UFSW RV/3748-W/10

Berufungsentscheidung Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Gemeinde R., 2xxx R., K-Straße, vertreten durch Beck Krist Bubits & Partner Rechtsanwälte, 2340 Mödling, Elisabethstraße 2, sowie der dieser Berufung gemäß § 257 Abs. 1 BAO beigetretenen P2-GmbH, vormals P-GmbH, vertreten durch Steuer & Beratung GmbH, 1020 Wien, Franzensbrückenstraße 26/3, gegen die Bescheide des Finanzamtes für den 3. und 11. Bezirk, T. und Gerasdorf, vertreten durch Ing. Thomas Hösel, vom 18. Dezember 2007 betreffend Kommunalsteuer-Zuteilung gemäß § 10 Abs. 5 KommStG 1993 für den Zeitraum 2002 bis 2005 im Beisein der Schriftführerin VB Karin Nowotny nach der am 22. September 2011 in 1030 Wien, Vordere Zollamtsstraße 7, durchgeführten Berufungsverhandlung entschieden: Der Berufung wird Folge gegeben. Die angefochtenen Bescheide werden abgeändert. Die Höhe und die Bemessungsgrundlage der Abgabe sind dem Ende der Entscheidungsgründe dieser Berufungsentscheidung zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches. Entscheidungsgründe Die P2-GmbH, vormals P-GmbH (im Folgenden mit P1-GmbH bezeichnet) ist ein Personaldienstleistungsunternehmen für Zeitarbeit, Personalleasing und Personalvermittlung und damit im Bereich der Arbeitskräfteüberlassung tätig. Die P1-GmbH wurde mit Gesellschaftsvertrag vom Datum9 gegründet und mit Datum8 in das Firmenbuch eingetragen. Mit Datum10 beantragte die P1-GmbH die Verlegung ihres Firmensitzes von 2XXX ST., S-Gasse, nach 2xxx R., W-Straße. Diese Sitzverlegung wurde mit Datum11 im Firmenbuch eingetragen. Am Firmensitz der P1-GmbH in 2xxx R., W-Straße, befindet sich das Einfamilienwohnhaus der Gesellschafter dieser Gesellschaft, O.P. und A.P. mit einem eingerichteten Büroraum im Ausmaß von 16 m2, der nur von den Gesellschaftern O.P. und A.P. für betriebliche Zwecke der P1-GmbH genutzt wird. Dieser Büroraum im Ausmaß von 16 m2 ist über den Wohnbereich dieses Einfamilienhauses sowie gartenseitig über den Wintergarten erreichbar. Die Nutzung dieses Büroraumes für betriebliche Zwecke der P1-GmbH ergibt sich aus der Gesellschafterstellung von O.P. und A.P. an dieser Gesellschaft. Für den Firmensitz der P1-GmbH in 2xxx R., W-Straße, verfügt nur der Geschäftsführer O.P., seit Datum7, nicht aber die P1-GmbH über eine Gewerbeberechtigung zur Arbeitskräfteüberlassung nach dem Arbeitskräfteüberlassungsgesetz. Der P1-GmbH wurden mit Datum für die Betriebsstätte in 2xxx T., H-Straße, Gewerbeberechtigungen zur Ausübung des Schmiedegewerbes gemäß § 94 Z 72 GewO 1973 sowie des reglementierten Gewerbes zur Überlassung von Arbeitskräften gemäß § 251 GewO erteilt. Letzteres ist die entgeltliche Zurverfügungstellung von Arbeitskräften zur Arbeitsleistung an Dritte. Mit 10. Oktober 2007 verlegte die P1-GmbH den Ort der Geschäftsleitung nach 2xxx T., V-Straße. Zur Leistungspalette dieser Gesellschaft gehören lt. der firmeneigenen Homepage insbesondere Personalbereitstellung, Personalvermittlung, Personalberatung, Outsourcing und Inseratservice. Nach der firmeneigenen Homepage wird Personal u.a. in folgenden Bereichen vermittelt bzw. verleast: Helfer, Gerüstbauhelfer, Elektriker, GWH-Monteure, Lagerarbeiter, Schlosser, Produktionsmitarbeiter, Baggerfahrer, Betriebselektriker, Lüftungsspengler, Tischler, Schweißer, Montagehelfer und Schlosserhelfer. Interne Job-Angebote als Personalmanager, für Buchhaltung/Fakturierung sowie als Reinigungskraft werden für die Betriebsstätte in 2xxx T., V-Straße, gesucht. Für eine allfällige Kontaktaufnahme wird auf der firmeneigenen Homepage der P1-GmbH als Kontaktadresse der Ort der Betriebsstätte in 2xxx T., V-Straße, mit dem dazugehörenden Telefon- und Faxanschlüssen angegeben. Am Stammkapital der P1-GmbH in Höhe von S 500.000,-- sind O.P. und A.P. mit einer Einlage in Höhe von jeweils S 125.000,-- bzw. S 375.000,-- beteiligt. Zum einzelvertretungsbefugten Geschäftsführer der P1-GmbH ist bis einschließlich 2005 O.P. bestellt. Die zu 75% beteiligte Gesellschafterin der P1-GmbH, A.P., ist nach der Eingabe vom 3. Februar 2011 freiwillig, ohne Bezüge für die P1-GmbH tätig, Geschäftsführer O.P. wurde für seine Tätigkeit bei der P1-GmbH entlohnt. In Zusammenhang mit der Aufnahme und Betreuung des im Wege der Arbeitskräfteüberlassung auf Baustellen vermittelten Personals ist O.P. auf Baustellen sowie in der Betriebsstätte R. tätig. Mit Schreiben vom 5. Oktober 2007 wurde seitens der P1-GmbH ein Antrag auf Zuteilung der Bemessungsgrundlage hinsichtlich Kommunalsteuer für den Zeitraum 2001 bis 2007 gestellt, da sowohl die Gemeinde R. (im Folgenden mit Bw. bezeichnet) als auch die Gemeinde T. die auf die Dienstnehmer der P1-GmbH entfallenden Bemessungsgrundlagen der Kommunalsteuer jeweils für sich zur Gänze in Anspruch nehmen. Mit 18. Dezember 2007 erließ das Finanzamt Kommunalsteuer-Zuteilungsbescheide, mit denen entsprechend den Prüfungsfeststellungen durch die NÖ-GKK die Bemessungsgrundlagen der Kommunalsteuer 2001 bis 2005 wie folgt aufgeteilt wurden: 1. Zuteilungsbescheide vom 18.12.2007 Adressaten: P1-GmbH und Gemeinde T. - Kommunalsteuer-Bemessungsgrundlagen Gemeinde T.: | Gemeinde T.: | BMGRDL lt. GPLA: | davon 3% KommSt: | BMGRDL KommSt. lt. GPLA 2001: | 3.107,20 € | 93,22 € | BMGRDL KommSt. lt. GPLA 2002: | 2.585.647,50 € | 77.569,43 € | BMGRDL KommSt. lt. GPLA 2003: | 3.357.993,26 € | 100.739,80 € | BMGRDL KommSt. lt. GPLA 2004: | 3.202.183,69 € | 96.065,51 € | BMGRDL KommSt. lt. GPLA 2005: | 2.896.618,53 € | 86.898,56 € | SUMME: | 12.045.550,18 € | 361.366,51 € 2. Zuteilungsbescheid vom 18.12.2007 Adressat: P1-GmbH - Kommunalsteuer-Bemessungsgrundlagen Gemeinde R.: | Gemeinde T.: | Differenz: | BMGRDL Kommunalsteuer lt. GPLA 2001: | 0,00 € | BMGRDL Kommunalsteuer lt. GPLA 2002: | 0,00 € | BMGRDL Kommunalsteuer lt. GPLA 2003: | 0,00 € | BMGRDL Kommunalsteuer lt. GPLA 2004: | 0,00 € | BMGRDL Kommunalsteuer lt. GPLA 2005: | 0,00 € Von dem an die Gemeinde T. zugeteilten Kommunalsteuerbetrag in Höhe von € 361.366,51 ist für die Jahre 2002 bis 2005 ein Betrag in Höhe von € 355.748,03 in Zusammenhang mit der Zuordnung von im Außendienst tätigen Leiharbeitern zu den Betriebsstätten T. bzw. R. strittig. Das Finanzamt begründete die Zuteilung der Kommunalsteuer-Bemessungsgrundlagen an die Gemeinde T. damit, dass der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung nicht mit dem Sitz der Gesellschaft übereinstimmen müsse. Die geschäftliche Oberleitung befinde sich dort, wo der für die Geschäftsführung maßgebende Wille gebildet werde. Bei einer an mehreren Orten tätigen Geschäftsführung sei der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung dort, wo sich die nach dem Gesamtbild der Verhältnisse in organisatorischer und wirtschaftlicher Hinsicht bedeutungsvollste Stelle befinde. Auch wenn Teile der Verwaltungsarbeiten am Wohnsitz des Geschäftsführers O.P. verrichtet werden, bleibe die für die Tätigkeit bedeutungsvollere Stelle doch die Betriebsstätte in T., wo der Geschäftsführer über ein eigenes Büro verfüge. Geschäftstätigkeiten wie die Aufnahme von Dienstnehmern, Auftragsvergabe und Geschäftsführung seien ausschließlich in T. abgewickelt worden. Als Geschäftsanschrift im gesamten Schriftverkehr (Aufträge, Bewerbungsbögen, Briefpapier, Rechnungen etc.) sowie im Bereich der Kommunikation (Eintrag im Telefonbuch, Internet-Präsentation) scheine lediglich die Betriebsstätte in T. auf. Im Übrigen sei in R. nicht einmal ein Türschild vorhanden, das auf den Firmensitz der P1-GmbH hinweise. In R. deute somit nichts nach außen auf eine übergeordnete Tätigkeit im Wohnungsverband der Geschäftsführer hin. Folglich seien sämtliche Dienstnehmer, Arbeiter wie Angestellte, kommunalsteuerrechtlich der Gemeinde T. zuzuteilen. Die mit 4. Dezember 2007 durchgeführten Erhebungen des Finanzamtes Wien 3/11 im Beisein des GPLA-Prüfers sowie eines Prüfers der Gemeinde T. haben kein anderes Ergebnis ergeben. vorangegangenes Verfahren im Zuge einer GPLA-Prüfung durch die NÖ-GKK: Im Zuge einer von der NÖ-GKK durchgeführten Prüfung der lohnabhängigen Abgaben für die Jahre 2002 bis 2005 wurden hinsichtlich der im Wege der Arbeitskräfteüberlassung auf Baustellen vermittelten Arbeiter die nachstehenden Differenzen der Kommunalsteuer-Bemessungsgrundlagen festgestellt und die KommSt-Bemessungsgrundlagen wie folgt zur Gänze der Gemeinde T. zugeteilt: | Gemeinde T.: | R. | T. | Bemessung Arbeiter 2002 | - 2.541.671,37 | 2.541.671,37 | Bemessung Arbeiter 2003 | - 3.332.941,80 | 3.332.941,80 | Bemessung Arbeiter 2004 | - 3.134.331,25 | 3.134.331,25 | Bemessung Arbeiter 2005 | - 2.849.323,12 | 2.849.323,12 | SUMME 2002-2005: | - 11.858.267,54 | 11.858.267,54 | davon 3% KommSt: | - 355.748,03 | 355.748,03 Die im Zuge der GPLA-Prüfung festgestellten Differenzen werden vom Dienstgeber anerkannt, nicht jedoch deren örtliche Zuteilung auf die Gemeinde T.. Nach den Feststellungen des GPLA-Prüfers sei die Gemeinde T. anstelle der Gemeinde R. (im Folgenden mit Bw. bezeichnet) die einhebungsberechtigte Gemeinde für die Vorschreibung der Kommunalsteuer 2002 bis 2005 aus den Löhnen der im Außendienst tätigen Arbeiter. Dies wurde wie folgt begründet: In T. befinde sich das Einsatzbüro des Betriebes (Arbeitsplatz der Disponenten) der P1-GmbH, wo auch deren Geschäftsführer O.P. über einen Büroraum verfüge. Zudem habe der Geschäftsführer O.P. angegeben, dass auch ein Büro in 2xxx R., W-Straße, am Firmensitz der P1-GmbH vorhanden sei. Die Geschäftstätigkeiten seien aber in der Betriebsstätte 2xxx T., H-Straße (Betriebsstätte bis Oktober 2007) abgewickelt worden, bei Problemen, Fragen oder in Zusammenhang mit Vorschusszahlungen würden die Arbeiter (Leihpersonal) ins Büro der P1-GmbH nach T. kommen. Nach dem vorliegenden Dienstzettel und dem Bewerbungsbogen der P1-GmbH sei als Dienstort stets T. bezeichnet. Für die Zuteilung der Dienstnehmer der P1-GmbH zur entsprechenden Betriebsstätte sei nach den Feststellungen der GPLA-Prüfung nicht der "scheinbare" Firmensitz (etwa der Wohnsitz des Unternehmers) maßgeblich. Es sei daher jene Gemeinde hebeberechtigt, in welcher sich die Betriebsstätte befindet, zu der die Dienstnehmer unter wirtschaftlichen Gesichtspunkten die überwiegende und stärkere Beziehung haben. Aus diesem Grund wäre eine Abrechnung der Kommunalsteuer ausschließlich nach T. zwingend und sei für die Jahre 2001 bis 2005 die Kommunalsteueraufteilung berichtigt worden. Aufgrund dieser Prüfungsfeststellung hat die Gemeinde T. mit Bescheid vom 14. März 2007, Zl. GZ1, die nachstehende Differenz der zu entrichtenden Kommunalsteuer in Höhe von € 361.366,50 zuzüglich eines Säumniszuschlages von 2% festgestellt: | Gemeinde T.: | Differenz- KommSt-BMGRDL: | davon 3% KommSt: | Diff. BMGRDL KommSt 2001 lt. GPLA: | 3.107,20 | 93,22 | Diff. BMGRDL KommSt 2002 lt. GPLA: | 2.585.647,50 | 77.569,43 | Diff. BMGRDL KommSt 2003 lt. GPLA: | 3.357.993,26 | 100.739,80 | Diff. BMGRDL KommSt 2004 lt. GPLA: | 3.202.183,69 | 96.065,50 | Diff. BMGRDL KommSt 2005 lt. GPLA: | 2.896.618,53 | 86.898,56 | SUMME: | 12.045.550,18 | 361.366,50 Diese Differenz resultiert aus den nachstehenden Beträgen, die im Gefolge der GPLA-Prüfung festgestellt wurden: | Bezeichnung: | Betrag: | Ändg. d. Gemeindezugehörigkeit v. Leiharbeitern: | 355.748,03 | stpfl. Zulagen, KFZ-Sachbezüge, Aushilfslöhne: | 5.618,47 | SUMME - Kommunalsteuer: | 361.366,50 Die Gemeinde T. begründete die Kommunalsteuervorschreibung ihrerseits in Höhe von € 361.366,50 in dem Bescheid vom 14. März 2007, Zl. GZ1, insbesondere mit den Feststellungen des GPLA-Prüfers. Insbesondere seien alle Dienstnehmer der P1-GmbH ab dem Jahre 2002 eindeutig T. zuzuordnen. Zwar habe die P1-GmbH ihren Firmensitz lt. Firmenbuch in R. eingetragen, doch entspreche dies nicht den tatsächlichen, wirtschaftlichen Gegebenheiten, welche für die Kommunalsteuer maßgeblich seien. Insbesondere befinde sich in T. nicht nur die Zentrale der P1-GmbH, sondern auch der tatsächliche Sitz des Unternehmens. Sämtliche Geschäftstätigkeiten würden von der Zentrale in T. aus abgewickelt und deswegen auch beim Finanzamt Wien 3/11 mit dem Sitz in T. geführt. Sämtliche Dienstnehmer würden nicht nur in T. aufgenommen, sondern erhalten von hier aus alle ihre Dienstaufträge. Der Dienstort der Dienstnehmer sei lt. Dienstzettel und lt. Bewerbungsbogen ebenfalls T.. Das Büro des Geschäftsführers O.P. befinde sich in T., sowie auch die Lohnverrechnung und Buchhaltung der P1-GmbH. In T. habe auch der Mitarbeiterstab für die Disposition seinen Arbeitsplatz. Die Dienstnehmer haben alle ihre Rechte und Pflichten wie zB Urlaubsmeldungen, Krankenstandsmeldungen etc. über die Zentrale in T. wahrzunehmen. Die Steuerung des gesamten Unternehmens der P1-GmbH habe ihren Ursprung in der Zentrale in T.. Auf diversen Firmenpräsentationen der P1-GmbH sei ausschließlich die Adresse in T. für die Kontaktaufnahme angeführt. Für die Zuteilung der Dienstnehmer sei nicht der "scheinbare" Firmensitz, sondern jener maßgeblich, zu dem die Dienstnehmer die überwiegende und stärkere Beziehung haben und von der sie aus leitend eingesetzt werden. Gegen den Kommunalsteuerbescheid der Gemeinde T. vom 14. März 2007 erhob die P1-GmbH mit Eingabe vom 6. April 2007 das Rechtsmittel der Berufung und beantragte dabei eine Festsetzung der Kommunalsteuer mit EUR 0,00, da die Kommunalsteuer bereits an die Gemeinde R. als vermeintlich einhebungsberechtigte Gemeinde entrichtet worden sei. Begründend wurde von der P1-GmbH in dieser Berufung ausgeführt, die Sitzverlegung von der Gemeinde ST. nach R. sei mit 6. Oktober 1994 beantragt und am 15. Oktober 1994 im Firmenbuch eingetragen worden. Im Laufe der Zeit sei die P1-GmbH stetig gewachsen, sodass sie zur Zeit an zwei Standorten, einerseits dem ursprünglichen Sitz in R. und andererseits am zweiten Standort in T., H-Straße, betrieben werde. Die Verlagerung der Tätigkeiten von einem zum anderen Standort sei schrittweise verlaufen. Im angefochtenen Bescheid beurteile die Gemeinde T. den Sachverhalt auf Basis von Erhebungen, welche im Zeitraum Ende 2006 bis März 2007 durchgeführt worden seien, welche aber rückwirkend die Jahre 2001 bis 2005 betreffen. Aufgrund der Entwicklung der P1-GmbH erscheine eine rückwirkende Betrachtung ohne die ergänzenden Informationen über die Firmengeschichte nicht zielführend. Neben dem Firmensitz und der Entfaltung wesentlicher Verwaltungsarbeiten seien in den betrachteten Jahren auch Aufnahmegespräche geführt worden. Die Usancen im Bereich der Personalgestellung bringen es mit sich, dass Arbeitskräfte an verschiedenen Orten eingesetzt werden und die Koordinierung der Mitarbeiter meist vor Ort stattfinde. Die überlassenen Arbeitskräfte würden so gut wie nie zu einem der Firmenstandorte der P1-GmbH kommen. Die meisten Arbeitnehmer würden nicht einmal eines der Büros kennen. Die Arbeitnehmer würden von den Disponenten, als auch vom Geschäftsführer eingeteilt und geleitet und haben so gleich enge bzw. gleich lose Verbindungen zu den Betriebsstätten. Im Zweifel gebe in einem solchen Fall jene Betriebsstätte den Ausschlag, von der aus der Geschäftsführer seine Tätigkeit ausübe, das sei R.. Am Standort R. würden bis heute Teile der Verwaltungsarbeiten sowie überwiegend die Geschäftsführung durchgeführt. Der Geschäftsführer O.P. verfüge zwar in T. über einen Büroraum, den er aber nie benutzt habe. Dem Prüfer des Finanzamtes müsste in diesem Zusammenhang aufgefallen sein, dass O.P. über all die Monate hindurch während der Prüfung das Büro in T. nie benutzt habe. O.P. übe die gesamte unternehmensleitende Tätigkeit von R. aus. Bei Unklarheiten über die Zuteilung der Kommunalsteuer habe das örtlich zuständige Finanzamt gemäß § 10 KommStG einen "Zerlegungsbescheid" zu erlassen. Ein derartiger Bescheid sei aber an die P1-GmbH nicht ergangen. Mit 5. Juni 2007 stellte die P1-GmbH einen Antrag auf Stellungnahme an die Gemeinde R., ob der Kommunalsteueranspruch der Gemeinde T. zu Recht bestehe, da die Gemeinde T. von der P1-GmbH Kommunalsteuern für den Zeitraum 1/2001-12/2005 eingefordert habe. Gleichzeitig stellte die P1-GmbH einen Antrag auf Überrechnung der Kommunalsteuern im Gesamtbetrag von € 361.366,50 auf das Abgabenkonto der P1-GmbH bei der Gemeinde T.. Mit 26. Juni 2007 erließ die Gemeinde R. (Bw.) zur Zl. GZ2, einen Bescheid betreffend Vorschreibung von Kommunalsteuer, in dem für den Zeitraum 2002 bis 2005 die Kommunalsteuer-Bemessungsgrundlagen der P1-GmbH wie folgt ermittelt worden seien: | Gemeinde R.: | Selbstberechnung P1-GmbH: | davon 3%: | BMGRDL KommSt. lt. GPLA 2001: | 0,00 € | 0,00 € | BMGRDL KommSt. lt. GPLA 2002: | 2.541.671,33 € | 76.250,14 € | BMGRDL KommSt. lt. GPLA 2003: | 3.332.942,00 € | 99.988,26 € | BMGRDL KommSt. lt. GPLA 2004: | 3.134.331,33 € | 94.029,94 € | BMGRDL KommSt. lt. GPLA 2005: | 2.849.323,00 € | 85.479,69 € | SUMME: | 11.858.267,66 € | 355.748,03 € Die Gemeinde R. (Bw.) begründete die Vorschreibung von Kommunalsteuer mit dem Hinweis, dass die P1-GmbH ihren Sitz in 2xxx R., W-Straße, habe. Dort werde der für die Geschäftsführung entscheidende Wille gebildet und erfolge die Einteilung und Vermittlung des Personals - was die Kerntätigkeit des Arbeitskräfteüberlassers bilde. In den Büroräumlichkeiten in R. würde das Tagesgeschäft, beginnend beim Posteingang bis zur Erteilung von Weisungen, betrieben. Anordnungen und Weisungen auch gegenüber Mitarbeitern der Betriebsstätte T. würden von der Betriebsstätte in R. erteilt. In R. würde somit die Kerntätigkeit, aber auch das Tagesgeschäft der P1-GmbH betrieben. Die P1-GmbH stelle mehr als 200 Facharbeiter für Kunden in Industrie und Wirtschaft in allen Bereichen, angefangen von Technikern, Industriearbeitern, EDV-Technikern, Bürokräften, Hilfs- und sonstigem Personal entgeltlich zur Verfügung. Es würden daher Dienstnehmer verleiht. Wesen eines derartigen Gewerbes sei, dass die Dienstnehmer an verschiedensten Orten Leistungen für dritte Beschäftiger erbringen. Falls gemäß § 10 KommStG eine Zerlegung und Zuteilung auf mehrere Betriebsstätten in mehreren Ortsgemeinden vorzunehmen wäre, und der Abgabenschuldner diese nicht selbst vorgenommen und auch keinen Antrag gemäß § 10 Abs. 5 KommStG gestellt habe, so sei die Zerlegung und Zuteilung letztlich nur zwischen den beteiligten Gemeinden zu regeln - dies ohne direkte Konsequenz für den zurückliegenden Abgabenzeitraum für den Steuerschuldner. Mit Bescheid vom 19. September 2007, Zl. GZ1, wies der Stadtrat der Gemeinde T. die Berufung der P1-GmbH gegen den seinerzeitigen Kommunalsteuerbescheid der Gemeinde T. vom 14. März 2007 betreffend die Vorschreibung der Kommunalsteuer für den Zeitraum 2001 bis 2005 als unbegründet ab und begründete dies wie folgt: Die im Zuge der GPLA-Prüfung durch die NÖ GKK festgestellten Differenzen haben sich zu einem Großteil aus der falschen Zuordnung der Dienstnehmer durch die P1-GmbH in die Gemeinde R. ergeben. Seitens des Prüfers sei festgestellt worden, dass alle Dienstnehmer der P1-GmbH ab dem Jahre 2002 eindeutig T. zuzuordnen seien. Wenn seitens der P1-GmbH die Kommunalsteuern für die Arbeiter bzw. Angestellten in R. bzw. T. erklärt und entrichtet worden seien, widerspreche diese Aufteilung den tatsächlichen wirtschaftlichen Gegebenheiten. Insbesondere befinde sich in T. nicht nur die Zentrale der P1-GmbH, sondern auch der tatsächliche Sitz des Unternehmens. Sämtliche Geschäftstätigkeiten würden von der Zentrale in T. abgewickelt, auch beim Finanzamt Wien 3/11 werde die P1-GmbH in T. geführt. Im Zuge dieser Prüfung sei auch festgestellt worden, dass alle Dienstnehmer nicht nur in T. aufgenommen, sondern auch alle ihre Dienstaufträge von T. aus erhalten haben. Laut dem Dienstzettel und dem Bewerbungsbogen sei der Dienstort ebenfalls T.. Das Büro des Geschäftsführers O.P. befinde sich in T., von dort würde auch die Buchhaltung und Lohnverrechnung der P1-GmbH erfolgen. Sämtliche Angestellten der P1-GmbH, darunter die für die Einteilung der Arbeiten verantwortlichen Disponenten und das gesamte Verwaltungspersonal seien ausschließlich am Firmensitz in T. gemeldet gewesen und von der P1-GmbH in den bei der Gemeinde T. eingereichten Kommunalsteuer-Erklärungen berücksichtigt worden. Diese Feststellungen des Prüfers könne die P1-GmbH durch ihre Angaben nicht glaubwürdig widerlegen, zur Untermauerung ihres Standpunktes liefere die P1-GmbH keinen einzigen nachvollziehbaren Beweis. Demgegenüber seien die durchaus schlüssigen Prüfungsergebnisse der GPLA als unbedingter Nachweis für die tatsächlichen Gegebenheiten des Firmensitzes zu sehen. In tabellarischer Form werde seitens der Gemeinde T. festgehalten: | 1. | in T. befinde sich der tatsächliche Firmensitz - die Zentrale der P1-GmbH; | 2. | alle Dienstnehmer würden von der Zentrale in T. aus leitend eingesetzt, da ja auch der Mitarbeiterstab für diese Organisationen in T. seinen Aufenthalt habe; | 3. | alle Dienstnehmer haben ihre Rechte und Pflichten über die Zentrale in T. wahrzunehmen: Urlaubsmeldungen, Krankenstandsmeldungen etc. | 4. | Die Steuerung des gesamten Unternehmens habe ihren Ursprung in der Zentrale in T.; | 5. | auf diversen Firmenpräsentationen von der P1-GmbH werden ausschließlich die Adresse und die Telefonnummer in T. als Kontaktaufnahme für Geschäftsanbahnungen und Geschäftsabschlüsse angeführt; Auch den Feststellungen der Gemeinde R., es hätte ein "Zerlegungsbescheid" (richtig wäre hier: "Zuteilungsbescheid") des Finanzamtes ergehen müssen, könne nicht gefolgt werden, da aufgrund der Prüfungsergebnisse der GPLA ein weiterer Klärungsbedarf nicht bestanden habe. Gegen den vorstehenden Abweisungsbescheid des Stadtrates der Gemeinde T. vom 19. September 2007 erhob die P1-GmbH mit 5. Oktober 2007 das Rechtsmittel der Vorstellung beim Amt der NÖ Landesregierung. Begründend wurde ausgeführt, dass die Geschäftsführung der P1-GmbH von O.P. und dessen Sohn M.P. in R. ausgeübt werde. Die gesamte Vorschreibung der Kommunalsteuerbeträge durch die Gemeinde T. sei falsch, da nie Sitz und Geschäftsleitung der P1-GmbH verlegt worden seien. Eine Doppelbesteuerung ein und derselben Kommunalsteuer-Bemessungsgrundlage durch die Gemeinden T. und R. sei im Kommunalsteuergesetz nicht vorgesehen. Nach der derzeitigen Rechtslage sei davon auszugehen, dass das "Sachverständigen-Gutachten" des GPLA-Prüfers für die Gemeinde R. keinerlei Wirkung entfaltet habe. Es werde daher beantragt, die Kommunalsteuerbescheide der Gemeinde T. aufzuheben. In der mit 6. November 2007 datierten Stellungnahme der Gemeinde T. an das Amt der NÖ Landesregierung hält diese fest, dass der Firmensitz der P1-GmbH in R. lediglich den Wohnsitz von O.P. darstelle. Die W. sei eine ruhige Wohnsiedlung in einer Wohnstraße (Sackgasse) mit keiner Parkmöglichkeit. Dem Wohnhaus fehle überdies eine Beschilderung bzw. eine Firmentafel. Die P1-GmbH werde gemeinsam von O.P. mit dessen Sohn M.P. geführt. Im Laufe der GPLA-Prüfung, welche über mehrere Monate gedauert habe, sei festgestellt worden, dass sämtliche Geschäftstätigkeiten der P1-GmbH wie Aufnahme der Dienstnehmer, Auftragsvergabe und die Geschäftsleitung ausschließlich in T. abgewickelt werden. In T. befinde sich die Zentrale und einzige Betriebsstätte der P1-GmbH. Demgemäß werde im Telefonbuch, bei deren Präsentation im Internet, auf dem Briefpapier, Aufträge, Rechnungen, Bewerbungsbögen der Dienstnehmer sowie auf der Gewerbeberechtigung der P1-GmbH nur auf deren Standort in T. verwiesen. Der Stellungnahme vom 6. November 2007 legte die Gemeinde T. Außenaufnahmen vom 18. August 2010 des Wohnhauses und Firmensitzes der P1-GmbH in R. bei. Aus diesem Grund sei für die Gemeinde T. als Abgabenbehörde nicht nachvollziehbar, dass die Kommunalsteuer nun auf einmal R. zustehen soll. Die Vorstellung an das Amt der NÖ Landesregierung wurde von der P1-GmbH mit Eingabe vom 14. Jänner 2008 zurückgezogen, da das Finanzamt einen Zuteilungsbescheid erlassen habe. Verfahren vor dem Finanzamt betreffend Kommunalsteuer-Zuteilung: Gegen den Bescheid betreffend Kommunalsteuer-Zuteilung für den Zeitraum 2002 bis 2005 vom 18. Dezember 2007 wurde mit Eingabe vom 18. Jänner 2008 seitens der Gemeinde R. (im Folgenden mit Bw. bezeichnet) fristgerecht berufen und eine ersatzlose Behebung beantragt. Dies mit der Begründung, dass die Kommunalsteuer-Bemessungsgrundlagen der Bw. für die Jahre 2001 bis 2005 jeweils mit EUR 0,-- festgesetzt worden seien. In der Berufung der Bw. vom 18. Jänner 2008 gegen den Kommunalsteuer-Zuteilungsbescheid des Finanzamtes verweist die Bw. auf die Begründung des Kommununalsteuer-Vorschreibungsbescheides vom 26. Juni 2007, Zl. GZ2. Die P1-GmbH habe ihren Sitz im Gemeindegebiet der Bw. und aufgrund jeweils abgegebener Selbstberechnungserklärungen Kommunalsteuer an die Bw. entrichtet. Wesen des Arbeitskräfteüberlassungsgewerbes sei es, dass die Dienstnehmer an verschiedensten Orten Leistungen für dritte Beschäftiger erbringen. Wie die Abgabenbehörde aus eigener Wahrnehmung der Organwalter wisse, werde am Unternehmenssitz der für die Geschäftsführung entscheidende Wille gebildet. Es würde dort die Einteilung und Vermittlung der Dienstnehmer erfolgen, was die Kerntätigkeiten eines Arbeitskräfteüberlassers darstelle. Ebenso würden sich die Büroräumlichkeiten des Geschäftsführers und somit der Ort der Geschäftsleitung im Gemeindegebiet der Bw. befinden. Das Tagesgeschäft, beginnend beim Posteingang bis zur Erteilung der Weisungen, werde ebenfalls von diesem Ort aus betrieben. Anordnungen und Weisungen gegenüber Mitarbeitern der Betriebsstätte T. würden von der Betriebsstätte R. erteilt. Schon alleine daraus erhelle sich, dass der Firmensitz und der Ort der wesentlichen geschäftlichen Entscheidungen im Gemeindegebiet der Bw. liege. Wo eine (Firmen)Tafel stehe, sei hingegen unerheblich, zumal die Dienstnehmer der P1-GmbH von der Betriebsstätte R. und nicht von der Betriebsstätte T. verliehen werden. In Eventu werde für den Fall, dass die Berufungsbehörde von mehreren Betriebsstätten ausgehe, vorgebracht, dass das Finanzamt die Möglichkeit einer Zerlegung und in weiterer Folge Zuteilung der Bemessungsgrundlage gänzlich außer Acht gelassen habe. Schon alleine aus den rudimentären Feststellungen im bekämpften Bescheid ergebe sich, dass dem Finanzamt zumindest bewusst gewesen sei, dass in beiden betroffenen Gemeinden (R. und T.) Betriebsstätten der P1-GmbH bestehen. Mit Eingabe vom 18. Jänner 2008 beantragte die Bw. die Anberaumung einer mündlichen Berufungsverhandlung. Am 12. März 2008 sei an den Betriebsstandorten der P1-GmbH in T. und anschließend in R. ein Augenschein gemäß § 182 Abs. 1 BAO bzw. eine Betriebsbesichtigung durchgeführt worden. Amtsleiter dieses Augenscheines sei Ing. Thomas Hösel vom Finanzamt Wien 3/11, weiters seien Bürgermeister J.P. (Gemeinde R.), Mag.B. und S.S. (Gemeinde T.) gewesen. Bei diesem Augenschein gemäß § 182 Abs. 1 BAO habe Geschäftsführer O.P. angegeben, dass im Zeitraum 2002 bis 2005 die Geschäftsführungstätigkeiten von R. und die Bürotätigkeiten in der Betriebsstätte T. ausgeübt worden seien. Die Aufnahme und Betreuung des Personals erfolge durch die Personaldisponenten, die ein Büro in der Betriebsstätte T. haben. Die dafür notwendigen Unterlagen würden auf der Baustelle oder im Büro in T. unterzeichnet. Die Akquirierung des Personals erfolge überwiegend extern oder vom Büro in T. aus. Der Werbeauftritt im Internet erfolge unter der Anschrift 2xxx T., H-Straße und danach in 2xxx T., V-Straße. Nach der Aussage von A.P. sei der Internetauftritt wenig genützt und daher total vernachlässigbar. Die Stundenaufzeichnungen werden dem Personaldisponenten in T. mittels Post übermittelt und von diesem kontrolliert. Diese Stundenaufzeichnungen würden EDV-mäßig überwiegend in R. erfasst und in T. fakturiert. Die Personaleinteilung erfolge für eine Woche im Voraus sowohl von Ort und Stelle als auch von der Betriebsstätte in T. aus. Die Kundenakquisition erfolge durch die Personaldisponenten. Danach werden die Kundenunterlagen dem Geschäftsführer O.P. vorgelegt und von diesen überprüft (Liquidität etc.), der Geschäftsführer O.P. führe dann auch noch die Preisverhandlungen bei den von den Disponenten akquirierten Neukunden. Die Aufzeichnungen würden mit Laptop und EDV durchgeführt, es sei eine Vernetzung der Betriebsstätten R. und T. vorhanden. Die Lohnverrechnung und Buchhaltung erfolge beim Steuerberater. Die Lohnkonten betreffend der Geschäftsführung sowie der Personaldisponenten werden demnach in T. geführt. Mit Eingabe vom 13. März 2008 wurde seitens der Bw. der Eventualantrag gestellt, dass eine Zuteilung der Kommunalsteuer für die Jahre 2002 bis 2007 im Verhältnis 2:1 zu Gunsten der Bw. als Gemeinde R. zu erfolgen habe. Insbesondere haben die Ergebnisse der mündlichen Verhandlung vom 12. März 2008 ergeben, dass von einem ausschließlichen Firmensitz in T. und von einer ausschließlichen Firmentätigkeit in T. wahrlich keine Rede sein könne. Geschäftsführer O.P. habe klar angegeben, dass die wesentlichen wirtschaftlichen Entscheidungen im ganzen verfahrensgegenständlichen Zeitraum in R. getätigt worden seien. Die Personaldisponenten und Akquisiteure haben zwar im Bürogebäude T. einen Arbeitsplatz gehabt, seien hauptsächlich aber im Bundesgebiet und darüber hinaus tätig gewesen, um sowohl Arbeiter als auch Kunden zu akquirieren. Die Entscheidung, ob ein Kunde, der von einem dieser Akquisiteure gefunden worden sei, überhaupt angenommen werde oder nicht, würden von ihm höchstpersönlich in R. getroffen. Die Geschäftsunterlagen, insbesondere solche, die Mitarbeitern nicht unbedingt zugänglich sein sollten, seien ebenso in R. gelagert. Ein großer Teil der unternehmerisch wichtigen Entscheidungen - nicht die schematisierte Verwaltung des Tagesgeschäfts - in R. und nicht in T. getroffen werde. Mit Eingabe vom 21. April 2008 stellte der steuerliche Vertreter der Bw. den ergänzenden Beweisantrag, den Geschäftsführer der P1-GmbH, O.P., nochmals niederschriftlich einzuvernehmen und abzuklären, wie viele Dienstnehmer vom Firmensitz R. aus tatsächlich beschäftigt und eingeteilt worden seien. Diesem Beweisantrag hat das Finanzamt stattgegeben und den Geschäftsführer O.P. niederschriftlich einvernommen. Der niederschriftlich als Auskunftsperson befragte Geschäftsführer der P1-GmbH, O.P., könne lt. Niederschrift vom 4. Juni 2008 keine konkreten Angaben dazu machen, wie viele Dienstnehmer am Firmensitz in R. aufgenommen worden seien. Nach einer groben subjektiven Schätzung seien aber 60% der Beschäftigten in R. und N1% der Dienstnehmer in T. aufgenommen worden. Es seien aber auch Bedienstete in anderen Orten eingestellt worden. Die Berufung der Gemeinde R. vom 18. Jänner 2008 gegen den Zuteilungsbescheid für den Zeitraum 2001 bis 2005 bezüglich der Bemessungsgrundlage der Kommunalsteuer 2001-2005 gemäß § 10 Abs. 5 KommStG wurde mit Berufungsvorentscheidung vom 20. Oktober 2009 als unbegründet abgewiesen. Begründend wurde seitens des Finanzamtes ausgeführt, es würden sowohl im Gemeindegebiet von R. als auch in T. Betriebsstätten vorliegen. Die Kommunalsteuer sei betriebsstättenbezogen und betreffe Arbeitslöhne iSd § 5 KommStG. Die Arbeitslöhne fallen nach Auffassung des Finanzamtes dort an, wo der Dienstnehmer die größere Verbundenheit im wirtschaftlichen Sinne habe. Nach der Ermittlung des Sachverhaltes stehe für das Finanzamt fest, dass die Disponenten die Personaleinteilung machen, die Stundenaufzeichnungen kontrollieren, Dienstverträge unterschreiben und auch Kunden akquirieren. Dies würden die Disponenten von T. aus oder auf einer sonst im Bundesgebiet befindlichen Baustelle erbringen. Im Falle einer Bewerbung melde man sich telefonisch bei der Adresse der Betriebsstätte in T., auch würde der gesamte Briefverkehr von T. aus abgewickelt. Auch im Internet sei bezüglich der Bewerbung die Adresse der Betriebsstätte in T. angegeben worden. Das Finanzamt stelle nicht in Abrede, dass Herr O.P. seine Zustimmung bei Kunden und bei neu aufgenommenen Arbeitnehmern in der Betriebsstätte R. erteilt und die EDV-mäßige Erfassung der Stundenzettel in der Betriebsstätte R. erfolgt sei, doch sei der Ort der Geschäftsleitung nach Ansicht des Finanzamtes nicht von entscheidender Relevanz. Aus einer Gesamtschau ergebe sich, dass die größere wirtschaftliche Verbundenheit der Arbeitnehmer aufgrund der vorstehenden Ausführungen eindeutig in der Betriebsstätte T. gegeben und somit die Kommunalsteuer eindeutig der Gemeinde T. zuzuteilen sei. Damit sei die Berufung der Gemeinde R. gegen den Zuteilungsbescheid für den Zeitraum 2002-2005 gemäß § 10 Abs. 5 KommStG als auch der Eventualantrag auf Zuteilung und Zerlegung der Bemessungsgrundlage für diesen Zeitraum im Verhältnis 2:1 (zu Gunsten der Gemeinde R.) als unbegründet abzuweisen. Mit Eingabe vom 13. November 2009 stellte die Gemeinde R. durch ihren rechtlichen Vertreter den Antrag auf Entscheidung über diese Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz. Mit Eingabe vom 22. November 2010 erklärte die P1-GmbH ihren Beitritt zur Berufung als Partei und beantragte die Zustellung des Berufungsbescheides an die P1-GmbH. Begründend wurde ausgeführt, durch die lange Verfahrensdauer könnten u.U. Zinsen für die P1-GmbH anfallen, weswegen ein erhebliches Interesse an der Berufungsentscheidung bestehe. Nach der Eingabe vom 14. Jänner 2011 würden sich im Büro des Geschäftsführers in R. zwei Arbeitsplätze für O.P. und A.P. befinden, A.P. sei mit der Erledigung von Bankangelegenheiten befasst. Die Betriebsstätte in R. befinde sich nicht in einer Wohnstraße, Parkmöglichkeiten seien vorhanden, wiewohl kein eigener Firmenparkplatz bestehe. Nach den Aussagen des Geschäftsführers sei bei der Betriebsstätte in R. in der fraglichen Zeit 2002 bis 2005 jedenfalls immer ein Firmenschild draußen angebracht gewesen. Es könne sein, dass das Firmenschild witterungsbedingt gelegentlich ausgetauscht worden sei und dann für kurze Zeit keines bestanden habe. Jedenfalls sollte in der Erinnerung des Geschäftsführers immer ein Firmenschild am Eingangstor vorhanden gewesen sein. Für den Standort R. sei die Gewerbeberechtigung des Einzelunternehmens O.P. angemeldet worden, irrtümlicherweise nicht auch zusätzlich für eine eigene Betriebsstätte der P1-GmbH. Eine EDV-mäßige Vernetzung der Betriebsstätten R. und T. sei damals nicht notwendig gewesen, da viele Arbeiten noch händisch durchgeführt und mittels Fax erledigt worden seien. Die in diesem Verfahren nicht betroffenen Lohnsummen für den Bereich der Angestellten in der Betriebsstätte T. haben in den Jahren 2001 bis 2005 wie folgt betragen: | Lohnsumme Angestellte: | BMGRDL lt. GPLA: | davon 3% KommSt: | BMGRDL Kommunalsteuer 2001: | 288.393,10 € | 8.651,79 € | BMGRDL Kommunalsteuer 2002: | 306.498,10 € | 9.194,94 € | BMGRDL Kommunalsteuer 2003: | 328.188,71 € | 9.845,66 € | BMGRDL Kommunalsteuer 2004: | 273.656,75 € | 8.209,70 € | BMGRDL Kommunalsteuer 2005: | 313.914,48 € | 9.417,43 € | SUMME: | 1.510.651,14 € | 45.319,53 € In diesem Kommunalsteuerbetrag seien € 14.438,14 enthalten, welche den Geschäftsführer O.P. betreffen und an die Gemeinde T. abgeführt worden seien. Der Beilage zur Eingabe vom 14. Jänner 2011 wurden Fotos des Büros und Wohnhauses in R. beigelegt. Nach der Eingabe vom 3. Februar 2011 erfolge in dem nachstehenden Ausmaß die Aufnahme und Betreuung des Personals durch die Disponenten bzw. durch die Geschäftsführung: Geschäftsführung (R. direkt): 10% Geschäftsführer (Baustelle): 20% Disponenten (T. direkt): 30% Disponenten (Baustelle): 40% Das regelmäßige Aufsuchen der Betriebsstätte durch die Arbeitnehmer sei nicht vorgesehen, die Arbeitnehmer erhalten in aller Regel ihre Anweisungen direkt auf der Baustelle. Wechsle sich der Einsatzort, so werde der entsprechende Arbeitnehmer von der Geschäftsleitung bzw. den Disponenten telefonisch davon verständigt, wo zum geplanten Zeitpunkt der neue Arbeitseinsatz stattfinde. Nach dem mit 17. Februar 2011 mit dem steuerlichen Vertreter der P1-GmbH geführten Telefonats würden Bewerbungs- und Aufnahmegespräche eher vor Ort auf den Einsatzorten der Arbeiter, als in den Firmenräumlichkeiten der P1-GmbH geführt werden. Die im Dienstzettel angeführten "Stehzeiten", wo sich ein Arbeiter im Büro der P1-GmbH melden müsse, kommen in der Praxis kaum vor. Mit Eingabe vom 3. März 2011 übermittelte die Gemeinde T. Fotos des Wohnhauses von A.P. und O.P. bzw. vom Firmensitz der P1-GmbH, die noch vor Bescheiderlassung aufgenommen worden seien. Zu diesem Zeitpunkt (18. August 2010 und auch bei der späteren Begehung anlässlich des Augenscheines mit dem Vertreter des Finanzamtes sei ein Firmenschild weder am Zaun, noch am Gebäude angebracht gewesen. Das "Büro" in diesem Wohnhaus habe zum Zeitpunkt der Begehung mit dem Vertreter des Finanzamtes und einem Vertreter der Gemeinde T. anlässlich des Augenscheines anders ausgesehen als die mit Vorhalt vom 17. Februar 2011 übermittelten Fotokopien. Zum Zeitpunkt der Begehung habe sich in diesem Raum lediglich ein PC befunden, außerdem sei dieser Raum nur von innen nach außen zu betreten (Terrassentür). Darüber hinaus liege das Haus in einer Wohnstraße, mit Parkmöglichkeiten nur für Anrainer. Für die Vertreterin der Gemeinde T. sei unverständlich, aus welchem Grund die P1-GmbH ihr letztes Rechtsmittel - die Vorstellung bei der NÖ Landesregierung - zurückgezogen habe. Das Unternehmen sei damals der Auffassung gewesen, dass der Gemeinde T. die Kommunalsteuer zur Gänze zustehe. Der Stellungnahme der Gemeinde T. vom 3. März 2011 hält die Gemeinde R. in der Eingabe vom 16. März 2011 entgegen, die Gemeinde T. versuche zu suggerieren, dass das Büro der Familie P. gar kein solches sei. Nach diesen Ausführungen der Gemeinde T. haben die Büroräume im Zeitpunkt der Begehung im Jahre 2008 sowie im Zeitpunkt der Anfertigung der Fotographien im Jahre 2010 nicht derselbe Zustand wie in früheren Jahren aufgefunden werden können. Zum Zustand der Büroräume gebe es die eindeutige Aussage des Geschäftsführers O.P., der klargestellt habe, dass der Betrieb ja in R. angefangen habe. O.P. habe im verfahrensgegenständlichen Zeitraum von 2001 bis 2005 in R. gearbeitet und seine Entscheidungen und Dispositionen getroffen. Das Vorhandensein einer Firmentafel der P1-GmbH seien sowohl dem jetzigen Bürgermeister der Gemeinde R., F.S., als auch dem Amtsleiter, E.R., sehr gut erinnerlich. Auch sei es immer wieder vorgekommen, dass eingeschränkt Deutsch sprechende Arbeiter den Firmensitz der P1-GmbH in R. aufgesucht haben, wobei diese in der Nachbarschaft nach "P." bzw. "Firma" gefragt haben. Richtig sei, dass es lt. Eingabe vom 16. März 2011 keinen Parkplatz auf dem Grundstück der Familie P. gebe: in der Straße, in der sich das Grundstück befinde, würden sich aber zahlreiche Parkplätze auf dem öffentlichen Gut befinden. Es könne nicht nachvollzogen werden, warum Parkplätze auf dem öffentlichen Gut nur Parkmöglichkeiten für Anrainer sein sollen, wie die Gemeinde T. in der Eingabe vom 3. März 2011 behauptet. Nicht jede Betriebsstätte habe eigene Parkplätze zur Verfügung - das gelte übrigens auch für die Betriebsstätte in T., wo überdies eine Parkraumbewirtschaftung das längere Verweilen auf den Parkplätzen am öffentlichen Gut direkt vor der Betriebsstätte in T. unmöglich mache. Die Gemeinde T. gehe aber unzweifelhaft davon aus, dass dort eine Betriebsstätte vorhanden sei. O.P. habe dargestellt, dass er in den Jahren 2001 bis 2005 in R. mit einem Telefaxgerät, einem Computer und einem Telefonbuch durchaus noch das Auslangen gefunden habe. Die mittlerweile durchgängige Praxis der Vernetzung von Computersystemen und Kommunikation fast ausschließlich per E-Mail sei Anfang des letzten Jahrzehnts bei weitem noch nicht so fortgeschritten gewesen wie heute. Davon abgesehen können Daten ja auch mit mobilen Datenträgern von einer Computeranlage zur anderen transferiert werden, wenn O.P. im Laufe des Tages von R. nach T. gefahren sei. Des Weiteren sei es ja unbestritten, dass P. auch schon Anfang des letzten Jahrzehnts mehrere Mitarbeiter gehabt habe und mit diesen - auch generationsbedingt - überwiegend auch telefonisch kommuniziert und seine Anweisungen ausgegeben habe. Aus der Sicht der Bw. sei die im Vorhalt vom 2. Dezember 2010 enthaltene tabellarische Darstellung in der Frage 3. über die stichwortartige Übersicht der Aufteilung der Leistungen insofern zu ergänzen, als O.P. die Entscheidung, welche Verträge mit wem nach ihm dort geführten Preisverhandlungen geschlossen werden, auch in R. getroffen habe. In diesem Zusammenhang sei festzuhalten, dass die einzelnen Bauarbeiter in so gut wie nie in einer der beiden Betriebsstätten vorstellig werden, dort einen "Standardstützpunkt" oder ähnliches haben. Die Bauarbeiter würden in der Regel an den Baustellen angeworben, dort unterschreiben sie Dienstverträge, die dann vom Geschäftsführer als hierzu vertretungsbefugtem Organ der P1-GmbH am Sitz dieser Gesellschaft in R. gegengefertigt bzw. akzeptiert werden. Unerheblich sei auch, ob es Bewerbungsgespräche an einem der beiden Standorte gegeben habe, da einzig und allein wesentlich sei, ob, und wenn ja, zu welcher Betriebsstätte während der Zeit der Beschäftigung eine nähere Beziehung bestanden habe. Für den durchschnittlichen Leiharbeiter gebe es gar keine Beziehung zu einer der beiden Betriebsstätten. Insbesondere bedeute dies, dass eine echte Nahebeziehung der beschäftigten Arbeiter zur Betriebsstätte T. genauso viel oder genauso wenig gegeben sei wie zu der in R.. Wenngleich R. die kleinere und weniger "repräsentative" Betriebsstätte sein möge, so sei sie doch diejenige, wo in organisatorischer und vor allem in wirtschaftlicher Hinsicht die bedeutungsvollsten Schritte gesetzt würden. Gerade der Abschluss von Verträgen zwischen der P1-GmbH und den Beschäftigern seiner Dienstnehmer sei die unternehmerisch bedeutendste Tätigkeit, die bei einem Arbeitskräfteüberlassungsunternehmen überhaupt denkbar sei. Auch die Mehrheitsgesellschafterin A.P. sei überwiegend in R. eingesetzt gewesen. Nach der Eingabe vom 16. März 2011 sei die P1-GmbH in den Jahren 2002 bis 2005 - durchaus im Unterschied zur Lage seit 2008 - im Wesentlichen von R. aus geleitet worden. Die P1-GmbH sei in R. gegründet und dort aufgebaut worden und habe sich dann aufgrund des erfreulichen Wachstums nicht zuletzt auch aus Platzgründen nach einer weiteren Betriebsstätte in T. umsehen müssen. Das gelte aber noch nicht für die Jahre 2002 bis 2005. Bei der Arbeitskräfteüberlassung würden Dienstnehmer an Dritte zum Einsatz übergeben. Diese Dritte instruieren die Mitarbeiter, was zu tun sei, wo es zu tun sei und in welchen Zeiträumen die Tätigkeit erbracht zu werden habe. Eine fachliche Einweisung der Arbeiter durch die P1-GmbH finde so gut wie nicht statt. Die Dienstnehmer haben daher keinen regelmäßigen Arbeitsplatz in einer der beiden Betriebsstätten. Die Mitarbeiter haben - außer zu denen, die auf derselben Baustelle eingesetzt werden - keinen Kontakt zu anderen Mitarbeitern. Ein regelmäßiges Aufsuchen einer der beiden Betriebsstätten in R. oder T. finde ebenso wenig statt. Im vorliegenden Fall sei unzweifelhaft eine Betriebsstätte der P1-GmbH in R. iSd Kommunalsteuergesetzes gegeben, da nach der zitierten Rechtsprechung ein bloß mittelbares Dienen für die Begründung einer Betriebsstätte ausreichend seien. Eine Mehrfachnutzung eines Objektes mit Büro und Privatflächen würde nicht schaden, um eine Betriebsstätte zu begründen. Bei einer Mitbenützung von Büroräumlichkeiten reiche für die Begründung einer Betriebsstätte eine Verfügungsmacht aus, wenn sie sich durch eigene Einrichtungen oder Arbeitnehmer manifestiere. Auch der Lokalaugenschein habe unstrittig ergeben, dass der Büroraum nicht anderwertig verwendet werde. Dass der Büroraum nur vom Innenraum zugänglich sei, schade nicht, wenn überwiegend niemand anderer als der Unternehmer Zutritt habe. Zur Stammfassung des Kommunalsteuergesetzes habe der VwGH ausdrücklich judiziert, dass bei einer Arbeitskräfteüberlassung in Wahrheit sogar dort eine Betriebsstätte vorliege, wo der Dienstgeber die Schnittstelle mit dem Beschäftiger habe, also vor Ort auf den Baustellen. Dass das zu einem unerwünschten fiskalpolitischen Ergebnis und damit zu einer Gesetzesänderung geführt habe, schade der Richtigkeit der Rechtsansicht der Bw. nicht. Nach der alten Rechtslage wäre die Rechtsfolge die Zerlegung der Kommunalsteuer auf mehrere Gemeinden gewesen - was aber hier nicht verfahrensgegenständlich sei. Nach der Rspr des VwGH sei für die Begründung einer Betriebsstätte iSd § 4 KommStG wesentlich, dass nicht wie in § 29 BAO auf einen Betrieb (Gewerbebetrieb) oder einen wirtschaftlichen Geschäfts betrieb, sondern allein auf die unternehmerische Tätigkeit abgestellt werde. Wie in Familienbetrieben üblich, würden bei der P1-GmbH beide Ehepartner im Unternehmen mitarbeiten und sich nicht immer ein Entgelt auszahlen. Als Mitgesellschafterin habe A.P. in R. wie ihr Ehemann Leitungsfunktionen mit ausgeübt. O.P. habe durch seine Tätigkeit dem Standort R. den Charakter einer Betriebsstätte gegeben. Bei einem an mehreren Orten tätigen Geschäftsführer sei der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung dort, wo sich nach dem Gesamtbild der Verhältnisse in organisatorischer und wirtschaftlicher Hinsicht die bedeutungsvollste Stelle befindet. Entscheidend sei bei einer Körperschaft, wo sich das Büro und allenfalls der Wohnsitz des Geschäftsführers befinde und wo er die tatsächlichen, organisatorischen und rechtsgeschäftlichen Handlungen vornehme. All dies treffe auf R. zu. Bei Arbeitnehmergestellungsverträgen, wo keine so enge Bindung des Dienstnehmers bestehe, sei die unternehmerische Verbundenheit des Dienstnehmers nur funktional zu betrachten, da die Dienstnehmer ausschließlich außerhalb der Betriebsstätten arbeiten. Die Zuordnung der Leiharbeiter müsse dann dorthin tendieren, wo die Leitung des Arbeitseinsatzes, beginnend mit dem Vertragsabschluss des Dienstgebers mit dem Beschäftiger, stattfinde. Da die Verträge der P1-GmbH mit den Arbeitskräfte-Beschäftigern in R. abgeschlossen werden, werden hier die bedeutendsten Entscheidungen getroffen. Da eine Nahebeziehung zu den Dienstnehmern an keinem der Standorte wirklich bestehe, habe eine Nahebeziehung der Dienstnehmer zur Betriebsstätte T. zu keinem Zeitpunkt bestanden. Eine echte Betreuung von Dienstnehmern, die stets auf Baustellen eingesetzt werden oder sich auf Urlaub/Zeitausgleich befinden, wenn gerade keine Aufträge vorhanden seien, zeige, dass der einzige Anknüpfungspunkt für deren Zurechnung mit dem Ort der Unternehmensleitung gegeben sein müsse - das sei die Bw. als Gemeinde R.. Tatsache sei, dass das Merkmal "Aufnahme und Betreuung der Bauarbeiter" bei einer Betrachtung des Gesamtbildes des Unternehmens der P1-GmbH ein so geringes Ausmaß einnehme, dass es in Wahrheit vernachlässigbar sei. Wer kaum da sei, werde auch kaum betreut. Die viel engere Beziehung haben die im Außendienst tätigen Leiharbeiter mit ihren Beschäftigern, die auch für die Instruierung und Überwachung der Arbeitnehmer am jeweiligen Einsatzort sowie deren arbeitnehmerschutzrechtliche Betreuung vorzunehmen haben. Hierzu werde auf die Bestimmungen des Arbeitskräfteüberlassungsgesetzes verwiesen, wo der Überlasser nur für die Einhaltung der Bestimmungen, der Beschäftiger aber in Wahrheit derjenige sei, der sich um alles zu kümmern habe. Mangels einer Nahebeziehung sei die direkte Zurechnung der Dienstnehmer zu einem der beiden Standorte nicht möglich. Daher sei an den Standort der Unternehmensentscheidungen anzuknüpfen - und das sei R.. Des Weiteren können nach der Eingabe vom 13. Mai 2011 die nachstehend bezeichneten Zeugen bestätigen, dass vereinzelt eingeschränkt Deutsch sprechende Arbeiter in der W. in R. den Firmensitz der P1-GmbH aufgesucht und nach "P." bzw. "Firma" gefragt haben:   | Name: | geb.: | Adresse: | U.St. | Datum1 | 2xxx R., W. N1 | Ch.St. | Datum2 | 2xxx R., W. N1 | M.H. | Datum3 | 2xxx R., W. N2 | G.T. | Datum4 | 2xxx R., W. N4 | M.K. | Datum5 | 2xxx R., W. N3 | G.K. | Datum6 | 2xxx R., G-Straße N5 Seitens der als Zeugen gemäß § 173 Abs. 1 BAO befragten Personen wird von den vorstehend genannten Zeugen festgehalten: Nach den Eingaben vom 31. Mai, 1., 3. und 6. Juni 2011 der schriftlich als Zeugen befragten Personen Ch.St., G.T., G.K., M.K. und M.H. sei es immer wieder vorgekommen, dass ortsfremde Personen - manchmal auch Personen mit Migrationshintergrund - den Firmensitz der Fa. P. in R. aufgesucht und nach der Fa. P. gefragt haben. Der Migrationshintergrund der arbeitssuchenden Personen ergebe sich aus Ausdrucksweise und Satzstellung sowie aus dem Umstand, dass diese Personen oft gebrochen Deutsch gesprochen haben.