UFSW RV/1595-W/08

Berufungsentscheidung Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der X, y, vertreten durch Winkler&Schmirl Wirtschaftsprüfungs u. Steuerberatungs GesmbH, 2700 Wr. Neustadt, Pottendorferstr. 169, vom 20. April 2007 gegen die Bescheide des Finanzamtes Wien 1/23 vom 22. März 2007 betreffend Körperschaftsteuer für das Jahr 2004 sowie vom 20. März 2007 betreffend Haftung für Kapitalertragsteuer gemäß § 95 Abs. 2 EStG 1988 für das Jahr 2004 entschieden: Der Berufung gegen den Bescheid betreffend Körperschaftsteuer für das Jahr 2004 wird Folge gegeben. Der angefochtene Bescheid wird abgeändert. Der Berufung gegen den Bescheid betreffend Haftung für Kapitalertragsteuer gemäß § 95 Abs. 2 EStG 1988 für das Jahr 2004 wird teilweise stattgegeben. Der Bescheid wird abgeändert. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgaben sind den dem Ende der folgenden Entscheidungsgründe zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches. Entscheidungsgründe Im Betriebsvermögen der X (i.d.F Bw.), die für den Zeitraum 2002 bis 2004 einer abgabenbehördlichen Prüfung unterzogen wurde befindet sich eine Liegenschaft an der Adresse m. Zwei Gesellschafter-Geschäftsführer der Bw., die Brüder C sowie J waren zugleich Miteigentümer der im Privatvermögen befindlichen Liegenschaft h. Mit Vertrag vom 23. Dezember 2004 wurden die beiden Liegenschaften getauscht, wobei den Grundstücken ein Wert i.H.v. jeweils € 750.000,- beigemessen wurde. Die Bp. ging demgegenüber von einer fehlenden Wertäquivalenz der Grundstücke aus, ermittelte den ihrer Ansicht nach zutreffenden Wert der Liegenschaft m mit € 970.000,- und jenen der h mit € 604.000,- rechnete den Differenzbetrag i.H.v. € 366.000,- dem Gewinn der Bw. zu, qualifizierte den Tausch als verdeckte Ausschüttung und schrieb Kapitalertragsteuer i.H.v. € 122.000,- vor. Der Liegenschaftstausch wurde mit Auflösungsvereinbarung vom 5. April 2007 rückgängig gemacht. Das zuständige Finanzamt Wien 1/23 folgte der Rechtsansicht der Bp. und erließ im wiederaufgenommenen Verfahren einen neuen Körperschaftsteuerbescheid für 2004 sowie einen Haftungsbescheid gemäß § 95 EStG 1988 mit dem Kapitalertragsteuer vorgeschrieben wurde. Im Zuge der Prüfungshandlungen war die Bw. von Seiten der Behörde zur Vorlage von Bewertungsgutachten hinsichtlich der beiden Liegenschaften aufgefordert worden, die ihr im Anhang zum Schreiben vom 28. September 2006 vorgelegt wurden. - Gutachten h (i - t) Nach dem vorliegenden Gutachten vom 27. September 2006 handelt es sich bei dem Objekt um ein gemischt genutztes Zinshaus. Die Liegenschaft ist demnach als Ertragsobjekt zu betrachten. Das Gebäude wurde im Jahr 1906 errichtet. Alle Einheiten im Gebäude wurden gemäß Wohnungseigentumsvertrag 1993 parifiziert und stehen mit Ausnahme der Top 29 und 45 im Eigentum der Bw. (Anmerkung: zum Zeitpunkt der Erstellung des Gutachtens). Laut Auskunft der Hausverwaltung wurden keine maßgeblichen Sanierungen durchgeführt, teilweise gab es Zusammenlegungen, vereinzelt Kategorieanhebungen. Der Zustand des Gebäudes wurde anlässlich eines Rundgangs erhoben wobei der Sachverständigen aufgrund der Vollvermietung lediglich die allgemeinen Teile der Liegenschaft zugänglich waren. Dabei wurden festgestellt, dass nur notwendige laufende Instandhaltungsmaßnahmen durchgeführt worden waren und sich das Gebäude in einem dem Gebäudealter entsprechend mäßigem Gesamtzustand befand. Ein Instandhaltungsrückstau an den Allgemeinflächen sei feststellbar, das Kellergeschoß feucht. Zur Ermittlung des Verkehrswertes zog die Gutachterin das Ertragswertverfahren heran, wobei für die Bewertung des Bodens das Residualverfahren zur Anwendung kam. Der Verkehrswert wurde mit € 737.700,- ermittelt. - Gutachten m (s) Laut dem Gutachten vom 21. September 2006 befinden sich auf der Liegenschaft 3 Hallen unterschiedlichen Alters sowie ein Büro. Aufgrund der dichten Verbauung ist eine Erweiterung der Liegenschaft um weitere Baulichkeiten nicht möglich. Nach Darstellung von Ausstattung und Erhaltungszustand der Gebäude legt das Gutachten dar, dass das Grundstück trapezförmig ausgestaltet und verkehrstechnisch mäßig erschlossen ist, nachdem sich die Liegenschaft einerseits in einer schmalen Seitenstrasse zur A. Straße befinde und eine Zufahrt von der A. Straße nur in Richtung Norden möglich sei. Darüber hinaus würde die Anrainerproblematik (Einfamilienhäuser in unmittelbarer Umgebung) eine weitere wesentliche Beeinträchtigung darstellen. Die schlechte Marktlage werde zudem dadurch untermauert, dass die Liegenschaft über Jahre sowohl zum Verkauf als auch zur Vermietung erfolglos angeboten worden sei. Für den Grundwert setzt das Gutachten den Quadratmeterpreis für Betriebsliegenschaften einfachen Nutzungswertes laut Immobilienpreisspiegel für den 23. Bezirk mit € 161,- an und ermittelt im Rahmen des Ertragswertverfahrens einen Verkehrswert von gerundet € 725.000,-. Das zur Plausibilitätskontrolle erstellte Sachwertverfahren kommt unter Zugrundelegung des schon beim Ertragswertverfahren ermittelten Bodenwertes sowie unter Anwendung eines 26%igen Verkehrswertabschlages zu dem mit Hilfe des Ertragswertverfahrens ermittelten Verkehrswert. Nach Auswertung der Gutachten, die der Bw. mit Schreiben vom 26. Februar 2007 von Seiten der Bp. zur Kenntnis gebracht wurden und den Steuerberater zu einer Stellungnahme (Fax vom 28. Februar 2007) veranlassten, fanden die darin getroffenen Feststellungen nach den nachfolgend dargestellten Abänderungen Eingang in den Bp. Bericht (Schlussbesprechung v. 14. März 2007). Zur Liegenschaft m stellt die Bp. im Bericht (Tz. 1) näher fest, dass es sich um ein 3.179 m2 großes Grundstück handelt von dem 2.423 m2 verbaut sind. Die Liegenschaft befinde sich im gemischten Betriebsgebiet in unmittelbarer Nähe zu Einfamilienhaussiedlungen. Die gegenwärtige Nutzung beschränke sich auf die Einlagerung alter Möbel sowie die Einstellung von Kraftfahrzeugen (PKW). Eine primäre Nutzung als Ertragsobjekt zur Vermietung sei nach den Gegebenheiten eher auszuschließen. Als Nutzungsmöglichkeit erscheine eine eigenbetriebliche Nutzung (,derzeit unwahrscheinlich') oder eine Verwertung im Rahmen eines größeren Projektes (gemischtes Betriebs- und Büroobjekt) am ehesten wahrscheinlich. Bei der Liegenschaft h handle es sich um ein 587 m2 großes Grundstück von dem 458 m2 mit einem 5-geschossigen Wohn- und Geschäftsgebäude bebaut seien. Keller und Dachgeschoß befänden sich im Urzustand. Von den gesamt 38 verfügbaren Wohnungen/Lokalen befänden sich 36 im Besitz der Gesellschafter (1.379,6 m2 Nutzfläche). Nach Ansicht der Bp. handle es sich um ein Ertragsobjekt das ausschließlich zur Vermietung bestimmt sei, wobei die Erträge der letzten Jahre (bzw. Jahrzehnte) auf Kosten der baulichen Substanz maximiert worden seien. Die Bp. habe sich nach Vorlage der Gutachten über beide Liegenschaften mit diesen auseinandergesetzt und deren Schlüssigkeit beurteilt. Zum Gutachten m sei festzustellen, dass es sich um kein Renditeobjekt handle und aus diesem Grund dem Sachwertverfahren gegenüber dem vom Gutachter präferierten Ertragswertverfahren der Vorzug zu geben sei. Der Gutachter verweise zwar auf den Immobilienpreisspiegel und den darin angeführten Quadratmeterpreis ,für Betriebsliegenschaften einfachen Nutzungswertes' in Höhe von € 161,- m2 er unterlasse jedoch die Beischaffung von Vergleichswerte aus Grundstückstransaktionen in der unmittelbaren Umgebung der Liegenschaft. Nach Darstellung der Infrastruktur kommt die Bp. zu dem Schluss, dass die Einstufung unter der Kategorie einfacher Nutzungswert nicht nachvollziehbar sei. Nach Ansicht der Bp. sei der Richtpreis für ,guten Nutzungswert' (=durchschnittliche Lage) heranzuziehen, der laut Immobilienpreisspiegel für den 23. Bezirk im Jahr 2004 € 266,-/m2 betragen habe. Unter Modifizierung des vom Gutachter zur Plausibilitätskontrolle erstellen Sachwertes ergibt sich für die Bp. ein Marktwert i.H.v. € 970.000,-. Laut Gutachten betreffend die Liegenschaft h ist das Objekt im Jahr 1906 errichtet worden. Unter Annahme einer Schrifttum und Rechtssprechung entnehmbaren Gesamtlebensdauer von 100 Jahren sei zum maßgeblichen Bewertungsstichtag (2004) lediglich von einer Restnutzungsdauer von 2 Jahren auszugehen gewesen. Die in der Vergangenheit vorgenommenen Investitionen sowie der gegenwärtige Erhaltungszustand hätten Auswirkungen auf die ,wirtschaftliche' Restnutzungsdauer. Erhaltungszustand und Mieterstruktur würden darauf schließen lassen, dass das Gutachten von einer ,überlangen' Restnutzungsdauer von 70 Jahren ausgehe. Nach Ansicht der Bp. sei von einer Restnutzungsdauer von maximal 40 Jahren auszugehen, lasse doch eine Auswertung zahlreicher Verkehrswertgutachten darauf schließen, dass bei gleich alten, top sanierten Mietzinshäusern Restnutzungsdauern von nicht mehr als 60 Jahren zum Ansatz gebracht würden. Die Abänderung des Gutachtens in diesem Punkt sowie die Annahme eines (vom Gutachter festgestellten) Reparaturrückstaues i.H.v. € 50.000,- führt zu einem Ertragswert i.H.v. € 603.600,- den die Bp. dem Tausch zugrunde lege. Die Wertdifferenz zwischen den angenommenen Verkehrswerten wurde als verdeckte Ausschüttung behandelt, nachdem der Gesellschafter-Geschäftsführer C die Liegenschaft in dem von ihm betriebenen Realbüro um € 1.150.000,- anbiete, was als erhebliches Indiz dafür zu werten sei, dass das Betriebsgrundstück nicht viel weniger wert gewesen sei. Festgehalten wurde des Weiteren, dass die Wohneinheiten größtenteils an den Verein w (Verein zur Integration gesellschaftlich Benachteiligter) vermietet seien, dessen Vorstand C angehöre. Mit Eingabe vom 20. April 2007 wurde gegen obige Bescheide form- und fristgerecht Berufung erhoben. Die Liegenschaft m sei bis vor wenigen Jahren der Produktionsstandort des Stahlhandelsbetriebes (PS) gewesen. Die darauf befindlichen Hallen stünden nunmehr seit Jahren leer bzw. würden teilweise als Abstellflächen vermietet und befänden sich in einem schlechten Bauzustand. Auf der Liegenschaft h befände sich ein 5-geschossiges Zinshaus das voll vermietet sei und insoweit ,Entwicklungspotential' besäße, als nach Ablauf einiger befristeter Mietverträge höherwertige Neuvermietungen stattfinden könnten. Auch für diese Liegenschaft würde ein Gutachten der i mit einer Verkehrswertschätzung i.H.v. € 737.700,- vorliegen. Motiv des Grundstückstausches sei die KöSt-Reform gewesen, die mit Wirkung ab 1. Jänner 2005 keine Möglichkeit für juristische Personen mehr vorsehe, stille Reserven übertragen zu können. Ziel sei es gewesen, die Liegenschaft m, die als ,Klotz am Bein' der Bw. empfunden worden sei zu verkaufen und aus dem Verkaufserlös ein anderes Gebäude - möglichst ein Ertragsobjekt - zu erwerben. Mit den laufenden Mieterträgen hätten zwar die Reparaturen bedeckt werden können, substanzverbessernde wertsteigernde Investitionen seien hingegen nicht möglich gewesen. Das Problem an dem Standort sei das unmittelbar angrenzende Wohngebiet, wobei es zu Zeiten des aufrechten Betriebes laufend zu Anrainerbeschwerden gekommen sei. Eine Umwidmung auf Bauland-Wohngebiet sei nicht möglich, das Objekt stünde seit Jahren zum Verkauf. Gewerbliche Investoren würden sich nicht mehr ansiedeln, eine mögliche Verwertung bestünde im Umbau in eine Büro-Immobilie, die mit enormen Kosten verbunden wäre und aufgrund vieler leerstehender Flächen als zu riskant erscheine. Der Buchwert der Liegenschaft sei mit € 10.755,67 vernachlässigbar gering weshalb es beim Verkauf in Höhe der Differenz zum Verkehrswert zu einer Versteuerung von 25% gekommen wäre. Aufgrund der aufgezeigten Problematik sei es sinnvoller erschienen, die Ersatzimmobilie m (steuerneutral, unter Übertragung der stillen Reserven) anzukaufen und in der Bw. Mieterträgnisse zu erzielen. Als Tauschpreis sei von C aus seiner Erfahrung als Immobilienmakler sowie seiner Einschätzung, dass der auch gegenüber Maklern zum Ausdruck gebrachte ,Wunschpreis' für die Liegenschaft m i.H.v. € 1.150.000,- weit überzogen gewesen sei, der realistische Verkehrswert für beide Liegenschaften mit annähernd € 750.000,- vereinbart worden. Die Bp. habe schon zu Prüfungsbeginn vermutet, dass die Bw. mit der m eine weit wertvollere Liegenschaft aufgegeben als sie im Gegenzug mit der h erhalten habe. Ausgangspunkt ihrer Überlegungen sei gewesen, dass die h 1993 um S 4,5 Mio (ohne Nebenkosten) angekauft worden war und der bis Ende 2004 erfolgte Wertanstieg auf € 750.000,- nicht erklärbar sei. Aus einer Aufstellung der Bw. gehe indes hervor, dass seit dem Ankauf der Wertansatz durch laufende Instandhaltungs/-setzungskosten auf € 533.293,77 angestiegen sei. Daneben ließe sich der Wertanstieg dadurch erklären, dass der Immobilienmarkt in Wien bei Zinshäusern zwischen 1993 und 2004 deutlich angezogen habe - wie auch aus einer Stellungnahme des Gutachters Immobewertung vom 17. April 2007 zu entnehmen sei. Die Bp. habe die Bw. mit e-mail vom 28. Juni 2006 aufgefordert, Liegenschaftsgutachten zu erstellen und die Prüfung unterbrochen. Die Bw. sei der Aufforderung nachgekommen, wobei die festgestellten Liegenschafts-Verkehrswerte dem angenommenen Tauschwert nahe gekommen seien (m € 725.000,-, h € 737.700,-). Die Bp. habe den Gutachten im Rahmen der freien Beweiswürdigung eigene Wertansätze entgegengestellt, wobei das Prüfungsorgan im Zuge einer weiteren Liegenschaftsbegehung am 6. Februar 2007 einen amtsintern als ,Immobilienspezialist' bekannten Finanzbeamten beigezogen hätte. Im Ergebnis sei der Wertansatz der Liegenschaft m auf € 970.000,- erhöht, jener der Liegenschaft h auf € 604.000,- vermindert und in Höhe der Wertdifferenz eine verdeckte Gewinnausschüttung festgestellt worden. Die Begründung der Korrektur der Wertansätze der Sachverständigen durch die Bp. sei widersprüchlich. Die Bp. gelange zu ihren Wertansatz, indem sie den Bodenwert von € 161,-/m2 (lt. Gutachten - Betriebsliegenschaften mit einfachen Nutzungswert) auf € 266,-/m2 (Betriebsliegenschaften mit guten Nutzungswert) erhöhe. Der Gutachter habe demgegenüber seinen Wertansatz mit der einfachen Nutzungsweise, der verkehrstechnisch mäßigen Erschließung (schmale Seitenstraße, Zufahrt von der A. Straße nur von Norden) und der Anrainerproblematik begründet, die eine wesentliche Beeinträchtigung der Liegenschaft darstellen würden. In einer Replik des Sachverständigen vom 14. April 2007 werde der getroffene Wertansatz neuerlich begründet und bestätigt. Bei der Liegenschaft h werde das Gutachten von Seiten der Bp. insoweit abgeändert, als die vom Sachverständigen festgesetzte Restnutzungsdauer von 70 Jahren auf eine solche von 40 Jahren verkürzt werde. Der Prüfer lege u.a. dar, dass Substandardwohnungen in 20-30 Jahren ohne umfassende Umgstaltungsmaßnahmen nicht mehr vermietet werden dürften bzw. in 30-40 Jahren gar keine Abnehmer finden würden. Damit treffe der Prüfer Zukunftsprognosen über die Wiener Immobilienentwicklung und nehme in Anspruch, künftige Vermietungsentwicklungen mit Sicherheit beurteilen zu können. Neben der Verkürzung der Nutzungsdauer sei ein Betrag i.H.v. € 50.000,- für Reparaturrückstau ohne nähere Begründung angesetzt worden. Der Gutachter habe in einer Stellungnahme vom 17. April 2007 die von ihm angenommene Nutzungsdauer ausführlich begründet und den von ihm getroffenen Wertansatz bekräftigt. Nach Ansicht der Bw. sei darüber hinaus aus mehreren Gründen die rechtliche Qualifikation als verdeckte Ausschüttung nicht zutreffend. Zunächst liege überhaupt keine Verletzung der Wertäquivalenz vor, weshalb begrifflich kein Vermögensvorteil bei den Gesellschaftern vorliege, die den Tatbestand einer verdeckten Gewinnausschüttung erfüllen könnte. Eine verdeckte Gewinnausschüttung verlange neben dem objektiven Tatbild (der Bereicherung) die aus dem vorgenannten nicht gegeben sei als weitere Voraussetzung ein subjektives Tatbild, somit eine auf Vorteilsgewährung gerichtete Willensentscheidung. Das subjektive Tatbild sei indes nicht gegeben, habe doch C aus seiner Tätigkeit als Immobilienmakler gewusst, dass ein höherer Preis als der Tauschwert nicht zu erzielen gewesen sei. Ein Preis von € 1.150.000,- entspreche einer Wunschvorstellung, einem Angebotspreis zu dem der Verkäufer jederzeit gerne bereit gewesen wäre, zu verkaufen. Im Übrigen sei der Frage der Zuwendung eines Vermögensvorteiles durch die vorgenommene Vertragsauflösung der Boden entzogen da der Grundstückstausch zwischenzeitig mit Notariatsakt vom 5. April 2007 aufgehoben und der ursprüngliche Besitzstand wiederhergestellt worden sei. Aus der Vertragsauflösung ergebe sich, dass keine subjektive Komponente vorgelegen haben könne. Die Auflösungsvereinbarung stelle nach Ansicht der Bw. einen Tatbestand dar den § 295a BAO als Abänderungsgrund für Ereignisse normiere, welche abgabenrechtliche Wirkung für die Vergangenheit hätten weshalb die Bescheide für den Fall dass man ihren vorangegangenen Ausführungen nicht folge, in Anwendung der genannten Bestimmung abzuändern seien. Als Eventualantrag wurde zudem beantragt, den von der Bp. festgesetzten Differenzbetrag zwischen den Verkehrswerten der Liegenschaften h bzw. m i.H.v. € 366.000,- einer Rücklage gemäß § 12 Abs. 8 EStG 1988 zuzuführen. - h In einer als Beilage zur Berufung beigebrachten gutachterlichen Stellungnahme der i vom 17. April 2007 geht der Gutachter auf die Kritik der Finanzbehörde näher ein. Der durchschnittliche Mietzins der gegenständlichen Liegenschaft liege mit € 2,89/m2 deutlich unter dem aktuellen Mietzins gemäß § 1 (4) MRG für Mietwohnungen im 14. Bezirk von € 6,8/m2 was aus dem Zustand der Vermietungsobjekte zum Zeitpunkt des Mietvertragsabschlusses resultiere. Der Instandhaltungsrückstau spiegle sich im relativ geringen Reinertrag wieder, da ein erhöhter laufender Aufwand für Instandhaltung vom Rohertrag (ca. 34%) zum Abzug gebracht werde. Aus technischer Sicht seien Baulichkeiten weit über 100 Jahre bei regelmäßiger ordentlicher Instandhaltung gebrauchsfähig, die im Gutachten angeführten Putzschäden seien nicht substantiell und im Zuge von Instandhaltungsmaßnahmen ausbesserbar. Doppelstockfenster mit Einfachverglasung, nicht vorhandene Wärmedämmung und feuchte Keller würden typische Merkmale alter Zinshäuser darstellen und aus technischer Sicht keine Begründung für die sehr kurze Restnutzungsdauer sein. Wirtschaftlich würden das bestehende Wohnungseigentumsgesetz sowie das Mietrechtsgesetz wegen der Verpflichtung zur Instandhaltung und Instandsetzung ein Ende der Lebensdauer in absehbarer Zeit nicht zulassen. Der Ausführungen des Finanzamtes hinsichtlich der künftigen Entwicklung (keine Vermietung mehr möglich, keine Abnehmer) sei zu entgegnen, dass Verbesserungsmaßnahmen sowohl von Vermieter wie auch Mieterseite vorgenommen werden könnten. Objekte wie das vorliegende würden am Markt auch dann nachgefragt, wenn Potentialanhebungsmöglichkeiten gegeben seien wobei nach Durchführung von Teil-/Gesamtrenovierungen und Kapitalanhebungen nachfolgend langfristige marktkonforme Mieterträge zu lukrieren seien. In weiterer Folge wird der vom Gutachter getroffene Kapitalisierungszins näher begründet. Der Gutachter kommt zur Ansicht, dass eine Restnutzungsdauer von 40 Jahren wie von der Finanzbehörde angenommen nicht haltbar ist. - m Mit einer weiteren Beilage zur Berufung wird im Rahmen einer gutachterlichen Stellungnahme von s vom 14. April 2007 zur Kritik durch die Bp. Stellung genommen. Im Vergleich zu anderen gewerblichen Liegenschaften im 23. Bezirk sei die gegenständliche Lage aufgrund der Mikrolage (Zugänglichkeit, Anrainerproblematik) als unterdurchschnittlich zu bezeichnen. Zu dem von der Bw. angeführten Bodenwert i.H.v. € 161/m2 wurden 3 Vergleichsgrundstücke (mit Grundstücksfläche und Preis) angeführt. Unter Berücksichtigung von Korrekturfaktoren für die jeweilige Lage sowie die Konfiguration der Grundstücke ergebe sich der vom Gutachter angesetzte Bodenwert als arithmetischer Mittelwert der Vergleichsgrundstücke. Der Gutachter wendet sich in der Folge gegen die von der Bp. angewandte Sachwertmethode und gibt dem Ertragswertverfahren für gewerblich genutzte Liegenschaften, unabhängig von Eigen- oder Fremdnutzung den Vorzug. Der Schwachpunkt des Sachwertverfahrens liege in der fehlenden Beachtung des Marktes, wobei gerade bei gewerblich genutzten Liegenschaften eine Diskrepanz zwischen dem technischen Wert der Liegenschaft und dem am Markt erzielbaren Verkehrswert bestehe. Das Finanzamt erläutere zwar, dass sich die Liegenschaft nicht unbedingt für die Vermietung aufdränge sondern zur eigenbetrieblichen gewerblichen Nutzung. Gleichzeitig werde eingeräumt, dass die eigenbetriebliche Nutzung unwahrscheinlich und eine Verwertung im Rahmen eines größeren Projektes am ehesten wahrscheinlich sei. Es erscheine unverständlich, weshalb ein Bewertungsverfahren gewählt werde, dass bei den aufgezeigten Problemen zu einer noch größeren Abweichung vom Verkehrswert führe. Ein Widerspruch sei auch darin zu erkennen, dass die Eignung von Lage und Beschaffenheit für eine Vermietung zwar negiert werde, gleichzeitig die Liegenschaft über die Anwendung des Sachwertverfahrens für eine mögliche Eigennutzung wesentlich wertvoller sein solle. Mit einem Ergänzungsersuchen vom 21. Juni 2007 wurde u.a. Bezug auf Beilage A der Berufung genommen, derzufolge dort Instandhaltungs- sowie Instandsetzungsaufwendungen der Jahre 1993-2004 betragsmäßig angeführt seien, wohingegen das Privatgutachten ausdrücklich ins Treffen führe, dass keine maßgeblichen Sanierungen durchgeführt worden seien. Um Aufklärung wurde gebeten. Darüber hinaus seien die Grundstücke S. Straße und Industriegebiet L. (Gutachten m) näher zu bezeichnen und der 57,5%ige Bebauungsabschlag (Gutachten h) näher zu begründen. In einem Fax vom 5. Juli 2007 ersuchte die Bp. um Darlegung, ob die mit der w abgeschlossenen Mietverträge unter das Mietrechtsgesetz fallen würden. Mit Schreiben vom 3. Juli 2007 beantwortete die Bw. die Frage nach den Instandhaltungskosten insoweit, als es sich dabei nicht um steuerliche Instandhaltungskosten sondern hauptsächlich um Ausmietkosten zur Freimachung der einzelnen Wohneinheiten handle. Bautechnische Maßnahmen seien nur in geringfügigem Ausmaß erfolgt. Mit weiterer Eingabe vom 26. Juli 2007 wurde dargelegt, dass es nach Ansicht der Bw. müßig sei, Vergleichsliegenschaften definieren zu wollen, da man solche mit derart spezifisch schlechter Struktur praktisch nicht finde. Der Makler Co inseriere die Liegenschaft m mittlerweile zum stark reduzierten Angebotspreis von € 800.000,- wobei sich nur ein einziger Bewerber gemeldet habe. Verbunden wurde die Erläuterung mit dem Ersuchen der Bw. um Einsichtnahme in den zugehörigen Gewerbeakt. Zur w wurde mitgeteilt, dass mit dem Verein ein unbefristetes Mietverhältnis vorliege und der Mietzins frei vereinbart worden sei. Mit der Anlage ,Ergänzende Stellungnahme zum Gutachten h vom 25. Juli 2007 erläutert die Gutachterin i Fragen nach dem Kapitalisierungszinssatz, den Gesamtvervielfältiger sowie die Berechnung des Bebauungsabschlages i.H.v. 57,5% und legt Detailberechnungsblätter vor. Mit einer ebenfalls im Anhang befindlichen ,Gutachterlichen Stellungnahme' vom 14. Juli 2007 von s (Gutachten m) benennt der Gutachter die Liegenschaften Südrandstrasse sowie Industriegebiet Liesing. Zum 3ten Vergleichsgrundstück ,1230 Wien' erläutert er, aus Verschwiegenheitsgründen keine genaue Adresse bekannt geben zu können. Bei den Vergleichsgrundstücken handle es sich um solche, die zum Zeitpunkt der Gutachtenserstellung (21. September 2006) ebenso wie ,heute' noch zum Verkauf angeboten würden. Die Bp. nahm mit Ersuchen um Ergänzung vom 30. Oktober 2007 (Stellungnahme des Prüfers vom 25. Oktober 2007) zu den Ausführungen Stellung. - h Die Bp. betont, dass sich nach h.A. die altersbedingte Wertminderung bei Anwendung des Ertragswertverfahrens nach der wirtschaftlichen und nicht nach der verbleibenden technischen Restnutzungsdauer bemesse. In der Literatur (Kranewitter Liegenschaftsbewertung 1998, Kleiber/Simon/Weyers, Verkehrswertermittlung von Grundstücken, Ross/Brachmann, Ermittlung des Verkehrswertes von Grundstücken und des Wertes baulicher Anlagen (2005) u.a.) werde überwiegend die Auffassung vertreten, dass bei Mietzinshäusern die gewöhnliche Nutzungdauer mit 80 Jahren anzusetzen sei. Nachdem die Praktikermethode (angeführt wird Ross/Brachmann) zu keinem sinnvollen Ergebnis führe sei die Behörde im Rahmen der freien Beweiswürdigung (§ 167 BAO) gehalten, die wirtschaftliche Restnutzungsdauer unter Bedachtnahme auf den Bau- und Unterhaltszustand zu schätzen. In Anbetracht der bereits abgelaufenen gewöhnlichen Lebensdauer sei unter Bedachtnahme auf Erfahrungswerte der Finanzverwaltung unter Berücksichtigung der VwGH-Rechtssprechung und Literatur zu untersuchen, inwieweit die wirtschaftliche Restnutzungsdauer nicht aufgrund besonderer Ereignisse verlängert werde. Keinesfalls sei von einer Verlängerung der Restnutzungsdauer auszugehen, wenn das Gebäude nicht an tragenden Elementen und wichtigen Bauteilen (Mauern, Dach, Treppen, Decken) erneuert worden sei. Aus dem vorliegenden Gutachten gehe hervor, dass seit Errichtung des Gebäudes im Jahr 1906 keine Erneuerungsarbeiten in Bezug auf die wichtigsten Bauteile erfolgt seien. Die Annahme einer wirtschaftlichen Restnutzungsdauer von 70 Jahren hinsichtlich des zum Bewertungsstichtag nahezu 100 Jahre alten Gebäudes stehe daher schon von vornherein in Widerspruch zur herrschenden Ansicht in der Literatur. Die Behauptung der Privatgutachterin wonach die verkürzte Restnutzungsdauer (40 Jahre) aufgrund der generellen Situation am Zinshausmarkt nicht haltbar sei sei entgegenzuhalten, dass Veränderungen von Wohngewohnheiten auch Einfluss auf die Dauer der wirtschaftlichen Nutzung eines Objektes nehmen könnten, so dass es behaupteter ,Verdachtsannahmen' überhaupt nicht bedürfe. Nutzungsdauerverlängernde Modernisierungsmaßnahmen seien offenbar ausgeblieben (insbesondere Sanitäreinrichtungen im Inneren), der Ansatz einer längeren Nutzungsdauer sei unverständlich, wenn die Ausstattung der Wohnungen (z.B. mit Elektro- und Sanitärinstallationen) heutigen Anforderungen nicht entspreche. Ross/Brachmann (2005) würden bei Gebäuden, deren ,Lebensdauer' abgelaufen sei und die dennoch genutzt würden von einer Nutzungsdauer von 20 und 30 Jahren ausgehen und diese nur im Falle umfangreicher Modernisierungen und Umbauten bis maximal 60 Jahre verlängern. Derartige Modernisierungen seien unterlassen worden. Aufgrund eines vom nordrheinwestfälischen Verband herausgegebenen Schemas ergäbe sich unter Zugrundelegung des bisherigen Gebäudealters unter Bedachtnahme auf einen (hoch gegriffenen) mittleren Modernisierungsgrad eine Restnutzungsdauer von nur 32 Jahren. Nach einer näher dargelegten Bestimmung der Restnutzungsdauer aufgrund der Methodik (Kleiber/Simon, Verkehrswertermittlung von Grundstücken (2007) S 1115) ergäbe sich eine wirtschaftliche Restnutzungsdauer von 20 bis 25 Jahren. Die wirtschaftliche Restnutzungsdauer ende, wenn die Mieterträge die Bewirtschaftungskosten nicht mehr in einem solchen Ausmaß übersteigen würden, dass für die Verzinsung des investierten Kapitals und der Bildung von Rücklagen ein ausreichender Betrag übrig bleibe. Bei der hohen Anzahl an Kategorie D Wohnungen sei ein Objekt unter Beachtung auf die gesetzlich festgelegten Mietzinsobergrenzen (€ 1,39/m2 seit 1. Juni 2004) als Anlageobjekt prinzipiell ungeeignet, weil für den reinen Erhaltungsaufwand eines Mietzinshauses schon 1,5-1,8 €/m2 aufgewendet werden müssten, was sogar einen negativen Gebäudeertragswert vermuten lasse. Beim Liegenschaftszinssatz verweise die Gutachterin auf die Empfehlungen des Hauptverbandes der allgemein beeideten und gerichtlich zertifizierten Sachverständigen wonach bei Wohnliegenschaften in gegenständlicher Lage zwischen 2,5% und 4,5% und bei Geschäftslokalen ein Zinssatz zwischen 5% und 7% anzusetzen sei. Bei den Vermietungen an w sei von fortlaufendem Bedarf und aufgrund des niedrigen Mietniveaus von einem geringen Risiko ausgegangen worden, weshalb der Kapitalisierungszinssatz von 2,5% angesetzt werde, wohingegen bei den anderen Wohnungsobjekten ein Zinssatz von 4% zur Anwendung gelange. Die Gutachterin verweise in der Folge auf die Möglichkeit der Potentialanhebung insbesondere bei bestandsfreien Wohnungseigentumsobjekten (insbesondere im Falle des Ausfalles des Mieters w mit damit verbundenem Leerstand). Ein Sachverständiger habe den von ihm gewählten Kapitalisierungszinssatz zu begründen. Der alleinige Hinweis auf die Empfehlung des Hauptverbandes der Sachverständigen stelle noch keine stichhaltige und ausführliche Argumentation dar. Der Verweis auf die ,am Markt üblichen Zinssätze' stelle für sich genommen allenfalls eine Behauptung dar. Weiters unterlasse es das Gutachten, den vorgenommenen Bebauungsabschlag i.H.v. 57% stichhaltig zu argumentieren, der auch unter Bedachtnahme auf die zum Ansatz gebrachte Gebäuderestnutzungsdauer von 70 Jahren Anlass zu Widerspruch gebe. - m Die zur Plausibilisierung des Bodenwertes herangezogenen Vergleichsgrundstücke ,S. Straße' und ,Industriegebiet L.' seien sowohl in Bezug auf die Adresse wie auch den Zeitraum vollkommen unzureichend bezeichnet. Von der Bp. bei der MA 69 erhobene Daten ließen darauf schließen, dass der vom Privatgutachter vorgenommene Bodenwertansatz nicht unmittelbar aus Vergleichsgrundstücken hergeleitet worden sei. Auf die Besonderheiten der Lage sowie der Anrainerproblematik sei bereits im Bp. Bericht ausführlich eingegangen und ein angemessener Abschlag zum Ansatz gebracht worden. - verdeckte Ausschüttung Zur verdeckten Ausschüttung wurde dargelegt, dass es zur Prüfung der Angemessenheit des bei der Veräußerung einer Liegenschaft an den Gesellschafter vereinbarten Preises auf die Veräußerersituation Bedacht zu nehmen wäre. Der zweifelsfrei sachkundige Geschäftsführer C habe unter Verzicht auf Einholung fremder Expertisen den Wert beider Grundstücke mit € 725.000,- (Anm. gemeint € 750.000,-) angenommen. Wenn er nun das Grundstück auf der Homepage hu bzw. über eingeschaltete Makler um € 1.150.000,- anbiete, so sei das ein erhebliches Indiz dafür, dass der Geschäftsführer dem Betriebsgrundstück diese Wert zugemessen habe. Hinzu trete, dass ein aus dem Jahr 1990 stammendes Gutachten der Liegenschaft zum damaligen Zeitpunkt einen Wert i.H.v. S 15.185.000,- beigemessen habe. Die Rückabwicklung des Tauschvertrages stelle nach Ansicht der Bp. kein taugliches Instrument für die Rückgängigmachung einer bereits verwirklichten verdeckten Ausschüttung dar. Dem Eventualantrag der Bw. auf Zuführung des Betrages i.H.v. € 366.000,- in eine Rücklage gemäß § 12 (8) EStG 1988 könne nur teilweise zugestimmt werden. Die verdeckte Ausschüttung teile sich in 2 Komponenten: Einerseits den Minderwert der erhaltenen Gegenleistung (Diff. zw. € 750.000,- und 604.000,- = 146.000,-) und in den Mehrwert der hingegebenen Liegenschaft (Diff. zw. € 970.000,- und 750.000,- = 220.000,-). Während beide Komponenten zur Bemessung der verdeckten Ausschüttung heranzuziehen seien, könne nach Ansicht der Bp. nur jener Teil einer Rücklage gemäß § 12 (8) EStG 1988 zugeführt werden, der in den ursprünglich erfassten Erträgen i.H.v. € 750.000,- Deckung finde. Der übersteigende Teil, d.s. die der Bw. vorenthaltenen Erträge könnten auch keiner bilanziellen Rücklage zugeführt werden, weshalb lediglich ein Teil i.H.v. € 146.000,- einer Rücklage im Jahr 2004 zugeführt werden könne die im Folgejahr 2005 aufzulösen sei. Mit Schreiben vom 19. November 2007 nahm die Bw. hiezu Stellung. Zur Bewertung m sei zu ergänzen, dass die dortigen Hallen seit mehreren Jahren leer stünden und sich in schlechtem Bauzustand befänden. Im Boden der ,Alt-Halle' sei eine vom vormaligen Produktionsbetrieb bedingt große Grube, die Alt Halle sei teilweise undicht. Wenn der Prüfer von einem Wert von € 950.000,- ausgehe so verkenne er den durch die schlechte Verwertbarkeit bedingten Wert der Liegenschaft. Es habe Anrainerproteste wegen Lärmbelästigung und Parkbehinderungen gegeben, die gewerblich-industrielle Nutzung sei stark eingeschränkt, worauf das Prüfungsorgan nicht eingegangen sei. Eine Verwertung der Liegenschaft sei - wenn überhaupt - nur dadurch möglich, indem die gesamte Bausubstanz abgerissen und möglicherweise durch ein mehrgeschossiges Bürogebäude ersetzt werde. Der Liegenschaftswert bemesse sich somit am Wert von Grund und Boden abzüglich der Abbruchkosten. Selbst wenn man von dem von der Bp. angesetzten Grundwert von € 266/m2 ausginge und danach einen Verkehrswertabschlag von 26% ansetzen würde, käme man rechnerisch auf einen Verkehrswert von nur rd. € 625.000,-. Das Maklerbüro C bewerbe die m zwar nach wie vor zu einem Preis von € 1.150.000,-, die anderen Makler hätten die Liegenschaft jedoch schon seit einiger Zeit um € 800.000,- angeboten bzw. ihre Vermittlungsbemühungen eingestellt. Aus einem Fax des Maklerbüros Co International vom 30. Mai 2006 gehe hervor, dass die Liegenschaft m seit Dezember 2003 zur Vermittlung übernommen worden sei, jedoch bis dato kein Kaufanbot vorliege. Einem Protokoll des Magistrats der Stadt Wien vom 6. Oktober 2005 sei zu entnehmen, dass sich die Fa. H. für das Grundstück interessiere, die bisherigen Genehmigungsbescheide jedoch keine Gültigkeit mehr hätten und ein Neugenehmigungsverfahren anzustreben sei. Einem weiteren Schreiben des Maklers Co vom 15. November 2007 sei zu entnehmen, dass der ursprüngliche Anbotspreis von € 1,1 Millionen auf € 800.000,- reduziert worden sei ohne dass diese Reduktion einen Verkaufserfolg gebracht hätte. Eine weitere Beilage beinhaltet ein Schreiben des Maklerbüros JP vom 13. November 2007. Demnach wurde dem Büro im April 2005 ein Vermittlungsauftrag erteilt. Es wurde bestätigt, dass Interessenten vorhanden gewesen seien, es jedoch aufgrund der eingeschränkten gewerblichen Nutzungsmöglichkeiten zu keinem Abschluss gekommen sei. Auch aus den Reihen der aufgrund einer Marktanalyse definierte Zielgruppe (Lebensmitteleinzelhandel und Fachmärkte) habe es Interessenten gegeben, wobei auf die eingeschränkte Zufahrtsmöglichkeit und mangelnde ,Sichtbarkeit ' von der Altmannsdorfer Strasse hingewiesen worden sei. Das Schreiben schließt mit der Empfehlung, die Liegenschaft zu einem ,attraktiven' Preis zu verkaufen. Wenn die Bp. darauf verweise, dass C auf die Einholung fremder Expertisen verzichtet hätte so sei dem entgegenzuhalten, dass aufgrund des Zeitdrucks zum Jahreswechsel 2004 auf 2005 keine Zeit verblieben wäre, ein Sachverständigengutachten abzuwarten. Der Tauschvorgang sei nicht durch den Parteiwillen sondern durch den Steuergesetzgeber initiiert worden. Der Tauschvorgang habe somit wirtschaftlichen Interessen und nicht der Bereicherung der Gesellschafter gedient. Bewiesen werde dies durch die Rückabwicklung des Tauschvorganges. Zum Wertansatz h wird schließlich angemerkt, dass der Wertabschlag i.H.v. € 50.000,- für Reparaturrückstau nicht nachvollziehbar und begründbar sei. Dem Prüfer sei zu unterstellen, dass er subjektiv bestrebt gewesen sei, die Wertpositionen der Liegenschaften möglichst weit auseinander zu ziehen. Mit einem weiteren Schreiben vom 27. November 2007 wurden dem Finanzamt weitere ergänzende Stellungnahmen der beiden Gutachter zur Kenntnis gebracht. - h Zur h bemerkt die Gutachterin, dass die Entwicklung der technischen Möglichkeiten zur Renovierung und Standardanhebung von Zinshäusern wirtschaftlich sinnvolle Revitalisierungen ermögliche, so dass der Ansatz einer sehr kurzen Restnutzungsdauer bei Potentialobjekten nicht den tatsächlichen Vorgängen am Wiener Immobilienmarkt für solche Objekte entspreche. In der zitierten Literatur von Kranewitter finde sich der Begriff ,Mietzinshaus' nicht in dieser Form. Die Darstellung gemäß Stellungnahme vom 17. April 2007, wonach Baulichkeiten (wie die gegenständliche) weit über 100 Jahre bestehen könnten wurde bekräftigt. Der Ansicht von Kranewitter, wonach keinesfalls von einer Verlängerung der Restnutzungsdauer auszugehen sei, wenn das Gebäude nicht an tragenden Elementen und wichtigen Bauteilen erneuert worden sei sei jene von Ross-Brachmann-Holzner (Ermittlung des Bauwertes von Gebäuden und des Verkehrswertes von Grundstücken, 28. Auflage, S. 256) entgegenzuhalten, die die Lebensdauer von Mauerwerk aus Ziegel mit 100-200 Jahren angeben würden. Die Bp. stelle in dem Schreiben vom 25. Oktober 2007 fest, dass es sich bei dem gegenständlichen Zinshaus weder um ein typisches Renditeobjekt noch um ein typisches Anlageobjekt handle und sich bei Verwendung von Parametern aus Literatur und dem Gutachten ein negativer Gebäudeertragswert vermuten lasse sodass der Verkehrswert konsequenterweise mit dem Wert des unbebauten Grund- und Bodens gleichzusetzen wäre. Dem halte die Gutachterin entgegen, dass die Bewertung des Wiener Zinshausmarktes besondere Kenntnisse voraussetze, um eine angemessene Anpassung des Ertragswertes an den Verkehrswert durchzuführen. Die Annahmen der Finanzbehörde würden nicht dem Marktgeschehen entsprechen. Der Gutachterin sei kein Fall bekannt, wo ein Zinshaus mit Steigerungspotential zum Freigrundwert verkauft worden wäre. Die Gutachterin erstellt Bauträgerkalkulationen, welche ein ihrer Ansicht nach übliches und praktikables Berechnungsinstrument eines typischen Kaufinteressenten von Potentialliegenschaften darstellen würden. Anhand von Kalkulationen unter der Annahme einer Sanierung des Gesamtobjektes bzw. dem Ausbau des Dachgeschosses leitet sie Ankaufspreise her, die über dem Verkehrswert laut ihrem Gutachten liegen. Zu den zugrunde gelegten Zinssätzen wurde ausgeführt, dass diese sich aus den Einzelkapitalisierungszinssätzen der Einzeltops zwischen 2,5%, 4% und 6,5% ergäben was zu einem mittleren Zinssatz i.H.v. 4,0% und einem moderaten Vervielfältiger i.H.v. 22,9 führe. Die Finanzbehörde habe eine extrem einseitige Betrachtung vorgenommen bei der noch eine Marktanpassung zu berücksichtigen wäre, die die Behörde bei ihren Ausführungen nicht erwähnt habe. Zu bedenken sei auch, dass bei der seinerzeitigen Bewertung weder eine Notsituation noch ein besonderer Zeitdruck im Fall des Verkaufes zu unterstellen gewesen sei, der allenfalls zu einem begründeten Abschlag geführt hätte. - m In einer gutachterlichen Stellungnahme vom 22. November 2007 werden die Vergleichsgrundstücke ,S. Straße' sowie ,Industriegebiet L.' näher bezeichnet. Mit Schreiben vom 2. August 2010 forderte der UFS das Finanzamt zur Vornahme notwendiger Ergänzungen des Ermittlungsverfahrens gemäß § 279 (2) BAO auf. Die Schlüssigkeit der Wertansätze der im Rahmen der Gutachtensergänzung zur Liegenschaft m dargelegten Bauträgerkalkulation sei zu beurteilen. Mit Vorhalt vom 25. Oktober 2010 wurde der Bw. die ergänzende Stellungnahme des Finanzamtes vom 1. Dezember 2010 (die Antwort auf das Schreiben vom 2. August 2010) zur Kenntnis gebracht, Unterlagen angefordert und weiterführende Fragen gestellt. Neben Klarstellungen wurde u.a. um Vorlage des Gewerbeaktes zur Liegenschaft m ebenso ersucht wie um nähere Darstellung der Vermittlungsbemühungen der Maklerbüros. Zum Gutachten h wurde dargelegt, dass der getroffene Ansatz der Instandhaltungskosten aus Sicht der Behörde angesichts des Alters des Gebäudes sowie der in Vorjahren feststellbaren Instandhaltungen als zu gering anzunehmen sei. In Beantwortung obigen Vorhalts wurden am 6. Dezember 2010 von Seiten der steuerlichen Vertretung entsprechende Unterlagen dem zuständigen Rechtsmittelsachbearbeiter übergeben. Neben der Fragenbeantwortung wurden u.a. Teile des Gewerbeaktes der Liegenschaft m sowie ergänzende Stellungnahmen der Gutachter zu den beiden betroffenen Liegenschaften vorgelegt. Über die Berufung wurde erwogen: § 6 EStG 1988 lautet (auszugsweise) Für die Bewertung der einzelnen Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens gilt folgendes: ... Z 14 a) Beim Tausch von Wirtschaftsgütern liegt jeweils eine Anschaffung und eine Veräußerung vor. Als Veräußerungspreis des hingegebenen Wirtschaftsgutes und als Anschaffungskosten des erworbenen Wirtschaftsgutes sind jeweils der gemeine Wert des hingegebenen Wirtschaftsgutes anzusetzen. b) Die Einlage oder die Einbringung von Wirtschaftsgütern und sonstigem Vermögen in eine Körperschaft (§ 1 des Körperschaftsteuergesetzes 1988) gilt als Tausch im Sinne der lit. a, wenn sie nicht unter das Umgründungssteuergesetz fällt oder das Umgründungssteuergesetz dies vorsieht. Die Einbringung von (Teil)Betrieben, Mitunternehmer- und Kapitalanteilen im Sinne des § 12 Abs. 2 des Umgründungssteuergesetzes ist auf den nach dem Umgründungssteuergesetz maßgeblichen Einbringungsstichtag zu beziehen.   § 10 (2) BewG lautet: Der gemeine Wert wird durch den Preis bestimmt, der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr nach der Beschaffenheit des Wirtschaftsgutes bei einer Veräußerung zu erzielen wäre. Dabei sind alle Umstände, die den Preis beeinflussen, zu berücksichtigen. Ungewöhnliche oder persönliche Verhältnisse sind nicht zu berücksichtigen. § 184 BAO (1) lautet: (1) Soweit die Abgabenbehörde die Grundlagen für die Abgabenerhebung nicht ermitteln oder berechnen kann, hat sie diese zu schätzen. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind. Die Bw. tauscht ihre Liegenschaft m gegen die Liegenschaft h, die im gemeinschaftlichen Eigentum von 2 Gesellschafter-Geschäftsführern stand. Motiviert wurde der Grundstückstausch gemäß den Ausführungen der Bw. durch die mangelnde Nutzung der m für betriebliche Zwecke. Auslösendes Moment für das Tauschgeschäft war laut Darstellung der Bw. die ab 1. Jänner 2005 für juristische Personen entfallende Möglichkeit stille Reserven zu übertragen, wodurch hohe stille Reserven im Falle einer späteren Veräußerung der m aufgedeckt und versteuert hätten werden müssen. Der Grundstückstausch hatte nach den Ausführungen der Bw. den Zweck, eine als Renditeobjekt bekannte Liegenschaft in das Betriebsvermögen zu übertragen und sich einer ungenützten Liegenschaft zu entledigen. Nach den Ausführungen der Bw. lag das Interesse am Grundstückstausch ausschließlich in ihrem Interesse und wurde von ihr initiiert. Der Wertansatz erfolgte aufgrund der Erfahrungen des Gesellschafter Geschäftsführers C einem Immobilienmakler der Wertäquivalenz hinsichtlich der zu tauschenden Liegenschaften feststellte. Die Bp. geht demgegenüber davon aus, dass der festgestellte Tauschwert für die Liegenschaften € 750.000,- unter jenem der betrieblichen Liegenschaft (m) und über jenem der eingetauschten im Privatvermögen befindlichen Liegenschaft (h) liegt. Die für beide Liegenschaften vorliegenden Gutachten wurden von Seiten der Bp. kritisch analysiert und adaptiert und veranlassten die Gutachter zu mehrmaligen Stellungnahmen. Das Gutachten eines Sachverständigen besteht in der fachmännischen Beurteilung von Tatsachen (VwGH 28.5.1998, 96/15/0220 vgl. Ritz BAO3 § 177 Rz 1). Die Beweiskraft eines Sachverständigengutachtens kann ua. durch den Nachweis erschüttert werden, es stehe mit den Denkgesetzen oder mit den Erfahrungen des täglichen Lebens in Widerspruch (VwGH 21.7.1993, 91/13/0231). Wird jedoch vorgebracht, es stehe mit den Erfahrungen der betreffenden Wissenschaft in Widerspruch, so muss diese Behauptung - und zwar tunlichst unter präziser Darstellung der gegen das Gutachten gerichteten sachlichen Einwände - durch das Gutachten eines anderen Sachverständigen unter Beweis gestellt werden; durch eine bloß gegenteilige Behauptung, die einer sachverständigen Grundlage entbehrt, kann das Gutachten eines Amtssachverständigen nicht entkräftet werden (VwGH 16.10.1986, 85/16/0102, 0103 vgl. Ritz BAO3 § 177 Rz 4). Ein Sachverständigenbeweis ist nur notwendig, wenn die Behörde nicht selbst über die entsprechenden Kenntnisse verfügt oder sich die Kenntnisse durch Fachliteratur aneignen kann. Die Abgabenbehörde ist grundsätzlich befugt, ihr eigenes Fachwissen (zB über die Unternehmensbewertung) zu verwerten (vgl. Ritz BAO3 § 177 Rz 4 mwN). Festzustellen ist somit ob die Gutachten bzw. die von Seiten der Bp. im Rahmen ihrer Bewertung vorgenommenen Korrekturen der Wertansätzen den dargestellten Erfordernissen genügen. Wertmaßstab ist gemäß § 6 Z 14 EStG der gemeine Wert des hingegebenen Wirtschaftsgutes, der in § 10 BewG (s.o.) näher bestimmt ist. Unter Verkehrswert versteht § 2 (2) Liegenschaftsbewertungsgesetz (kurz LBG) den Preis, der bei einer Veräußerung der Sache im redlichen Geschäftsverkehr für sie erzielt werden kann. Die Begriffe ,gemeiner Wert' und ,Verkehrswert' führen trotz der unterschiedlichen Definition im Ergebnis zu identischen Werten (BGH, 27. November 1961, Az. III ZR 167/60). Liegenschaft m Der dem Tausch der Liegenschaft zugrunde gelegte gemeine Wert wurde zunächst von Seiten der Bw. durch den Immobilienmakler C mit € 750.000,- geschätzt. Nach Aufforderung der Bp. wurde ein Gutachten erstellt. Die Ermittlung des Verkehrswertes der Liegenschaft m durch den Gutachter s erfolgte nach dem Ertragswertverfahren, einer der u.a. auch in § 3 (1) LBG benannten und in § 5 LBG näher ausgeführten ,Standardmethoden' zur Liegenschaftsbewertung wobei der solcherart hergeleitete Wert hilfsweise (zur Plausibilitätskontrolle) mit dem nach dem Sachwertverfahren (vgl. §§ 3 (1), 6 LBG) ermittelten Wert verglichen wurde. Die drei auf der Liegenschaft errichteten Lagerhallen stammen aus den Jahren 1930, 1972 und 1977. Die Liegenschaft m wurde von der Bw. langjährig für gewerbliche Zwecke benutzt. Angelieferte Stahlrollen wurden mit maschineller Hilfe eines ,Querteilers' einer schlagscherenähnlichen Anlage abgelängt, zwischengelagert und zum zweiten Produktionsstandort der Bw. weitertransportiert. Die Produktionsmaßnahmen wurden mit dem Abbau der Querteiler-Anlage 12/2003 eingestellt. Ab 2004 wurde die m nur mehr für Lager- und Umschlagszwecke genutzt. Nutzer der Hallen waren die q (Altwaren), die jh (Kraftfahrzeuge), die PS sowie die we (Werbeschilder) wobei lediglich die letztgenannte Firma keinen personellen Bezug zu Gesellschaftern der Bw. aufweist. Infolge der Nutzungsänderung, die ab 2004 erfolgte Nutzung entsprach nicht der ursprünglichen Zweckbestimmung sowie der auch in der Stellungnahme der Bw. vom 6. Dezember 2010 zum Ausdruck gebrachten schlechten Vermietbarkeit der Liegenschaft m ist der Ansicht der Betriebsprüfung zu folgen, wonach kein typisches Ertragsobjekt vorliegt. Gemäß § 5 (2) LBG ist beim Ertragswert von jenen Erträgen auszugehen, die aus der Bewirtschaftung der Sache tatsächlich erzielt wurden (Rohertrag). Nachdem die Vermietung von Teilen der Liegenschaft erst im Jahr des Liegenschaftstausches aufgenommen und das Objekt als ,Klotz am Bein' der Bw. bezeichnet wurde, erweist sich die Bewertung mittels Ertragswertverfahren nach Ansicht des UFS als eine unzutreffende Methode zur Ermittlung des Liegenschaftswertes. Daran vermag auch nicht zu ändern, dass der tatsächlich während der Jahre 2005 bis 2009 durchschnittlich erzielten Ertrag i.H.v. jährlich € 52.800,- (vgl. die Darstellung d. Bw. vom 3. Dezember 2006) hinter dem vom Gutachter angenommenen Rohertrag von jährlich € 80.400,- zurückblieb und solcherart im Gutachten von höheren als den tatsächlich erzielten Erträgen ausgegangen wurde. Der Ertragswert der Liegenschaft wurde mit € 725.000,- ermittelt. Die zur Plausibilitätskontrolle des vom Gutachter mit Hilfe des Ertragswertverfahrens gefundenen Wertes herangezogene Sachwertmethode rückt solcherart in den Vordergrund. Neben der Ermittlung des Sachwertes für die auf der Liegenschaft befindlichen Gebäude setzt die Bw. den Bodenwert der Liegenschaft mit € 161/m2 fest. Dieser Wertansatz ergibt sich aus der Herleitung 3er vom Gutachter angeführter Vergleichsgrundstücke. Einerseits musste festgestellt werden, dass eines dieser Grundstücke mit Hinweis auf Verschwiegenheitsgründe überhaupt nicht näher spezifiziert werden konnte. Hinsichtlich der beiden übrigen Vergleichsliegenschaften (S, Straße, Industriegebiet L.) konnte nicht dargelegt werden, ob sie zum Zeitpunkt des Tausches zum Kauf angeboten worden waren noch kam es zu einem zeitnahen grundbücherlichen Verkauf der Vergleichsliegenschaften. Die Ermittlung des Bodenwertes durch Heranziehung von Vergleichswerten entspricht in der Methodik dem in § 4 LBG geregelten Vergleichswertverfahren. Im Vergleichswertverfahren ist der Wert der Sache durch Vergleich mit tatsächlich erzielten Kaufpreisen vergleichbarer Sachen zu ermitteln (Vergleichswert). Die Vergleichsgrundstücke entsprechen nicht diesem Erfordernis, entstammen die angenommenen Werte doch keinem tatsächlich zustandegekommenen Verkauf. Auf eine allfällige Vergleichbarkeit mit dem hier zu bewertenden Grundstück muss schon aus diesem Grund nicht eingegangen werden. Die Wertansätze im Rahmen des Sachwertverfahrens wurden in der Folge mit einem ,Abschlag für Marktanpassung' i.H.v. rund 26% an den mittels Ertragswertverfahren gefundenen Verkehrswert i.H.v. € 725.000,- herangeführt. Der Sachwert ergibt sich aufgrund folgender Wertansätze: | | € | Bauwert | 462.062 | Bodenwert 3.179m 2 mal € 161/m 2 | 511.849 | Sachwert gerundet | 974.000 | | | Sachwert | 974.000 | Verkehrswert | 725.000 | Abschlag wegen Verkehrswertanpassung | 26% Charakterisiert wurde die Marktlage u.a. mit der geschlossenen Anordnung der Hallen und der damit einhergehenden eingeschränkten Nutzungsmöglichkeiten, der verkehrstechnischen Anbindung in einer schmalen Seitenstrasse der A. Straße, einem bestehenden Abbiegeverbot von der A. Straße in Richtung Süden, der unmittelbaren Nähe zu Wohnliegenschaften und der resultierenden Anrainerproblematik sowie dem über Jahre hindurch erfolglosen Versuch die Liegenschaft zu veräußern, was zu einer ungünstigen Verwertbarkeit der Liegenschaft geführt hat.