UFSL RV/0421-L/09

Rechtliche Grundlagen Der Steuerpflichtige muss die die Richtigkeit seiner Ausgaben betreffend die betriebliche Veranlassung von Aufwendungen grundsätzlich beweisen (vgl. VwGH 86/13/0097 vom 26.9.1990). Bei einem behaupteten Sachverhalt, der den Erfahrungen des täglichen Lebens widerspricht oder der nach dem Gesamtbild der Gegebenheiten außergewöhnlich und daher nicht zu vermuten ist, trifft den Abgabepflichtigen die Beweislast (siehe VwGH 92/13/0020 vom 31.07.1996 und VwGH 87/16/0165 vom 15.09.1988). Gem. § 138 BAO besteht die Verpflichtung, die Richtigkeit der Angaben im Abgabenverfahren unter Beweis zu stellen bzw. glaubhaft zu machen. Bei Sachverhalten, die ihre Wurzel im Ausland haben, erhöht sich die Mitwirkungs- und Offenlegungspflicht des Steuerpflichtigen nach Maßgabe seiner Möglichkeiten in dem Maße, als die Pflicht der Behörde zur amtswegigen Ermittlung des Sachverhaltes wegen Fehlens der ihr sonst zu Gebote stehenden Mittel abnimmt (sh. z.B. VwGH 92/15/0159 vom 23.02.1994). Diese erhöhte Mitwirkungspflicht bei Auslandssachverhalten umfasst insbesondere die Beweisvorsorgepflicht (z.B. VwGH 93/14/0069 vom 7.09.1993) und die Beweismittelbeschaffungspflicht (z.B. VwGH 91/13/0248, vom 30.05.1995). Kann ein Beweis nach den Umständen des Einzelfalls nicht zugemutet werden, so genügt die Glaubhaftmachung etwa bei üblicherweise nicht belegbaren Betriebsausgaben (sh. Doralt, EStG 11, § 4 Tz 269 und die dort zitierte Judikatur). Der Nachweis einer Betriebsausgabe hat durch einen schriftlichen Beleg zu erfolgen, Eigenbelege sind nur dann anzuerkennen, wenn unter den gegebenen Umständen Fremdbelege regelmäßig nicht vorliegen. Das Fehlen entsprechender schriftlicher Vereinbarungen ist im Geschäftsleben unüblich und spricht gegen die Leistungserbringung durch den Geschäftspartner (sh. Doralt a.a.O.). Betriebsausgaben sind sowohl dem Grunde, als auch der Höhe nach nahzuweisen (oder glaubhaft zu machen). Wenn feststeht, dass eine Betriebsausgabe vorliegt, aber ihre Höhe nicht erwiesen ist, so ist die Behörde zur Schätzung berechtigt (sh. Doralt, a.a.O., § 4 Tz 270). Beweiswürdigung und Anwendung der dargelegten Rechtsgrundsätze auf den gegenständlichen Berufungsfall Als Empfängerin der strittigen Zahlungen wird vom Bw. eine Privatperson (Frau M.M.) in Polen bezeichnet, die weder eine Firma, noch eine Autowerkstätte besitze. Sie soll nach den Erstangaben des Bw. bei der AP die Reparaturleistungen durchgeführt haben, für die diese Zahlungen angeblich geleistete wurden. Erst bei der Schlussbesprechung zur AP gab der Bw. an, dass die KfZ in der Werkstätte des Herrn M., dem Gatten der Fr. M.M. repariert wurden. Nach Angaben des Bw. hätten M.M. bzw. Herr M. keine Rechnungen ausgestellt und wären auch nicht bereit gewesen, die behaupteten Reparaturleistungen nachträglich zu bestätigen. Es gebe keinerlei Aufzeichnungen über die Ermittlung der Preise für die strittigen Reparaturen. Diese wären zwischen ihm (dem Bw.) und dem Mittelsmann R.L. nach Besichtigung der beschädigten Fahrzeuge und nach Rücksprache des R.L. mit M.M. in Polen mündlich - ohne schriftliche Festlegung und ohne jeglichen schriftlichen Vermerk - und pauschal vereinbart worden. Es habe Fotos von den zu reparierenden Fahrzeugen gegeben, die jedoch vernichtet worden seien. Die zu reparierenden Fahrzeuge wären von R.L. (oder von durch R.L. beauftragten Fahrern) mit Transportern seines Unternehmens nach Polen zu M.M. bzw. in die Werkstätte des Herrn M. transportiert worden. Über die Übergabe der Fahrzeuge an R.L. zum Zwecke des Transportes nach Polen gebe es nur mehr zwei Eigenbelege, die übrigen seien vernichtet worden. Diese Belege sind an R.L. adressiert, und weisen die Firmenstampiglie des Bw. auf, jedoch trägt nur einer davon ein Namenszeichen des Bw.; als Text wurde in diesen Schriftstücken das Abholdatum, die Typenbezeichnung, Baujahr, Fahrgestell- und Motornummer angeführt. Über die nach Angaben des Bw. in Polen durchgeführten Reparaturen (Art der durchgeführten Arbeiten, eingebaute Teile) gibt es ebenfalls keinerlei Aufzeichnungen. Nach Rücktransport der reparierten KfZ aus Polen durch R.L. sei nach Angaben des Bw. auch die Bezahlung der Reparaturen an R.L. erfolgt ("Zug um Zug"); dabei sei es im Falle von mangelhaften Reparaturen gelegentlich zu Zahlungsverzögerungen gekommen. Die über die strittigen Zahlungen ausgestellte Kassaausgangsbelege weisen den Zahlungsbetrag, die Empfängerin M.M. (unter Anführung von deren polnischer Anschrift), als Zahlungszweck, das Baujahr und die Type der Fahrzeuge (z.B. "Audi 04" oder "Fabia 05", "Polo 03" usw.) und die Formulierung "Teile und Rep." oder "Rep. + Teile" oder lediglich "Rep." auf. Fahrgestellnummern und/oder Motornummern der Fahrzeuge sind auf diesen Belegen nicht angeführt. In der Vorhaltsbeantwortung vom 6.12.2011 gab der Bw. an, dass die Zahlung direkt an R.L. bei Übergabe der reparierten Fahrzeuge stattgefunden habe. Bei der mündlichen Verhandlung vom 17.02.2012 gab er hingegen zunächst an, auf den Kassabelegen scheine das Datum der jeweiligen Geldübergabe an R.L. auf und Frau M.M. habe "am selben Tag" unterschrieben und "wir sind danach auch gleich heimgefahren". Das würde bedeuten, dass der Bw. selbst in Polen gewesen wäre und die Zahlungen und Unterschriftsleistungen auf den Kassabelegen durch Fr. M.M. dort an Ort und Stelle stattgefunden hätten. Nach Vorhalt an den Bw. in der mündlichen Berufungsverhandlung, dass er Frau M.M. nach seinen bisherigen Angaben im Berufungsverfahren gar nicht persönlich gekannt habe, änderte der Bw. seine Aussage: er habe die strittigen Belege dem R.L. gleichzeitig mit Aushändigung der Reparaturentgelte übergeben und dieser habe sie bei der nächsten Reise nach Polen zur Unterschriftsleistung durch M.M. mitgenommen und nach seiner Rückkehr wieder "retour gebracht". Nach Aussage des Bw. hat R.L. den Erhalt der Bargeldbeträge, die er an M.M. weitergegeben hat, nicht bestätigt, es gibt darüber keinerlei Nachweise. Zu den "vorgezogenen Verkäufen" (Verkaufsdaten der angeblich in Polen reparierten KfZ teilweise vor den auf den besagten Kassabelegen aufscheinenden Daten) gab der steuerliche Vertreter im Anhang zur SB-NS an, dass die Käufer die KfZ nach deren Reparatur begutachtet hätten und erst wenn dabei keine Beanstandungen erfolgt wären, seien die "Rechnungsbeträge an Frau M.M. ausgehändigt worden". Auf Vorhalt dieser Angabe sagte der Bw. hingegen in der mündlichen Verhandlung aus er habe nie gesagt, dass die Kunden die Autos angesehen hätten. Zum Nachweis der strittigen Fremdleistungen bot der Bw. bereits bei der AP die Einvernahme des R.L. als Zeugen an, wozu jedoch die Prüferin nicht bereit war. In der Berufungsergänzung vom 23.03.2009 schlug der Bw. neuerlich die Zeugeneinvernahme des R.L. vor und kündigte an, dem Finanzamt "bis 30.03.2009" zwei Termine vorzuschlagen, an denen R.L. in L. als Zeuge zur Verfügung stehe. In Bericht des Finanzamtes über die Berufungsvorlage an den UFS vom 28.04.2009 ist festgehalten, dass der "angebotene, im Ausland lebende Zeuge bis dato nicht stellig gemacht wurde". Zu prüfen ist, ob der Bw. seiner Verpflichtung zum Nachweis der betrieblichen Veranlassung der von ihm als Betriebsausgaben geltend gemachten Aufwendungen für die strittigen Fremdleistungen nachgekommen ist. Soweit dies zumutbar ist, hat die Nachweisführung - wie oben dargelegt - durch schriftliche (Fremd-) Belege zu erfolgen, Eigenbelege reichen für die Nachweisführung nur dann aus, wenn unter den gegebenen Umständen Fremdbelege regelmäßig nicht vorliegen. Über Fremdleistungen in Form von Reparaturen beschädigter KfZ ist die Ausstellung entsprechender Belege (Kostenvoranschläge, detaillierte Rechnungen über die durchgeführten Arbeiten bzw. eingebauten Teile) wohl branchenüblich. Im Streitfall gibt es keinerlei Unterlagen über die Ermittlung der angeblich pauschal vereinbarten Preise der Reparaturleistungen. Es existieren weder ordnungsgemäße Rechnungen, noch sonstige Unterlagen (Abrechnungen, Bestätigungen o. dgl.), der angeblichen Erbringerin der Reparaturleistungen. Fotos, die der Bw. nach seinen Angaben vor den Reparaturen von den betreffenden Fahrzeugen angefertigt hat, wurden vernichtet. Es gibt auch - außer zwei Eigenbelege (wovon einer keine Unterschrift aufweist) - keinerlei Nachweise über die Übergabe bzw. Übernahme der strittigen KfZ durch den Mittelsmann R.L., der die Fahrzeuge angeblich zur Reparatur nach Polen und von dort wieder zurück transportiert hat. Angeblich hat der Mittelsmann R.L. die laut den Kassabelegen für die Reparaturen bezahlten Beträge vom Bw. zur Weiterleitung an M.M. bar erhalten, darüber aber keine Bestätigungen ausgestellt. Im Geschäftsverkehr erscheint die geschilderte Vorgangsweise völlig ungewöhnlich und unüblich. Es wäre Sache des Bw. gewesen, bereits vor Aufnahme dieser Geschäftsbeziehung dafür zu sorgen, dass geeignete Nachweise über die strittigen Fremdleistungen erstellt werden. Auch wäre es dem Bw. zumutbar gewesen betreffend die angeblichen Zahlungen entsprechende Nachweise zu verlangen (Bestätigungen der Übernahme der Beträge durch R.L., Bestätigung des Erhaltes der Beträge durch die Leistungserbringerin) zumal es sich um eine ausländische Leistungserbringerin handelt und daher die Ermittlungsmöglichkeiten der Behörde eingeschränkt sind. Wenn er sich - zur Umgehung des Verfahrens zur Erstattung der polnischen Mehrwertsteuer - entgegen den gesetzlichen Vorschriften entschlossen hat, auf die Ausstellung ordnungsgemäßer Rechnungen zu verzichten, so hat er sich die Folgen selbst zuzurechnen. Das Argument, dass sich der Bw. durch die gewählte Vorgangsweise die Durchführung des komplizierten Vorsteuererstattungsverfahrens ersparen wollte geht außerdem ins Leere: Die Leistungserbringerin, die nach den vorgelegten Kassabelegen formell Vertragspartnerin des Bw. war, war nach eigenen Angaben des Bw. keine Unternehmerin, sondern Privatperson. Als solche wäre sie aber nicht berechtigt gewesen, Rechnungen mit Mehrwertsteuer auszustellen, sodass sich die Frage der Vorsteuererstattung gar nicht stellen konnte. Im Übrigen hätte das Vorsteuererstattungsverfahren auch bei Leistungserbringung durch einen polnischen Unternehmer durch Verlagerung des Leistungsortes ins Inland (Verwendung der österreichischen UID, Abzug der nach § 19 Abs. 1, 2. Satz UStG 1994 geschuldeten Steuer = Reverse-Charge oder Übergang der Steuerschuld) vermieden werden können. Die Glaubwürdigkeit des Bw. ist auch durch seine - oben aufgezeigten - widersprüchlichen Aussagen betreffend die konkrete Abwicklung der Zahlungsvorgänge und seiner Erklärungen der "vorgezogenen Verkäufe" erschüttert. Der Bw. machte - entgegen der Ankündigung seines steuerlichen Vertreters in der Berufungsergänzung vom 23.03.2009 - R.L. nicht als Zeugen stellig; in der mündlichen Berufungsverhandlung stellte dies der steuerliche Vertreter als Missverständnis zwischen dem Finanzamt und dem Bw. bzw. dem Steuerberater dar. Dies erscheint jedoch nicht nachvollziehbar, da in der besagten Berufungsergänzung angekündigt wurde, dem Finanzamt bis Ende März 2009 zwei Termine vorzuschlagen, an denen R.L. als Zeuge zur Verfügung stehe. Im Bericht über die Vorlage der Berufung an den UFS vom 28.04.2009 führte die Amtsvertreterin aus, dass der Zeuge "bisher nicht stellig gemacht wurde". Darüber hinaus hätte der Bw. noch im Verfahren bei der Berufungsbehörde ausreichend Gelegenheit gehabt, R.L. als Zeugen zu stellen (Vorlage der Berufung an den UFS am 30.04.2009, Bedenkenvorhalt des UFS vom 15.11.2011). Mit Mail des UFS-Referenten vom 10.01.2012 war dem steuerlichen Vertreter überdies bereits ein Termin für die mündliche Berufungsverhandlung in der ersten Februarhälfte 2012 avisiert worden (die Ladung zu dieser Verhandlung wurde am 30.01.2012 versendet), sodass der Bw. auch noch Gelegenheit gehabt hätte R.L. als Zeugen zu dieser Verhandlung mitzubringen. Die neuerliche Benennung des R.L. als Zeugen bei der mündlichen Berufungsverhandlung muss vor diesem Hintergrund daher als Versuch der Verfahrensverzögerung gewertet werden, weshalb von einer Vertagung der Verhandlung zur Durchführung der gewünschten Zeugeneinvernahme iSd § 183 Abs. 3, 2. Satz BAO abzusehen war. Auf Grund des ungewöhnlichen Sachverhaltes und des Auslandbezuges bestand jedenfalls eine erhöhte Mitwirkungs- und Offenlegungspflicht und in deren Rahmen eine Beweismittelvorsorgepflicht bestand. Dieser ihm zumutbaren Verpflichtung ist der Bw. - wie aufgezeigt - in keiner Weise nachgekommen. Er konnte über die strittigen Fremdleistungen lediglich die oben beschriebenen Kassenbelege vorlegen. Auf diesen sind jedoch die reparierten Fahrzeuge nur ungenügend (nur Typ, Baujahr; keine Fahrgestell- und Motornummer) individualisiert. Die Echtheit der Unterschrift der angeblichen Leistungserbringerin (Frau M.M.) ist nicht überprüfbar, da sich diese im Ausland befindet. Außerdem handelt es sich bei M.M. nach den eigenen Angaben des Bw. um eine Privatperson und die eigentlichen Reparaturleistungen wurden laut diesen Angaben vom Gatten der M.M. erbracht, der angeblich eine Autowerkstätte besitzt. Selbst wenn also die behaupteten Fremdleistungen in Polen erbracht worden sind, so wurden sie offenbar nicht von der auf den besagten Kassabelegen als Empfängerin aufscheinenden Person (M.M.) erbracht. Auch das Fehlen jeglicher schriftlicher Vereinbarungen und sonstiger schriftlicher Beweisunterlagen spricht gegen die Leistungserbringung durch den (behaupteten) Geschäftspartner (siehe die obigen Ausführungen unter "Rechtliche Grundlagen). Auf Grund dieser Umstände ist nach Ansicht der Berufungsbehörde der erforderliche und zumutbare Nachweis der betrieblichen Veranlassung der strittigen Aufwendungen für angebliche Reparaturleistungen in Polen nicht erbracht. Daher ist die Anerkennung dieser Beträge als Betriebsausgaben nicht möglich. Schätzung von Ausgaben für Fremdleistungen (Reparaturaufwendungen) Der Bw. macht geltend, dass dann, wenn man davon ausgehen würde, dass die strittigen Ausgaben nicht an M.M. erfolgt sind, entsprechende Reparaturaufwendungen geschätzt werden müssten. Dies deshalb, weil er beschädigte Autos günstig eingekauft und diese im reparierten Zustand wesentlich teurer wieder verkauft habe. Wie oben dargelegt, sind Betriebsausgaben dann zu schätzen, wenn feststeht, dass sie wohl dem Grunde nach anfallen sind, ihre Höhe aber nicht erwiesen ist. Im Berufungsfall bestehen aber auch keine ausreichenden Nachweise dafür, dass solche Aufwendungen dem Grunde nach angefallen sind: Wie schon oben dargestellt, enthalten die besagten Kassabelege keine ausreichende Individualisierung der angeblich reparierten Fahrzeuge. Auch gibt es keinerlei Anhaltspunkte für eine Schätzung der Reparaturkosten, weil keinerlei Aufzeichnungen über den tatsächlichen Zustand der angeblich im beschädigten Zustand eingekauften Fahrzeuge (Kostenvoranschläge, Notizen über die Ermittlung der Höhe der notwendigen Reparaturkosten) existieren. Die Fahrzeuge wurden nach Angaben des Bw. vor Durchführung der Reparaturen zwar fotografiert, die Fotos jedoch vernichtet. Der Bw. selbst hat ebenfalls keine näheren Angaben dazu gemacht, auf welchen Grundlagen die geforderte Schätzung durchgeführt werden sollte. Es fehlt demnach an geeigneten Nachweisen dafür, ob die strittigen Fremdleistungen tatsächlich durchgeführt wurden bzw. auf welchen Grundlagen eine derartige Schätzung durchgeführt werden könnte. Dem Antrag auf Schätzung von Reparaturleistungen kann daher nicht nachgekommen werden. Aus allen diesen Gründen war wie im Spruch ersichtlich zu entscheiden. Linz, am 16. März 2012