UFSG RV/0652-G/08

Nach § 184 Abs. 2 leg. cit. ist insbesondere dann zu schätzen, wenn der Abgabepflichtige über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermag oder weitere Auskünfte über Umstände verweigert, die für die Ermittlung der Grundlagen (Abs. 1) wesentlich sind. Zu schätzen ist gemäß § 184 Abs. 3 BAO ferner, wenn der Abgabepflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Abgabenvorschriften zu führen hat, nicht vorlegt oder wenn die Bücher oder Aufzeichnungen sachlich unrichtig sind oder solche formelle Mängel aufweisen, die geeignet sind, die sachliche Richtigkeit der Bücher oder Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen. Gemäß § 163 BAO haben Bücher und Aufzeichnungen, die den Vorschriften des § 131 entsprechen, die Vermutung ordnungsmäßiger Führung für sich und sind der Erhebung der Abgaben zugrunde zu legen, wenn nicht ein begründeter Anlass gegeben ist, ihre sachliche Richtigkeit in Zweifel zu ziehen. Gemäß § 131 Abs. 1 Z 2 BAO sollen die Eintragungen in die Bücher und Aufzeichnungen der Zeitfolge nach geordnet, vollständig, richtig und zeitgerecht vorgenommen werden. Soweit nach §§ 124 oder 125 eine Verpflichtung zur Führung von Büchern besteht oder soweit ohne gesetzliche Verpflichtung Bücher geführt werden, sollen Bareingänge und Barausgänge, in allen übrigen Fällen die Bareinnahmen und Barausgaben täglich in geeigneter Weise festgehalten werden. Dieses Festhalten ("Grundlagensicherung") soll zumindest einmal pro Tag, spätestens jedoch zu Beginn des nächstfolgenden Arbeitstages (arbeitstagbezogen) vorgenommen werden (vgl. Ritz, Bundesabgabenordnung, Kommentar, Wien 2005, § 131, Tz 11). Gemäß § 131 Abs. 3 BAO können zur Führung von Büchern und Aufzeichnungen Datenträger verwendet werden, wenn die inhaltsgleiche, vollständige und geordnete Wiedergabe bis zum Ablauf der gesetzlichen Aufbewahrungsfrist jederzeit gewährleistet ist; die vollständige und richtige Erfassung aller Geschäftsvorfälle soll durch entsprechende Einrichtungen gesichert werden. Die besondere Problematik der Grundlagensicherung des Kasseninhaltes bei Spielautomaten besteht darin, dass kein systeminternes, nichtmanipulierbares Festhalten der Daten auf gesicherten elektronischen Speichern oder nichtelektronischen Speichermedien (Ausdruck) erfolgt. Zur Qualifizierung der Vermutung der Richtigkeit der in den Abrechnungszetteln über das Einspielergebnis ausgewiesenen Ziffern nur aus der Tatsache ihres Festhaltens auf einer Abrechnung und der Unterschriften des Aufstellers (und gegebenenfalls seines Vertragspartners) sollen die Zählwerkstände der abgerechneten Automaten mitaufgezeichnet werden. Die tatsächliche Richtigkeit dieser Stände ist zwar zu einem späteren Zeitpunkt nicht mehr nachvollziehbar, doch können im Rahmen einer Betriebsprüfung die Zählwerke bei aufgestellten Geräten abgelesen und daraus Rückschlüsse auf die Plausibilität der aufgezeichneten Stände gezogen werden. Bei den Zählwerkständen handelt es sich um EDV-Daten, die Grundaufzeichnungen im Sinne des § 131 BAO zugrunde liegen und für die daher auch die dort angeführten technischen Voraussetzungen gelten (vgl. Huber, Keine USt für Freispiele in der EU, was nun? in SWK 20/21/1995, A 444; UFS 7.6.2004, RV/1534-W/02 und UFS 12.9.2006, RV/0687-W/02). Die fehlende Aufzeichnung der Zählwerkstände anlässlich der Aufzeichnung des Kasseninhaltes im Rahmen der jeweiligen Abrechnung des Einspielergebnisses stellt einen formellen Buchführungsmangel dar, der geeignet ist, die materielle Richtigkeit der Buchführung in Frage zu stellen, was die Schätzungsverpflichtung der Abgabenbehörde nach § 184 Abs. 3 BAO nach sich zieht (vgl. nochmals Huber, Keine USt für Freispiele in der EU, was nun? in SWK 20/21/1995, A 444). Unter Bedachtnahme auf die vorhin dargelegte Rechtslage konnte der Berufung, soweit sie sich gegen die grundsätzliche Schätzungsberechtigung wendet, aus nachstehenden Erwägungen kein Erfolg beschieden sein: Es ist im vorliegenden Fall unbestritten, dass nach jedem Abrechnungsvorgang die im Geldspielautomaten gespeicherten Zählwerksdaten über Ein- und Ausspielergebnisse, sowie das Datum der Abrechnung jeweils gelöscht worden sind. Des Weiteren ist unbestritten, dass diese Zählwerksdaten anlässlich der Abrechnung nicht aufgezeichnet worden sind, was eine Verprobung mit den aufgezeichneten Einspielergebnissen unmöglich macht. Den Berufungsausführungen, wonach das Finanzamt nicht dargelegt habe, "warum auf Grund der Löschung der Daten in den Spielautomaten die mittels Buchführung ermittelten Ergebnisse unmöglich richtig sein können bzw. warum es offensichtlich unmöglich ist, dass das erklärte Ergebnis zutreffend und richtig bzw. vollständig ist", weshalb es den angefochtenen Bescheiden an einer hinreichenden Begründung bezüglich der Schätzungsberechtigung mangle, ist Folgendes entgegenzuhalten: Schätzungsberechtigung besteht für die Behörde sowohl bei materiellen als auch bei formellen Unzulänglichkeiten der Aufzeichnungen. Es müssen aber die formellen Beanstandungen so schwerwiegend sein, dass sie einen berechtigten Zweifel an der sachlichen Richtigkeit der Aufzeichnungen nach sich ziehen. Entscheidend ist, ob durch die nachgewiesenen Unzulänglichkeiten das Vertrauen in die sachliche Richtigkeit der Aufzeichnungen so weit erschüttert wird, dass die ausgewiesenen Betriebsergebnisse nicht mehr glaubwürdig erscheinen (vgl. VwGH 2.6.1992, 87/14/0160). Schon die Tatsache, dass Uraufzeichnungen über die erzielten Einnahmen nicht aufbewahrt wurden, begründet die Schätzungsbefugnis der Abgabenbehörde, wobei der Umstand der Vernichtung von Grundaufzeichnungen an sich schon geeignet ist, die sachliche Richtigkeit der Bücher in Zweifel zu ziehen (vgl. VwGH 31.5.2006, 2002/13/0072). Bei Geldspielautomaten stellen gerade die Zählwerksdaten jenes für die Abgabenerhebung maßgebende Zahlenmaterial dar, das anlässlich der Automatenabrechnung zwingend aufzuzeichnen ist, um die Überprüfung der Eintragungen in die Bücher und Aufzeichnungen im Sinne des § 131 Abs. 1 Z 5 BAO zu ermöglichen (vgl. auch VwGH 20.2.1991, 90/13/0214 und VwGH 7.2.1990, 88/13/0055). Somit begründet im vorliegenden Fall allein die unbestrittene Tatsache, dass die Zählwerkstände im Zuge der jeweiligen Automatenabrechnung nicht aufgezeichnet und nach der Abrechnung jeweils gelöscht worden sind, für sich allein bereits die Schätzungsberechtigung. Auch wenn, wie von der Bw. eingewendet wird, nicht alle Geldspielautomaten mit geeigneten Zählwerken ausgestattet waren, ändert dies nichts an der Schätzungsberechtigung, da die Bw. der - unabhängig von der technischen Ausstattung der Automaten mit geeigneten Zählwerken - nach § 131 Abs. 1 Z 2 BAO bestehenden zwingenden Verpflichtung zur täglichen Festhaltung der Bareingänge und Barausgänge nicht nachgekommen ist. Vielmehr ist wie unter Punkt 3.1.2. "Grundaufzeichnung iSd § 131 BAO" des Berufungsschriftsatzes ausgeführt worden ist der "Kasseninhalt pro Monat/Gerät/Wirt" festgehalten worden, was für sich gesehen einen derart schwerwiegenden Kassenmangel darstellt, der das Ergebnis der Bücher nicht mehr glaubwürdig erscheinen lässt. Denn eine ordnungsmäßige Kassaführung im Sinne des § 131 Abs. 1 Z 2 letzter Satz BAO erfordert die tägliche Erfassung aller Bargeldbewegungen (Eingänge, Ausgänge) [vgl. VwGH 7.10.2003, 2001/15/0025 und VwGH 23.3.1999, 98/14/0127]. An dieser Beurteilung vermögen auch die Ausführungen, wonach das Löschen der Daten in den Geldspielapparaten nach jedem Abrechnungsvorgang den Sinn habe, Ablese-, Rechen- und insbesondere Abrechnungsfehler allgemein zu vermeiden, nichts zu ändern. Denn nicht nur die Löschung, sondern bereits die fehlende Aufzeichnung der Zählwerkstände anlässlich der Abrechnung stellt, wie oben ausgeführt, neben der mangelnden täglichen Festhaltung der Einnahmen und Ausgaben einen schweren formellen Mangel dar, der zur Schätzung nach § 184 Abs. 3 BAO berechtigt. Auch aus dem Hinweis auf die angebliche Branchenüblichkeit dieser Vorgangsweise kann nichts für die Bw. gewonnen werden, da es nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes für die Schätzungsberechtigung ohne Belang ist, aus welchem Grund Aufzeichnungsmängel aufgetreten sind (vgl. Ritz, Bundesabgabenordnung, Kommentar, Wien 2005, § 184, Tz 6 und die dort zitierte Judikatur). Schließlich kann auch aus dem Hinweis, dass im Rahmen der vorangegangenen Betriebsprüfung keine Feststellungen über die Mangelhaftigkeit der Grundaufzeichnungen getroffen worden seien, nichts für die Bw. gewonnen werden. Denn der Umstand, dass eine abgabenbehördliche Prüfung eine bestimmte Vorgangsweise des Abgabepflichtigen unbeanstandet gelassen hat, hindert die Behörde nicht, diese Vorgangsweise für spätere Zeiträume als rechtswidrig zu beurteilen (vgl. Ritz, Bundesabgabenordnung, Kommentar, Wien 2005, § 114, Tz 9 und die dort zitierte Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes). Hinsichtlich des Ergebnisses der Schätzung war der Berufung aus nachstehenden Erwägungen hingegen ein teilweiser Erfolg beschieden: Die Wahl der Schätzungsmethode steht der Abgabenbehörde grundsätzlich frei. Es ist jene Methode zu wählen, die im Einzelfall zur Erreichung des Zieles, den tatsächlichen Gegebenheiten (der tatsächlichen Besteuerungsgrundlage) möglichst nahe zu kommen, am geeignetsten erscheint (vgl. Ritz, Bundesabgabenordnung, Kommentar, Wien 2005, § 184, Tz 12 und die dort zitierte Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes). Nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes ist eine Schätzung mit Hilfe eines Sicherheitszuschlages eine Methode, die der korrigierenden Ergänzung der Besteuerungsgrundlagen, von denen anzunehmen ist, dass sie zu niedrig ausgewiesen wurden, dient. In Fällen, in denen nähere Anhaltspunkte für eine gebotene Schätzung nicht zu gewinnen sind, kann die griffweise Zuschätzung von Sicherheitszuschlägen in Betracht kommen. Solche Sicherheitszuschläge können sich beispielsweise an den Gesamteinnahmen, an den Einnahmenverkürzungen oder auch an den Umsätzen orientieren [VwGH 20.10.2009, 2006/13/0164; UFS 31.7.2006, RV/4074-W/02 und UFS 12.9.2006, RV/0687-W/02 (in beiden Fällen wurden bei Geldspielautomaten keine Zählwerkstände aufgezeichnet)]. Dem im Auftrag der Prüfungsabteilung Strafsachen vom gerichtlich beeideten Sachverständigen Ing. T. erstellten "Gutachten über Einspielergebnisse von Geldspielautomaten in der Finanzstrafsache gegen Jörg Q. und Rudolf Z." vom 10. Juli 2006 liegen die im Zuge der Befundaufnahme am 9. Mai 2006 im Rahmen einer Hausdurchsuchung an sieben Aufstellorten gewonnenen Daten über Ein- und Ausspielergebnisse der Geldspielautomaten (Beilage 5.3 des Gutachtens) zu Grunde. Unter Punkt 3.4 "Ein- und Ausspielergebnisse der Geldspielautomaten" wird ausgeführt, dass durch "vollständige Löschung der Ein- und Ausspielsummen, sowie des Datums ("Last Clear" genannt), eine nachvollziehbare Darstellung von Einnahme- und Ausspielungsbeträgen und damit bestimmten Zeiträumen zuordenbar, unmöglich gemacht wurde." Im Gutachten wird unter Punkt 3.6 "Rekonstruktion von Ergebnissen" Nachstehendes ausgeführt: "Der Einsatz- und die Gewinnmöglichkeiten und die dadurch erklärbaren Auswirkungen auf das Einspielergebnis des Betreibers der Geldspielapparate lassen sich durch keine gesicherten oder veröffentlichten Zahlen, sondern nur auf Grund von Hersteller- und Erfahrungswerten benennen oder durch schriftliche Aufzeichnungen belegen oder konstruieren. Diese allgemein branchenvertrauten Netto-Ertragszahlen werden im Spielhallenbereich mit € 2.800,-- bis € 4.600,-- pro Geldspielgerät/Monat, d.s. durchschnittl. € 3.700,-- im Gaststättenbereich (Einzelgeräte-Aufstellungen) mit € 1.400,-- bis € 3.400,-- pro Geldspielgerät/Monat, d.s. durchschnittl. € 2.400,-- beziffert. Auf Grund zahlreich erstellter Gutachten im Privat-, Öffentlichen- und Gerichtsbereich stehen mir zahlreiche Erfahrungswerte aus der Praxis zum Vergleich zur Verfügung. Angesichts der fehlenden Aufzeichnungen wie auch der Löschung wesentlicher Daten der Geldspielautomaten, habe ich aus den zahlreichen beschlagnahmten schriftlichen Unterlagen die Auszahlungsaufzeichnungen der 5-8 Geldspielautomaten des Lokales "X." (Zeitraum April 2005 bis Mai 2006 - vgl. Beilage 5.1 des Gutachtens) sowie vom Cafe "Y." von 5 Geldspielautomaten (Zeitraum Jänner 2006 bis Mai 2006 - Beilage 5.2 des Gutachtens) unter Berücksichtigung der vorbeschriebenen Ereignisse, nachfolgende Kriterien in einer Datenmatrix dargestellt (siehe Beilagen): - Täglich 2 Auszahlungslisten von 5 bis 8 Geldspielautomaten - Berücksichtigung branchenspezifischer Kennzahlen - Berücksichtigung des %Auszahlungswertes - Kumulierung des IN-Wertes" Daraus hat der Gutachter unter Punkt 3.7 "Errechnung der Ertragszahlen bei Geldspielautomaten" am Beispiel des Lokales "X." (Vergleich von acht Geldspielautomaten) einen durchschnittlichen Netto-Ertragswert von € 3.156,-- pro Spielgerät/Monat ermittelt. Dieser Wert liege im unteren Bereich der Erfahrungswerte (Punkt 3.6 Mittel dieser Kategorie € 3.600,--; gemeint wohl: € 3.700,--). Beim Beispiel Cafe "Y." (Vergleich von fünf Geldspielautomaten) liege der ermittelte Netto-Ertragswert € 4.004,-- pro Spielgerät/Monat. Dieser Netto-Ertragswert übersteige die Erfahrungswerte lt. Punkt 3.6. Unter Punkt 4 "Gutachten und Zusammenfassung" kommt der Sachverständige zu folgendem Ergebnis: "Die von mir verglichenen Spielapparate/Spielautomaten, deren Programme Gewinn und Verlust des Spieles ausschließlich/vorwiegend zufallsabhängig herbeiführen, lassen bei Geldspielapparate im Rahmen des Glücksspielgesetzes und den landesgesetzlichen Ausnahmen des "Kleinen Glücksspiels" in Steiermark folgende Schlussfolgerung zu: - Die Nachvollziehbarkeit der IN/OUT/NETTO Beträge, sowie die Zeitraumangaben am Spielapparat, wie auch die Dokumentation der Ein- und Ausspielergebnisse der einzelnen Geldspielapparate entsprechen nicht den branchenüblichen Usancen und lassen daher große zahlenmäßige Interpretationsmöglichkeiten zu. - Durch die Einsatz- und Gewinnmöglichkeiten und gleichzeitig erklärbaren Auswirkungen auf das Einspielergebnis durch die Bet&Win Situation der Geldspielapparate, lassen sich Zahlen aus erfahrungs- und Branchengegebenheiten, durch systematische, methodenorientierte Erhebung von Daten, sowie Vorgänge in Verfahren und vor allem auf Grund der bei der Hausdurchsuchung sichergestellten Auszahlungslisten, Ertragszahlen für Spielautomaten in Lokalen der Fa. Bw., bei Spielsalons bzw. Wettcafes (Aufstellung von 3 bis 8 Geldspielautomaten) mit durchschnittlich netto € 3.700,-- pro Gerät/Monat beziffern. - Für Spielautomaten (1-2 Einzelgeräte) in Gaststätten, kann ein Erfahrungswert mit einer ca. 30-40 % geringeren Summe/Gerät/Monat gegenüber den vorbenannten Spielsalons, d.s. durchschnittlich netto € 2.400,-- pro Gerät/Monat angegeben werden. Diese Ertragswerte decken sich mit den praktischen Erfahrungswerten (siehe 3.6)." Die vom Finanzamt in den angefochtenen Bescheiden unter Bezugnahme auf das Gutachten des gerichtlich beeideten Sachverständigen Ing. T. vom 10. Juli 2006 vorgenommene Schätzung mit einem einheitlichen Ertragswert von € 2.400,00 pro Spielautomat/Monat [Erhöhung der erklärten Umsätze um 163,38 % (2001); 138,60 % (2002) und 149,59 % (2003)] erweist sich nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates, wie von der Bw. unter Bedachtnahme auf zwei von ihr beigebrachte Sachverständigengutachten (Gutachten des B. vom 10. April 2007 und Gutachten des G. vom 19. April 2007) zutreffend ausgeführt wird, aus nachstehenden Erwägungen als unschlüssig und damit ungeeignet der tatsächlichen Besteuerungsgrundlage möglichst nahe zu kommen: Das Gutachten des gerichtlich beeideten Sachverständigen Ing. T. vom 10. Juli 2006 kann nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates schon allein deshalb kein geeignetes Beweismittel für die Schätzung der Streitjahre 2001 bis 2003 darstellen, da darin versucht wird, die von ihm "auf Grund von Hersteller- und Erfahrungswerten benannten Netto-Ertragszahlen pro Geldspielgerät/Monat" durch konkretes Zahlenmaterial der Bw. aus den Jahren 2005 und 2006 plausibel zu machen. Abgesehen davon, dass es sich dabei um Daten von lediglich 13 Geldspielautomaten an zwei Aufstellplätzen handelt, kann aus einer Befundaufnahme von Daten aus den Jahren 2005 und 2006, auch nach Meinung des Gutachters selbst, wohl kein schlüssiges Ergebnis für die Streitjahre 2001 bis 2003 erzielt werden. Denn in seiner Stellungnahme vom 30. Mai 2007 zu den Gutachten der Sachverständigen G. (Gutachten vom 19. April 2007) und B. (Gutachten vom 10. April 2007) führt der Sachverständige unter Punkt 3.6 "Gutachten B. und G." Nachstehendes aus: "Auch stimme ich mit der Aussage überein, dass auf Grund der Auszahlungslisten betreffend 2006 nicht der Schluss über Auszahlungsbeträge von mehreren Jahren zurückliegend gezogen werden kann." Schließlich führt er unter Punkt 4 "Zusammenfassung" Nachstehendes aus: "Die von mir im Gutachten vom 10.07.2006 verglichenen Spielapparate im Finanzstrafverfahren Bw. lassen aus meiner Erfahrung und dem Vorliegen der Gutachten SV B. und SV G. folgende erweiterte/ergänzende Schlussfolgerung zu: - Die Nachvollziehbarkeit der IN/OUT/NETTO Beträge, sowie die Zeitraumangaben am Spielapparat wie auch die Dokumentation der Ein- und Ausspielergebnisse der einzelnen Geldspielapparate waren so gut wie nicht vorhanden und lassen daher große zahlenmäßige Interpretationsmöglichkeiten zu. - Die Einsatz- und Gewinnmöglichkeiten und die von mir interpretierten Auswirkungen auf das Einspielergebnis durch die Bet&Win Situation der Geldspielapparate, lassen die Zahlen aus Erfahrungs- und Branchengegebenheiten, durch Erhebung von Daten und nur auf Grund der bei der Hausdurchsuchung sichergestellten Auszahlungslisten und Ertragszahlen für die 5-8 Geldspielautomaten des Lokales "X." (Zeitraum ein Jahr), sowie dem Cafe "Y." von 5 Geldspielautomaten (kleinerer Zeitraum) bei angenommenen 68% Turn-Over ca. netto € 3.700,-- pro Gerät/Monat und bei Einzelgeräten in Gaststätten einen Ertragswert mit einer ca. 30-40% geringeren Summe/Gerät/Monat gegenüber den vorgenannten Spielsalons, angegeben werden, lassen sich aber auf Grund der fehlenden "sicheren Zahlennachweise" nur theoretisch nachvollziehen. - Diese Ertragswerte decken sich mit den vielen praktischen Erfahrungswerten, berücksichtigen aber nicht regionale Verschiedenheiten, Dichte von Lokalen mit Spielapparaten, regionale Eigenarten durch Kaufkraft oder auch den Einfluss durch Mitkonkurrenz und stellen das Ergebnis, zur Zeit der Hausdurchsuchungen in den beiden vorbenannten Lokalen, fest." Mit seinen ergänzenden Ausführungen hat der Sachverständige nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates wohl eindeutig zum Ausdruck gebracht, dass die von ihm ermittelten Ertragswerte keinesfalls für die Schätzung der Streitjahre 2001 bis 2003 herangezogen werden können, da sie lediglich das Ergebnis zur Zeit der Hausdurchsuchungen in zwei Lokalen feststellen. Da demnach die vom Finanzamt für alle Streitjahre ohne jegliche Rücksichtnahme auf regionale Gegebenheiten eingeschlagene pauschale Schätzungsmethode - Ertragswert in Höhe von € 2.400,00/Geldspielautomat/Monat - im vorliegenden Fall keinesfalls eine geeignete Methode darstellt, die den tatsächlichen Besteuerungsgrundlagen möglichst nahe kommt und aus den vom Gutachter aufgezeigten Gründen nähere Anhaltspunkte für eine gebotene Schätzung nicht zu gewinnen sind, kann letztlich nur eine griffweise Zuschätzung von Sicherheitszuschlägen in Betracht kommen. Soweit die Bw. durch Vorlage der beiden Gegengutachten vermeint, damit den Beweis der sachlichen Richtigkeit der Bücher erbringen zu können, ist ihr Folgendes entgegenzuhalten: Der Sachverständige B. gelangt im Gutachten vom 10. April 2007 "Über Auszahlverhalten von Geldspielautomaten und Berechnungsmethoden" in theoretisierender Weise nach diversen Begriffsdefinitionen unter Punkt 4.1 "Total Payout Percentage Value" zur Erkenntnis, dass "die Höhe des Nettoertrags (Kasseninhalt) in einem direkt proportionalen Verhältnis zur Spielintensität steht." Auf Seite 9 seines Gutachtens führt er Folgendes aus: "Betrachtet man die dem Gutachten von Ing. T. beigelegten Auszahlungslisten so könnte man vermuten, dass Spieler dazu tendieren sich hohe Gewinne sofort auszahlen zu lassen, da sie möglicherweise (aber sicher fälschlich) unterstellen, der Automat würde nun länger nichts mehr auszahlen. Die Zahlen der Auszahlungslisten zeigen tendenziell höhere Auszahlungsbeträge und relativ wenige kleine. Aber auch das wären nur Mutmaßungen und sind, genau eben wie die im Gutachten von Ing. T. genannten 68 % realer Auszahlungsprozentsatz nicht beweisbar." Unter Punkt 5 "Zusammenfassung" führt er Nachstehendes aus: "Die Höhe des Nettoertrages eines Monats, welcher vom Aufsteller zu versteuern ist, wird unter Berücksichtigung eines (unendlich) langen Zeitraums ausschließlich durch die Spielintensität beeinflusst. Versucht man nun über das von Ing. T. vorgeschlagene Rechenmodell über Auszahlung und weiters simpel rechnerisch auf einen Kasseninhalt zu schließen so muss klar festgehalten werden, dass selbst wenn es anerkannte und nachgewiesene punktuelle auf Österreich oder Steiermark zutreffende Grundlagen geben würde (zB interner Auszahlungsprozentsatz von 90 % entspricht einem tatsächlichen Auszahlungsprozentsatz von 68 %) es im Einzelfall auf Grund der örtlich unterschiedlichen subjektiven Einflussfaktoren welche auf die Richtigkeit der Ergebnisse bei diesem Rechenmodell einen beträchtlichen Einfluss haben, es zu enorm unterschiedlichen von der Generalnorm abweichenden Ergebnissen kommen würde. Diese Ergebnisse wären auf keinen Fall geeignet die wahren Kasseninhalte nur im Ansatz einigermaßen gesichert nachzuvollziehen." Mit diesen Ausführungen werden lediglich die Schlussfolgerungen des Sachverständigen Ing. T. in Zweifel gezogen, da die zugrunde gelegten Basisdaten nicht für sämtliche Geldspielautomaten an den verschiedenen Aufstellorten verifiziert seien. Schlüssige Ausführungen, wonach die von der Bw. erklärten Einspielergebnisse den automatentechnischen Gegebenheiten jedenfalls entsprechen würden, bleibt er schuldig. Der Sachverständige G. führt im "Gutachten über Sachfragen in Bezug auf Einspielergebnisse von Geldspielapparaten in der Steiermark" vom 19. April 2007 zur Frage, ob es grundsätzlich branchenvertraute Nettoertragszahlen gebe bzw. ob diese im Schnitt € 2.400,-- betragen würden, auf Seite 6 ua. aus: "Die Annahme, dass man generell durchschnittlich einen Nettoerlös von € 2.400,-- pro Geldspielapparat pro Monat über einen Zeitraum von 5 Jahren erzielt, unabhängig vom Beobachtungszeitraum, ist nicht nachvollziehbar. Dies würde bedeuten, dass jeder Apparat, egal in welchem Gebiet in der Steiermark, ob am Land oder in einem Ballungszentrum er betrieben wird, diesen Nettoerlös erzielt. Weiters darf man dabei aber die Tatsache nicht übersehen, dass etliche Geldspielapparate in der Steiermark, sei es aus Konkurrenzgründen oder in der Hoffnung, dass die Geldspielapparate in Zukunft auf bestimmten Standorten bessere Einspielergebnisse erreichen würden, nur kostendeckend bzw. auch defizitär betrieben werden. Es wäre absurd anzunehmen, dass ein Geldspielapparat, vom Tage der Aufstellung an, einen Nettoerlös von € 2.400,-- pro Monat über einen Zeitraum von 5 Jahren erzielt und dies unabhängig von seiner Qualität (Spielfreudigkeit) und unabhängig davon in welcher Region er betrieben wird." Unter Punkt 4.5.1 "Berechnung des Kasseninhalts über Spiele pro Zeiteinheit" ermittelt der Gutachter unter den Annahmen, dass ein Geldspielapparat in der Steiermark durchschnittlich 1,5 Stunden am Tag effektiv bespielt werde, ein Spiel im Schnitt 4 Sekunden dauere, der durchschnittliche Einsatz 50 Cent betrage und der Geldspielapparat über eine Gewinnquote von 95 % verfüge einen Nettokasseninhalt von € 33,75. Somit müsste der Automat, um einen Nettokasseninhalt von € 2.400,--/Monat zu erzielen, ca. 4,3 Stunden pro Tag bespielt werden, was völlig unrealistisch sei. Zu dieser auf unbewiesenen Grundannahmen aufbauenden Rechenoperation erübrigen sich weitere Ausführungen, da letztendlich auch damit der Versuch unternommen wird, das vom Unabhängigen Finanzsenat aus obigen Erwägungen ohnedies als unschlüssig qualifizierte Gutachten des Ing. T. als für die Ermittlung der Kasseninhalte ungeeignete Methode erscheinen zu lassen. Damit erübrigt sich wohl auch der in der Berufungsschrift beantragte persönliche Gesprächstermin zur näheren Erörterung der Ergebnisse der Berechnung sowie der zu Grunde liegenden Daten. Hinsichtlich der Höhe des Sicherheitszuschlages hat sich der Unabhängige Finanzsenat von folgenden Erwägungen leiten lassen: Angesichts der eingangs festgestellten schweren Mängel in der Kassenführung und deren mögliche Auswirkungen auf die Vollständigkeit der Einnahmenerfassung erscheint eine griffweise Schätzung in Höhe von 10 % der erklärten Automatenerlöse (2001: € 1.416.831,63; 2002: € 1.287.689,92 und 2003: € 1.238.992,12) in allen Streitjahren als der Lage des Falles gerechtfertigt. Da der Bw. mit der Eingabe vom 1. Juni 2011 sowohl den Antrag auf Entscheidung durch den gesamten Berufungssenat als auch den Antrag auf Durchführung einer mündlichen Verhandlung vor dem Referenten zurückgenommen hat, war ohne Abhaltung einer mündlichen Berufungsverhandlung durch den Referenten zu entscheiden. Damit ändern sich die Umsatzsteuerbemessungsgrundlagen (in Euro) wie folgt: | | 2001 | 2002 | 2003 | Gesamtbetrag der steuerpflichtigen Entgelte lt. angefochtene Bescheide | 4.023.606,86 | 3.299.810,67 | 3.223.545,30 | abzüglich Zuschätzung Automatenerlöse lt. angefochtene Bescheide | -2.495.927,26 | -1.916.801,67 | -1.931.989,07 | zuzüglich Sicherheitszuschlag Automatenerlöse lt. BE | +141.683,16 | +128.768,99 | +123.899,21 | Gesamtbetrag der steuerpflichtigen Entgelte lt. BE | 1.669.362,76 | 1.511.777,99 | 1.415.455,44 | | 2001 | 2002 | 2003 | Umsätze 20 % lt. angefochtene Bescheide | 4.023.334,71 | 3.299.810,67 | 3.223.545,30 | abzüglich Zuschätzung Automatenerlöse lt. angefochtene Bescheide | -2.495.927,26 | -1.916.801,67 | -1.931.989,07 | zuzüglich Sicherheitszuschlag lt. BE | +141.683,16 | +128.768,99 | +123.899,21 | Umsätze 20 % lt. BE | 1.669.090,61 | 1.511.777,99 | 1.415.455,44 Änderung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb (in Euro): | | 2001 | 2002 | 2003 | Gewinn aus Gewerbebetrieb lt. angefochtene Bescheide | 2.542.771,02 | 2.093.274,61 | 2.051.791,19 | abzüglich Zuschätzung Automatenerlöse lt. angefochtene Bescheide | -2.495.927,26 | -1.916.801,67 | -1.931.989,07 | zuzüglich Sicherheitszuschlag lt. BE | +141.683,16 | +128.768,99 | +123.899,21 | Gewinn aus Gewerbebetrieb lt. BE | 188.526,92 | 305.241,93 | 243.701,33 | davon entfallen auf | | | | Bw. Handelsges.m.b.H | 20.071,22 | 18.595,28 | 18.488,18 | Jörg Q. | 168.455,70 | 286.646,65 | 225.213,15 Es war daher wie im Spruch ersichtlich zu entscheiden. Beilage: 3 Berechnungsblätter Graz, am 6. Juni 2011