UFSG RV/0128-G/10

Der Bw. gibt zudem selbst an, die Vorverlegung des Zeitpunktes der Fremdmitteltilgung erschien ..... gegenüber der Behörde opportun, um noch deutlicher das Vorliegen einer Einkunftsquelle auszudrücken." (Berufung, S. 6, erster Absatz). Damit wird nach ha. Ansicht gleichsam zugestanden, dass mit der Vorverlegung des Rückzahlungszeitpunktes von der ursprünglichen Planung abgewichen wurde. Der Bw. führt weiters - zunächst eher beiläufig, ohne dies näher zu erläutern bzw. betragsmäßig zu konkretisieren - ins Treffen, ab 2009 würden höhere Einnahmen anfallen, da in diesem Jahr die Bindung an den Verzicht auf die Anwendung der Kleinunternehmerregelung auslaufe und die dadurch entfallende Umsatzsteuerpflicht die Mieterlöse erhöhe. Diesem Vorbringen zufolge gibt der Bw. seinem Mieter gegenüber offenbar vor, die vorgeschriebenen Mieterlöse ab 2009 weiterhin der 10%-igen Umsatzsteuer zu unterwerfen, obwohl er ab diesem Jahr infolge Widerrufs des Verzichtes wieder von der Steuerfreiheit für Kleinunternehmer Gebrauch zu machen intendiert, wodurch sich seine Nettomieterlöse erhöhen würden. Nach ha. Ansicht lässt der vom Bw. mit dem Mieter abgeschlossene Mietvertrag diese einseitige Mietzinserhöhung nicht zu, da darin der Nettomietzins der Höhe nach explizit festgemacht ist (Punkt III.a des Vertrages). Abgesehen davon, dass der UFS diese Vorgangsweise daher für rechtlich äußerst fragwürdig hält, ist diese Mietzinserhöhung weder der ersten noch der zweiten Prognoserechnung zu entnehmen. Hätte der Bw. diese wesentliche Erhöhung in der angeführten Art und Weise (vorgebliche Umsatzsteuervorschreibung trotz zwischenzeitig eingetretener Steuerfreiheit) tatsächlich von Vornherein geplant gehabt, so hätte diese aber von Vornherein in den Prognosen enthalten sein müssen. Eine entsprechende Absicht wurde in den ersten beiden Varianten der Prognose jedoch nicht zum Ausdruck gebracht. Die wesentliche Erhöhung der Mietzinse stellt daher - siehe obige Rechtsausführungen - jedenfalls eine Änderung der Bewirtschaftungsart dar. Wenn der Bw. den fehlenden Ansatz der erhöhten Einnahmen damit zu erklären versucht, dass diese Erhöhung mit den ursprünglich ebenfalls nicht angesetzten Aufwandspositionen für Mietausfall und Instandsetzung aufgerechnet und daher weggelassen wurde, so ist dies nicht schlüssig: In der zweiten Prognoserechnung sind sowohl das Mietausfallsrisiko als auch Instandsetzungsaufwendungen explizit berücksichtigt. Es hätten daher spätestens in dieser Rechnung - bei tatsächlichem Vorliegen einer von Vornherein bestehenden diesbezüglichen Absicht - auch die entsprechend höheren Mieteinnahmen (verursacht durch vorgeblich vereinnahmte, jedoch nicht abgeführte Umsatzsteuer) angesetzt werden müssen. Da dies nicht der Fall ist, liegt ebenso wie hinsichtlich der Vorverlegung des Zeitpunktes der Kredittilgung eine außerplanmäßige Maßnahme und somit eine Änderung der Art der Bewirtschaftung vor. In der Vorhaltsbeantwortung an den UFS verweist der Bw. auf das VwGH-Erkenntnis 2003/15/0028, welchem zufolge bei Erstellung der Prognoserechnung von den Werten auszugehen sei, die der tatsächlich gewählten Bewirtschaftungsart entsprechen. Die zwischenzeitig eingetretenen Tatsachen (vollständige Kreditrückzahlung, höhere Mieteinnahmen) würden - so der Bw. - das Vorliegen einer Einkunftsquelle bestätigen. Dabei übersieht der Bw., dass in der von ihm ursprünglich gewählten, in der ersten der beiden Prognoserechnungen entsprechend nach außen tretenden Bewirtschaftungsart, auf die richtigerweise abzustellen ist (s. das zitierte VwGH-Erkenntnis), weder eine Rückzahlung im sechsten Jahr, noch eine wesentliche Mietzinserhöhung ab dem Jahr 2009 vorgesehen war. Die zwischenzeitigen Änderungen erfolgten erst nach Beginn der Außenprüfung im Hinblick auf die drohende Liebhabereibeurteilung: Die Abänderung des Kreditvertrages im Hinblick auf die Laufzeit wurde erst im Zuge des Prüfungsverfahrens, nachdem der Prüfer die erste Prognoserechnung beanstandet hatte, veranlasst. Die Fremdkapitalzinsen wurden in den bis zu diesem Zeitpunkt bereits eingereichten Abgabenerklärungen in jener Höhe geltend gemacht, wie sie einer Rückzahlung des Eurokredites im zehnten Jahr entsprechen. Erst ab dem Jahr 2009, also nach Abschluss der Prüfung durch das Finanzamt, werden (offenbar auf Grund von Teiltilgungen) geringere Zinsenzahlungen veranschlagt. Auch der Widerruf des Verzichtes auf Anwendung der Kleinunternehmerregelung war zum Zeitpunkt der Außenprüfung noch nicht erfolgt. Von Seiten des Bw. wurde überdies mehrfach vorgebracht, die ursprünglich erstellte erste Prognoserechnung sei keineswegs abgeändert, sondern im Laufe des Abgabenverfahrens lediglich "präzisiert" worden. Für den UFS bleibt allerdings völlig unergründlich, aus welchen Überlegungen nicht von Anfang an eine hinreichend "präzise" Rechnung erstellt wurde. In der ersten, über Aufforderung des Prüfers vorgelegten Prognoserechnung fehlten einige wesentliche Aufwandskomponenten (insbesondere die Instandsetzungsaufwendungen). In der daraufhin erstellten zweiten Prognose waren diese zwar berücksichtigt, gleichzeitig wurde jedoch auch die Tilgung des Eurokredites um vier Jahre - vom Jahr 2015 auf das Jahr 2011 - vorverlegt. Ohne diese Änderung des Tilgungszeitpunktes hätte sich in der zweiten Prognoserechnung innerhalb von 20 Jahren nicht der für die Anerkennung als Einkunftsquelle maßgebliche Gesamtgewinn ergeben. Dies wurde vom Prüfer abermals moniert. In der nunmehr vor dem UFS im Rahmen der mündlichen Verhandlung vorgelegten dritten Prognoserechnung werden ab 2009 höhere Mieteinnahmen (Wegfall der Umsatzsteuerpflicht) sowie deutlich geringere Fremdkapitalzinsen in Ansatz gebracht; die Kredittilgung wird hingegen wieder im zehnten Jahr berücksichtigt. Nach dieser Variante ergibt sich im 19. Jahr erstmals ein kumulierter Gewinn. Nur durch die jeweils vorgenommenen Änderungen (Vorverlegung der Tilgung in der zweiten bzw. wesentliche Einnahmenerhöhung sowie Zinsenverminderung in der dritten Prognoserechnung) ergab sich in den einzelnen vom Bw. erstellten Prognosen im absehbaren Zeitraum jeweils ein positives Gesamtergebnis. Die genannten Änderungen haben sich entscheidend auf die für die Frage des Vorliegens einer Liebhabereitätigkeit maßgeblichen Ergebnisse ausgewirkt und können daher keineswegs als bloß unbedeutende "Präzisierungen" der ursprünglichen Prognose abgetan werden. Dass für die Liebhabereibeurteilung letztlich entscheidungswesentliche Umstände (wie die Vorverlegung der Kredittilgung oder die wesentliche Erhöhung der Mietzinse) in der Prognoserechnung nicht berücksichtigt werden, obgleich die bezüglichen Absichten von Anfang an bestanden haben sollen, ist nicht glaubwürdig. Es ist davon auszugehen, dass spätestens in der zweiten Prognoserechnung- nachdem schon die erste wegen fehlender Ausgaben vom Prüfer zu Recht gerügt wurde - ab einem bestimmten Zeitpunkt anfallende höhere Einnahmen im Hinblick auf die im Raum stehende Liebhabereibeurteilung wohl entsprechend Berücksichtigung gefunden hätten. Da dies jedoch nicht der Fall ist, obgleich die zunächst fehlenden Ausgaben (Mietausfall, Instandsetzung) nunmehr sehr wohl angesetzt wurden, ist zu schließen, dass diese Erhöhung ursprünglich nicht geplant war. Lässt man die dargestellten außerplanmäßigen Änderungen bei Erstellung der Prognoserechnung außer Betracht, erweist sich die vom Bw. in der von ihm gewählten Bewirtschaftungsart ausgeübte Vermietungstätigkeit als objektiv nicht ertragsfähig, da sich binnen 20 Jahren kein positives Gesamtergebnis ergibt. Das ergibt sich schon aus jener Prognoserechnung, die der Prüfer seiner abschließenden Beurteilung zugrunde gelegt hat (Einnahmen und Ausgaben laut zweiter Prognoserechnung des Bw. unter Berücksichtigung einer Kredittilgung im Jahr 2015; Beilage 1). Der UFS hat nun eine geringfügig modifizierte, seiner Ansicht nach zutreffende Prognoserechnung erstellt (Beilage 2). Darin geht er ebenfalls - wie das Finanzamt - grundsätzlich von den Zahlen laut zweiter Rechnung des Bw. - unter Berücksichtigung der Kreditrückzahlung im zehnten Jahr - aus. Der UFS stimmt dem Bw. zu, wenn er meint, für die gegenständliche Wohnung bestehe auf Grund ihrer Ausstattung und Lage nahezu kein Mietausfallsrisiko. Daher wird kein Abschlag für das Mietausfallswagnis veranschlagt. Die Einmalkosten werden im Jahr 2006 hingegen in ihrer sich aus den Kreditverträgen ergebenden tatsächlichen Höhe von € 3.814,-- (lt. Prognoserechnung des Bw. nur € 2.890,--) angesetzt. Ebenso fallen - so die Kreditverträge - jährlich Abschlussgebühren iHv. insgesamt € 72 (ab 2016: € 51,--) an, welche vom Bw. bislang nicht erfasst wurden. Wenn die Instandsetzungskosten mit 5% der Mieteinnahmen per anno berücksichtigt werden, so handelt es sich hiebei nach ha. Ansicht um einen äußerst moderaten Ansatz. Diese Prognoserechnung des UFS, welche dem Bw. in der mündlichen Berufungsverhandlung zur Kenntnis gebracht wurde, weist noch im 23. Jahr der Betätigung einen kumulierten Verlust von rund € 2.350 aus. Die Vermietung ist sohin nach der ursprünglich gewählten Bewirtschaftungsart objektiv nicht ertragsfähig. Die Tätigkeit stellt damit steuerlich unbeachtliche Liebhaberei dar, der daraus resultierende, geltend gemachte Verlust ist bei Ermittlung des Einkommens im Jahr 2006 nicht zu berücksichtigen. Der Berufung kommt daher in diesem Punkte keine Berechtigung zu. Ob nun die Vermietung ab Änderung der Bewirtschaftung (Zeitpunkt der Entschlussfassung zur vorzeitigen Kredittilgung bzw. zur wesentlichen Steigerung der Mieteinnahmen in der oben dargestellten Weise) weiterhin als Liebhaberei oder aber als Einkunftsquelle einzustufen ist, wird in den Abgabenverfahren der Folgejahre zu beurteilen sein. 5. Darstellung der Ermittlung der lt. UFS maßgeblichen Bemessungsgrundlagen: Die Darstellung der auf Grund gegenständlicher Entscheidung vorzunehmenden Änderungen der steuerlichen Bemessungsgrundlagen ist aus Beilage 3 ersichtlich. Beilagen: Prognoserechnung lt. Finanzamt (Beilage 1); Prognoserechnung lt. UFS (Beilage 2); Darstellung der Änderungen lt. UFS (Beilage 3); 3 Berechnungsblätter (Einkommensteuer 2004 - 2006) Graz, am 16. November 2011