UFSW RV/1808-W/08

Ziel der Schätzung ist es, die Besteuerungsgrundlagen festzustellen, die die größte Wahrscheinlichkeit für sich haben (VwGH 22.6.83, 83/13/0051). Die Wahl der Schätzungsmethode steht dabei der Behörde im Allgemeinen frei, doch muss das Verfahren einwandfrei abgeführt und die zum Schätzungsergebnis führenden Gedankengänge schlüssig und folgerichtig sein. Ob eine Kombination von Schätzungsmethoden (kalkulatorische Schätzung, Schätzung nach dem Vermögenszuwachs, etc.) angewendet wird, hängt von den Gegebenheiten im Einzelfall ab und wird von dem Ziel jeder Schätzung bestimmt, den tatsächlichen Verhältnissen so nahe wie möglich zu kommen. Die Schätzungsberechtigung als auch das Schätzungsergebnis sind zu begründen. Die Anwendung eines Sicherheitszuschlages gehört zu den Elementen einer Schätzung. Eine Schätzung ist aber nicht ein Akt des Ermessens, sondern das Ergebnis von Überlegungen, die sich an einen bestimmten Tatbestand knüpfen. Ob und inwieweit ein Sicherheitszuschlag vorzunehmen ist, hängt von den Besonderheiten des Schätzungsfalles ab. Gemäß § 166 BAO kommt im Abgabenverfahren als Beweismittel alles in Betracht, was zur Feststellung des maßgebenden Sachverhaltes geeignet und nach Lage des einzelnen Falles zweckdienlich ist. Nach ständiger Rechtsprechung hat weiters die Behörde unter sorgfältiger Berücksichtigung der Ergebnisse des Verfahrens nach freier Überzeugung zu beurteilen, ob eine Tatsache als erwiesen anzunehmen ist oder nicht (freie Beweiswürdigung gem. §°167 Abs. 2 BAO). Sachverhalt: Beim geprüften Unternehmen wurden alte (gebrauchte) Kfz angekauft und in Drittländer weiterverkauft. Es wurden sowohl im Eingangs- als auch im Ausgangsbereich statistische Verfahren durchgeführt. 1. Kaufverträge über den Einkauf von Kfz) Im Zuge von Erhebungen der BP wurde zur stichprobeartigen Überprüfung des Einkaufes der Kfz zunächst eine schriftliche Befragung (Fragenkatalog) durchgeführt. Dabei stellte sich heraus, dass bei einem Großteil der Kaufverträgen (bzw. Kaufvereinbarungen) der tatsächlich bezahlte Kaufpreis wesentlich niedriger war als der in den vorgelegten Kaufverträgen angegebene. Zudem enthielten die Kaufverträge großteils nicht die Unterschrift der Verkäufer, sondern eine falsche Unterschrift. Es ergab sich somit der Verdacht, dass der Kaufpreis erst im Nachhinein jeweils in die Kaufvereinbarung eingetragen worden war. Es stellte sich weiters heraus, dass der Verkaufspreis der Autos in vielen Fällen dem Einkaufspreis entsprochen hat. Eine Überprüfung der in den Ausgangsrechnungen des Bw. ausgewiesenen Verkaufspreise war nicht möglich, da aus den Bankeingängen die Einnahmen für die einzelnen Kfz nicht festgestellt werden konnten. Es war somit nicht feststellbar, wie viel für die einzelnen Kfz tatsächlich bezahlt wurde. Zudem wurde durch die BP festgestellt, dass vereinzelt auch ein und dieselben Fahrzeuge zweimal eingekauft und verkauft worden waren. Schon bei dieser ersten kleinen Stichprobe ergab sich eine Abweichung von rund 100 % zwischen den gebuchten Wareneinkäufen und den von den Verkäufern tatsächlich erzielten Kaufpreisen. In einem zweiten Schritt wurde von der BP eine größere Menge von Geschäftsfällen (Autoeinkäufen) aus der Einnahmen- Ausgaben-Rechnung als Stichprobe herangezogen und zwar für die Jahre 2002 bis 2005 je 50 Stück, also insgesamt 200 Kfz-Einkäufe. Die auf dem Typenschein aufscheinenden Verkäufer (= Letztzulassungsbesitzer) wurden angeschrieben und mittels Fragebogen zu diversen Punkten betreffend die Fa. des Bw., den Käufer, den Kaufpreis, den Kaufvertrag und die Unterschrift auf dem Kaufvertrag bzw. auf der Kaufvereinbarung befragt. Der Großteil der angeschriebenen Personen beantwortete die Fragen. Dabei wurden die in der ersten Stichprobe festgestellten Mängel und die Zweifel an der Ordnungsmäßigkeit der Abwicklung der Geschäftsfälle noch bestärkt: - Die Kaufverträge bzw. Kaufvereinbarungen scheinen nachträglich verändert worden zu sein. In vielen Fällen wurden die Einkaufspreise laut Auskunft von befragten Verkäufern später ohne ihr Wissen eingesetzt. - Ein Großteil der befragten Verkäufer hat die Fahrzeuge nicht an den Bw. verkauft, auch wäre die Fa. Des Bw. dem Großteil der befragten Personen nicht bekannt. - Die Verkaufspreise welche von den tatsächlichen Letztzulassungsbesitzern erzielt wurden sind zum Großteil geringer, als die gebuchten Einkaufspreise. - Auch wurden Kfz von den Besitzern überhaupt nicht verkauft, sondern zur Verschrottung kostenlos abgegeben oder wurden bei Neukauf eines Autos an den Händler zurückgegeben. Da der Nachweis für den Vorsteuerabzug gem. § 12 Abs. 16 UStG somit teilweise nicht gegeben war (materielle Buchführungsmängel), erfolgte die Schätzung der abzugsfähigen Vorsteuern (d.h. der Vorsteuerkürzung) aus dem Einkauf der Kfz mittels statistischer Verfahren für die Jahre 2002-2005 (in diesen Jahren nur Ausfuhrlieferungen). Dabei wurden in allen Jahren drei verschiedene Verfahren zur Hochrechnung (Differenzschätzung, Mittelwertschätzung und Verhältnisschätzung) durchgeführt (s. Tz 6 BP-Bericht), wobei jeweils die für den Berufungswerber günstigste Variante zur Anwendung gelangt ist (siehe BP-Bericht und Niederschrift). Da im Jahr 2001 nur ca. 150 Fahrzeuge im Wareneinkauf enthalten und zudem keine Ausfuhrnachweise vorhanden waren (siehe unten), wurde für dieses Jahr auf ein statistisches Verfahren verzichtet. Die im Jahr 2001 durchgeführten innergemeinschaftlichen Lieferungen wurden steuerfrei belassen. Wegen Nichtabgabe der zusammenfassenden Meldungen (gilt als Abgabenerklärung) wurde im Jahr 2001 weiters ein Verspätungszuschlag gem. § 135 BAO iHv. 1% der ig. Lieferungen festgesetzt. 2. Ausfuhrbescheinigungen über den Export in ein Drittland Für das Jahr 2001 konnten keinerlei Ausfuhrbescheinigungen vorgelegt werden. Für die Jahre 2002 bis 2005 waren die Ausfuhrbescheinigungen nicht geordnet, sondern derart willkürlich abgelegt, dass eine Zuordnung zu den Ausgangsrechnungen nicht möglich war. Da eine Überprüfung auf Vollständigkeit einen verwaltungsökonomisch unvertretbar hohen Zeitaufwand bedeutet hätte, wurden aus den Jahren 2002 bis 2005 von der BP 50 Ausfuhrbescheinigungen zur Überprüfung als Stichprobe gezogen. Dabei wurde festgestellt, dass von den 50 Ausfuhrbescheinigungen betreffend den Export von Kfz in ein Drittland zwei nicht als Erlös und drei nicht als Erlös und Wareneinkauf in der Einnahmen-Ausgabenrechnung erfasst waren. Im Zuge einer weiteren Verprobung, bei der die ersten 100 willkürlich abgelegten Ausfuhrbescheinigungen aus einem Ordner herangezogen wurden, wurde festgestellt, dass bei 40 Kfz, welche aufgrund der Ausfuhrbescheinigungen in ein Drittland (Y ) geliefert wurden, weder der Wareneinkauf noch die Einnahmen aus dem Verkauf erfasst waren. 3. Doppelter Ein- und Verkauf von identen Kfz Weiters wurde festgestellt, dass im Jahr 2003 zwölf idente Kfz sowohl beim Bw. als auch bei einer Fa. in T. im Einkauf und im Verkauf (jeweils Export nach Y ) enthalten waren. Für die Verkäufe dieser Kfz gibt es bei beiden Firmen Bestätigungen über die Ausfuhr bzw. Entnahme der Kfz aus einem Zollfreilager in X . Die Bestätigungen stammen von einer bzw. zwei Verschiffungsfirmen. Der Verdacht einer Fälschung der Bescheinigungen liegt nahe, da Stempel und Unterschrift auf den Bescheinigungen genau übereinstimmen. 4. Doppelt gebuchter Warenein- und Warenverkauf In den Jahren 2002 und 2003 wurde festgestellt, dass vereinzelt sowohl Wareneinkäufe als auch Warenverkäufe doppelt gebucht waren und damit der Vorsteuerabzug doppelt geltend gemacht wurde. 5. Nicht erklärte Einnahmen Zwischen den Bankeingängen und den gebuchten Einnahmen wurden folgende Einnahmendifferenzen festgestellt. | 2001: | 2.519.670,00 S | 2002: | -43.888,00 € | 2003: | 34.485,00 € Aus den vorgenannten Gründen sieht der Unabhängige Finanzsenat es daher eindeutig als erwiesen an, dass in den berufungsgegenständlichen Jahren nicht erklärte Einnahmen und zu hohe Preise in der Buchhaltung und in der Folge als Bemessungsgrundlage für die Berechnung der Umsatzsteuer (Vorsteuer) vom Bw. erklärt wurden. Es ist davon auszugehen, dass die Zahlen in der Buchhaltung inhaltlich unrichtig sind. Da die Aufzeichnungen gravierende Mängel aufzeigen, verpflichtet dies die Abgabenbehörde dazu gem. § 184 Abs. 3 BAO die Grundlagen für die Abgabenerhebung zu schätzen. Nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates steht die inhaltliche Unrichtigkeit der Buchhaltung fest. Insoweit ist die Schätzungsverpflichtung auf jeden Fall gegeben. Zur Höhe der Schätzung ist allgemein Folgendes voranzustellen: Ziel der Schätzung ist es, den wahren Besteuerungsgrundlagen möglichst nahe zu kommen. Die Schätzung darf nicht den Charakter einer Strafbesteuerung haben. Jedoch ist jeder Schätzung eine gewisse Ungenauigkeit immanent. Dies führt dazu, dass derjenige, der zur Schätzung Anlass gibt, die mit jeder Schätzung verbundenen Ungewissheit hinnehmen muss (vgl. Ritz, BAO, 3. Auflage, Tz 3 zu § 184). Zur Höhe der tatsächlich bezahlten Kaufpreise ist anzumerken, dass der Bw. im Rahmen des Verfahrens versucht, Vermittlungsleistungen als diesbezügliche Begründung darzulegen, nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates in jener Höhe als richtig anzunehmen sind, wie sie sich aus der Überprüfung mittels Stichproben ergeben. ad Streitpunkte: 1. 2001: Vorsteuerkürzung und Nichtanerkennung der Ausfuhrlieferungen § 7 UStG 1994 lautet:"§ 7 Abs. 1 Eine Ausfuhrlieferung (§ 6 Abs. 1 Z 1) liegt vor, wenn 1. der Unternehmer den Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet befördert oder versendet (§ 3 Abs. 8) hat oder 2. der Unternehmer das Umsatzgeschäft, das seiner Lieferung zugrunde liegt, mit einem ausländischen Abnehmer abgeschlossen hat, und der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das Drittland befördert oder versendet hat, ausgenommen jene Fälle in welchen der Gesamtbetrag der Rechnung für die von einem Unternehmer an einen ausländischen Abnehmer gelieferten Gegenstände 1 000 S nicht übersteigt. Der Gegenstand der Lieferung kann durch Beauftragte vor der Ausfuhr bearbeitet oder verarbeitet worden sein. Die vorstehenden Voraussetzungen müssen buchmäßig nachgewiesen sein. Nach der Judikatur des VwGH sind Ausfuhrnachweise und buchmäßiger Nachweis materiell-rechtliche Voraussetzung für die Umsatzsteuerfreiheit der Ausfuhrlieferung. Ist diese Voraussetzung nicht erfüllt, dann ist die Steuerfreiheit zu versagen (s Erk VwGH v 27.2.2002, Zl 2000/13/0197). Eine weitere Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist der Buchnachweis. Die Voraussetzungen einer steuerfreien Ausfuhrlieferung sind buchmäßig nachzuweisen. Der buchmäßige Nachweis zählt grundsätzlich zu den materiell-rechtlichen Voraussetzungen für die Steuerfreiheit. Fehlt er, so kann nach der Judikatur des VwGH die Steuerfreiheit selbst dann nicht gewährt werden, wenn die übrigen sachlichen Voraussetzungen erfüllt sind (VwGH Zl 82/15/0141; insbes auch die des Gelangens des Gegenstandes der Lieferung in das Ausland VwGH E 89/15/0110). Der buchmäßige Nachweis ist für jeden einzelnen Umsatz zu führen, der steuerfrei bleiben soll (VwGH Zl 84/15/0043). Gem § 18 Abs 8 UStG 1994 sind beim buchmäßigen Nachweis die diesem Nachweis dienenden Bücher oder Aufzeichnungen im Inland zu führen und mit den dazugehörigen Unterlagen im Inland aufzubewahren; die nachzuweisenden Voraussetzungen müssen daraus leicht nachprüfbar zu ersehen sein. Eine bestimmte Form des buchmäßigen Nachweises (zB Führung von bestimmten Büchern) wird nicht vorgeschrieben. Der Buchnachweis ist durch Bücher oder Aufzeichnungen iVm Belegen zu führen. Eine Belegsammlung reicht für sich allein nicht aus. Als buchmäßigen Nachweis für Ausfuhrlieferungen können somit nur auf entsprechende Belege bezogene und zeitnah geführte Aufzeichnungen angesehen werden, die leicht nachprüfbare Angaben über den Gegenstand der Lieferung, den Abnehmer, das Entgelt sowie die Ausfuhr und Lieferung enthalten (s Erk VwGH, Zl 89/15/0154). Die Aufbewahrung der Ausfuhrnachweis durch den Unternehmer bedeutet die Erfüllung einer weiteren gesetzlichen Voraussetzung und ist für sich allein für den buchmäßigen Nachweis nicht ausreichend bzw. kann diesen nicht ersetzen. Ansonsten hätte der Gesetzgeber neben der Erbringung des Ausfuhrnachweises nicht auch noch die Erbringung des Buchnachweises verlangt (VwGH, Zl 82/15/0141). Es muss sich um Aufzeichnungen über getätigte Umsätze handeln, die unmittelbar nach Ausführung des Umsatzgeschäftes vorgenommen worden sind. Ein Verzeichnis, das erst nach Rücklangen der Ausfuhrbescheinigung angelegt worden ist, ist nicht ausreichend. Es ist ausreichend, wenn in ihm unmittelbar nach Durchführung des jeweiligen Ausfuhrumsatzes die Eintragung aller relevanten Daten der einzelnen getätigten Ausfuhrumsätze chronologisch vorgenommen und sodann die rücklangenden Ausfuhrbescheinigungen diesem so geführten Verzeichnis angeschlossen werden. Die Möglichkeit, die Steuerfreiheit schon vor Erbringung des Ausfuhrnachweises in Anspruch zu nehmen, bedeutet nicht, dass der Buchnachweis erst bei Geltendmachung der Steuerfreiheit zu erbringen ist, sondern nur, dass er den Ausfuhrnachweis nachreichen darf (VwGH Zl 84/15/0043; vgl auch Kolacny/Caganek, UStG 1994; 3., überarbeitete Auflage, Wien 2005, S 395). Da für die im Jahr 2001 durchgeführten Ausfuhrlieferungen jedoch keine Ausfuhrbescheinigungen (Versendungsbelege) vorgelegt werden konnten und zudem kein ausreichender Buchnachweis existiert (unübersichtliche Belegansammlung, keine Aufzeichnungen darüber, wann welche Kfz von der Spedition nach X befördert wurden, keine Zuordnung der Einnahmen zu den einzelnen Verkäufen möglich, siehe BP-Bericht Tz. 3), wurde somit den Voraussetzungen für die Steuerfreiheit von Ausfuhrlieferungen nicht entsprochen. Von der BP wurden daher die im Jahr 2001 aus steuerfreien Ausfuhrlieferungen erklärten Entgelte als solche nicht anerkannt und dem Normalsteuersatz unterzogen und daraus folgend der aus dem Einkauf der Kfz geltend gemachte Vorsteuerabzug versagt. Der Gewinn wurde entsprechend angepasst. In der Berufung wird dagegen eingewendet, dass die Vorschriften des § 7 Abs. 5 und 6 UStG 1994 über den Ausfuhrnachweis lediglich als bloße Ordnungsvorschriften anzusehen seien und es dem Bw. daher unbenommen sei, die Versendung in das Drittlandgebiet in anderer als von der BP geforderten Form nachzuweisen. Dazu wurden Bestätigungen der Verschiffungsfirmen über die Entnahme von Kfz aus dem Zoll in Belgien zum Nachweis vorgelegt. Diese besitzen aber nur im Fall der Beförderung der Kfz durch die betreffende Firma in ein Drittland Gültigkeit. Ob die Verschiffung von den jeweiligen Firmen tatsächlich auch durchgeführt wurde, ist jedoch aus der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung und der Belegsammlung mangels verrechneter bzw. als Aufwand geltend gemachter Speditionskosten der Verschiffungsfirmen nicht erkennbar. Weiters wurde bei einer stichprobenweisen Überprüfung (Befragung von 16 Personen) vereinzelt festgestellt, dass auf Grund der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung und der vorgelegten Ausgangsrechnungen und Einkaufsrechnungen idente Autos zweimal eingekauft und zweimal verkauft wurden. Papiere über die Garantie des Exportes (= Bestätigungen von Verschiffungsfirmen) liegen ebenso doppelt vor. Weiters wurde festgestellt, dass idente Kfz (12 Stück) sowohl beim Bw. als auch bei einer Fa. in T. im Einkauf und im Verkauf (jeweils Export nach Y) enthalten sind. Diesbezüglich gibt es für die Verkäufe bei beiden Firmen Bestätigungen über Ausfuhr bzw. Entnahme des Kfz aus einem Zollfreilager in X. Die Bestätigungen stammen entweder von der gleichen Verschiffungsfirma oder von 2 verschiedenen Firmen. Ein weiteres Indiz für die mangelnde Glaubwürdigkeit der Bescheinigungen ist die Tatsache, dass Stempel und Unterschrift auf den Bescheinigungen ident sind. Weiters ist festzustellen, dass es keinen ausreichenden Buchnachweis gibt, da einerseits die Ausfuhrbescheinigungen fehlen und es keine Aufzeichnungen darüber gibt, wann welche Kfz von der Spedition nach X befördert wurden. Aus den Speditionsrechnungen gehen zum Teil nur die Anzahl der Kfz und die Bezeichnung der Kfz - (z.B. Toyota Corolla) - hervor, nicht jedoch die Fahrgestellnummer. Eine genaue Zuordnung ist daher nicht möglich. Auch die Entgelte/Verkaufspreise für die einzelnen Kfz sind nicht überprüfbar (es gehen immer nur größere Einnahmen (wahrscheinlich für mehrere Kfz) auf das Bankkonto ein). Da ein Nachweis der Ausfuhrbescheinigung zudem zu den materiellrechtlichen Voraussetzungen für die Steuerfreiheit gehört, ist die Steuerfreiheit somit nicht zu gewähren. Eine Nachsicht im Billigkeitsweg ist nicht möglich (VwGH 3.7.1980, 1289/77). Betreffend die Einwendung des Bw., dass lt. VfGH-Entscheidung vom 12.12.2003, B 916/02 die Versagung der Steuerbefreiung allein wegen eines Fehlens bzw. mangelhafter Form des Nachweises der Gleichheitsgrundsatz verletzt würde, ist zu entgegnen, dass im vorliegenden Fall im Hinblick auf die fehlenden Ausfuhrnachweise für das Jahr 2001 als auch vorgefundenen Mängel der Stichproben die vorgelegten Bestätigungen der Verschiffungsfirma mit identen Stempel und Unterschrift die Ausfuhr nicht bestätigt. Es wurde somit auch nicht auf andere Weise einwandfrei die Steuerbefreiung belegt. Zum vorliegenden Sachverhalt ist weiters anzumerken, dass es sich hier um Sachverhalte, die ihre Wurzeln im Ausland haben, handelt (Verschiffung der Kfz von X aus in das Drittland) und daher den Bw. eine erhöhte Mitwirkungspflicht trifft (Ritz, BAO 3. Auflg., Tz 10 zu § 115). Die Berufung ist daher in diesem Punkt abzuweisen. 2. Differenzen zwischen den Eingängen auf den Bankkonten und den gebuchten Einnahmen Der Bw. ermittelt den Gewinn gem. § 4 Abs. 3 EStG. Tatsächlich wurden sowohl die Einnahmen und zum Großteil auch die (früher erfolgten) Autoeinkäufe - entgegen dem Zufluss-Abfluss Prinzip - jeweils mit dem Tag der Ausstellung der Ausgangsrechnung verbucht. Die Verkaufserlöse wurden ab Oktober 2002 von der Verschiffungsfirma (nach Bezahlung durch den/die Käufer aus Y) auf ein belgisches Konto lautend auf G. eingezahlt Von diesem Konto wurden dann die Gelder auf ein Z. Konto des Bw. in Österreich überwiesen und von dort jeweils sofort bar abgehoben. Vor Oktober 2002 wurden die Gelder lt. Bw. an einen Freund ausbezahlt, der diese dann unter seinem Namen an das Z. Konto weiterleitete, im Jahr 2001 auch auf ein Konto des Bw. bei der PSK, wobei die Eingänge auf dem PSK Konto erst im Zuge der Ermittlungen der BP offen gelegt wurden. Von der BP wurden somit betreffend die Jahre 2001-2005 erhebliche Differenzen zwischen den Eingängen auf den Bankkonten und den gebuchten Einnahmen festgestellt (siehe BP-Bericht, Beilage 1). Mangels eines Buchnachweises als auch wegen Nichtüberprüfbarkeit, ob Ausfuhrbescheinigungen hinsichtlich der festgestellten Differenzen vorhanden sind (Pkt. 2), wurden diese Differenzen den steuerpflichtigen Umsätzen mit dem Normalsteuersatz hinzugerechnet und der Gewinn entsprechend erhöht (2003 incl. USt, da Bruttomethode). Zudem wurde aufgrund der festgestellten Mängel ein Sicherheitszuschlag von 10% der korrigierten (2001 Ausfuhrerlöse) bzw. erklärten Umsätze (2002-2003) angesetzt. In der Berufung wird dagegen vorgebracht, dass die großen Differenzen zwischen den Geldeingängen auf den Bankkonten in Österreich und X und den tatsächlich gebuchten Einnahmen zum Teil mit Rückflüssen an diverse Kaufinteressenten zu erklären seien. Diese Kaufinteressenten hätten im Voraus für Kfz-Geschäfte bezahlt. Da die Geschäfte aber nicht zustande gekommen seien, wären die Gelder wieder retourniert worden. Dazu wurden - fast zwei Jahre nach Aufdeckung der Differenzen (eindreiviertel) - Rückzahlungsbestätigungen von ausländischen Personen vorgelegt. Diese Beweismittel sind aus folgenden Gründen als nicht glaubhaft zu beurteilen: - Wie erwähnt erfolgte die Verbuchung der Einnahmen nicht nach dem Geldzufluss, sondern nach den ausgestellten Verkaufsrechnungen, was nicht dem Zufluss-Abfluss-Prinzip bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG entspricht (Pkt. B 2). Ein Rückfluss lässt sich aus der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung und der Belegsammlung nicht erkennen. Ein Nachweis wurde bis dato auch nicht erbracht. - Laut Berufung erfolgten die Zahlungseingänge von der X. Verschiffungsfirma auf dem belgischen Bankkonto großteils erst nach erfolgreicher Verschiffung der Kfz in das Drittland. Es erscheint daher unglaubwürdig, dass für nicht zustande gekommene Geschäfte im Voraus Gelder auf das X- Bankkonto eingegangen und nach Österreich überwiesen worden sein sollen. - Die angeblichen Geldrückflüsse an Kaufinteressenten wären lt. Berufung im Jahr 2005 (€ 69.600) höher als die festgestellten nicht erklärten Einnahmen (€ 22.754 = Differenz zwischen den Bankeingängen und den gebuchten Einnahmen). - Aufgrund der Tatsache, dass bei der von der BP durchgeführten Verprobung von 100 Stk Ausfuhrbescheinigungen (Pkt. 2) festgestellt wurde, dass 40 Kfz, welche aufgrund der Ausfuhrbescheinigungen in ein Drittland (Y) geliefert wurden weder bei den Einnahmen noch im Wareneinkauf erfasst waren, ist davon auszugehen, dass es sich bei den Differenzen zwischen den Bankeingängen und den tatsächlich gebuchten Einnahmen um nicht erklärte Einnahmen aus Kfz-Geschäften handelt. Es konnte somit weder glaubhaft gemacht werden, dass Gelder überhaupt von diversen Kaufinteressenten im Voraus für Kfz-Geschäfte auf das Bankkonto einbezahlt wurden, noch dass ein Rückfluss von Geldern stattgefunden hat. Die Berufungseinwendungen sind daher als nicht glaubhaft und nicht nachgewiesen abzuweisen. 3.1. Umsatzdifferenz 2001 und 2002 Der Rückfluss an diverse Kaufinteressenten wurde weiters nicht anerkannt, da nicht nachgewiesen werden konnte, dass überhaupt Gelder von Kaufinteressenten für Kfz-Geschäfte im Voraus auf das Bankkonto einbezahlt wurden. Ein Rückfluss lässt sich aus der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung und der Belegsammlung auch nicht erkennen. Darüber hinaus ist auszuführen, dass im Zuge der BP lediglich handschriftlich ausgestellte Rückzahlungsbestätigungen von ausländischen Personen eindreiviertel Jahre nach Aufdeckung vorgelegt wurden. Diese sind in freier Beweiswürdigung als nicht glaubhaft zu beurteilen. Die Tatsache, dass bei einer Verprobung, wo die ersten 100 Ausfuhrbescheinigungen aus einem Ordner hergenommen wurden (die Ausfuhrbescheinigungen waren nicht geordnet, sondern nur einfach im Ordner eingelegt) um zu überprüfen, ob die Kfz im Einkauf und Verkauf erfasst sind, festgestellt wurde, dass 40 Kfz welche aufgrund der Ausfuhrbescheinigungen in ein Drittland (Y) geliefert wurden weder bei den Einnahmen noch im Wareneinkauf erfasst sind, lässt lt. Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates jedenfalls darauf schließen, dass sich die nicht erklärten Einnahmen aus in der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung nicht erfassten Kfz-Geschäften ergeben. In der Berufung wird weiters eingewendet, dass im Jahr 2002 ein Betrag von netto € 36.573,33 (brutto € 43.888,-) mehr in der Umsatzsteuererklärung erklärt worden sei, als am belgischen Bankkonto eingegangen ist. Die Differenz habe sich aufgrund zeitlicher Verschiebungen bei der Erfassung der Einnahmen ergeben. Es wird beantragt, die Umsatzzurechnungen zumindest um diesen Betrag zu berichtigen und die Sicherheitszuschläge des Jahres 2002 wieder auf Null zu setzen. Lt. Erhebungen der BP sind am belgischen Bankkonto netto € 36.017,56 mehr eingegangen, als an das Österreichische Z. Konto weitergeleitet wurden. Zusammen mit dem Geldeingang auf dem Z. Konto ergibt sich daraus insgesamt ein um € 7.870,44 geringerer Betrag als lt. Erklärung. Diese Differenz ist bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlagen zu berücksichtigen. Der Berufung ist somit insoweit stattzugeben, dass von den erklärten Umsätzen im Jahr 2002 ein Betrag von € 7.870,44 in Abzug zu bringen ist (vgl. Stellungnahme der BP) und die Einnahmen entsprechend zu vermindern. Im Jahr 2002 ergibt sich beim Vergleich der Geldeingänge auf den Bankkonten (sowohl österreichisches als auch X.-Kto) und den gebuchten Einnahmen folgende Differenz: | | 2002 | Geldeingang Z. | 768.450,00 | Eingang auf X.-Kto - mehr | | als Weiterleitung an Z. um | 36.017,56 | Geldeingang gesamt | 804.467,56 | | | erklärte Einnahmen | 812.338,00 | Differenz - mehr als Einnahme gebucht | -7.870,44 4. Steuerbefreiung gem. § 6 Abs. 1 UStG für die Sicherheitszuschläge und Umsatzzuschätzungen Betreffend die festgesetzten Sicherheitszuschläge und Umsatzzuschätzungen wird in der Berufung die Steuerbefreiung für Ausfuhrlieferungen gem. § 6 Abs. 1 UStG beantragt, da es sich ab 2002 bei nahezu allen in der Buchhaltung erfassten Umsätze um Ausfuhren in ein Drittland gehandelt habe und es unmöglich und unzumutbar sei, für Umsatzzuschätzungen und Sicherheitszuschläge aufgrund des Zuflusses auf dem X. Bankkonto Ausfuhrnachweise zu erbringen. Dazu ist festzustellen, dass für die nicht erklärten zugeschätzten Umsätze die für Ausfuhrlieferungen erforderlichen materiell-rechtlichen Voraussetzungen (Buchnachweis und die Ausfuhrbescheinigung, 5. Pkt. b 1 u. 2) nicht erfüllt sind. Darüber hinaus wird angemerkt, dass diese auf Grund der vorhandenen Mängel (z.B. Ausfuhrbescheinigung ohne Erfassung in den Einnahmen oder Wareneinkauf) und etwaiger sonstiger Unsicherheiten (z.B. doppelt erfasste Geschäftsfälle) festgesetzt wurden und daher nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates eine grundsätzliche Steuerfreistellung aus diesem Grund auszuschließen ist. Die Höhe des Zuschlages soll sich am Ausmaß der im Rechenwerk des Bw. festgestellten Fehlerbeträge richten, wenn erwiesenermaßen die Ausgangswerte unrichtig bzw. nicht vollständig sind und soll korrigierend wirken. Der Sicherheitszuschlag besteht dabei in der Zurechnung eines zusätzlichen Betrages, der den vermuteten weiteren Fehlbuchungen Rechnung zu tragen hat. Den Einwendungen des Bw. im Hinblick auf die Steuerbefreiung der Sicherheitszuschläge gem. § 6 Abs. 1 Z 1 UStG ist somit nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates nicht Rechnung zu tragen. Der Berufung wird in diesem Punkt somit nicht Folge gegeben. 5. Antrag auf Differenzbesteuerung gem. § 24 UStG hinsichtlich der Sicherheitszuschläge 2001 und 2003-2005 und der Umsatzzuschätzungen Gemäß § 24 UStG ist die Differenzbesteuerung auf Lieferungen und den Eigenverbrauch von steuerpflichtigen Wiederverkäufern im Gemeinschaftsgebiet anzuwenden, die im Anschluss an die Lieferungen von Privatpersonen oder einer juristischen Person, die nicht Unternehmer ist, aus dem nichtunternehmerischen Bereich eines Unternehmers (z.B. PKW), von steuerbefreiten Unternehmern ohne Vorsteuerabzugsrecht (z.B. Kleinunternehmer, blinder Unternehmer), von anderen Unternehmern, die selbst die Differenzbesteuerung angewendet haben, z.B. bei Verkäufen von Händler zu Händler) durchgeführt werden. In der Berufung wird - wenn die Umsätze nicht als steuerfrei anerkannt werden, hinsichtlich der Sicherheitszuschläge 2001 und 2003-2005 sowie hinsichtlich sämtlicher Umsatzzuschätzungen die Differenzbesteuerung gem. § 24 Abs. 2 UStG beantragt. Diesfalls sei lt. Bw. auf Grund der 20 %igen Verustung nur die Differenz zwischen Zuschätzungen und Sicherheitszuschlägen und dem Wareneinsatz der Umsatzsteuer zu unterziehen. Zum einen wurden die Kfz lt. Angaben des Bw. großteils nicht von Privatpersonen sondern von Mittelsmännern, welche lt. BP als Unternehmer anzusehen sind, gekauft. Bereits aus diesem Grund steht die Inanspruchnahme der Differenzbesteuerung nicht zu (vgl. Stellungnahme zur Berufung Pkt. f und g). Weiters ist festzustellen, dass die Voraussetzungen des § 24 UStG buchmäßig nicht nachgewiesen wurden. Die besonderen Aufzeichnungspflichten nach § 24 Abs. 11 UStG wurden nicht erfüllt (Einkaufspreis, Verkaufspreis, Bemessungsgrundlage) und das gesamte Belegwesen ist von den unter Pkt. 1 beschriebenen Mängeln und Widersprüchen gekennzeichnet. Die Berufung ist daher auch in diesem Punkt abzuweisen. 6. Wareneinsatzermittlung und Vorsteuerkürzung für 2002-3/2005 Aufgrund der Einnahmenhinzurechnungen (Ansatz der Ausfuhrlieferungen als steuerpflichtige Einnahmen, Zurechnung der Differenzen zwischen Bankeingängen und gebuchten Einnahmen) waren von der BP im Wege der Schätzung auch Änderungen beim Wareneinkauf bzw. Wareneinsatz vorzunehmen (Tz 7 BP-Bericht). Für die Ermittlung des Wareneinsatzes wurde bei 10 Kfz (verschiedene Baujahre und verschiedene Typen und Marken) der Ein- und Verkaufspreis lt. Eurotax ermittelt und daraus ein durchschnittlicher Rohaufschlag errechnet. Davon wurde aufgrund der Abnutzung und des Alters der Fahrzeuge 50% als Rohaufschlag für die Ermittlung des Wareneinkaufes herangezogen. Dies ergibt einen geschätzten Rohaufschlag von 19%. Anzumerken ist, dass bei dieser Kalkulation kein Sicherheitszuschlag festzusetzen war, um im Rahmen der Schätzung zu einem realistischen Wareneinkauf zu kommen (vgl. Beilage 2 BP-Bericht). In der Berufung wird beantragt, den Wareneinsatz lt. Buchhaltungswerten zu berücksichtigen, da für die Beschaffung der Gebrauchtwagen Mittelsmänner beauftragt und bezahlt worden wären (Differenzbetrag der Einkaufspreise). Der BP wäre eine Liste der Empfänger übergeben worden. Der Wareneinsatz sei daher den neu ermittelten Umsätzen unter Anwendung des § 12 Abs. 16 UStG und Ansatz des Rohaufschlages von 19% anzugleichen. Dazu ist festzustellen: Die BP stellte durch Befragung von Letztzulassungsbesitzern (diese wurden aufgrund einer statistischen Methode ausgesucht) fest, dass die in der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung und den vorgelegten Kaufvereinbarungen/Kaufverträgen angeführten Kaufpreise zum Großteil an die Verkäufer (Letztzulassungsbesitzer) der Kfz nicht bezahlt worden sind. Es sind zumeist geringere Kaufpreise bezahlt worden. Die Kfz wurden von den Letztzulassungsbesitzern zum Großteil auch nicht an Hr. H.G. verkauft. In der Berufung gibt die steuerliche Vertretung selbst zu, dass die in der Belegsammlung aufliegenden und der BP vorgelegten Kaufvereinbarungen/Kaufverträge nicht der Realität entsprechen, da - wie in der Berufung ausgeführt - die Kfz von Vermittlern im eigenen Namen angekauft wurden, in den vorgelegten Kaufvereinbarungen/Kaufverträgen aber der Bw. als Käufer der Kfz von den Letztzulassungsbesitzern (scheinen als Verkäufer der Kfz auf) aufscheint. Die vorgelegten Kaufvereinbarungen/Kaufverträge seien lt. Berufungseinwendung bei Bezahlung durch den Bw. von den Vermittlern ausgestellt worden. Lt. Berufungseinwendung erhält die Differenz zwischen dem Einkaufspreis, den der Vermittler an den Letztzulassungsbesitzer zahlt und dem Einkaufspreis den der Bw. an den Vermittler zahlt, der Vermittler für den Einkauf der Gebrauchtwagen. Da damit der Großteil der Gebrauchtwagen von Vermittlern gekauft wird, sind diese Vermittler (es wurden 7 Namen von angeblichen Vermittlern der BP bekannt gegeben) keine Privatpersonen mehr sondern Unternehmer, weil diese das Aufkaufen und Weiterverkaufen an den Bw. ob dieser Größenordnung schon als gewerbliche Tätigkeit selbständig ausüben und der Bw. die Gebrauchtwagen damit nicht mehr von Privaten (oder einem Unternehmer, der für das Fahrzeug gem. § 12 Abs. 2 Z 2 lit.b UStG 1994 keinen Vorsteuerabzug hatte) kauft. Von Privaten würde demnach der Vermittler kaufen, der ob seiner nachhaltigen Tätigkeit selbst als Unternehmer (Kfz-Händler) einzustufen ist, und dieser unter gewissen Umständen dann die Möglichkeit des Vorsteuerabzuges gem. § 12 Abs. 16 UStG 1994 hätte. Von der angeblichen Provision ist somit jedoch kein Vorsteuerabzug möglich, da auf den Belegen diese Steuerbeträge nicht gesondert ausgewiesen sind. Wie im Sachverhalt dargelegt, wurde im Zuge der BP festgestellt, dass der Nachweis für den Vorsteuerabzug gem. § 12 Abs. 16 UStG aus dem Einkauf der Kfz teilweise nicht gegeben war (materielle Buchführungsmängel). Die Preise die die Letztzulassungsbesitzer erhielten waren großteils niedriger als der gebuchte Wareneinkauf, d.h. die gebuchten Einkaufspreise waren großteils höher, als die Durchschnittspreise, die von den befragten Letztzulassungsbesitzern erzielt wurden. Daher erfolgte die Schätzung der abzugsfähigen Vorsteuern (d.h. der Vorsteuerkürzung) aus dem Einkauf der Kfz mittels statistischer Verfahren für die Jahre 2002-2005 (lt. Tz 6 BP-Bericht). In der Berufung wird dagegen - auch im Zusammenhang mit der Schätzung des Wareneinsatzes - eingewendet, für die Anschaffung der Gebrauchtwagen seien die in der Buchhaltung erfassten Werte aufgewendet worden. Dies erkläre sich daraus, dass der Verkauf der Fahrzeuge an den Bw. großteils durch Dritte (Mittelsmänner) erfolgt wäre, d.h. dass die Differenz als Provision an die Vermittler gezahlt worden sei. Der BP sei eine Liste mit den Namen der Empfänger übergeben worden. Der Wareneinkauf sei daher in voller Höhe anzuerkennen. Dazu ist auszuführen: Gem. § 162 BAO kann die Abgabenbehörde verlangen, dass der Abgabepflichtige die Gläubiger oder die Empfänger der abgesetzten Beträge genau bezeichnet. Soweit der Abgabepflichtige die von der Abgabenbehörde gem. § 162 Abs. 1 BAO verlangten Angaben verweigert, sind die beantragten Absetzungen nicht anzuerkennen. Die Nennung einer beliebigen Person reicht zur Anerkennung nicht. Auch garantiert die Nennung der tatsächlichen Empfänger die Anerkennung der betreffenden Aufwendungen noch nicht; diesbezüglich ist in freier Beweiswürdigung zu entscheiden (Ritz, BAO 3. Auflg., Tz 7 zu § 162, VwGH 11.5.1983, 83/13/0030, 0031). Im vorliegenden Fall wurden nach einer Aufforderung die Namen und Adressen der Provisionsempfänger bekannt zu geben lediglich eine Liste mit 6 bis 7 Namen vorgelegt, wobei nur zum Teil die Adressen angegeben waren. Es handelt sich dabei überwiegend um y.- Personennamen. Weiters wurde festgestellt, dass eine genannte Person im Zeitraum 2002 und 2003 Angestellter des Bw. war, eine Bestätigung über erhaltene Vermittlungsleistungen wurde jedoch ebenso nicht vorgelegt. Nach mündlichen Aufforderungen im Zuge des Prüfungsverfahrens wurde die steuerliche Vertretung auch schriftlich gem. § 162 BAO aufgefordert, eine Aufstellung vorzulegen, in der die Aufkäufer mit Namen und Adresse sowie die an diese jeweils gezahlten Provisionen aufscheinen. Dieser Aufforderung wurde bis dato nicht nachgekommen. Der Bw. bzw. die steuerliche Vertretung wurde nach mündlichen Aufforderungen im Zuge der BP auch schriftlich aufgefordert die Namen der Provisionsempfänger und die Beträge, welche diese Provisionsempfänger erhielten, bekannt zu geben. Dieser Aufforderung wurde seitens des Bw. bzw. seiner steuerlichen Vertretung nicht nachgekommen. Lässt sich der Bw. jedoch in Geschäftsbeziehungen ein, nach deren Gestaltung ihm eine den Anforderungen nach § 162 BAO entsprechende Nennung der Höhe der Beträge, welche die einzelnen Provisionsempfänger bekamen nicht möglich ist, geht dies zu seinen Lasten. Die Einwendung des Bw. ist in Hinblick auf die gesamte Vorgangsweise der Rechnungsausstellung mit unrichtigen Kaufbeträgen und nicht nachgewiesenen Vermittlungszahlungen (auch lt. Buchhaltungsunterlagen) als insgesamt nicht glaubhaft zu beurteilen. Nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates liegt in freier Beweiswürdigung die Vermutung nahe, dass die genannten Personen auch nicht (Vermittlungs)Empfänger waren und sind daher keine Provisionen für die Vermittlung als Zwischenhändler zu berücksichtigen. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. Beilagen: 2 Berechnungsblätter Wien, am 27. Februar 2009