UFSW RV/1808-W/08

Berufungsentscheidung Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des H.G., Adr., vertreten durch Hübner&Hübner Stb. GmbH & CO KEG, Steuerberatungs- und Wirtschaftsprüfungskanzlei, 1120 Wien, Schönbrunner Strasse 222, vom 24. Juli 2007 gegen die Bescheide des Finanzamtes für den 12., 13. und 14. Bezirk und Purkersdorf vom 25. Juni 2007 betreffend Umsatzsteuer für die Jahre 2001 bis 2004, Einkommensteuer für die Jahre 2001 bis 2003 sowie Festsetzung der Vorauszahlungen an Umsatzsteuer für den Zeitraum Jänner bis März 2005 entschieden: Die Berufung betreffend Umsatz- und Einkommensteuer für die Jahre 2001 und 2003 sowie Festsetzung der Vorauszahlungen an Umsatzsteuer für den Zeitraum Jänner bis März 2005 wird als unbegründet abgewiesen. Die angefochtenen Bescheide bleiben unverändert. Der Berufung betreffend Umsatz- und Einkommensteuer für das Jahr 2002 wird teilweise Folge gegeben. Die angefochtenen Bescheide werden abgeändert. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgaben sind dem Ende der folgenden Entscheidungsgründe bzw. den als Beilage angeschlossenen Berechnungsblättern zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches. Entscheidungsgründe Der Berufungswerber (Bw.) betreibt seit 1999 einen Gebrauchtwarenwagenhandel als Einzelunternehmer. Im Rahmen einer abgabenbehördlichen Prüfung (BP) über die Jahre 2001-2004 und 2005 wurden folgende das Berufungsverfahren betreffende Feststellungen getroffen: <<Es werden alte Kraftfahrzeuge (zum Großteil Toyota) im Inland erworben und nach Belgien verbracht und von dort nach Afrika verschifft, wobei ein Vorsteuerabzug gemäß § 12 Abs. 16 UStG 1994 vorgenommen wird. Im Jahr 2001 werden auch Umsätze aus innergemeinschaftlichen Lieferungen (Autoverkäufe an 2 Firmen aus Belgien) erklärt, von den Einkäufen dieser Autos wurden keine Vorsteuern in Abzug gebracht. Die Gewinnermittlung erfolgt gemäß § 4 Abs. 3 EStG. In den Jahren 2001 und 2002 wurde die Nettomethode und im Jahr 2003 die Bruttomethode angewendet. Steuerliche Feststellungen Tz. 2 Mängel a) Der Abgabepflichtige ermittelt seinen Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG: Tatsächlich werden die Einnahmen und zum Großteil die Autoeinkäufe (obwohl die Einkäufe der Kfz viel früher erfolgen) mit dem Tag der Ausstellung der Ausgangsrechnung verbucht, obwohl lt. Aussage des Abgabepfl. die Zahlung von den Firmen, welche den Export durchführen, auf sein Konto in X einige Tage später erfolgt. Die Fa. in X welche die Verschiffung der Autos durchführt, zahlt noch vor der Verschiffung den Kaufpreis auf das X.-Kto. des Abgabepflichtigen lautend auf H.G. ein. Es wird somit kein Kfz nach Y geschickt, bevor es nicht bezahlt worden ist. Von diesem Konto des Abgabepfl. in X erfolgt dann die Weiterleitung an das Z.-Kto. des Abgabepfl. in Österreich. Diese Vorgangsweise über das Konto des Abgabepfl. in X wird seit Oktober 2002 (soweit aus dem Z.-Kto. in Österreich ersichtlich) praktiziert, vorher wurde das Geld von der X-Fa. laut Abgabepfl. an einen Freund des Abgabepfl. bezahlt und dieser leitete das Geld unter seinen Namen (Bankeingänge von H.E.) an das Z.-Konto und im Jahr 2001 auch auf ein Konto bei der PSK in Österreich weiter. Der Pflichtige legte zu Beginn der Prüfung nur das Z.-Konto vor und es wurde der Betriebsprüfung mitgeteilt, dass er nur dieses Kto. bei der Z. besitzt. Durch in der Belegsammlung vorgefundene einzelne Konto-Auszüge von der PSK stellte jedoch die Bp fest, dass es für das Jahr 2001 auch ein PSK-Kto. gibt, auf welchem nach Abverlangen und Vorlage der Kontoauszüge Einnahmen festgestellt wurden. Schon allein aufgrund dieses Vorgehens ist die Glaubwürdigkeit des Pflichtigen nach Ansicht der Betriebsprüfung anzuzweifeln. b) Gutschriften vom Finanzamt Im Prüfungszeitraum erfolgten folgende Steuerrückzahlungen an den Abgabepflichtigen: 2001 - 2003 USt-Gutschriften von ca. insgesamt € 387.000,00. Die Gutschriften stammen fast zur Gänze aus den Vorsteuern (§ 12 Abs. 16 UStG), die aus den Einkaufspreisen der Kfz herausgerechnet wurden, welche laut Buchhaltung in Drittländer exportiert wurden. c) Bei Überprüfung der Bankkonten (Z., PSK, X.-Kto) ergeben sich Differenzen zwischen Einnahmen/Eingängen lt. Bankkonten und den in der E&A-Rechnung erklärten Einnahmen (z.B. 2003 rd. € 72.000,00). Die Gelder kommen fast ausschließlich von X. d) Im Jahr 2003 wurden auch vereinzelt Ausgangsrechnungen an die Fa. G, X festgestellt - jedoch gebucht und laut UVA als Ausfuhr ins Drittland behandelt. e) Kaufverträge über den Einkauf von Kfz Bei der ursprünglichen stichprobenweisen Überprüfung des Einkaufes durch schriftliche Befragung (Fragenkatalog) der Kfz-Verkäufer wurde festgestellt, dass beim Großteil der Befragten (von 16 Befragten erklärten 11, dass die vorgelegten Kaufvereinbarungen nicht stimmen, 2 kamen retour weil die Adresse nicht mehr stimmte, 1 hat nicht geantwortet und nur 2 gaben an, dass die Kaufvereinbarung in Ordnung ist) sowohl der Kaufpreis als auch die Unterschrift der Verkäufer auf den vorgelegten Kaufverträgen nicht stimmen. Der Kaufpreis wurde immer erst im Nachhinein eingetragen. Die Kaufpreise laut Kaufverträgen sind somit zum Großteil höher als die tatsächlichen. 'Der Verkaufspreis der Autos ist in vielen Fällen gleich hoch wie der Einkaufspreis. Eine Überprüfung der in den Ausgangsrechnungen ausgewiesenen Verkaufspreise ist nicht möglich, da aus den Bankeingängen die Einnahme für das einzelne Kfz nicht feststellbar ist. Auf dem Bankkonto gibt es immer nur hohe Eingänge z.B. 20.000,00 €, 25.000,00 €. Vereinzelt wurde festgestellt, dass idente Autos zweimal eingekauft und zweimal verkauft wurden. Papiere über die Garantie des Exportes liegen auch doppelt vor. Bei dieser kleinen Stichprobe ergab sich eine Abweichung von rund 100% d.h. die gebuchten Wareneinkäufe waren doppelt so hoch, wie die Kaufpreise welche von den Verkäufern erzielt wurden. Von der Betriebsprüfung wurde daher mittels einer statistischen Methode eine größere Menge von Geschäftsfällen/Autoeinkäufen und zwar für die Jahre 2002 bis 2005 je 50 Stück also insgesamt 200 Kfz-Einkäufe aus der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung ausgesucht. Die auf dem Typenschein aufscheinenden Letztzulassungsbesitzer wurden von der Betriebsprüfung angeschrieben und mittels beiliegenden Fragebogen zu diversen Punkten, wie a) ist ihnen die Fa. H.G. bekannt b) an wen haben sie ihr Kfz verkauft c) um welchen Preis wurde das Kfz verkauft, höherer oder niedrigerer Preis als It. Kaufvereinbarung d) bekamen sie einen Kaufvertrag e) stammt die Unterschrift auf den beiliegenden Kaufvertrag bzw. beiliegender Kaufvereinbarung von ihnen befragt. Der Großteil der angeschriebenen Personen beantwortete die Fragen und dabei ergaben sich Antworten, die die eingangs erwähnten Zweifel an der Glaubwürdigkeit des Abgabepflichtigen noch bestärken. Zusammenfassung aus der Beantwortung des Fragebogens: Die Kaufvereinbarungen bzw. Kaufverträge scheinen nachträglich verändert worden zu sein (Einkaufspreise wurden laut Auskunft von befragten Letztzulassungsbesitzern später ohne ihr Wissen eingesetzt). Die Verkäufer (= Letztzulassungsbesitzer) lt. Kaufvertrag/Kaufvereinbarung haben zum Großteil ihre Autos nicht an die Fa. H.G. verkauft, auch ist die Fa. H.G. dem Großteil der befragten Personen nicht bekannt. Die Verkaufspreise, welche von den tatsächlichen Letztzulassungsbesitzern erzielt wurden, sind zum Großteil geringer als die Einkaufspreise beim Abgabepflichtigen. Auch wurden Kfz von den Besitzern überhaupt nicht verkauft, sondern zur Verschrottung kostenlos hergegeben oder sie wurden bei Neukauf eines Autos an den Händler zurückgegeben. f) Ausfuhrbescheinigungen über den Export in ein Drittland Für das Jahr 2001 konnten keine Ausfuhrbescheinigungen vorgelegt werden. Für die Jahre 2002 und 2003 waren die Ausfuhrbescheinigungen nicht geordnet, sondern einfach wahllos ohne System in Ordnern abgelegt. Weder der steuerliche Vertreter noch der Abgabepflichtige selbst wollte die Ausfuhrbescheinigungen so ordnen, dass man sie leicht den Ausgangsrechnungen zu ordnen kann. Der Betriebsprüfung war und ist es deshalb unmöglich bei der Vielzahl der vorhandenen Ausfuhrbescheinigungen eine Überprüfung auf die Vollständigkeit ohne übermäßigen Zeitaufwand vorzunehmen. Zur stichprobenweisen Überprüfung wurden daher von den Jahren 2002 bis 2005 von einer Mitarbeiterin des FA 50 Ausfuhrbescheinigungen als Stichprobe gezogen, nachdem sich die zuständige Sachbearbeiterin der steuerlichen Vertretung weigerte dies zu machen. Dabei wurde festgestellt, dass von den 50 Ausfuhrbescheinigungen betreffend den Export von Kfz in ein Drittland 2 nicht als Erlös und 3 nicht als Erlös und Wareneinkauf in der Einnahmen-Ausgabenrechnung erfasst waren. Bei einer weiteren Verprobung, wo einfach die ersten 100 Ausfuhrbescheinigungen aus einem Ordner hergenommen wurden (wie schon oben erwähnt waren die Ausfuhrbescheinigungen nicht geordnet, sondern nur einfach im Ordner eingelegt) um zu überprüfen, ob die Kfz im Einkauf und Verkauf erfasst sind, wurde festgestellt, dass 40 Kfz welche aufgrund der Ausfuhrbescheinigungen in ein Drittland (Y) geliefert wurden, weder bei den Einnahmen noch im Wareneinkauf erfasst sind. g) Von der Betriebsprüfung wurde weiters festgestellt, dass im Jahr 2003 idente Kfz (12 Stück) sowohl beim Abgabepflichtigen als auch bei einer Fa. in Tirol im Einkauf und im Verkauf (jeweils Export nach Y) enthalten sind. Dazu gibt es für die Verkäufe bei beiden Firmen Bestätigungen über Ausfuhr bzw. Entnahme des Kfz aus einem Zollfreilager in X. Die Bestätigungen stammen entweder von der gleichen Verschiffungsfirma oder von 2 verschiedenen. Es dürfte auch gefälschte Bescheinigungen geben, da Stempel und Unterschrift darauf gleich sind (d.h. die Stelle an welcher der Stempel angebracht ist und die Unterschrift, sind, soweit man dies mit freiem Auge erkennen kann, bei vielen Bescheinigungen gleich). h) Doppelt gebuchter Wareneinkauf und Warenverkauf In den Jahren 2002 und 2003 wurden beim Abgabepflichtigen vereinzelt sowohl Wareneinkäufe als auch Warenverkäufe doppelt gebucht und dadurch auch die Vorsteuer doppelt in Abzug gebracht (z.B. im Jahr 2002 BelegNr. 84 (4.3.2002) - Verkaufserlös 1.500,00 € und Einkaufspreis 1.083,33 netto zuzügl. 216,67 € Vorsteuer; BelegNr. 216 (14.4.2002) - Verkaufserlös 1.900,00 € und Einkaufspreis 1.500,00 netto zuzügl. 300,00 € Vorsteuer; es handelt sich beide male um einen Mercedes FahrgestellNr. xxx und beide male scheint auch ein Herr D. als Verkäufer auf). i) Nicht erklärte Einnahmen: Differenzen zwischen Eingängen auf den Bankkonten und den gebuchten Einnahmen. Es wurden folgende Differenzen zwischen Eingängen auf den Bankkonten und den gebuchten Einnahmen festgestellt: Übersicht gerundet brutto: | 2001: | 2.519.670,00 S | mehr auf den Bankkonten eingegangen als erklärt | 2002: | -43.888,00 € | (in X jedoch um 36.017,56 € mehr eingegangen als nach Österreich) transferiert) | 2003: | 34.485,00 € | mehr auf den Bankkonten eingegangen als erklärt Siehe dazu die Darstellung in der Beilage 1 j) Sicherheitszuschlag Aufgrund der oben angeführten Mängel, und um gewisse sich aus der Erfassung der Geschäftsfälle durch den Abgabepflichtigen ergebenden Unsicherheiten abzudecken, wird im Prüfungszeitraum von der BP ein Sicherheitszuschlag gem. § 184 BAO in Höhe von 10% der korrigierten (im Jahr 2001) bzw. gebuchten (ab dem Jahr 2002) Umsätze hinzugerechnet. Tz. 3 Ausfuhrlieferungen Wie schon unter der Tz. 2 - Mängel ausgeführt, konnten für das Jahr 2001 trotz mehrmaliger Aufforderung keine Ausfuhrbescheinigungen vorgelegt werden. Nach Ansicht der BP gibt es auch keinen ausreichenden Buchnachweis, da die Ausfuhrbescheinigungen fehlen, es keine Aufzeichnungen darüber gibt wann welche Kfz von der Spedition nach X befördert wurden (aus den Speditionsrechnungen geht zum Teil nur die Anzahl der Kfz und die Bezeichnung der Kfz, z.B. Toyota Corolla, hervor, jedoch nicht die FahrgestelINr; eine genaue Zuordnung ist daher nicht möglich) und auch die Entgelte/Verkaufspreise für die einzelnen Kfz nicht überprüfbar sind (es gehen immer nur größere Einnahmen (für mehrere Kfz) auf das Bankkonto ein). Obwohl die BP davon ausgeht, dass die Kfz in ein Drittland verkauft wurden, werden trotzdem wegen Fehlens eines Ausfuhrnachweises und eines ausreichenden Buchnachweises (diese stellen eine materiell-rechtliche Voraussetzung für das Vorliegen der Steuerfreiheit für Ausfuhrlieferungen dar) die erzielten Umsätze als steuerpflichtig behandelt. Von der BP werden daher die im Jahr 2001 erklärten Entgelte aus Ausfuhrlieferungen in Höhe von 1.466.500,00 S nicht anerkannt. Die erklärten Entgelte werden mit dem Normalsteuersatz (20%) der Umsatzsteuer unterzogen. Es ergeben sich dadurch steuerpflichtige Entgelte in Höhe von 1.222.083,33 S (durch Rückrechnung aus den erklärten Ausfuhrumsätzen). Obige Änderungen werden auch bei der Gewinnermittlung angesetzt (siehe in den Beilageblättern - Ermittlung Gewinn lt. Bp - Einnahmenerhöhung). Weitere Ausführungen und Darstellungen sind in den Beilagen 1 und 2 dargestellt. Tz. 4 Bankeingänge Wie schon in der Tz 2 ergaben sich Differenzen zwischen den Einnahmen auf den Bankkonten und den erklärten Einnahmen. Diese Differenzen werden auch mangels eines Buchnachweises und mangels Nichtüberprüfbarkeit ob Ausfuhrbescheinigungen vorhanden sind wie folgt als steuerpflichtige Entgelte hinzugerechnet und mit dem Normalsteuersatz versteuert: [Grafik] Bei der Gewinnermittlung werden diese Beträge ebenfalls (im Jahr 2003 jedoch incl. USt, da die Bruttomethode angewendet wurde) hinzugerechnet. Siehe Darstellung der Auswirkung in den Beilageblättern 1 und 2. Tz. 5 Sicherheitszuschlag Als Sicherheitszuschlag werden aufgrund der oben angeführten Mängel 10% der korrigierten (im Jahr 2001) bzw. erklärten (im Jahr 2002 und 2003) Umsätze angesetzt und mit dem Normalsteuersatz versteuert. Folgende Beträge werden daher als Sicherheitszuschlag hinzugerechnet: [Grafik] Diese Beträge werden auch bei der Gewinnermittlung angesetzt, wobei im Jahr 2003 jedoch der Bruttobetrag zum Ansatz kommt (Bruttomethode). Die Auswirkungen sind den Beilageblättern 1 und 2 zu entnehmen. Tz.6 Vorsteuer Vorsteuer Einkauf Fahrzeuge Nach den Bestimmungen des § 12 (16) UStG sind Unternehmer, die Kraftfahrzeuge "der Position 8703 der Kombinierten Nomenklatur" gem. § 6 (1) 1 UStG steuerfrei liefern, berechtigt, aus dem Erwerbspreis eine abziehbare Vorsteuer zu ermitteln, wenn bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage die Bestimmung des § 24 UStG (Differenzbesteuerung) angewendet werden kann. Die abziehbare Vorsteuer ist dabei mit 20% aus dem Erwerbspreis herauszurechnen. Die Voraussetzungen des Absatzes 16 sind nach § 12 (17) UStG buchmäßig nachzuweisen. Hinsichtlich der Vorsteuer für den Einkauf von Fahrzeugen wurde von der BP festgestellt, dass der Nachweis für den Abzug der Vorsteuer teilweise nicht gegeben ist. Es liegen daher mehrere materielle Buchführungsmängel vor und die Vorsteuer muss daher von der BP geschätzt werden. Es wurde daher von der BP eine statistisches Verfahren durchgeführt. Da im Jahr 2001 nur ca. 150 Fahrzeuge im Wareneinkauf aufscheinen und überdies keine Ausfuhrnachweise vorliegen, wurde für dieses Jahr auf ein statistisches Verfahren verzichtet. Für die Jahre 2002 und 2003 wurde wie folgt vorgegangen: Aus dem Konto 5001 WEK wurde pro Jahr eine Stichprobe von 50 Elementen gezogen, wobei der Grundwert mit 34 (Hausnummer des Unternehmens) angenommen wurde. Da vom angenommenen Grundwert nicht hervorgeht, welche Stichproben gezogen werden, kann angenommen werden, dass die Stichproben zufällig sind und jedes Element der Grundgesamtheit dieselbe Chance hat, in die Stichprobe aufgenommen zu werden. Die Betriebsprüfung hat in der Folge die zu den Stichproben gehörenden Belege (Kaufverträge) untersucht. An die Verkäufer (Lieferanten) der Fahrzeuge wurden Fragebögen versendet. Teilweise wurden auch noch weiterreichende Erhebungen durchgeführt, um die richtigen Vorsteuerbeträge festzustellen. Die richtigen Vorsteuerbeträge wurden als Prüfwerte in das statistische Verfahren übernommen. Bei jenen Fällen, in denen die Verkäufer der Fahrzeuge nicht mehr angetroffen wurden oder aus sonstigen Gründen keine Befragung durchgeführt werden konnte, wurden die Werte aus der Buchhaltung auch als Prüfwerte übernommen. Es wurden in allen Jahren (2002 - 2003) 3 verschiedene Verfahren zur Hochrechnung durchgeführt, von denen jeweils das Ergebnis der genauesten Methode für die Ermittlung der richtigen Vorsteuer herangezogen wurde. Es wird ausdrücklich angemerkt, dass der Steuerpflichtige aufgrund schwerer materieller Mängel Anlass zur Schätzung gegeben hat, und deshalb im statistischen Verfahren keine große Genauigkeit erforderlich ist. Das statistische Verfahren hat in den einzelnen Jahren zu folgenden Ergebnissen geführt: Vorsteuern 2002: Das Konto 5001 weist 615 Buchungen mit einem Vorsteuerbetrag von € 133.096,18 aus. Aus diesen wurde wie oben dargestellt eine Zufallsstichprobe von 50 gezogen. In jenen Fällen, bei denen eine Befragung der Vertragspartner möglich war, wurde die Vorsteuer von € 10.393,31 auf € 2.726,66 reduziert. Das bedeutet, dass nur 26,23% der geltend gemachten Vorsteuer zu Recht bestehen. In allen anderen Fällen (bei denen eine Befragung der Vertragspartner nicht möglich war) wurde die geltend gemachte Vorsteuer von der BP übernommen. Die genaueste Methode zur Ermittlung der richtigen Vorsteuer war im Jahr 2002 die Mittelwertschätzung. Dabei liegt mit einer Wahrscheinlichkeit von 95% die Vorsteuer für den Einkauf der Fahrzeuge zwischen € 38.549,26 und € 117.660,74. Der wahrscheinlichste Wert ist € 78.105,00. Es ergibt sich eine Kürzung der Vorsteuer um € 54.991,18. Vorsteuern 2003: Das Konto 5001 weist 1.048 Buchungen mit einem Vorsteuerbetrag von € 220.772,09 aus. Aus diesen wurde wie oben dargestellt eine Zufallsstichprobe von 50 gezogen. In jenen Fällen, bei denen eine Befragung der Vertragspartner möglich war, wurde die Vorsteuer von € 6.906,66 auf € 3.266,67 reduziert. Das bedeutet, dass nur 47,30% der geltend gemachten Vorsteuer zu Recht bestehen. In allen anderen Fällen (bei denen eine Befragung der Vertragspartner nicht möglich war) wurde die geltend gemachte Vorsteuer von der BP übernommen. Die genaueste Methode zur Ermittlung der richtigen Vorsteuer war im Jahr 2003 die Differenzschätzung. Dabei liegt mit einer Wahrscheinlichkeit von 95% die Vorsteuer für den Einkauf der Fahrzeuge zwischen € 108.021,04 und € 180.934,77. Der wahrscheinlichste Wert ist € 174.477,90. Es ergibt sich eine Kürzung der Vorsteuer um € 76.294,19. [Grafik] 2001: Da die erklärten Ausfuhrlieferungen von der BP als solche nicht anerkannt werden und als steuerpflichtige Entgelte angesetzt werden (siehe Tz 3), werden auch die mit den bisherigen Ausfuhrlieferungen im Zusammenhang stehenden, aus dem Wareneinkauf (Einkauf von Kfz) herausgerechneten Vorsteuern nicht anerkannt. Es ergibt sich dadurch eine Vorsteuerkürzung von 214.683,34 S. Tz. 7 Wareneinkauf Aufgrund der Änderungen bei den Einnahmen (Nichtanerkennung der Ausfuhrlieferungen und Ansatz dieser als steuerpflichtige Einnahmen; Zurechnung der Mehreinnahmen aus dem Vergleich der Einnahmen/Eingänge auf den Bankkonten und den erklärten Einnahmen) ergeben sich auch Änderungen beim Wareneinkauf/Wareneinsatz. Für die Ermittlung des Wareneinsatzes für die angesetzten Einnahmen wurde von der BP für 10 Kfz der Rohaufschlag laut Eurotax ermittelt. Aus diesen 10 Einzelrohaufschlägen wurde ein Durchschnittsrohaufschlag ermittelt. Dieser betrug 38%. Um eventuelle stärkere Abnützungen und Wertminderungen zu berücksichtigen wurde von der BP ein Durchschnittsrohaufschlag von 19% (ds. 50% des lt. Eurofax ermittelten Durchschnittsrohaufschlages) angenommen. Unter Anwendung dieses Durchschnittsrohaufschlages wurde aus den Einnahmen lt. Betriebsprüfung der erforderliche Wareneinsatz/Wareneinkauf ermittelt. Daraus ergibt sich beim Wareneinsatz folgende Änderung: [Grafik] Die detaillierte Ermittlung des Durchschnittsrohaufschlages und die Änderung beim Wareneinsatz/Wareneinkauf sind aus der Beilage 2 ersichtlich.>> Beilage 1 und 2: [Grafik] [Grafik] [Grafik] [Grafik] [Grafik] [Grafik] [Grafik] [Grafik] In der fristgerechten Berufung wird wie folgt eingewendet: Der Bw. <<betreibt seit 1999 einen Gebrauchtwagenhandel. Es werden gebrauchte Kfz im Inland erworben und mittels Spedition per Lkw anfangs nach B., später nach X transportiert. Von dort wurde in der Anfangsphase eine deutsche, später eine belgische Spedition mit der Verschiffung (Versendung) der Kfz nach Y beauftragt. Im Jahr 2001 wurden auch ig Lieferungen erklärt. Von den Einkäufen dieser Autos wurden keine Vorsteuern in Abzug gebracht. Nach den Bestimmungen des § 12 (16) UStG sind Unternehmer, die Kraftfahrzeuge der Position 9703 der Kombinierten Nomenklatur gem. § 6 (1) 1 UStG steuerfrei liefern, berechtigt, aus dem Erwerbspreis eine abziehbare Vorsteuer zu ermitteln, wenn bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage die Bestimmung des § 24 UStG (Differenzbesteuerung) angewendet werden kann. Gemäß diesen Bestimmungen wurden für die Exporte in das Drittland Vorsteuern in Höhe von 20% des Erwerbspreises geltend gemacht. Die Behörde hat im Rahmen der BP der Jahre 2001 - 2003 sowie Nachschauzeitraum 2004 bis 3/2005 folgende Feststellungen getroffen: Im Jahr 2001 wurde der Vorsteuerabzug zur Gänze versagt und die erklärten Umsätze der 20%igen MwSt unterworfen, da keine amtlichen Zollausfuhrformulare vorgelegt werden konnten. Im gesamten Prüfungszeitraum wurde die Versendung der Gebrauchtwagen durch unseren Mandanten veranlasst. Er bediente sich dazu österreichischer bzw. ausländischer Speditionen als Erfüllungsgehilfen. Im Versendungsfall sind gem. UStR 2000 RZ 1083 als Versendungsbelege Frachtbriefe, Postaufgabebescheinigungen, Konnossemente etc. und deren Doppelstücke, Spediteurbescheinigungen oder zollamtliche Ausgangsbestätigungen zugelassen. Die Kfz wurden nachweislich von Österreich zunächst nach Deutschland bzw. X verbracht. Es liegen Bestätigungen der Verschiffungsfirmen vor, dass der Transport in das Drittland übernommen wurde. Die vorgelegten Bestätigungen wurden von den Prüfern nicht anerkannt. Die Prüfer forderten als Ausfuhrnachweis, wie im Beförderungsfall, die Vorlage der zollamtlichen Bestätigung. Gegen die Nichtanerkennung der vorgelegten Ausfuhrnachweise der deutschen und X. Speditionsfirmen richtet sich u.a. unsere Berufung. Es wird beantragt, die gem. der Bestimmungen des § 12 (16) UStG für das Jahr 2001 geltend gemachten Vorsteuern in Höhe von € 15.601,65 zur Gänze anzuerkennen sowie die Umsatzerlöse gem. § 6 (1) 1 UStG in Höhe von Brutto ATS 1.466.500,00 steuerfrei zu stellen und nicht mit 20% MwSt zu belegen. Als weiterer Nachweis für den Export der Gebrauchtwagen darf angeführt werden, dass die Zahlungseingänge im Jahr 2001 großteils aus dem.XY erfolgten. Es darf darauf hingewiesen werden, dass auch der Verfassungsgerichtshof in seiner Entscheidung vom 12.12.2003, B 916/02 zu den bloßen formellen Bestimmungen des Buchnachweises erwogen hat, dass das Verhältnismäßigkeitsgebot nicht beachtet wurde und der Beschwerdeführer in seinem verfassungsgesetzlich gewährleisteten Recht auf Gleichheit aller Staatsbürger vor dem Gesetz verletzt wurde. Durch, die Versagung der Steuerbefreiung allein wegen eines Fehlens bzw. einer mangelhaften Form des Nachweises wird ebenfalls das dem Gleichheitssatz innewohnende Verhältnismäßigkeitsgebot verletzt. Daher sind Vorgaben für den Ausfuhrnachweis in § 7 Abs. 5 und 6 UStG lediglich als bloße Ordnungsvorschriften anzusehen, wie MMag.X in seinem Aufsatz zur VfGH Entscheidung im ecolex 2004 dargestellt hat. Dass der Gegenstand, im konkreten Fall die Gebrauchtwagen, in das Drittland gelangt sind, kann daher im Sinne einer Unbeschränktheit der Beweismittel auf jede erdenkliche Weise geführt werden, da die gesetzlichen Vorgaben bloße Beweislastregeln darstellen. Es kann unserem Klienten deshalb nicht der Vorwurf gemacht werden, die Ausfuhren nicht nachgewiesen zu haben, nur weil nicht genau die Form gewählt wurde, die sich der Prüfer aus welchem Grund auch immer vorstellt. Aus diesem Grund ist die Steuerfreiheit nicht zu versagen. Es bleibt unserem Mandanten daher unbenommen, die Versendung der Kfz in das Drittlandsgebiet in anderer als von der BP geforderten Form nachzuweisen. Weiters wurde von Seiten der BP festgestellt, dass unser Mandant in X ein Girokonto unterhält, auf das regelmäßige Zahlungen eingehen. Die Zahlungseingänge erfolgten großteils von der X. Verschiffungsfirma, die bis zur Verladung und Abtransport der Gebrauchtwagen per Schiff die Kaufpreise der Abnehmer der Kfz verwahrt und erst bei erfolgreicher Verschiffung für unseren Mandanten "freigibt". Aufgrund der Tatsache, dass auf dem Girokonto ein höherer Geldfluss stattfand, als in der Buchhaltung unseres Mandanten als Umsätze verbucht wurden, wurden in den Jahren [Grafik] den Umsätzen zugerechnet und der 20%-igen MwSt unterworfen. Ein Teil der zugerechneten Umsätze konnte entkräftet werden, da es sich um Einnahmen für Dritte handelte. Ein Teil der verbleibenden Eingänge wurden in bar an verschiedene Kaufinteressenten wieder retourniert, da die Kfz- Geschäfte, für welche im Voraus bezahlt wurde, nicht stattgefunden haben. Die vorgelegten Belege wurden von Seiten der BP nicht anerkannt. Es wurden daher per Saldo folgende Umsatzzuschätzungen und Sicherheitszuschläge (SZ) in Höhe von 10% der ursprünglich erklärten Umsätze der 20%-igen MwSt unterworfen: [Grafik] Sicherheitszuschläge (SZ): [Grafik] Nicht berücksichtigt wurde, dass im Jahr 2002 Brutto € 43.888,00 bzw. bei 20% USt Netto € 36.573,33 mehr in der Umsatzsteuer-Jahreserklärung erklärt wurden, als am X. Konto eingingen. Die Differenzen stammen im Wesentlichen aus zeitlichen Verschiebungen, die sich dadurch ergeben, dass die Erfassung der Einnahmen in der Buchhaltung bereits mit Übersendung der Kaufverträge an den y- Abnehmer der Gebrauchtwagen erfolgt und nicht erst bei Zahlungseingang auf dem Bankkonto. Es wird daher beantragt, die Umsatzzurechnungen zumindest um obige € 43.888,00 zu berichtigen und auch die SZ des Jahres 2002 wieder auf NULL zu setzen, da die Plausibilitätsprobe mit den Eingängen auf den Bankkonten nicht zu einem abweichenden Ergebnis führte. Für die SZ der übrigen Jahre, also 2001 sowie 2003-2005 wird der Antrag gestellt, die SZ auf Basis der Differenzbesteuerung zu errechnen, da von Seiten der BP ein Rohaufschlag von 19% ermittelt wurde, der von den erklärten Umsätzen in Abzug zu bringen wäre. Die SZ würden nach den Neuberechnungen daher folgende Werte ergeben. [Grafik] Weiters wird beantragt, folgende Bankeingänge nicht als Umsätze zu berücksichtigen, da diese Gelder aufgrund von Rückzahlungsbestätigungen wieder an div. Kaufinteressenten zurückbezahlt wurden: [Grafik] Es liegen Kopien der jeweiligen Empfänger der Beträge vor sowie Bestätigungen, dass die Beträge in Empfang genommen wurden. Im Falle einer Erhöhung der Umsatzzahlen wird die Steuerbefreiung gem. § 6 (1) 1 UStG beantragt, da nahezu sämtliche Umsätze aus Verkäufen von Gebrauchtwagen unseres Mandanten ab 2002 Drittlandsumsätze darstellen. Keineswegs kann eine Unterwerfung der gesamten Umsätze der 20%-igen MwSt ohne Anwendung der Differenzbesteuerung erfolgen. Eine Untersagung der Steuerbefreiung gem. § 6 (1) 1 UStG durch die Finanzbehörde aus formalen Gründen kann nicht anerkannt werden. Gem. § 138 BAO hat der Abgabenpflichtige und diesen gleichgestellte Personen in Erfüllung ihrer Offenlegungspflicht zur Beseitigung von Zweifeln den Inhalt ihrer Anbringen zu erläutern und zu ergänzen sowie dessen Richtigkeit zu beweisen. Kann ihnen ein Beweis nach den Umständen nicht zugemutet werden, so genügt die Glaubhaftmachung. Auf § 138 gestützte Verlangen sind verfahrensleitende Verfügungen. Der Partei dürfen jedoch keine offenbar unerfüllbaren Aufträge zum Nachweis der Richtigkeit ihrer Behauptungen erteilt werden (VwGH 25.9.1964, 1528/63; 24.2.2004, 99/14/0247). Nachweisverlangen sind weiters unzulässig, wenn sie nicht erforderlich sind oder wenn der Nachweis nur unter Verletzung einer gesetzlichen Verschwiegenheitspflicht erbracht werden könnte (Zitat Stoll, BAO, 1569). Weiters darf von der Partei nicht "Unzumutbares" verlangt werden. Ziel von Schätzungen ist, den wahren Besteuerungsgrundlagen möglichst nahe zu kommen (vgl. Ritz, BAO, § 184, Tz.3 und die dort zitierten VwGH-Erkenntnisse). Unter Bezugnahme auf obige Literaturstellen und VwGH-Erkenntnisse wird die Umsatzsteuerbefreiung für ev. Umsatzzuschätzungen beantragt, da es unserem Mandanten nicht möglich und daher auch unzumutbar ist, für Umsatzschätzungen aufgrund des Geldflusses auf dem X-Bankkto. Ausfuhrnachweise zu erbringen und somit die Formalvorschriften zu erfüllen. Da es sich ab 2002 bei nahezu allen in der Buchhaltung erfassten Umsätzen um Ausfuhren in das Drittland handelt, können Zuschätzungen und SZ für nicht erklärte Umsätze nur einer Gleichbehandlung unterzogen werden und somit die Steuerbefreiung gem. § 6 (1) 1 UStG Anwendung finden. Aufgrund der Änderungen bei den Einnahmen (Nichtanerkennung der Ausfuhrlieferungen und Ansatz dieser als steuerpflichtige Einnahmen, Zurechnung der Mehreinnahmen aus dem Vergleich der Einnahmen /Eingänge auf dem Bankkonto und den erklärten Einnahmen) nahm die BP auch Änderungen beim Wareneinkauf bzw. Wareneinsatz vor. Für die Ermittlung des Wareneinsatzes für die angesetzten Einnahmen wurde von der BP für 10 KFZ der Rohaufschlag lt. Eurotax ermittelt. Aus diesen 10 Einzelrohaufschlägen wurde ein Durchschnittsrohaufschlag ermittelt, Dieser betrug 38%. Um eventuelle stärkere Abnützungen und Wertminderungen zu berücksichtigen wurde von der BP ein Durchschnittsrohaufschlag von 19%, d.s. 50% des lt. Eurotax ermittelten Durchschnittsrohaufschlages angenommen. Es wird beantragt, den Wareneinsatz den neu zu ermittelnden Umsatz unter Berücksichtigung des Rohaufschlages von 19% anzugleichen und im Falle der Anwendung der Differenzbesteuerung bei Inlandsumsätzen oder ig Lieferungen bei der Ermittlung der MwSt-Basis in Abzug zu bringen. Weiters wird beantragt, aus den so ermittelten Wareneinkäufen die Vorsteuer gem. § 12 Abs. 16 UStG zu berücksichtigen, da evident ist, dass so gut wie alle PKW in Drittländer verkauft wurden. Auch hier ist der Grundsatz anzuwenden, dass bei einer Schätzung den wahren Besteuerungsgrundlagen möglichst nahe zu kommen ist. Ferner erfolgte von der BP in den Jahren 2002 - 3/2005 eine Vorsteuerkürzung in Höhe von insgesamt € 238.923,03. Begründet wurde dies von den Betriebsprüfern damit, dass die in der Buchhaltung erfassten Werte der Wareneinkäufe nicht den tatsächlichen Einkaufsbeträgen entsprachen. Bei der ursprünglich stichprobenweisen Überprüfung des Einkaufes durch schriftliche Befragungen von Kfz-Verkäufern wurde festgestellt, dass beim Großteil der Befragten sowohl der Kaufpreis als auch die Unterschrift der Verkäufer auf den vorgelegten Kaufverträgen nicht stimmten. Der Kaufpreis wurde lt. Ermittlungen der Betriebsprüfung immer erst im Nachhinein eingetragen und der Kaufpreis lt. Kaufverträgen lag somit großteils höher als die tatsächlichen Kaufpreise. Diese Ermittlungen führten u.a. dazu, dass der Wareneinsatz auf Basis des geschätzten Umsatzes unter Zugrundelegung des Rohaufschlages von 19% (s.o.) rückgerechnet wurde. Die Vorsteuern wurden unter Zugrundelegung von statistischen Schätzungsmethoden ermittelt. Es fand jeweils die für den Mandanten günstigste Schätzmethode (Differenzschätzung, Mittelwertschätzung oder Verhältnisschätzung) Anwendung, was dennoch zu einer Vorsteuerkürzung in den Jahren 2002 - 2005 von € 238.923,03 führte. Namens und Auftrags unseres Mandanten wird gegen die Schätzung des Wareneinsatzes und damit verbunden Vorsteuerkürzung Berufung eingelegt, da unser Mandant aussagt, für die Anschaffung der Gebrauchtwagen die in der Buchhaltung erfassten Werte aufgewendet zu haben, unser Mandant beauftragt für die Beschaffung der Gebrauchtwagen Mittelsmänner, die die Kfz von Verkäufern ankaufen. Das führt zur Ausfertigung eines Kaufvertrages des ursprünglichen Besitzers des Gebrauchtwagens an den Vermittler. Unser Mandant bezahlt einen Wert für den Einkauf des Gebrauchtwagens, den der Vermittler auf ein neuerliches Exemplar eines Kaufvertrages einsetzt. Die Differenz der beiden Einkaufswerte erhält der Vermittler für den Einkauf der Gebrauchtwagen. Es wurde den Betriebsprüfern auch eine Liste mit Namen der Empfänger übergeben. Da eine Zuordnung der Beträge zu den einzelnen Personen und Zeiträumen bis dato nicht möglich war, kam es zu einer Aberkennung der Aufwendungen. Es wird beantragt, den Wareneinkauf in voller Höhe anzuerkennen. Die Empfänger der Zahlungen haben alle nach Aussage unseres Mandanten noch ihren Aufenthalt in Österreich wodurch sich eine erhöhte Mitwirkungspflicht bei der Durchführung der Amtshandlungen für unseren Mandanten nicht ergibt und eine Sicherung der Einhebung der Steuern möglich sein muss, Conclusio Bei Anerkennung der Vorsteuern, die im Jahr 2001 aus reinen Formalbestimmungen versagt blieben und in den Jahren 2002 - 2005 durch eine Schätzung der Wareneinkäufe gekürzt wurden, ergibt sich kein Mehrergebnis aus der Vorsteuerneuberechnung. Für die Behandlung der Umsätze wird für den gesamten Prüfungszeitraum die Umsatzsteuerbefreiung für Ausfuhren beantragt, 2001 wurde die Versendung der Gebrauchtwagen in das Drittland durch Bescheinigungen der Speditionen nachgewiesen, die unserer Rechtsauffassung geeignet sind, den Transport in das Drittland in geeigneter Form nachzuweisen. Für die Umsatzzuschätzungen und SZ kann unter Bezugnahme auf die Bestimmungen der BAO (es kann nichts Unmögliches vom Steuerpflichtigen verlangt werden) kein Ausfuhrnachweis vom unseren Mandanten verlangt werden. Da unser Mandant jedoch mit Ausnahme der ig Lieferungen des Jahres 2001 fast ausschließlich Umsätze in das Drittland durchführt, ist auch im Falle einer Umsatzzuschätzung bzw. dem Ansatz eines SZ die Umsatzsteuerbefreiung für Exporte in das Drittland anzuwenden, Aus den Zuschätzungen an Umsätzen und SZ kann daher kein MwSt-Mehrergebnis erfolgen. Bei Berechnung des Gewinnes wird beantragt, die tatsächlich aufgewendeten Beträge für den Wareneinkauf anzuerkennen, sowie Geldflüsse die nicht gleichzeitig Umsätze aus Kfz-Verkäufen darstellen zu berücksichtigen. lnsbesondere handelt es sich dabei um Retournierungen von Geldern, die unserem Mandanten für KFZ- Beschaffungen überlassen wurden, die Geschäfte durch unseren Mandanten aber nicht erfüllt werden konnten und die Gelder daher wieder rückbezahlt werden mussten.>> Die BP nahm zur Berufung wie folgt Stellung: <<a) Wie schon im Bp-Bericht ausgeführt ermittelt der Abgabepflichtige (Bw.) seinen Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG: Tatsächlich werden die Einnahmen aus den Kfz-Verkäufen und zum Großteil die Autoeinkäufe (obwohl die Einkäufe der Kfz viel früher erfolgen) mit dem Tag der Ausstellung der Ausgangsrechnung verbucht, obwohl lt. Aussage des Abgabepfl. die Zahlung von den Firmen, welche den Export durchführen, auf sein Konto in X einige Tage später erfolgt. Die Geschäftsfälle werden daher in der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung des Abgabepflichtigen anders dargestellt, als sie sich in der Realität tatsächlich ereignen. Die Fa. in X welche die Verschiffung der Autos durchführt zahlt noch vor der Verschiffung den Kaufpreis auf das X.-Kto. des Abgabepflichtigen ein. Es wird somit sichergestellt, dass kein Kfz nach Y verschifft wird bevor es nicht bezahlt worden ist. Von diesem Konto des Abgabepfl. in X erfolgt dann die Weiterleitung an das Z.-Kto. des Abgabepfl. in Österreich. Diese Vorgangsweise über das Konto des Abgabepfl. in X wird seit Oktober 2002 (soweit aus dem Z.-Kto. in Österreich ersichtlich) praktiziert, vorher wurde das Geld von der X-Fa. laut Abgabepfl. an einen Freund des Abgabepfl. bezahlt und dieser leitete das Geld unter seinen Namen (Bankeingänge von H.E.) an das Z.-Konto und im Jahr 2001 auch auf ein Konto bei der PSK in Österreich weiter. Der Pflichtige legte zu Beginn der BP nur das Z.-Konto vor und es wurde der Betriebsprüfung mitgeteilt, dass er nur dieses Kto. bei der Z. besitze. Durch in der Belegsammlung vorgefundene einzelne Konto-Auszüge von der PSK stellte jedoch die BP fest, dass es für das Jahr 2001 auch ein PSK-Kto. gibt, auf welchem - nach Abverlangen und Vorlage der Kontoauszüge - Einnahmen festgestellt wurden. b) Vorsteuerkürzung im Jahr 2001 und Nichtanerkennung der Ausfuhrlieferungen im Jahr 2001 Die Außenprüfung sieht die Bestätigungen der Verschiffungsfirmen aus folgenden Gründen nicht als glaubwürdig an: Einerseits gelten - wie in einer Anmerkung auf den Bestätigungen der Verschiffungsfirmen angeführt ist - die Bestätigungen nur im Falle, dass die Kfz auch von der jeweiligen Verschiffungsfirma ins Drittland befördert werden. Ob die Verschiffung von den jeweiligen Firmen aber tatsächlich durchgeführt wurde, lässt sich aus der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung und der Belegsammlung mangels verrechneter bzw. als Aufwand geltend gemachter Speditionskosten der Verschiffungsfirmen nicht erkennen. Weiters wurde bei einer ursprünglichen stichprobenweisen Überprüfung (16 Personen wurden befragt - siehe dazu Ausführungen zu "Mängel" im Bp-Bericht) vereinzelt festgestellt, dass aufgrund der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung und der vorgelegten Ausgangsrechnungen und Einkaufsrechnungen idente Autos zweimal eingekauft und zweimal verkauft wurden. Papiere über die Garantie des Exportes (= Bestätigungen von Verschiffungsfirmen) liegen auch doppelt vor. Es wurde, wie schon im Bp-Bericht (unter Mängel) angeführt, von der Prüfung weiters festgestellt, dass idente Kfz (12 Stück) sowohl beim Abgabepflichtigen als auch bei einer Fa. in Tirol im Einkauf und im Verkauf (jeweils Export nach Y) enthalten sind. Dazu gibt es für die Verkäufe bei beiden Firmen Bestätigungen über Ausfuhr bzw. Entnahme des Kfz aus einem Zollfreilager in X. Die Bestätigungen stammen entweder von der gleichen Verschiffungsfirma oder von 2 verschiedenen Firmen. Ein weiteres Indiz für die mangelnde Glaubwürdigkeit der Bescheinigungen ist die Tatsache, dass Stempel und Unterschrift auf den Bescheinigungen ident sind. Nach Ansicht der BP gibt es auch keinen ausreichenden Buchnachweis, da einerseits die Ausfuhrbescheinigungen fehlen und es keine Aufzeichnungen darüber gibt, wann welche Kfz von der Spedition nach X befördert wurden. Aus den Speditionsrechnungen geht zum Teil nur die Anzahl der Kfz und die Bezeichnung der Kfz - (z.B. Toyota Corolla) - hervor, jedoch nicht die FahrgestellNr. Eine genaue Zuordnung ist daher nicht möglich. Auch die Entgelte/Verkaufspreise für die einzelnen Kfz sind nicht überprüfbar (es gehen immer nur größere Einnahmen (wahrscheinlich für mehrere Kfz) auf das Bankkonto ein). Da die erklärten Ausfuhrlieferungen von der BP als solche nicht anerkannt und daher als steuerpflichtige Entgelte angesetzt werden, werden als Folge die mit den bisherigen Ausfuhrlieferungen im Zusammenhang stehenden, aus dem Einkauf der Kfz herausgerechneten Vorsteuern auch nicht anerkannt. Da es sich hier um einen Auslandstatbestand handelt (Verschiffung der Kfz von X aus in das Drittland) trifft den Abgabepflichtigen eine erhöhte Mitwirkungspflicht. c) Rückfluss an Kaufinteressenten Die Verbuchung der Einnahmen erfolgte nämlich nicht nach dem Geldzufluss, sondern nach den ausgestellten Verkaufsrechnungen, was - wie schon oben erwähnt - nicht dem Zufluss/Abfluss-Prinzip bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG (Einnahmen-Ausgaben-Rechnung) entspricht. Der Abgabepflichtige versucht die großen Differenzen zwischen den Geldeingängen auf den Bankkonten in Österreich und X und den tatsächlich gebuchten Einnahmen mit Rückflüssen an diverse Kaufinteressenten zu erklären und aufzuklären. Der Einwand, es handle sich bei einem Teil der Geldeingänge auf den Bankkonten um Gelder von Kaufinteressenten die im Voraus für Kfz-Geschäfte bezahlt wurden und die wieder, da die Kfz-Geschäfte nicht zustande gekommen sind, an die Kaufinteressenten retourniert worden seien, ist vom Abgabepflichtigen bzw. der steuerlichen Vertretung erst rund eindreiviertel Jahre nach Aufdeckung der Differenzen vorgebracht worden, trotz mehrerer Besprechungen über diesen Punkt - unmittelbar nach der Aufdeckung - im Zuge der BP. Wie in der Berufung ausgeführt wird, erfolgten die Zahlungseingänge auf dem X-Bankkto. großteils von der X. Verschiffungsfirma erst nach erfolgreicher Verschiffung der Kfz in das Drittland. Es stellt sich die Frage wann und welche Gelder dann im Voraus für zukünftige Kfz-Geschäfte auf das belgische Bankkonto gelangt sein sollen. Der Nachweis, dass Gelder ursprünglich von diversen Kaufinteressenten im Voraus für Kfz-Geschäfte auf das Bankkonto einbezahlt wurden, konnte bis jetzt nicht erbracht werden. Weiters ist zu bemerken, dass laut Berufung die angeblichen Geldrückflüsse im Jahr 2005 an Kaufinteressenten höher waren als die nicht erklärten Einnahmen (=Differenz zwischen den Bankeingängen und den gebuchten Einnahmen). Die nicht erklärten Einnahmen welche hinzugerechnet wurden betragen laut Berufung € 22.574,00 netto + 20% USt und die Rückflüsse € 69.600,00. d) Nicht erklärte Einnahmen (Differenz Geldeingänge am Bankkonto und gebuchte Einnahmen) Der Rückfluss an diverse Kaufinteressenten wird von der BP nicht anerkannt, da bisher nicht nachgewiesen werden konnte, dass überhaupt Gelder von Kaufinteressenten für Kfz-Geschäfte im Voraus auf das Bankkonto einbezahlt wurden. Ein Rückfluss lässt sich aus der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung und der Belegsammlung auch nicht erkennen. Das einzige was vorliegt, sind die eindreiviertel Jahre nach Aufdeckung vorgelegten Rückzahlungsbestätigungen von ausländischen Personen. Die Tatsache, dass bei einer Verprobung, wo einfach die ersten 100 Ausfuhrbescheinigungen aus einem Ordner hergenommen wurden (die Ausfuhrbescheinigungen waren nicht geordnet, sondern nur einfach im Ordner eingelegt) um zu überprüfen, ob die Kfz im Einkauf und Verkauf erfasst sind, festgestellt wurde, dass 40 Kfz welche aufgrund der Ausfuhrbescheinigungen in ein Drittland (Y) geliefert wurden weder bei den Einnahmen noch im Wareneinkauf erfasst sind, lässt darauf schließen, dass sich die nicht erklärten Einnahmen aus in der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung nicht erfassten Kfz-Geschäften ergeben. Umsatzdifferenz 2002: Im Jahr 2002 ergibt sich beim Vergleich der Geldeingänge auf den Bankkonten (sowohl österreichisches als auch X.-Kto) und den gebuchten Einnahmen folgende Differenz: | | 2002 | Geldeingang Z. | 768.450,00 | Eingang auf X.-Kto - mehr | | als Weiterleitung an Z. um | 36.017,56 | Geldeingang gesamt | 804.467,56 | | | erklärte Einnahmen | 812.338,00 | Differenz - mehr als Einnahme gebucht | -7.870,44 Auswirkung: Minderung der erklärten Umsätze im Jahr 2002 um 7.870,44 €. e) Steuerbefreiung gem. § 6 (1) 1 UStG 1994 für Zuschätzung und Sicherheitszuschlag (SZ) Nach Ansicht der Prüfung steht für die Zuschätzung und den SZ die Steuerbefreiung gem. § 6 (1) 1 UStG 1994 nicht zu, da die für Ausfuhrlieferungen erforderlichen materiell-rechtlichen Voraussetzungen (nämlich der Buchnachweis und die Ausfuhrbescheinigung) nicht erfüllt sind. f) Antrag auf Differenzbesteuerung Die Differenzbesteuerung ist auf Lieferungen und den Eigenverbrauch von steuerpflichtigen Wiederverkäufern im Gemeinschaftsgebiet anzuwenden, die im Anschluss an die Lieferungen von Privatpersonen oder einer juristischen Person, die nicht Unternehmer ist, aus dem nichtunternehmerischen Bereich eines Unternehmers (z.B. PKW), von steuerbefreiten Unternehmern ohne Vorsteuerabzugsrecht (z.B. Kleinunternehmer, blinder Unternehmer), von anderen Unternehmern, die selbst die Differenzbesteuerung angewendet haben, z.B. bei Verkäufen von Händler zu Händler) durchgeführt werden. Da nach Ansicht der BP der Abgabepflichtige die Kfz nicht von Privaten, sondern von Unternehmern kauft (Mittelsmänner kaufen Kfz von Privaten und verkaufen diese an Hr. H.G. im eigenen Namen - obwohl es auf den vorgelegten Kaufvereinbarungen/Kaufverträgen anders dargestellt wird) steht dem Abgabepflichtigen die Differenzbesteuerung nicht zu. Siehe dazu auch die Ausführungen unter Punkt g. g) Wareneinsatzermittlung und Vorsteuerkürzung für 2002 - 3/2005 Wie schon im BP-Bericht ausgeführt, stellte die BP durch Befragung von Letztzulassungsbesitzern (diese wurden aufgrund einer statistischen Methode ausgesucht) fest, dass die in der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung und den vorgelegten Kaufvereinbarungen/Kaufverträgen angeführten Kaufpreise zum Großteil an die Verkäufer (Letztzulassungsbesitzer) der Kfz nicht bezahlt worden sind. Es sind zumeist geringere Kaufpreise bezahlt worden. Die Kfz wurden von den Letztzulassungsbesitzern zum Großteil auch nicht an Hr. H.G. verkauft. In der Berufung gibt die steuerliche Vertretung selbst zu, dass die in der Belegsammlung aufliegenden und der Betriebsprüfung vorgelegten Kaufvereinbarungen/Kaufverträge nicht der Realität entsprechen, da - wie in der Berufung ausgeführt - die Kfz von Vermittlern im eigenen Namen angekauft wurden, in den vorgelegten Kaufvereinbarungen/Kaufverträgen aber Hr. H.G. als Käufer der Kfz von den Letztzulassungsbesitzern (scheinen als Verkäufer der Kfz auf) aufscheint. Die vorgelegten Kaufvereinbarungen/Kaufverträge seien laut Ausführungen in der Berufung bei Bezahlung durch Hr. H.G. von den Vermittlern ausgestellt worden. Laut Berufung erhält die Differenz zwischen dem Einkaufspreis, den der Vermittler an den Letztzulassungsbesitzer zahlt und dem Einkaufspreis den Hr. H.G. an den Vermittler zahlt, der Vermittler für den Einkauf der Gebrauchtwagen. Da, wie in der Berufung ausgeführt, der Großteil der Gebrauchtwagen von Vermittlern gekauft wird, sind diese Vermittler (es wurden 7 Namen von angeblichen Vermittlern der Betriebsprüfung bekannt gegeben) keine Privatpersonen mehr sondern Unternehmer, weil diese das Aufkaufen und Weiterverkaufen an Hr. EI Gamal ob dieser Größenordnung schon als gewerbliche Tätigkeit selbständig ausüben und Hr. H.G. die Gebrauchtwagen damit schon nicht mehr von Privaten (oder einem Unternehmer, der für das Fahrzeug gem. § 12 Abs. 2 Z 2 lit.b UStG 1994 keinen Vorsteuerabzug hatte) kauft. Von Privaten würde demnach der Vermittler kaufen, der ob seiner nachhaltigen Tätigkeit selbst als Unternehmer (Kfz-Händler) einzustufen ist, und dieser unter gewissen Umständen dann die Möglichkeit des Vorsteuerabzuges gem. § 12 Abs. 16 UStG 1994 hätte. Von der angeblichen Provision wäre kein Vorsteuerabzug möglich, da auf den Belegen die Steuer nicht gesondert ausgewiesen ist. Zu den bekannt gegebenen Vermittlern: Gem. § 162 BAO kann die Abgabenbehörde verlangen, dass der Abgabepflichtige die Gläubiger oder die Empfänger der abgesetzten Beträge genau bezeichnet. Soweit der Abgabepflichtige die von der Abgabenbehörde gem. § 162 Abs. 1 BAO verlangten Angaben verweigert, sind die beantragten Absetzungen nicht anzuerkennen. Der Abgabepflichtige bzw. die steuerliche Vertretung wurde nach mündlichen Aufforderungen auch schriftlich aufgefordert die Namen der Provisionsempfänger und die Beträge, welche diese Provisionsempfänger bekamen bekannt zu geben. Dieser Aufforderung ist man seitens des Abgabepflichtigen bzw. seiner steuerlichen Vertretung bis dato nicht nachgekommen. Lässt sich der Abgabepflichtige in Geschäftsbeziehungen ein, nach deren Gestaltung ihm eine den Anforderungen nach § 162 BAO entsprechende Nennung der Höhe der Beträge, welche die einzelnen Provisionsempfänger bekamen nicht möglich ist, geht dies im Grunde des § 162 BAO zu seinen Lasten. Von der BP werden daher keine Provisionen für die Vermittler/Zwischenhändler angesetzt.>> Die Stellungnahme wurde dem Bw. in der Folge nachweislich zur Kenntnisnahme übermittelt. Über die Berufung wurde erwogen: Rechtslage: Gemäß § 184 Abs. 1 BAO hat die Abgabenbehörde, soweit sie die Grundlagen für die Abgabenerhebung nicht ermitteln oder berechnen kann, diese zu schätzen. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind. Zu schätzen ist gemäß § 184 Abs. 2 BAO insbesondere dann, wenn der Abgabepflichtige über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermag oder weitere Auskunft über Umstände verweigert, die für die Ermittlung der Grundlagen nach Abs. 1 wesentlich sind. Ferner ist gemäß § 184 Abs. 3 BAO dann zu schätzen, wenn die Bücher oder Aufzeichnungen eines Abgabepflichtigen sachlich unrichtig sind oder solche formelle Mängel aufweisen, die geeignet sind, die sachliche Richtigkeit der Bücher oder Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen. Aufgrund dieser gesetzlichen Bestimmung ergibt sich, dass schon formelle Buchführungsmängel, die einen Zweifel in die sachliche Richtigkeit der Bücher und Aufzeichnungen nach sich zu ziehen vermögen, die Schätzungsbefugnis der Abgabenbehörde begründen, wobei es eines Nachweises der Behörde, dass die Aufzeichnungen tatsächlich unrichtig sind, nicht bedarf. Dem Abgabepflichtigen steht allerdings die Möglichkeit offen, die sachliche Richtigkeit seiner formell mangelhaften Aufzeichnungen zu beweisen (VwGH vom 30.11.1999, 94/14/0173).