UFSL RV/1080-L/05

Nicht zu übersehen ist aber, dass hier eine Leistungsbeziehung zwischen der ehemaligen Arbeitgeberin (an welcher er auch zu 25% beteiligt war) des geschiedenen Ehegatten der Berufungswerberin, beziehungsweise der Berufungswerberin und ihrem ehemaligen Ehegatten behauptet wird. Es ist daher zu prüfen, ob die von der Berufungswerberin behaupteten Gegebenheiten, die von der Judikatur und Lehre aufgestellten Bedingungen für das steuerliche Anerkennen von Vertragsbeziehungen zwischen nahen Angehörigen erfüllen, da auch (ehemalige) Arbeitnehmer und Ehegatten zu diesen nahen Angehörigen zählen (siehe etwa Doralt, EStG8, Rz 159/1 f zu § 2 und die dort zitierte Judikatur). Vertragsbeziehungen zwischen nahen Angehörigen, wie der Berufungswerberin, ihrem ehemaligen Ehegatten und der A-GmbH müssen nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen, einen eindeutigen, klaren, jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben und müssten unter Fremden zu gleichen Bedingungen abgeschlossen werden. Dabei beziehen sich die einzelnen Elemente jeweils aufeinander und sind nicht bloß getrennt zu betrachten (siehe etwa VwGH 30.6.2005, 2001/15/0081, VwGH 11.5.2005, 2001/13/0209; vergleiche für die herrschende Lehre, Doralt, aaO., Tz. 158 ff zu § 2). Dabei ist zu beachten, dass bei in einer Nahebeziehung stehenden Personen wegen des fehlenden Interessengegensatzes besonders hohe Anforderungen an die Beachtlichkeit von Vereinbarungen gestellt werden müssen (Doralt, aaO., Tz. 159 zu § 2 und die dort zitierten Fundstellen). Betrachtet man nun das nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen der Vereinbarung des ehemaligen Ehegatten der Berufungswerberin der Berufungswerberin (oder der A-GmbH) für das bewahren und Verschaffen guter Beziehungen zu Kunden eine pauschale Entlohnung zukommen zu lassen, so ist als erstes zu bemerken, dass dies nicht unbedingt durch eine schriftliche Vereinbarung zu geschehen hat. Wird eine solche Vereinbarung aber wie vom ehemaligen Ehegatten der Berufungswerberin mitgeteilt angedeutet mündlich, so müssen zumindest die wesentlichen Vertragsteile auf andere Weise erkennbar gegenüber Dritten zum Ausdruck kommen. Der Vertragsinhalt ist nach der Aussage des ehemaligen Ehegatten mündlich festgelegt worden und jedoch in keiner Weise nach außen zum Ausdruck gebracht worden. Es fehlt aber nicht nur am nach Außen ausreichend zum Ausdruck kommen, der von Berufungswerberin und ihrem ehemaligen Ehegatten behaupteten Vereinbarung, wenn diese im Nachhinein und nur gegenüber der Finanzverwaltung zum Ausdruck gebracht wird, sondern ist auch der Inhalt dieser Vereinbarung völlig unklar. Der ehemalige Ehegatte der Berufungswerberin sagte aus, dass die Berufungswerberin Kunden besuchen, Kontakte pflegen, sowie neue Kontakte herstellen sollte. Einen Abrechnungsmechanismus habe es mangels Messbarkeit nicht gegeben. Damit hat er aber erklärt, dass Vertragsinhalte, etwa wie oft Kunden zu besuchen seien, was die Berufungswerberin unternehmen solle, um das Wohlwollen der Kunden für den ehemaligen Ehegatten der Berufungswerberin zu erlangen und ob ein Erfolg oder bloß ein Bemühen geschuldet sein sollte, ob die Berufungswerberin dabei Weisungen des ehemaligen Ehegatten unterliegen sollte, welches Zeitausmaß für dieses Handeln gelten sollte, was im Krankheitsfalle zu gelten sollte und so weiter, ungeregelt und unklar geblieben sind. Auch unklar bleibt, wie die Erfüllung der Arbeitsleistung kontrolliert werden, wie sich der Entgeltsanspruch anhand der Leistung errechnen, welche Folgen eine Vertragsverletzung haben, ob die Tätigkeit selbständig oder unter Anleitung erfolgen, welche Arbeitszeiten eingehalten werden, wo die Leistung erbracht werden und wie ein allfälliger Urlaubsanspruch gestaltet sein sollte. Letztlich hätte sich auch ein Dritter sowohl in der Lage der Berufungswerberin als auch der ihres ehemaligen Ehegatten zu einer derartigen bruchstückhaften Vereinbarung unter anderem vor allem dann nicht bereit gefunden, wenn die Höhe der Entlohnung nicht im vornherein festgelegt ist. Insgesamt gesehen, erfüllt daher die von der Berufungswerberin und von ihrem ehemaligen Ehegatten behauptete Vereinbarung über die Pflege von persönlichen Kontakten für den ehemaligen Ehegatten der Berufungswerber keine der Kriterien für die steuerliche Anerkennung von Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen. Die vom ehemaligen Ehegatten der Berufungswerberin an die Berufungswerberin beziehungsweise die A-GmbH geleisteten Zahlungen, sind daher in Zusammenhang mit der Aufteilung des ehelichen Vermögens der ehemaligen Ehegatten im Zuge der Scheidung bei beiden jedoch nicht als betrieblich veranlasst zu sehen (§ 20 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 1988: "Aufwendungen oder Ausgaben für die Lebensführung, selbst wenn sie die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt und sie zur Förderung des Berufes oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen."). Sind diese pauschalen Zahlungen bei der Berufungswerberin nicht den behaupteten gewerblichen Einkünften sondern der Sphäre außerhalb der Einkünfteerzielung zuzuordnen, können sie auch nicht helfen, daraus einen Betrieb zu konstruieren, welcher im Zeitpunkt des Umwandlungsstichtages existiert hätte. Richtigerweise hätte spätestens zum 31. Dezember 2003, wahrscheinlich aber schon im Mai 2003, die Betriebsaufgabe der A-GmbH angesetzt werden müssen, da mit dem Verkauf des Großhandels und des Modegeschäftes an den ehemaligen Ehegatten der Berufungswerberin die gesamte wirtschaftliche Tätigkeit der A-GmbH weggefallen ist und diese auch später nicht wieder aufgenommen wurde. Dafür spricht auch, dass die Einkünfte aus der Vermietung der Geschäftsräumlichkeiten des Großhandelsbetriebes und des Modegeschäftes in B nicht im Rahmen der Einkünfte aus Gewerbebetrieb der Berufungswerberin, sondern bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung erklärt wurden. Dass die formale Betriebsaufgabe der A-GmbH von Seiten der Berufungswerberin und ihres ehemaligen Ehegatten als damalige Geschäftsführer nicht zum korrekten Zeitpunkt durchgeführt worden ist, lässt sich nur dadurch erklären, dass die in der A-GmbH entstandenen Verluste nicht verloren gehen sollten und diente die später versuchte und missglückte Umwandlung nach Art. II UmgrStG wohl nur dazu, diese Verluste mit den erheblichen Einkünften der Berufungswerberin aus Vermietung und Verpachtung beziehungsweise auch jenen als Versicherungsmaklerin auszugleichen. So betrachtet kann man auch dies als Bestandteil der Vereinbarungen über die Aufteilung des ehemaligen ehelichen Vermögens sehen. Da mangels vorliegen eines Betriebes der A-GmbH am Umwandlungsstichtag dem 31. Dezember 2003 (und auch am Tag des Umwandlungsbeschlusses dem 30. August 2004) die Bestimmungen des Art. II UmgrStG nicht angewendet werden können, kommt es zu keinem Übergang der Verlustvorträge der A-GmbH auf die Berufungswerberin gemäß § 10 UmgrStG iVm § 8 Abs. 4 Z 2 iVm. § 4 Z 1 lit. a und c UmgrStG und kann auch keine bezahlte Mindestkörperschaftsteuer mit der Einkommensteuer 2004 der Berufungswerberin verrechnet werden (siehe Helbich/Wiesner/Bruckner, aaO., Rz 46 zu Art II § 7 UmGrStG). Dementsprechend war die Berufung spruchgemäß abzuweisen und hinsichtlich der nicht vorzunehmenden Verrechnung der Mindestkörperschaftsteuer der A-GmbH bei der Einkommensteuer 2004 der Berufungswerberin abzuändern. Anzumerken ist allerdings, dass selbst dann, wenn am Umwandlungsstichtag und am Tag des Umwandlungsbeschlusses ein Betrieb bei der A-GmbH bestanden hätte, die Ansicht des Prüfers und des Finanzamtes, beziehungsweise seines Fachbereiches, zu teilen wäre, dass durch den Verkauf des Großhandelsbetriebes und des Modegeschäftes an den ehemaligen Ehegatten der Berufungswerberin am 1. Mai 2003 jenes Verlustobjekt weggefallen ist, welches die berufungsgegenständlichen Verlustvorträge verursacht hat (siehe die tabellarische Darstellung der Entwicklung der Einkünfte der A-GmbH, des ehemaligen Ehegatten der Berufungswerberin und der Berufungswerberin oben im Vorhalt vom 31. August 2008, welche für sich sprechen). Diese Würdigung des Sachverhaltes wurde insbesonders durch die oben geschilderten Erhebungsergebnisse der Abgabenbehörde zweiter Instanz (Vorhaltsbeantwortung vom 11. Dezember 2008), nämlich, dass nach Ansicht der Berufungswerberin die Verluste vor allem durch das Geschäftsführergehalt des ehemaligen Ehegatten der Berufungswerberin entstanden und bewusst in Kauf genommen worden seien, um einen neuen Geschäftszweig des Großhandels aufzubauen, erhärtet. Letztlich ist aber noch zu untersuchen, welche Auswirkungen die Tatsache, dass die pauschalen Zahlungen des ehemaligen Ehegatten der Berufungswerberin nicht mit der Einkünfteerzielung in Zusammenhang stehen, auf die Einkünfte aus Gewerbebetrieb der Berufungswerberin im Jahr 2004 hat. Reduziert man nämlich die Einnahmen der Berufungswerberin um jene pauschalen Beträge, welche sie von ihrem ehemaligen Ehegatten erhalten hat, so vermindert sich die Tätigkeit der Berufungswerberin auf zwei angebliche Geschäftsfälle und Einnahmen von € 3.264,00. Dementsprechend ergibt sich ein Verlust (ohne Übergangsverlust) von € -7.073,04, welcher im Wesentlichen auf die Reisekosten im In- und Ausland, Telefonkosten und Kosten der Rechts- und Steuerberatung zurückzuführen ist. Dabei übersteigen allein die Steuerberatungs- und Rechtsanwaltskosten die Einnahmen. Da die Berufungswerberin allerdings keine Steuerberatungskosten als Sonderausgaben gemäß § 18 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 geltend gemacht hat, kann nicht ausgeschlossen werden, dass die Berufungswerberin ihre gesamten diesbezüglichen Aufwendungen den behaupteten Einkünften aus Gewerbebetrieb zugeordnet hat. In den Jahren 2005 bis 2008 gibt es ohne die pauschalen Zuwendungen gar keine Einnahmen und ergeben sich entsprechende negative Ergebnisse von € -13.264,35 und € -2.941,99, € -5.133,32 und € -6.943,21. All dies lässt schließen, dass die Berufungswerberin tatsächlich seit dem Zurücklegen ihrer Gewerbeberechtigung am 9. Januar 2003 keine betriebliche Tätigkeit außer jene als Versicherungsvermittlerin entwickelt hat, wobei die von ihr als Anlagevermögen angeführten Wirtschaftsgüter, nämlich der Schreibtisch, der Computer und Drucker wohl der Tätigkeit als Versicherungsvermittlerin, den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung oder privaten Zwecken gedient haben. Da die Berufungswerberin im Jahr 2004 (und den bisher vorliegenden Folgejahren) bloß behauptet hat, gewerbliche Einkünfte aus der Vermittlung von gesellschaftlichen und möglichen geschäftlichen Kontakten zu erzielen, die vorliegenden Unterlagen aber nicht auf eine tatsächliche über den Bereich der Lebensführung hinausgehende Tätigkeit hindeuten, waren anstelle der erklärten € 3.816,57 für diese behauptete Tätigkeit keine Einkünfte und nur für die Tätigkeit als Versicherungsvermittlerin Einkünfte aus Gewerbebetrieb anzusetzen und insofern der angefochtene Bescheid abzuändern und war letztlich das Vorliegen von einkommensteuerlichrechtlicher Liebhaberei bei den behaupteten Einkünften nicht zu untersuchen. Beilage: 1 Berechnungsblatt Linz, am 4. Juni 2010