UFSW RV/3078-W/02

Mit Schreiben vom 9. Mai 2011 fasste die steuerliche Vertretung der Bw. nochmals ihre Vorbringen zusammen und beantragte die Vorlage des laufenden Steueraktes der Bw. zum Beweis dafür, dass die Umsatzrentabilität (auch bis dato) deutlich unter 10 % liege. Branchenvergleiche und innerbetriebliche Vergleiche würden zeigen, dass die strittigen Leistungen nur durch die beiden Fremdfirmen (und gegebenenfalls von diesen beiden Fremdfirmen eingesetzten Schwarzarbeitern) erbracht hätten werden können. Im Zusammenhang mit den dargelegten Kalkulationen werde auf das Vorbringen vom 18. Oktober 2001 verwiesen, wonach - aufgrund der nicht erfolgten Bilanzierung von noch nicht abrechenbaren Leistungen bzw. halbfertigen Arbeiten und der sofortigen erfolgswirksamen Erfassung von Teilrechnungen - die Jahresabschlüsse 1996 bis 1999 offensichtlich fehlerhaft seien. Diese offensichtlich fehlerhaften Jahresabschlüsse hätten natürlich Auswirkungen auf die dargestellten Kennzahlen und Kalkulationen. Die bislang gezogenen Schlussfolgerungen der Bw. seien jedoch vollinhaltlich aufrecht zu halten, zumal sich die Verbuchung von Teilrechnungen als Umsatz über einen längeren Betrachtungszeitraum ausgleiche ("nur Periodenverschiebung!"). "Wenn die Bw. tatsächlich Schwarzarbeiter eingesetzt hätte, hätte sie wohl bereits vor dem Leistungsverzug Schwarzarbeiter aufgenommen und sich nicht bis zur Androhung von Ersatzmaßnahmen und Schadenersatzansprüchen durch die Auftraggeber Zeit gelassen. Auch der UFS wird uns wohl zustimmen, dass die Beschäftigung von Schwarzarbeitern weniger arbeitsintensiv und leichter zu bewerkstelligen bzw. umzusetzen ist, als die Suche und Beauftragung verlässlicher Subunternehmer, welche überdies noch kurzfristig Kapazitäten frei haben." Die Anmeldung eines Angestellten deute auf die Beschäftigung von Subunternehmern zur Leistungserbringung hin. Es werde daher die Ladung von J. beantragt, zum Beweis dafür, dass die X.BauGmbH im Jahr 1997 tatsächlich als Subunternehmerin tätig gewesen sei. Da keine ladungsfähige Adresse dieses Zeugen vorliege, werde die Beischaffung derselbigen über die WGKK beantragt. Im Rahmen der am 5. Mai 2011 stattgefundenen Akteneinsicht in den Arbeitsbogen der BP habe die Bw. erstmals davon Kenntnis erlangt, dass die X.BauGmbH für den Zeitraum Juli bis Dezember 1997 Umsätze an das zuständige Finanzamt gemeldet habe. Die Meldung sei zwar erst nachträglich im Februar 2008 jedoch vor der BP bei der Bw. erfolgt. Die von der X.BauGmbH gemeldeten Umsätze und abgegebenen Umsatzsteuervoranmeldungen würden dokumentieren, dass die X.BauGmbH im relevanten Zeitraum umsatzsteuerpflichtige Leistungen erbracht und sich offensichtlich tatsächlich weiterer Subunternehmer bedient habe, da keine Arbeiter sondern lediglich ein Angestellter beschäftigt worden sei. Zum Beweis dafür, wer die Umsatzsteuervoranmeldungen unterfertigt bzw. wer die Meldungen veranlasst habe, werde die Beischaffung des kompletten Steueraktes der X.BauGmbH sowie die zeugenschaftliche Vernehmung der für diese Meldungen verantwortlichen Person beantragt, wobei hinsichtlich der Identität auf den beizuschaffenden Steuerakt zu verweisen sei. Diese Person solle zur tatsächlichen Leistungserbringung der X.BauGmbH befragt werden. Im Zusammenhang mit der von der BP angenommenen verdeckten Ausschüttung betreffend das Verrechnungskonto Ing.S.M. werde insbesondere nochmals auf folgende Aspekte verwiesen: Zunächst habe zum 31. Dezember 1999 auch eine Verbindlichkeit gegenüber dem Geschäftsführer Ing.S.M. bestanden, womit sich die Verrechnungsforderung von ATS 531.112,70 auf ATS 426.112,70 reduziere. Es seien partiarische Darlehen an die N.&V.M.GmbH (ATS 2 Mio) sowie an die K.H.S.KEG (ATS 1,6 Mio) gewährt worden. Diese Darlehensgewährungen seien unternehmerische Entscheidungen mit dem Ziel einer Beteiligung an einem Schnitzelhaus sowie an einem japanischen Restaurant. Im gesamten bisherigen Verfahren seien keine Feststellungen dahin gehend getroffen worden, ob eine Rückzahlung von vornherein nicht gewollt bzw. schon bei der Entnahme mit der Uneinbringlichkeit beim Gesellschafter zu rechnen gewesen sei. Es seien keine Informationen zur Bonität des Gesellschafters Ing.S.M. im Zeitpunkt der Darlehensgewährung eingeholt und nicht dargelegt worden, warum eine Rückzahlung nicht gewollt gewesen wäre. Es habe in den Jahren 1997 und 1998 immer wieder Entnahmen und auch immer wieder Rückzahlungen gegeben, wie dem aktenkundigen Ausdruck des Verrechnungskontos entnommen werden könne. Die BP setze die von der Judikatur entwickelten Merkmale des fehlenden Rückzahlungswillens bzw. der bereits eindeutigen Uneinbringlichkeit ausschließlich mit der Frage der Fremdüblichkeit gleich. Bei dieser Argumentation werde allerdings vergessen, dass das Ansteigen des Verrechnungskontos des Gesellschafters nach der neuen Judikatur des VwGH für sich keine verdeckte Ausschüttung darstelle (s. VwGH 24.9.2008, 2008/15/0110). Eine verdeckte Ausschüttung könnte nur darin gelegen sein, dass die Gesellschaft, um den Gesellschafter zu begünstigen, auf eine Eintreibungsmöglichkeit verzichtet habe (s. etwa VwGH 26.4.2006, 2004/14/0066 mwN). Ein solcher Verzicht liege allerdings im konkreten Fall nicht vor, da - in wirtschaftlicher Hinsicht - nämlich sämtliche in den Jahren 1999 und 2000 verbuchten Entnahmen des Gesellschafter-Geschäftsführers der Gesellschaft wieder rückgeführt worden seien und sich die Gesellschaft eben mit den partiarischen Darlehen an der N.&V.M.GmbH (mit ATS 2 Mio) sowie an die K.H.S.KEG (mit ATS 1,6 Mio) beteiligt habe, weshalb zum 31. Dezember 2000 sogar eine Verbindlichkeit gegenüber Ing.S.M. bestanden habe und auch im Jahresabschluss ausgewiesen worden sei. Somit sei es einerseits nicht zu einer Uneinbringlichkeit der Verrechnungsforderung gegenüber Ing.S.M. gekommen, zum anderen würden die bisherigen Sachverhaltsfeststellungen auch keinerlei Anhaltspunkte dafür liefern, dass die Darlehen der beiden Gesellschaften im Zeitpunkt der Hingabe bereits uneinbringlich gewesen seien bzw. kein Rückzahlungswille bestanden habe. Bezüglich judikaturkonformer, klarer, eindeutiger und fremdüblicher Darlehensverträge werde auf die vorgelegten Zusammenschlussverträge verwiesen. Im UmgrStG sei explizit eine Rückwirkung vorgesehen, weshalb auch die Argumentation in Richtung Nichtanerkennung rückwirkender Vereinbarungen ins Leere gehe. Überdies sei eine Rückgängigmachung einer verdeckten Ausschüttung spätestens bis zum Bilanzstichtag möglich und zwar durch Rückforderung und entsprechender Bilanzierung einer Forderung. Im konkreten Fall seien - unabhängig davon, dass hinsichtlich der Entnahmen des Ing.S.M. mangels fehlender Uneinbringlichkeit bzw. fehlendem Rückzahlungswillen keine verdeckte Ausschüttung vorgelegen seien - die Entnahmen rückgängig gemacht und die entsprechende Darlehensforderung gegenüber den beiden Gesellschaften eingebucht worden. Dieser Vorgangsweise sei nicht nur ein absolut nachvollziehbarer wirtschaftlicher Sachverhalt (nämlich der Aufbau und die Finanzierung des operativen Betriebes der beiden Lokale) zugrunde gelegen, sondern auch zivilrechtliche Vereinbarungen in Form von Zusammenschlussverträgen und geänderten Beteiligungsverhältnissen. Erneut müsse darauf verwiesen werden, dass die dem Verrechnungskonto des Ing.S.M. angelasteten Beträge tatsächlich rückgeführt worden seien, da ansonst der Bw. - mangels vorhandener liquider Mittel - eine Darlehensgewährung in der Höhe von ATS 3,6 Mio an die beiden Gesellschaften gar nicht möglich gewesen wäre. Die Art und Weise der buchhalterischen Erfassung (direkte Umbuchung vom Verrechnungskonto 24710 auf Darlehensverrechnungskonten) sei ohne jegliche Relevanz da immer nur der tatsächliche wirtschaftliche Sachverhalt entscheidend sei. Die Bw. sei zu diesem Zeitpunkt ohne steuerliche Vertretung gewesen und es seien beim Verbuchen offenkundig Fehler passiert. Nur weil die mit der Buchhaltung betraute Person Fehler gemacht habe bzw. den Sachverhalt gar nicht richtig buchhalterisch würdigen hätte können und statt den partiarischen Darlehen zunächst das Verrechnungskonto des Gesellschafter-Geschäftsführers belastet worden sei, könne dies nicht bedeuten, dass tatsächlich "Entnahmen" des Gesellschafter-Geschäftsführers vorgelegen seien. Dass im Rahmen der Jahresabschlusserstellung auf Basis der vorliegenden laufenden Buchhaltung Umbuchungen und Korrekturen erfolgen, sei in der Praxis absolut üblich, da selbst erfahrene Buchhalter oft Fehler machen bzw. zum Zeitpunkt der laufenden Verbuchung noch gar nicht alle Informationen vorliegen würden. Auch bei der Bw. sei der Sachverhalt erst im Rahmen des erstellten Jahresabschlusses korrekt erfasst worden. Im Rahmen der laufenden Buchhaltung seien schlicht weg "Bankabhebungen" (siehe hierzu auch den Buchungstext auf dem Verrechnungskonto) vorläufig - mangels näherer Informationen - auf dem Verrechnungskonto des Gesellschafter-Geschäftsführers erfasst worden. Zum Beweis dafür, dass die Darlehen tatsächlich von der Bw. in die beiden Gesellschaften bzw. in die beiden von diesen Gesellschaften geführten Lokalen investiert worden seien und diese beide Gesellschaften ohne die Mittel der Bw. weder den Ausbau noch den laufenden Betrieb der Lokale finanzieren hätten können, werde die zeugenschaftliche Einvernahme von N.M. als ehemaligen Geschäftsführers der N.&V.M.GmbH sowie von V.M. als Komplementär der K.H.S.KEG beantragt. Zudem werde beantragt den ehemaligen gewerblichen Buchhalter, M.M., "als Zeugen dafür, dass es sich bei den verbuchten Beträgen um reine Bankabhebungen gehandelt hat, welche zunächst - mangels näherer Informationen - auf dem Verrechnungskonto des Gesellschafter-Geschäftsführers (24710) verbucht wurden, es rein auf Basis des vorgelegten Belegwesens (Bankauszüge, Belege etc) keine Hinweise darauf gab, dass es sich tatsächlich um Entnahmen des Gesellschafter-Geschäftsführers gehandelt hat und die Verbuchung nur deshalb am Verrechnungskonto 24710 erfolgte, da er keine anderen Informationen hatte, er - nach Vorliegen der entsprechenden Informationen (im Wesentlichen einer Auskunft von Ing.S.M. ) - mit Dezember 2000 die partiarischen Darlehen eingebucht hat und er aus eigener Erfahrung - so führte er auch die Buchhaltung für die N.&V.M.GmbH und die K.H.S.KEG) - wusste, dass diese beiden Gesellschaften bzw. die beiden Restaurants mit Mitteln aus der Bw. aufgebaut und auch deren Betrieb mit diesen Mitteln finanziert wurde." Aus den dargelegten Gründen liege auch keine Vorteilszuwendung an den Gesellschafter-Geschäftsfüher vor. Einziger Nutznießer der Darlehensgewährung an die beiden Gesellschaften sei die Bw. Eine Bereicherung für den Gesellschafter-Geschäftsführer sei in den Jahren 1999 und 2000 und "sogar bis dato" nicht vorgelegen. Die Zuwendung eines vermögenswerten Vorteils an die Gesellschafterebene sei allerdings zwingende Voraussetzung und ein entscheidendes Merkmal für eine verdeckte Ausschüttung. Zugleich sei eine Vermögensminderung bei der Körperschaft ein weiteres objektives Tatbestandsmerkmal für eine verdeckte Ausschüttung. Eine Vermögensminderung liege aber im konkreten Fall ebenfalls nicht vor. Betrachte man nämlich den Jahresabschluss der Bw. zum 31. Dezember 2000, so hätten per 31. Dezember 2000 entsprechende Darlehensforderungen gegenüber den beiden Gesellschaften in der Höhe von ATS 3,6 Mio bestanden. Die atypisch stillen Beteiligungen der Bw. (bzw. ihrer nunmehrigen Rechtsnachfolgerin) an den beiden Gesellschaften würden nach wie vor bestehen, wobei auf die bis dato erstellten Jahresabschlüsse der Bw. verwiesen werden könne. In diesem Zusammenhang werde die Einvernahme eines Vertreters des Finanzamtes Wien 6/7/15 beantragt, zum Beweis dafür, dass die damals errichteten Mitunternehmerschaften nach wie vor bestehen, von der Finanzverwaltung steuerlich anerkannt worden seien und der Bw. entsprechende Tangenten zugewiesen würden. Dass es auch an einer subjektiven Vorteilszuwendungsabsicht - einer weiteren Voraussetzung für eine verdeckte Ausschüttung - fehle, verstehe sich von selbst. So sei von der Gesellschaft im Jahresabschluss 2000 der geschilderte Sachverhalt genau so dargestellt und eben die entsprechenden Darlehensforderungen gegenüber den beiden Gesellschaften bilanziert worden. Eine auf eine Vorteilsgewährung gerichtete Willensentscheidung sei mit dem Jahresabschluss 2000 (und auch den bis dato erstellten Jahresabschlüssen) der Bw. in keiner Weise dokumentiert. Und die Verbuchung durch einen Buchhalter - ohne Anweisungen des Gesellschafter-Geschäftsführers - könne nicht als subjektive Vorteilszuwendungsabsicht des Gesellschafter-Geschäftsführers gewertet werden. Hinzu komme noch, dass auch zivilrechtlich die entsprechenden Beteiligungen im Wege der Zusammenschlussverträge (rückwirkend zum 31. Dezember 2000) umgesetzt worden seien und die Bw. seither an den beiden Gesellschaften mit atypisch stillen Einlagen beteiligt sei. Zusammenfassend sei daher festzustellen, dass es im konkreten Fall an den wesentlichen Tatbestandsmerkmalen für eine verdeckte Ausschüttung (insbesondere der Zuwendung eines vermögenswerten Vorteils und der Vermögensminderung bei der Körperschaft) fehle. In diesem Zusammenhang sei weiters hervorgehoben, dass alle Voraussetzungen für eine verdeckte Ausschüttung im Jahr 1999 bzw. im Jahr 2000 vorgelegen haben müssten, um in diesen Jahren die von der BP angenommene verdeckte Ausschüttung rechtfertigen zu können. Erwähnt sei auch noch die neue Judikatur des VwGH (4.2.2009, 2008/15/0167), wonach zur Annahme einer verdeckten Ausschüttung ein entsprechendes Verhalten der Gesellschaft festgestellt werden müsse. Wie bereits mehrfach dargelegt, sei auf die Verrechnungsforderung gegen Ing.S.M. nie verzichtet worden, wobei es - nach der Darlehensgewährung an die beiden Gesellschaften - auch gar keinen Grund mehr für einen Verzicht gegeben habe, zumal die Entnahmen von Ing.S.M. rückgeführt worden seien und gar keine Verrechnungsforderung gegenüber Ing.S.M. mehr bestanden habe. Per 31. Dezember 2000 habe sogar eine Verbindlichkeit gegenüber dem Gesellschafter-Geschäftsführer in der Höhe von rund ATS 0,5 Mio. bestanden. Die Ausführungen des VwGH in diesem Judikat seien insofern interessant, als nicht einmal die erfolgswirksame Ausbuchung einer Verrechnungsforderung gegenüber dem Gesellschafter-Geschäftsführer "für sich alleine schon zu einer in diesem Jahr zu erfassenden Gewinnausschüttung geführt" hätte. Um eine Gewinnausschüttung zu decken, bedürfe es einer Sachverhaltsfeststellung "dass das Verhalten der Beschwerdeführerin zur Bereicherung des Gesellschafter-Geschäftsführers (insbesondere im Wege eines im Jahr 2000 vereinbarten Forderungsverzichtes) geführt hat". Nicht einmal die reine Ausbuchung - die im konkreten Fall ohnedies (bis dato) nicht erfolgt sei - führe daher zum zivilrechtlichen Erlöschen der Forderung und somit zur Annahme einer verdeckten Ausschüttung. Umso weniger könne eine falsche Verbuchung von "Bankabhebungen" am Verrechnungskonto des Gesellschafter-Geschäftsführers als verdeckte Ausschüttung gewertet werde. Erwähnt sei auch noch, dass stets vom Gesamtbild der Verhältnisse auszugehen sei und das Fehlen eines Tatbestandsmerkmals (etwa im Zusammenhang mit Darlehensvereinbarungen) nicht "reflexartig" zu einer verdeckten Ausschüttung führe. Abschließend behält sich die Bw. im Zusammenhang mit den seitens der BP behaupteten verdeckten Ausschüttungen vor, eine Erklärung der Gesellschafter vorzulegen, wonach die Gesellschafter die auf die verdeckten Ausschüttungen entfallende Kapitalertragsteuer selbst tragen und der Bw. in vollem Umfang ersetzen. In der am 29. Juni 2011 abgehaltenen mündlichen Berufungsverhandlung wurde ergänzend ausgeführt: »"1. Subunternehmer Der Vertreter der Bw. bringt ergänzend vor, dass die Bw. eine seit langem bestehende Baufirma sei, welche öffentliche Aufträge auf kleineren Baustellen ausgeführt habe. Im Zuge dieser Tätigkeiten wäre sie auch mehrfach von diversen Kontrollen (z.B. KIAB) betroffen gewesen, jedoch seien niemals Feststellungen über die Beschäftigung von Scharzarbeitern getätigt worden. Das Verfahren im Rahmen der Betriebsprüfung sei mangelhaft gewesen und wäre die Bw. auch im Rechtsmittelverfahren vom Finanzamt eher behindert worden. Die beiden Subfirmen seien über ordnungsgemäße Aufträge engagiert worden. Es gebe zu den einzelnen Aufträgen Aufzeichnungen wie beispielsweise Aufmaßblätter sowie Bautragebücher aus welchen letzteren hervorginge, dass auf der Baustelle mehr Arbeitnehmer beschäftigt gewesen wären als die Bw. selbst dort tätig werden ließ. Erst Jahre später im Betriebsprüfungsverfahren habe sich herausgestellt, dass die von den Subfirmen vorgelegten Unterlagen teilweise unrichtig bzw. gefälscht gewesen wären. Das hätte aus der Sicht der Auftraggeberin im Zeitpunkt der Auftragserteilung jedoch nicht erkannt werden können. Weiters werde auf die durchgeführten Zeugeneinvernahmen verwiesen aus welchen sich ergebe, dass nicht nur weitere Arbeiter auf den strittigen Baustellen anwesend gewesen wären, sondern hätten sich auch zwei Zeugen an die Namen der dort tätigen Subfirmen erinnern können. Die X.BauGmbH sei überdies beim Finanzamt zur Umsatzsteuer erfasst und habe für den strittigen Zeitraum zwar verspätet aber doch Umsätze gemeldet. Sie könne daher keine Scheinfirma sein. Dieser Umstand sei der Bw. erst kürzlich bekannt geworden. Hinsichtlich der im Akt befindlichen Bilanzen führt der Vertreter der Bw. aus, dass diese tatsächlich unrichtig seien. Eine Berichtigung erfolge zwar nicht (die nicht abgerechneten Leistungen waren nicht aktiviert, sondern als Umsatz ausgewiesen worden), dieser Umstand habe aber wie bereits schriftlich ausgeführt keine Auswirkungen auf die Schlussfolgerungen aus den angestellten Kalkulationsberechnungen. Die Vertreterin des Finanzamtes verweist auf den Betriebsprüfungsbericht und ergänzt, dass das Finanzamt die X.BauGmbH nicht als Scheinfirma angesehen habe, sondern einzelne Scheingeschäfte festgestellt habe. 2. Verrechnungskonto Gesellschafter Der Vertreter der Bw. bringt ergänzend vor, die auf dem Verrechnungskonto verbuchten Beträge resultierten aus Bankabhebungen des GGf welche von einem Buchhalter einfach auf das Verrechnungskonto des Gesellschafters gebucht worden seien. Dieser habe den Sachverhalt nicht gekannt, sondern lediglich eine Verbuchung vorgenommen. Erst bei der Bilanzierung sei dieser Buchungsvorgang richtig gestellt worden. Diese Gelder wären nämlich tatsächlich dafür verwendet worden sich an anderen Unternehmen als atypisch stille Gesellschafter zu beteiligen. Es handle sich nicht um eine Forderung an den Gesellschafter, sondern um Beteiligungen. Dass diese Investitionen stattgefunden hätten, lasse sich schon daraus erkennen, dass beide Unternehmen (Gastgewerbebetriebe) im 2. bzw. 15. Bezirk nach wie vor existieren würden. Die Betriebsprüfung übersehe bei ihrer Argumentation, dass die zwingenden Voraussetzungen für eine vGA nicht erfüllt würden. Es gebe weder eine Vorteilszuwendung noch eine Entreicherung der Gesellschaft, Letzteres deswegen weil die Beträge in Form von Beteiligungen nach wie vor im Betriebsvermögen vorhanden seien. Selbst wenn eine Entnahme durch den GGf stattgefunden habe, habe die Bw. nicht auf die Eintreibung dieser Forderung verzichtet. Dieser Umstand wäre aber auf Grund der Judikatur des VwGH Voraussetzung für die Vorteilszuwendung. Eine Entnahme habe aber nicht stattgefunden, da in der Bilanz keine Forderung an den GGf ausgewiesen wäre. Die Verwendung der Gelder als Investitionen in andere Unternehmen sei eine betriebliche Entscheidung der Bw. gewesen und habe nicht ihre Grundlage in der gesellschaftsrechtlichen Konstruktion. Unter Verweis auf die Judikatur des VwGH (26.2.1979, 1525/77) und OGH (23.12.1997, 11OS 130/97) stünde erst mit Rechtskraft des Bescheides fest, dass der Tatbestand der Haftung für die KESt durch die Gesellschaft verwirklicht sei, daher sei jedenfalls selbst bei Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung von einem KESt-Satz von 25% auszugehen. Die Vertreterin des Finanzamtes verweist darauf, dass die Umbuchung der Entnahmen in zeitlicher Nähe zur Betriebsprüfung stattgefunden hätte. Weiters stelle sich die Frage, ob die mittels partiarischem Darlehen erworbenen Beteiligungen tatsächlich einen Wert von etwa 3,5 Mio ATS darstellen würden. Die Beteiligungen hätten ab 2007 lediglich Verluste abgeworfen. Der Vertreter der Bw. repliziert, dass bei Hingabe eines Darlehens mit der Hoffnung auf künftige Erträge zuvorderst kein Missverhältnis zwischen Leistung und Gegenleistung verbunden sei." Über die Berufung wurde erwogen: Text ergänzen»1. Wiederaufnahme der Verfahren gemäß § 303 Abs. 4 BAO Gemäß § 303 Abs. 4 BAO, BGBl. Nr. 194/1961, ist die Wiederaufnahme des Verfahrens von Amts wegen unter den Voraussetzungen des Abs. 1 lit. a bis c und in allen Fällen zulässig, in denen Tatsachen oder Beweismittel neu hervorkommen, die im Verfahren nicht geltend gemacht worden sind, und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (vgl. hiezu beispielsweise das Erkenntnis vom 8.3.1994, 90/14/0192) ist eine Wiederaufnahme eines mit Bescheid abgeschlossenen Verfahrens nur dann ausgeschlossen, wenn der Abgabenbehörde in dem wieder aufzunehmenden Verfahren der Sachverhalt so vollständig bekannt gewesen ist, dass sie schon in diesem Verfahren bei richtiger rechtlicher Subsumtion zu der nach Wiederaufnahme erlassenen Sachentscheidung hätte gelangen können. Die Bw. bringt betreffend die Wiederaufnahmen der Verfahren gemäß § 303 Abs. 4 BAO hinsichtlich Umsatz- und Körperschaftsteuer für die Jahre 1997 bis 1999 lediglich vor, dass bei Stattgabe ihrer Berufung gegen die entsprechenden Sachbescheide (Umsatzsteuer und Körperschaftsteuer für die Jahre 1997 bis 1999) keine Wiederaufnahmegründe vorliegen würden. Die erst bei der abgabenbehördlichen Prüfung neu hervorgekommenen Umstände (siehe Entscheidung Punkt 2.) sind, wie aus der in Folge dargestellten rechtlichen Würdigung zu entnehmen ist, geeignet, im Spruch anders lautende Bescheide herbeizuführen. Daher sind die vom Finanzamt mit den angefochtenen Bescheiden vom 9. April 2001 verfügten Wiederaufnahmen der Verfahren hinsichtlich Umsatzsteuer und Körperschaftsteuer für die Jahre 1997 bis 1999 zu Recht erfolgt. 2. Sachbescheide Umsatzsteuer und Körperschaftsteuer Fremdarbeiten 1997 bis 1999 Zu den umfangreichen allgemeinen Ausführungen zum Beweisverfahren und zur Beweiswürdigung und der daran anschließenden Aussage, dass sich die BP "angeblicher" Beweise bedient habe, ist festzustellen: In § 183 BAO ist folgendes normiert: "(1) Beweise sind von Amts wegen oder auf Antrag aufzunehmen. (2) Die Abgabenbehörde kann die Beweisaufnahme auch im Wege der Amtshilfe durch andere Abgabenbehörden vornehmen lassen. (3) Von den Parteien beantragte Beweise sind aufzunehmen, soweit nicht eine Beweiserhebung gemäß § 167 Abs. 1 zu entfallen hat. Von der Aufnahme beantragter Beweise ist abzusehen, wenn die unter Beweis zu stellenden Tatsachen als richtig anerkannt werden oder unerheblich sind, wenn die Beweisaufnahme mit unverhältnismäßigem Kostenaufwand verbunden wäre, es sei denn, dass die Partei sich zur Tragung der Kosten bereit erklärt und für diese Sicherheit leistet, oder wenn aus den Umständen erhellt, dass die Beweise in der offenbaren Absicht, das Verfahren zu verschleppen, angeboten worden sind. Gegen die Ablehnung der von den Parteien angebotenen Beweise ist ein abgesondertes Rechtsmittel nicht zulässig. 4) Den Parteien ist vor Erlassung des abschließenden Sachbescheides Gelegenheit zu geben, von den durchgeführten Beweisen und vom Ergebnis der Beweisaufnahme Kenntnis zu nehmen und sich dazu zu äußern." Da die Bw. nicht in der Lage war, sämtliche abgabenrechtlich relevanten Sachverhalte durch Vorlage entsprechend aussagekräftiger Unterlagen zu beweisen oder glaubhaft zu machen, hatte die BP im Interesse der Wahrheitsfindung erforderliche Ermittlungshandlungen von Amts wegen durchzuführen. Der Bw. ist darin zuzustimmen, dass die entsprechenden Ermittlungshandlungen von der BP nicht ordnungsgemäß und vollständig durchgeführt wurden. Durch die ergänzenden Handlungen des Unabhängigen Finanzsenates im Zuge der Vorlage der Berufung hatte die Bw. jedenfalls im Rechtsmittelverfahren Gelegenheit von allen durchgeführten Beweisaufnahmen und das Ergebnis derselben Kenntnis zu erlangen und dazu Stellung zu nehmen. Zur geäußerten Kritik an der Beweiswürdigung durch die BP wird auf die in diesem Berufungsverfahren vorgenommene rechtliche Würdigung der Sachverhalte verwiesen. Insoweit von der Bw. Begründungsmängel im erstinstanzlichen Verfahren angesprochen wurden, wird darauf hingewiesen, dass solche Mängel im Rechtsmittelverfahren saniert werden können (vgl. VwGH 17.2.1994, 93/16/0117). Entsprechend diesem Prinzip wird die erforderliche Auseinandersetzung mit den Vorbringen der Bw. im Rahmen der rechtlichen Würdigung in dieser Berufungsentscheidung von der Abgabenbehörde zweiter Instanz vorgenommen. Gemäß § 12 Abs. 1 UStG 1994, BGBl. Nr. 663/1994, kann der Unternehmer die von anderen Unternehmern in einer Rechnung (§ 11) an ihn gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die im Inland für sein Unternehmen ausgeführt worden sind als Vorsteuerbeträge abziehen. § 11 Abs. 1 UStG 1994 in der für die berufungsgegenständlichen Zeiträume geltenden Fassung normiert, dass der Unternehmer, der steuerpflichtige Lieferungen oder steuerpflichtige sonstige Leistungen ausführt, berechtigt und, soweit er die Umsätze an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen ausführt, auf Verlangen des anderen verpflichtet ist, Rechnungen auszustellen, in denen die Steuer gesondert ausgewiesen ist. Gemäß § 11 Abs. 1 Z 1 UStG 1994 müssen diese Rechnungen den Namen und die Anschrift des liefernden oder leistenden Unternehmers enthalten. Der Vorsteuerabzug steht nur unter den erschöpfend aufgezählten Voraussetzungen zu, wobei zu diesen die Rechnungslegung des leistenden Unternehmers zählt. Unternehmer ist derjenige, der die Leistung im eigenen Namen erbringt bzw. in dessen Namen die Leistung erbracht wird (vgl. Ruppe, UStG 1994, Kommentar, Tz 19 zu § 2). Unabdingbare Voraussetzung für den Vorsteuerabzug ist somit, dass der Unternehmer, aufgrund dessen Leistung der Vorsteuerabzug beansprucht wird, dem Leistungsempfänger eine Rechnung ausgestellt haben muss. Es muss sich im Sinne des § 11 Abs. 1 UStG 1994 um eine Rechnung des Unternehmers handeln, der die steuerpflichtige Lieferung oder die steuerpflichtige sonstige Leistung ausführt und dem gegenüber der Leistungsempfänger den Anspruch auf Rechnungsausstellung hat. Somit berechtigt nur eine Rechnung des leistenden Unternehmers zum Vorsteuerabzug. Es genügt somit nicht, dass die Leistungen von irgendeinem Unternehmer erbracht wurden. Gemäß § 4 Abs. 4 EStG 1988, BGBl. Nr. 400/1988, sind Betriebsausgaben die Aufwendungen oder Ausgaben, die durch den Betrieb veranlasst sind. Im gegenständlichen Fall ist strittig, ob die in den jeweiligen Rechnungen angeführten Leistungen tatsächlich von den rechnungslegenden Subfirmen erbracht wurden. a) Fremdarbeiten der Firma X.BauGmbH in den Jahren 1997 und 1998 Zu dem dieser BP-Feststellung zugrunde liegenden Sachverhalt wird auf die im Sachverhaltsteil dieser Entscheidung wiedergegebene Darstellung im BP-Bericht verwiesen. Wie von der BP dargelegt wurde, gründet sich die Versagung des Abzuges von Vorsteuern in Höhe von ATS 571.267,40 im Jahr 1997 und ATS 98.680,00 im Jahr 1998 aus Eingangsrechnungen der X.BauGmbH auf die Qualifizierung der betreffenden Leistungen als relative Scheingeschäfte im Sinn des § 23 BAO. Diese Qualifizierung wurde von der BP zunächst damit begründet, dass die Tätigkeit der X.BauGmbH bis zum Dezember 1994 im Ausstellen von Scheinrechnungen gelegen sei und es durchaus der allgemeinen Lebenserfahrung entspreche, dass diese Tätigkeit (Ausstellung von Scheinrechnungen) auch im Prüfungszeitraum 1997 bis 1999 aufrecht erhalten worden sei. Dieser von der BP hervorgehobene Umstand bringt keinen Erkenntnisgewinn im Hinblick auf die strittige Frage, ob die von der X.BauGmbH in den Jahren 1997 und 1998 in Rechnung gestellten Leistungen tatsächlich von diesem Unternehmen erbracht wurden. Die von der BP festgehaltenen schriftlichen Bestätigungen aus dem Jahr 1995 können keinesfalls als Begründung für Feststellungen der BP in den Jahren 1997 und 1998 herangezogen werden, zumal die Bw. auf die gesellschaftsrechtlichen Änderungen bei der X.BauGmbH (Wechsel des Geschäftsführers, Sitzverlegung, Änderung der Beteiligungsverhältnisse) hingewiesen hat. Gemäß § 115 Abs. 1 BAO haben die Abgabenbehörden die abgabenpflichtigen Fälle zu erforschen und von Amts wegen die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse zu ermitteln, die für die Abgabepflicht und die Erhebung der Abgaben wesentlich sind. Die amtswegige Ermittlungspflicht der Abgabenbehörden besteht innerhalb der Grenzen ihrer Möglichkeiten und des vom Verfahrenszweck her gebotenen und zumutbaren Aufwandes. Die Abgabenbehörde trägt zwar die Feststellungslast für alle Tatsachen, die vorliegen müssen, um einen Abgabenanspruch geltend machen zu können, doch befreit dies die Partei nicht von ihrer Offenlegungs- und Mitwirkungspflicht (vgl. VwGH 25.10.1995, 94/15/0131; 28.1.1998, 95/13/0069; 7.6.2005, 2001/14/0187). In dem Ausmaß, in dem die Partei zur Mitwirkung an der Wahrheitsfindung ungeachtet ihrer Verpflichtung hiezu nicht bereit ist bzw. eine solche unterlässt, tritt die Verpflichtung der Behörde, den Sachverhalt nach allen Richtungen über das von ihr als erwiesen erkannte Maß hinaus zu prüfen, zurück (vgl. VwGH 22.10.1996, 92/14/0224; 30.9.1998, 94/13/0099; 30.5.2001, 99/13/0024; 27.11.2001, 97/14/0011). Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist die Mitwirkungs- und Offenlegungspflicht der Partei in dem Maße höher, als die behördlichen Ermittlungsmöglichkeiten geringer sind (VwGH 23.2.1994, 92/15/0159; 26.7.2000, 95/14/0145). In diesem Zusammenhang ist festzuhalten, dass sich der Gesellschafter und Geschäftsführer der X.BauGmbH im Zeitraum der strittigen Leistungserbringung am 17. August 1998 nach Kroatien abgemeldet hat. Die X.BauGmbH wurde im Firmenbuch infolge rechtskräftiger Abweisung eines Konkursantrages mangels kostendeckenden Vermögens am 16. September 2000 amtswegig gelöscht. Es sind (und waren auch im Zeitpunkt der BP - Prüfungsbeginn 20. November 2000) keine Ansprechpartner mehr vorhanden, um die Anmeldepraxis der X.BauGmbH bei der WGKK überprüfen zu können. Eine Überprüfung der Einwendungen der Bw. ist aus Sicht der Finanzverwaltung daher nicht möglich. Es wäre an der Bw. gelegen, einen Nachweis dafür zu erbringen, dass die auf den Subbaustellen tätigen Arbeiter tatsächlich bei der WGKK gemeldet waren. Schließlich kann nicht davon ausgegangen werden, dass in der Baubranche - wie dies die Bw. suggeriert - Arbeiter generell "schwarz" beschäftigt werden. Laut der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (vgl. VwGH 11.7.1995, 95/14/0143; 28.5.1997, 94/13/0230) ist die "Ungreifbarkeit eines Leistungserbringers" das Risiko des Leistungsempfängers, der sich auf eine Rechtsbeziehung mit einem solchen Partner eingelassen hat. Soweit Personen für die Abgabenbehörde nicht mehr greifbar sind, sind der Abgabenbehörde daher auch weitere Nachforschungen und Ermittlungen diesbezüglich nicht zumutbar. Als wesentliches Indiz für das Vorliegen von Scheinrechnungen wurde von der BP der Umstand gewertet, dass die X.BauGmbH im betreffenden Leistungszeitraum keine Arbeitskräfte bei der WGKK angemeldet hatte. Aus der von der BP im Zuge der Stellungnahme zur Berufung eingeholten und der Bw. zur Kenntnis gebrachten schriftlichen Auskunft der WGKK ist belegt, dass im fraglichen Leistungszeitraum Mai bis Dezember 1997 ein Arbeitnehmer gemeldet war. Wie die Bw. aber ergänzend ausführt, handelte es sich dabei nicht um einen Arbeiter sondern um einen Angestellten. Damit bestätigt die Bw. jedoch die Feststellungen der BP, dass bei der WGKK keine Arbeiter im betreffenden Zeitraum gemeldet waren. Der in der Berufung gestellte Antrag auf Einvernahme eines "informierten Vertreters" der WGKK wird gemäß § 183 Abs. 3 BAO abgelehnt, da er sich auf eine bei der Abgabenbehörde offenkundige Tatsache bezieht. Das nicht näher konkretisierte Vorbringen der Bw., dass die X.BauGmbH zur Erbringung der in Rechnung gestellten Leistungen Subfirmen oder Schwarzarbeiter herangezogen haben könnte, kann im gegebenen Kontext nur als Zweckbehauptung aufgefasst werden. Die von der Bw. behauptete umfassende Uninformiertheit kann nach der Lebenserfahrung nicht als glaubwürdig erachtet werden, da sich ein auch nur einigermaßen um die Wahrnehmung seiner Sorgfaltspflichten bemühter Leistungsempfänger bei Inanspruchnahme eines Subunternehmens zur Ausführung von Bauleistungen entsprechend informiert hätte. Die von der Bw. behauptete Geschäftsverbindung zwischen ihr und der X.BauGmbH erscheint - gemessen an den allgemeinen Gepflogenheiten des Wirtschaftslebens - in höchstem Maße bemerkenswert. Ein wesentliches Indiz dafür sind die Zahlungsmodalitäten. Grundsätzlich ist der Zahlungsmodus (Banküberweisung oder Barzahlung) der unternehmerischen Gestaltungsfreiheit überlassen. Es widerspricht jedoch den Erfahrungen des Wirtschaftslebens, dass verhältnismäßig große Rechnungsbeträge (von hier regelmäßig mehreren hunderttausend Schilling) bar bezahlt werden. Weder aus den von der Bw. vorgelegten Rechnungen der X.BauGmbH noch aus den vorgelegten schriftlichen Aufträgen sind die Zahlungsmodalitäten ersichtlich. In den Aufträgen ist lediglich angeführt, dass "ein eventuell vereinbartes Skonto bei Bezahlung innerhalb von 8 Tagen nach Rechnungsprüfung berücksichtigt" werde. Auf den Rechnungen findet sich weder ein Zahlungstermin noch eine Bankverbindung. Das Vorbringen der Bw., dass Barzahlungen in dieser Größenordnung branchenüblich seien, vermag den Unabhängigen Finanzsenat nicht zu überzeugen. Ungewöhnliche geschäftliche Transaktionen rechtfertigen die Vermutung, dass das vom Abgabepflichtigen behauptete Geschehen mit der Wirklichkeit nicht übereinstimmt. Die Rechnungen der X.BauGmbH wiesen im Jahr 1997 die Adresse "Langegasse 4/3" auf, die Rechnung vom 4. März 1998 jedoch die Adresse "Lagegasse 43". Im Firmenbuch wurde entsprechend dem Antrag vom 15. Jänner 1998 am 28. Februar 1998 die Änderung der Geschäftsanschrift auf Wien,E-Straße eingetragen. Erhebungen der BP bei den Hausverwaltungen haben ergeben, dass bei beiden Adressen kein Mietverhältnis mit der X.BauGmbH bestanden habe. Mit Schreiben vom 28. April 2006 teilte B. dem Unabhängigen Finanzsenat mit, dass er sich nicht mehr erinnern könne, ob die X.BauGmbH an der im Firmenbuch aufscheinenden Adresse "gemeldet" gewesen sei. Er könne jedoch mit Sicherheit sagen, dass er keine Mieteinnahmen aus dem Objekt in Wien,L-Gasse erzielt habe. Dass die X.BauGmbH an der im Firmenbuch eingetragenen Geschäftsadresse offensichtlich nicht existent war, ist ein weiteres Indiz für das Vorliegen von Scheinrechnungen. Die zeugenschaftlichen Einvernahmen der fünf namentlich angeführten Arbeitnehmer der Bw. zum Beweis dafür, dass neben den bei der Bw. beschäftigten Arbeitern weitere Arbeiter von der X.BauGmbH eingesetzt worden seien, bestätigte das Vorbringen der Bw., wonach auf den jeweiligen Baustellen Fremdarbeiter neben dem von der Bw. eingesetzten eigenen Personal tätig waren. Die Vernehmungsprotokolle und die Auskünfte der Hausverwaltungen wurden dem steuerlichen Vertreter der Bw. vom Unabhängigen Finanzsenat zur Kenntnis und allfälliger Stellungnahme übermittelt. Zur Herkunft der Geldmittel der vom Gesellschafter und Geschäftsführer getätigten Einlagen in die Bw. wurde ein entsprechender Darlehensvertrag vorgelegt. Den Feststellungen der BP, dass der Zahlungsfluss nicht beweisbar sei, ist entgegenzuhalten, dass die von der Bw. behauptete Umwechslung des in Rede stehenden Betrages in Höhe von DM 200.000,00 am Schwarzmarkt nicht ohne weiteres von der Hand zu weisen ist. Der von der Bw. vertretenen Auffassung, dass der tatsächlich stattgefundene Leistungsaustausch durch eine Nachkalkulation nachgewiesen werden könne, kann nicht gefolgt werden, da diese lediglich Aufschluss darüber geben könnte, dass die in Rechnung gestellten Leistungen an die Kunden der Bw. erbracht wurden, daraus jedoch nicht verlässlich geschlossen werden kann, von welchen Personen die Leistungen ausgeführt wurden. Ergänzend ist dazu festzuhalten, dass die Bw. in der Gegenäußerung zur Stellungnahme der BP vom 18. Oktober 2001 und im Schreiben vom 9. Mai 2011 ausführt, dass bei der Erstellung der Jahresabschlüsse des Prüfungszeitraumes offensichtlich Fehler gemacht worden seien. Abgesehen davon, dass keine entsprechenden Konkretisierungen vorgenommen wurden, widerspricht dieser Umstand aber auch der Aussagekraft der von der Bw. vorgelegten Nachkalkulation, da diese auf dem zugegebenermaßen unrichtigen Rechenwerk beruht. Der im Schreiben vom 9. Mai 2011 gestellte Antrag auf Vorlage des laufenden Steueraktes der Bw. zum Beweis der Umsatzrentabilität wird mangels Relevanz für den streitgegenständlichen Zeitraum gemäß § 183 Abs. 3 BAO abgelehnt. Beim Antrag auf Einvernahme des XX als Zeuge zum Beweis dafür, dass die X.BauGmbH die an die Bw. fakturierten Leistungen tatsächlich erbracht habe, handelt es sich nicht um einen ordnungsgemäßen Beweisantrag, da die Anschrift der nominierten Person nicht bekannt gegeben wurde. Ein ordnungsmäßiger Beweisantrag hat grundsätzlich auch die Anschrift des Zeugen zu bezeichnen (vgl. VwGH 31.7.1996, 92/13/0020; 19.11.1998, 97/15/0010). Da sowohl die Berufungsschrift als auch die Gegenäußerung zur Stellungnahme der BP zur Berufung von der steuerlichen Vertretung verfasst und eingebracht wurden, kann in diesem Fall nicht eine Unkenntnis betreffend die Inhaltserfordernisse eines Beweisantrages unterstellt werden. Weiters ist anzumerken, dass dieser Antrag in Anbetracht der Tatsache, dass XX sich am 17. August 1998 nach Kroatien abgemeldet hat (Beginn der BP 20. November 2000) und er von der Bw. nicht stellig gemacht wurde, nicht als ernsthaftes Begehren gewertet werden. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (vgl. zu 11.7.1995, 95/14/0143, 28.5.1997, 94/13/0230) ist die "Ungreifbarkeit eines Leistungserbringers" das Risiko des Leistungsempfängers, der sich auf eine Rechtsbeziehung mit einem solchen Partner eingelassen hat. Soweit Personen für die Abgabenbehörde nicht mehr greifbar sind, sind der Abgabenbehörde daher auch weitere Nachforschungen und Ermittlungen diesbezüglich nicht mehr zumutbar. Aus den dargelegten Gründen wird der Antrag auf Einvernahme des XX als Zeuge zum Beweis dafür, dass die X.BauGmbH die an die Bw. fakturierten Leistungen tatsächlich erbracht habe, gemäß § 183 Abs. 3 BAO abgelehnt. Bei den im Schreiben vom 9. Mai 2011 gestellten Anträgen auf Ladung des J., zum Beweis dafür, dass die X.BauGmbH im Jahr 1997 tatsächlich als Subunternehmerin tätig gewesen sei, und auf zeugenschaftliche Vernehmung der für die Umsatzsteuervoranmeldungen der X.BauGmbH verantwortlichen Person, handelt es sich nach der dargestellten Rechtslage ebenfalls nicht um ordnungsgemäße Beweisanträge, da die Anschrift der nominierten Person bzw. die konkrete Identität der Person nicht bekannt gegeben wurden. Die Anträge werden daher gemäß § 183 Abs. 3 BAO abgelehnt. Die gebotene Gesamtbetrachtung aller vorliegenden Sachverhaltselemente führt zur Überzeugung, dass die in den betreffenden Rechnungen angeführten Leistungen nicht von der X.BauGmbH an die Bw. erbracht wurden und es sich daher um Scheinrechnungen handelt. Ob die Leistungen von Arbeitern der Bw. selbst durchgeführt wurden (wie von der BP behauptet) oder von Schwarzarbeitern ist in dem gegenständlichen Kontext nicht relevant. Entscheidend ist, dass die Arbeiten nach den dargestellten Indizien nicht von der rechnungslegenden X.BauGmbH ausgeführt wurden. Daher ist die Versagung des Abzuges von Vorsteuern in Höhe von ATS 571.267,40 (€ 41.515,62) im Jahr 1997 und ATS 98.680,00 (€ 7.171,35) im Jahr 1998 aus Eingangsrechnungen der X.BauGmbH durch die BP zu Recht erfolgt. Laut der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes (EuGH 12.1.2006, C-354/03, C-335/03 und C-484/03, Optingen, Fulcrum und Bondhouse) steht dem Unternehmer der Vorsteuerabzug zu, wenn dessen Umsätze die vom Gesetz geforderten objektiven Kriterien erfüllen, ohne dass es auf die Absicht eines anderen an derselben Lieferkette Beteiligten und/oder auf den betrügerischen Zweck, den der Steuerpflichtige weder kannte noch kennen konnte, eines anderen Umsatzes ankommt, der Teil der Kette ist und der dem Umsatz, den der Steuerpflichtige getätigt hat, vorausgeht oder nachfolgt. Somit wird das Recht eines Steuerpflichtigen auf Vorsteuerabzug auch nicht dadurch berührt, dass ein anderer vorausgehender oder nachfolgender Umsatz in der Kette mit einem Mehrwertsteuerbetrug behaftet ist, ohne dass der Steuerpflichtige hievon Kenntnis hat oder haben kann. Laut EuGH steht somit einem Steuerpflichtigen, der von einem von einem anderen an der Lieferkette Beteiligten verübten Mehrwertsteuerbetrug Kenntnis gehabt hat oder zumindest haben konnte, ein Vorsteuerabzug nicht zu. Im Urteil vom 6.7.2006, C-439/04 und C 440/04, Kittel und Recolta Recycling, stellte der EuGH schließlich dezitiert fest, dass einem Steuerpflichtigen der Vorsteuerabzug aus einer Lieferung zu verweigern ist, wenn auf Grund objektiver Umstände fest steht, dass der Steuerpflichtige wusste oder hätte wissen müssen, dass er sich an einem Umsatz beteiligte, der in eine Mehrwertsteuerhinterziehung einbezogen war. Die Gesamtbetrachtung aller vorliegenden Sachverhaltselemente führt zur Überzeugung, dass diese objektiven Umstände im gegenständlichen Fall zweifellos vorliegen, sodass der von der Bw. angesprochene krasse Widerspruch zum Gemeinschaftsrecht nicht vorliegt. Nach den im Verfahren vor dem Unabhängigen Finanzsenat durchgeführten Zeugeneinvernahmen, bestehen keine Zweifel daran, dass neben eigenen angemeldeten Arbeitskräften der Bw, weitere, nicht von der Bw. bei der Sozialversicherung angemeldete Arbeitskräfte zur Leistungserstellung herangezogen wurden. Der Einwand der Bw., die betreffenden Leistungen seien womöglich durch von der X.BauGmbH beschäftigte Schwarzarbeiter erbracht worden bzw. hätte sich die X.BauGmbH womöglich ihrerseits Subfirmen bedient, kann im gegebenen Kontext nur als Zweckbehauptung gewertet werden. Wenn die Bw. in diesem Zusammenhang vermeint, sie wäre hierfür nicht beweispflichtig, ist ihr entgegenzuhalten, dass eine Beauftragung eines Subunternehmers wohl nur dann erfolgen wird, wenn Grund zur Annahme besteht, dass der Auftragnehmer zur fach- und zeitgerechten Erfüllung des übernommenen Auftrages in der Lage ist. Nach der Lebenserfahrung wird sich daher ein Unternehmer vor Beauftragung eines Subunternehmers zur Erbringung qualifizierter Leistungen im eigenen Interesse davon überzeugen, ob dieses über zur ordnungsgemäßen Leistungserbringung befähigte Arbeitskräfte verfügt. Daher kann die von der Bw. ins Treffen geführte Ahnungslosigkeit in Bezug auf die Personalverhältnisse bei der angeblichen Subunternehmerin X.BauGmbH nicht als glaubwürdig erachtet werden. Das Entgelt bzw. die Entlohnung der nicht bei der Sozialversicherung angemeldeten Arbeitskräfte ist im Schätzungswege als Betriebsausgabe zu berücksichtigen, sodass der Berufung in diesem Punkt teilweise stattzugeben ist. Bei Berücksichtigung der Tatsache, dass der ausbezahlte Nettolohn wegen der darauf entfallenden Lohnsteuer, Sozialversicherungsbeiträge, Dienstgeberbeiträge, Dienstgeberzuschläge etc. regelmäßig nur knapp die Hälfte der insgesamt anfallenden Lohnkosten ausmacht und Schwarzarbeitern regelmäßig nicht die Bruttolöhne zuzüglich Nebenkosten ausbezahlt werden, erscheint eine Schätzung von 50 % der in den Rechnungen der X.BauGmbH ausgewiesenen Rechnungsbeträge als Betriebsausgaben als angemessen. Als Betriebsausgaben sind daher im Jahr 1997 ATS 1,428.168,50 (€ 103.789,05) und im Jahr 1998 ATS 246.700,00 (€ 17.928,39) zu berücksichtigen. b) Fremdarbeiten der Firma Y.GmbH im Jahr 1999 Zu dem dieser BP-Feststellung zugrunde liegenden Sachverhalt wird auf die im Sachverhaltsteil dieser Entscheidung wiedergegebene Darstellung im BP-Bericht verwiesen. Wie von der BP dargelegt wurde, gründet sich die Versagung des Abzuges von Vorsteuern in Höhe von ATS 391.211,00 im Jahr 1999 aus einer Eingangsrechnung der Y.GmbH auf die Qualifizierung der betreffenden Leistungen als relative Scheingeschäfte im Sinn des § 23 BAO. Als wesentliches Indiz für das Vorliegen einer Scheinrechnung wurde von der BP der Umstand gewertet, dass die Y.GmbH im betreffenden Zeitraum keine Arbeitskräfte bei der WGKK angemeldet hatte. Bei den von der Bw. vorgelegten Anmeldungen bei der WGKK handle es sich um Fälschungen. Gemäß § 115 Abs. 1 BAO haben die Abgabenbehörden die abgabenpflichtige Fälle zu erforschen und von Amts wegen die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse zu ermitteln, die für die Abgabepflicht und die Erhebung der Abgaben wesentlich sind. Die amtswegige Ermittlungspflicht der Abgabenbehörden besteht innerhalb der Grenzen ihrer Möglichkeiten und des vom Verfahrenszweck her gebotenen und zumutbaren Aufwandes. Die Abgabenbehörde trägt zwar die Feststellungslast für alle Tatschen, die vorliegen müssen, um einen Abgabenanspruch geltend machen zu können, doch befreit dies die Partei nicht von ihrer Offenlegungs- und Mitwirkungspflicht (vgl. VwGH 25.10.1995, 94/15/0131; 28.1.1998, 95/13/0069; 7.6.2005, 2001/14/0187). In dem Ausmaß, in dem die Partei zur Mitwirkung an der Wahrheitsfindung ungeachtet ihrer Verpflichtung hiezu nicht bereit ist bzw. eine solche unterlässt, tritt die Verpflichtung der Behörde, den Sachverhalt nach allen Richtungen über das von ihr als erwiesen erkannte Maß hinaus zu prüfen, zurück (vgl. VwGH 22.10.1996, 92/14/0224; 30.9.1998, 94/13/0099; 30.5.2001, 99/13/0024; 27.11.2001, 97/14/0011). Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist die Mitwirkungs- und Offenlegungspflicht der Partei in dem Maße höher, als die behördlichen Ermittlungsmöglichkeiten geringer sind (VwGH 23.2.1994, 92/15/0159; 26.7.2000, 95/14/0145). In diesem Zusammenhang ist festzuhalten, dass für den Gesellschafter und Geschäftsführer der Y.GmbH im Zeitraum der strittigen Leistungserbringung, T., im Zentralen Melderegister keine Meldedaten vorhanden sind. Es sind (und waren auch im Zeitpunkt der BP - Prüfungsbeginn 20. November 2000) keine Ansprechpartner mehr vorhanden, um die Anmeldepraxis der Y.GmbH bei der WGKK überprüfen zu können. Eine Überprüfung der Einwendungen der Bw. ist daher nicht möglich. Es wäre an der Bw. gelegen, einen Nachweis dafür zu erbringen, dass auf der Subbaustelle tatsächlich Arbeiter als bei der WGKK gemeldet tätig gewesen sind. Schließlich kann nicht davon ausgegangen werden, dass in der Baubranche - wie dies die Bw. suggeriert - Arbeiter generell "schwarz" beschäftigt werden. Laut der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (vgl. 11.7.1995, 95/14/0143; 28.5.1997, 94/13/0230) ist die "Ungreifbarkeit eines Leistungserbringers" das Risiko des Leistungsempfängers, der sich auf eine Rechtsbeziehung mit einem solchen Partner eingelassen hat. Soweit Personen für die Abgabenbehörde nicht mehr greifbar sind, sind der Abgabenbehörde daher auch weitere Nachforschungen und Ermittlungen diesbezüglich nicht zumutbar. Das nicht näher konkretisierte Vorbringen der Bw., dass die Y.GmbH zur Erbringung der in Rechnung gestellten Leistungen Subfirmen oder Schwarzarbeiter herangezogen haben könnte, kann im gegebenen Kontext nur als Zweckbehauptung aufgefasst werden. Die von der Bw. behauptete Geschäftsverbindung zwischen ihr und der Y.GmbH erscheint - gemessen an den allgemeinen Gepflogenheiten des Wirtschaftslebens - in höchstem Maße bemerkenswert. Ein wesentliches Indiz dafür sind die Zahlungsmodalitäten. Grundsätzlich bleibt der Zahlungsmodus (Banküberweisung oder Barzahlung) der unternehmerischen Gestaltungsfreiheit überlassen. Es widerspricht jedoch den Erfahrungen des Wirtschaftslebens, dass verhältnismäßig große Teilrechnungsbeträge (von hier mehreren hunderttausend Schilling) bar bezahlt werden. Im Auftrag vom 22. Juni 1999 ist lediglich angeführt, dass "ein eventuell vereinbartes Skonto bei Bezahlung innerhalb von 8 Tagen nach Rechnungsprüfung berücksichtigt" werde. Auf der strittigen Rechnung vom 30. November 1999 findet sich kein Zahlungstermin. Dass die Zahlungen in bar erfolgt sein sollten, obwohl auf der Rechnung der Y.GmbH vom 30. November 1999 eine Bankverbindung angegeben ist, ist zweifellos als weiteres Indiz für das Vorliegen einer Scheinrechnung zu werten. Es entspricht nicht den allgemeinen Gepflogenheiten des Wirtschaftslebens, dass hohe Geldbeträge zunächst von der Bank abgehoben werden um die Zahlung in bar vorzunehmen, wenn ohnedies eine Banküberweisung möglich ist.