der ähnliche Aussagen getroffen habe, wie die drei dem Bw. nicht genannten Sachverständigen gegenüber den Außenprüfern. Wie mit Zu- und Abschlägen bei der Wertableitung aus Vergleichspreisen vorzugehen sei, habe überdies der Verwaltungsgerichtshof in seinen Erkenntnissen vom 17. Februar 1992, 90/15/0155 und vom 21. Oktober 1993, 92/15/0079 ausführlich und klar dargestellt und habe auch der Bw. in seinem Schreiben vom 2. November 2004 auf den Seiten 13 bis 16 versucht diese vom VwGH empfohlene Vorgangsweise nachzuvollziehen. Punkt 18 Besonderheiten der drei Vergleichsliegenschaften Den abstrakten Überlegungen der Außenprüfung, die zur Schätzung eines Nutzflächenpreises in Höhe von € 1.022,23 betreffend die D.str.1 und in Höhe von € 944,15 betreffend die D.str.2 geführt hätten, seien keine Bedeutung beizumessen, da das Preisgefüge aus den 29 Liegenschaftsverkäufen (siehe Punkt 9) auch ohne Berücksichtigung der hervorragenden Bauqualität und des vorbildlichen Erhaltungszustandes der verfahrensgegenständlichen Häuser um zumindest 100% verfehlt worden sei. Zu den von der Außenprüfung festgestellten preisbestimmenden Besonderheiten der drei Vergleichsliegenschaften sei anzumerken: T.str.: Dieses im Jahre 1886 erbaute Gebäude sei nach dem Eigentümerwechsel sehr sorgfältig renoviert worden. Zum Zeitpunkt des Kaufvertragsabschlusses sei das Gebäude in einem eher schlechten Zustand gewesen, sodass die Käuferin offensichtlich nicht nur den Kaufpreis habe finanzieren, sondern auch insgesamt über € 7 Mio. aufwenden müssen (siehe beigeschlossene Grundbuchsauszug, Beilage 8). Dadurch sei offensichtlich, dass mehr als der Kaufpreis aufgewendet worden sei, nämlich dass zusätzlich Renovierungskosten angefallen seien, die dem von der MA 69 errechneten Nutzflächenpreis um zumindest 100% erhöhen würden. Der Einwand der Außenprüfung, die Höhe des von der MA 69 errechneten Nutzflächenpreises für die T.str. sei durch die zahlreichen Leerstehungen bedingt gewesen und durch die aus dem Grundbuchsauszug ersichtlichen anschaffungsnahen Zusatzfinanzierungen eindeutig widerlegt worden. L.g.: Auch dieses Haus sei beim Verkauf im Jahre 2001 in einem Zustand gewesen, der umfangreiche Sanierungsarbeiten erforderlich gemacht habe, wobei die Straßenfront zum Verkaufszeitpunkt bei der Besichtigung im Jahre 2001 durch den Sachverständigen der MA 69 noch nicht renoviert gewesen sei. Aufgrund dieser Erhebungen stehe fest, dass sich die Häuser T.str. und L.g. bei ihrem Verkauf im Jahre 2001 keinesfalls in jenem vorbildlichen Erhaltungszustand, wie die verfahrensgegenständlichen Häuser zum Todestag des Vaters des Bw. befunden hätten. Daher sei der Nutzflächenpreis pro m² für die beiden oben stehenden Liegenschaften noch um die in unmittelbarem Anschluss an den Erwerb durchgeführten Sanierungskosten zu erhöhen. Aus der Sicht des Bw. eigne sich die Liegenschaft L.g. besonders gut für den Vergleich mit den berufungsgegenständlichen Liegenschaften, da die beiden Häuser gemeinsam über eine Nutzfläche von etwas mehr als 50% der Nutzfläche des Hauses L.g. verfügen würden und sowohl die für Wohnzwecke genutzten Flächen als auch für betriebliche Zwecke verwendeten Flächen um etwa 50% größer seien. Der Wohnungsanteil in den prüfungsgegenständlichen Häusern betrage 66,9% und im Vergleichsgrundstück 66,35%. Auch die betriebliche Nutzung belaufe sich in den verfahrensgegenständlichen Häusern auf 33,10% und im Vergleichshaus auf 33,65%. Die Straßenfronten der beiden Häuser in der D.Str. würden 63 Meter und in der DD-Str. bzw. X.Str. zusammen 51 Meter betragen; dagegen seien die Straßenfronten des Gebäudes in der L.g. mit 33 Meter bzw. 26 Meter cirka um die Hälfte geringer. Die Tiefe des Vergleichsgrundstückes sei genau doppelt so groß wie die Tiefe der beiden verfahrensgegenständlichen Häuser (siehe Beilage 9). Somit würden die beiden gegenständlichen Häuser wesentlich mehr Zimmer mit Straßenfront besitzen, als das Haus in der L.g.1 Da in der L.g. viele Fenster in den ziemlich dunklen Innenhof gehen würden, würden diese Innenhofräume üblicherweise eine gewisse Wertminderung darstellen. Soweit die Außenprüfung angemerkt habe, dass im Zuge des Verkaufes der L.g. sechs Wohnungen bestandsfrei gewesen seien, sei zu entgegnen, dass vor jedem beabsichtigten Verkauf versucht werde, einige Wohnungen als Anreiz für den Käufer bestandsfrei zu halten. Natürlich hätte dies auch der Vater des Bw. so gehandhabt, wenn er die Absicht gehabt hätte, seine Liegenschaften zu verkaufen. Kaufpreisrelevant sei aber auch, welche Beträge noch in die leer stehenden Wohnungen investiert werden müssen um sie angemessen vermieten zu können. In die Vergleichsliegenschaft sei jedenfalls umfangreich investiert worden, doch könnte die Höhe dieser Investitionen aus dem Grundbuch nicht nachvollzogen werden (siehe Beilage 10). R.pl.: An dieser im Jahr 1881 erbauten Liegenschaft hätten im Jahr 2002 vier Wohnungseigentümer 17 Wohnungen erworben, wonach allein zehn Wohnungen das Ehepaar E. erworben habe. Betreffend den Verkauf der 17 Liegenschaftsanteile seien etwa 70% an Altmieter mit unbefristeten Hauptmietverträgen zu unterschiedlichen Mieten vergeben gewesen. Sowohl zum Erwerbszeitpunkt, als auch zum heutigen Tag seien die meisten Wohnungen von Mietern genutzt worden und Wohnungen von übernommenen Mietern mit niedrigen Mieten natürlich auch geringer bewertet worden als Wohnungen, die höhere Mieterträge bringen bzw. von den Wohnungseigentümern selbst benutzt worden seien. Da die Liegenschaft R.pl. zum Zeitpunkt des Erwerbes und bis dato überwiegend von Mietern bewohnt worden sei, sei auch die Kaufpreisgestaltung bei dieser Liegenschaft repräsentativ für Liegenschaftserwerbe im 1. Bezirk. Punkt 19 Berechnung der fiktiven Anschaffungskosten durch Herrn H. Schon in der ersten Stellungnahme vom 13. August 2004 sei darauf hingewiesen worden, dass es zum gegenständlichen zeitaufwendigen Verfahren deswegen gekommen sei, weil die ohnedies zu niedrige Bewertung der fiktiven Anschaffungskosten des Herrn H. durch die Außenprüfung noch weiter nach unten korrigiert worden sei. Weder heute noch im Juni 2001 würde der Bw. die verfahrensgegenständlichen Liegenschaften um den doppelten Betrag der von der Außenprüfung ermittelten Werte verkaufen (siehe Seite 3 des Schreibens vom 13. August 2004). Nur durch die Vorgangsweise der Außenprüfung sei der Bw. gezwungen worden, umfangreiche Ermittlungen zu beginnen, wobei die Höhe der seitens des Bw. geprüften repräsentativen Vergleichswerte zum damaligen Zeitpunkt nicht absehbar gewesen wäre. Zusammenfassend sei daher festzuhalten, dass in der Zeit zwischen der Stellungnahme der Außenprüfung vom 2. November 2004 und der Gegenäußerung der Außenprüfung vom 28. Februar 2005 die Außenprüfung offensichtlich versucht habe, die Bewertung vom 2. November 2004, die durch das eingehende Besichtigen der zehn genannten Vergleichsliegenschaften untermauert worden sei, zu erschüttern, wobei durch das Einbeziehen von nunmehr 29 anstelle von 10 Vergleichsliegenschaften sich der durchschnittliche Nutzflächenpreis in Höhe von € 2.442,78 errechne (siehe Punkt 9). Nach dem derzeitigen Wissensstand des Bw. seien bei der Mehrzahl der 29 verkauften Liegenschaften unmittelbar nach dem Erwerb umfangreiche, anschaffungsnahe Investitionen durchgeführt worden, die natürlich in den Kaufpreis bei einem Vergleich mit den verfahrensgegenständlichen Liegenschaften noch einzurechnen gewesen wären, wobei ein Nutzflächenpreis in Höhe von € 2.442,78/m² durchaus als angemessen zu betrachten sei. Um aber jedenfalls innerhalb des vom Verwaltungsgerichtshof geprägten Begriffes des Preisgefüges zu bleiben, werde der Antrag auf Festsetzung der fiktiven Anschaffungskosten betreffend die D.str.1 in Höhe von € 4.417.800,00 und betreffend die D.str.2 in Höhe von € 4.983.000,00 beibehalten. Da die Außenprüfung sowohl mit der laufenden Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes als auch mit der Anführung der 29 Vergleichsliegenschaften ihrem Bewertungsziel nicht nahe gekommen sei, sei zum wiederholten Male auf die realitätsfernen Ausführungen des Herrn Hofrat X zurückgegriffen worden, der die Unmöglichkeit der Ausforschung von Vergleichsgrundstücken bei Mietzinshäusern vor allem im Wiener Bereich in der Steuerzeitung Nr. 22 vom 15. November 1998 festgeschrieben habe. Darauf, dass diese Aussage lediglich eine persönliche Meinung darstelle und dass durch die durch § 16 Abs. 1 Z. 8 lit. b EStG 1988 geschaffene Möglichkeit bei unentgeltlichen Erwerben die fiktiven Anschaffungskosten als Basis für die Vornahme der Absetzung für Abnutzung anzusetzen der Gesetzgeber keineswegs unwesentliche Steuerausfälle in Kauf nehme, habe der Bw. bereits hingewiesen. Diese Aussage sei sowohl betriebswirtschaftlich als auch volkswirtschaftlich unrichtig, da eine für viele Jahre gleich bleibende AfA, die Jahr für Jahr einem realen Wertverlust unterliegt, durch die Anwendung von Wertsicherungsvereinbarungen ständig steigender Mieteinnahmen gegenüberstehe. Aufgrund dieser zitierten Meinung vermeine die Außenprüfung, dass weder das Kaufpreisniveau der drei nach eingehender Besichtigung namhaft gemachten Vergleichsliegenschaften, noch das Kaufpreisniveau aller 29 angeführten Liegenschaften in A. zu beachten sei. Die von der Betriebsprüfung festgestellten fiktiven Anschaffungskosten in Höhe von € 1.022,23 pro m² betreffend die D.str.1 und € 944,15 pro m² betreffend die D.str.2, die unter Zuhilfenahme einer Ertragswertberechnung ohne Berücksichtigung des tatsächlich gegebenen Mietenniveaus und der aufgrund der gesetzlichen Situation mit Sicherheit eintretenden Mietzinssteigerungen (siehe Beilage 11) berechnet worden seien, seien daher nicht zutreffend. Wie sehr die von der Außenprüfung ermittelten Werte von der wirtschaftlichen Realität und damit von den tatsächlichen Verkehrswerten (Marktpreisen) in A. abweichen würden, würden ein beigeschlossenes Zinshausangebot betreffend die Z.g. (Beilage 12), ein Schreiben der Columbus Immobilien Vermittlungsgesellschaft über die m²-Preise von Eigentumswohnungen in A. (Beilage 13) und ein Artikel in der Presse vom 12. März 2005 (Beilage 14) beweisen, worin als Kaufpreis für gebrauchte Eigentumswohnungen in A. ein Durchschnittswert von rund € 4.500,00 angeben worden sei. Auch wenn diese Werte nicht die Wertverhältnisse vom Juni 2001 wiedergäben, könne die Außenprüfung nicht behaupten, dass trotz der ständigen Preissteigerungen die Werte in den letzten vier Jahren auf das Vierfache angestiegen seien. Diese Artikel würden die umfangreichen Ausführungen auf den Seiten 14 bis 17 des Schreibens vom 2. November 2004 bezüglich der zu erwartenden Mietzinssteigerungen ab Juni 2001 stützen. Die Mietzinssteigerungen seien auch durch internationale Vergleiche begründbar. Bereits mit Schreiben vom 13. August 2004 sei auf Basis des VwGH-Erkenntnisses vom 8. Oktober 1998, 97/15/0048 zur ersten Bewertung der Außenprüfung darauf hingewiesen worden, dass der Ertragswertberechnung, die nicht auf die tatsächlichen Verhältnisse Rücksicht nehme und nicht durch Erhebung von Vergleichswerten untermauert würde, keine Bedeutung beizumessen sei. Diese prinzipiellen Aussagen seien durch die Außenprüfung im Bericht vom 30. März 2005 zu Tz. 6 nicht in Frage gestellt und sogar bestätigt worden. Durch unvollständige Zitierungen, wie im Punkt 14, durch Heranziehung von Verkäufen von unbebauten Liegenschaften im Ausmaß von 1 m² bis 5 m² an einen einzigen Käufer, wie im Punkt 13 beschrieben, und durch nicht nachvollziehbare Lagedifferenzierungen, wie z.B. zwischen R.viertel und außerhalb des R. gelegen, bei an und für sich hervorragend vergleichbaren Liegenschaften, sei auch der Verwaltungsgerichtshof nicht zu überzeugen. Für die steuerliche Vertretung des Bw. sei es eine existenzielle Frage, ob im gegenständlichen Verfahren durch die Vorgangsweise der Organe der Finanzverwaltung nicht der "Fundamentalsatz der Österreichischen Rechtsordnung" wie er im Artikel 18 Abs. 1 BVG definiert sei - die gesamte staatliche Verwaltung dürfe nur aufgrund der Gesetze ausgeübt werden - verletzt worden sei. Mittlerweile habe auch die Wissenschaft (siehe Beilage 15, Artikel des Mag.H.) auf die weder durch das Gesetz, noch durch die Judikatur des VwGH gedeckten UFS-Entscheidungen reagiert und die Bedeutung des Ertragswertverfahrens mit überzeugenden Argumenten kritisiert. Durch die Vorgangsweise der Außenprüfung seien sowohl die gesetzlichen Bestimmungen des § 16 Abs. 1 Z. 8 lit. b EStG in Verbindung mit § 6 Z. 9 EStG als auch die für die Organe der Finanzverwaltung verbindlichen Vorgaben der Einkommensteuerrichtlinien verletzt worden. In der Berufung vom 19. Mai 2005 gegen den Bescheid betreffend Einkommensteuer für das Jahr 2003 wurde auf die ausführliche Begründung der Berufung vom 11. Mai 2005 hingewiesen und noch einmal betont, dass die von der Außenprüfung geschätzten fiktiven Anschaffungskosten weder durch den gesetzlichen Rahmen des § 16 Abs. 1 Z. 8 lit. b EStG 1988 noch durch die gesetzeskonformen Interpretationen der zahlreichen VwGH-Erkenntnisse zu rechtfertigen seien. Die Berufungen wurden dem unabhängigen Finanzsenat (UFS) zur Entscheidung vorgelegt. Mit Vorhalt vom 28. Februar 2011 teilte der unabhängige Finanzsenat dem Bw. mit, dass hinsichtlich der berufungsgegenständlichen Liegenschaften keine vergleichbaren Liegenschaften vorlägen und übermittelte eine neue Berechnung der fiktiven Anschaffungskosten. Unter Ausscheidung eines 20%igen Grundanteils gelangte der UFS zur neuen AfA - Bemessungsgrundlage und ersuchte dieser um diesbezügliche Stellungnahme sowie Vorlage von Sachverständigengutachten für beide berufungsgegenständlichen Liegenschaften. Mit Vorhaltsbeantwortung vom 5. September 2011 legte der Bw. für beide berufungsgegenständlichen Liegenschaften jeweils zwei Gutachten der R.GmbH (R-Gutachten) und des T.K. (K-Gutachten) vor und ergänzte, dass sämtliche Schätzungen der Amtspartei und des UFS die Möglichkeiten zukünftiger Ertragssteigerungen nicht beachtet hätten, da diese bei Liegenschaftstransaktionen sowohl für den Verkäufer als Argument für einen höheren Verkaufspreis als auch beim Käufer für die Einschätzung der zukünftigen Mieteinnahmen eine wesentliche Rolle spielen würden. Die zu bewertenden Liegenschaften hätten im Juni 2001 durchschnittlich Mieterträge zwischen € 3,80 und € 4,00 erzielt, die durchschnittlichen Mieten für vergleichbare Wohnungen und Geschäftslokale laut Mietpreisspiegel 2001 lägen jedoch zwischen € 9,00 bis € 11,00. Dieser Umstand sei von der Finanzbehörde nicht berücksichtigt worden. Die von der Finanzbehörde als auch vom UFS ermittelten fiktiven Anschaffungskosten lägen deutlich unter den durchschnittlichen im ersten Bezirk im Jahr 2001 erzielten Verkaufspreise für Liegenschaften und Eigentumswohnungen und könnten sich somit in das Preisgefüge der zahlreichen Veräußerungsvorgänge nicht einordnen (VwGH vom 10. August 2005, 2002/13/0132). Eine Stellungnahme zu dem im Immobilienpreisspiegel 2001 veröffentlichten Mietpreisniveau für den ersten Bezirk in Wien habe die Finanzbehörde nie abgegeben. Hinzuweisen sei auch auf das Erkenntnis des VwGH vom 15. März 1988, 87/14/0067, worin dieser die Ansicht vertritt, dass die laut amtlicher Kaufpreissammlung ermittelten Werte der in der näheren Umgebung gelegenen Liegenschaften auch ohne besonderes Fachwissen zur Begründung von fiktiven Anschaffungskosten heranzuziehen seien. Ebenso sei vom VwGH zum wiederholten Male darauf hingewiesen, dass die Entwicklung der zukünftigen Mieterträge in die Ertragswertermittlung einzubeziehen sei. Die Ergebnisse der vorgelegten vier Gutachten zur Ermittlung der fiktiven Anschaffungskosten der D.str.1 und D.str.2 seien sehr deutlich über den vom Bw. ermittelten fiktiven Anschaffungskosten, betreffend die D.str.1 in Höhe von € 4.417.800,00 und betreffend die D.str.2 in Höhe von € 4.983.000,00 gelegen. Ebenso sei auf die von großen Immobilienveranlagungsgesellschaften in den Jahren 2001 und 2002 gebotenen Ankaufspreise für die gegenständlichen Liegenschaften hinzuweisen. Die Ergänzungen des Bw. vom 5. September 2011 und die vier Schätzgutachten wurden der Amtspartei zur Kenntnis gebracht. Mit Schreiben vom 30. Mai 2012 und vom 14. Juni 2012 wurden die R-Gutachten noch dahingehend ergänzt, dass die Nutzflächen der Bestandseinheiten auf den m²-Angaben der zur Verfügung gestellten Zinsliste basierten und die Vereinbarung vom 30. Juli 2001 im Gutachten nicht berücksichtigt worden sei. Die angesetzten Instandhaltungskosten seien durchschnittliche Erfahrungswerte, wobei in der 2.Phase eine Valorisierung von 2 % unterstellt worden sei. Auch die angenommenen Kosten für Sanierung und Standardanhebung leerer Tops seien in Anlehnung an die vom Wohnfonds Wien förderbaren Gesamtbaukosten für im Standard anzuhebende Wohnungen und aus marktüblichen Erfahrungswerten ermittelt worden. Zur Ermittlung des Bodenwertes der gegenständlichen Liegenschaften habe der Gutachter auf die Verkaufspreise örtlich naher Eigentumswohnungen der Eckliegenschaft Gm., Mg., Fstr. zurückgegriffen. Die Differenzierung der Liegenschaftszinssätze sei in der unterschiedlichen Lage der gegenständlichen Liegenschaften begründet. Da an der Adresse D.str.2 im Bereich der Geschäftslokale eine höhere Mietpreissteigerung zu erwarten sei, als bei der Liegenschaft D.str.1.