UFSW RV/1623-W/05

Berufungsentscheidung Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw., vertreten durch Connect Wirtschaftsprüfung & Steuerberatung GmbH, 1100 Wien, Gudrunstraße 141, vom 22. Juni 2004, gegen den Bescheid des Finanzamtes für Gebühren und Verkehrsteuern Wien vom 28. Mai 2004 ErfNr. betreffend Erbschaftssteuer entschieden: Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen. Der angefochtene Bescheid wird gemäß § 289 Abs. 2 BAO abgeändert und die Erbschaftssteuer gemäß § 8 Abs. 1 ErbStG mit 3,5% von dem gemäß § 28 ErbStG gerundeten Betrag in Höhe von € 842.758,- mit € 92.703,38 zuzüglich gemäß § 8 Abs. 4 ErbStG mit 2% von dem gemäß § 28 ErbStG gerundeten steuerlich maßgeblichen Wert der Grundstücke in Höhe von € 285.967,- mit € 5.917,34 abzüglich der Begünstigung gemäß § 8 Abs. 6 ErbStG 13% von € 981,- (gemäß § 28 ErbStG gerundet) im Betrag von € 110,- sohin insgesamt mit € 98.312,72 festgesetzt. Entscheidungsgründe Am 21.6.2003 verstarb PS unter Hinterlassung einer letztwilligen Verfügung, in der er seine Ehegattin, diese in der Folge Berufungswerberin (Bw.) genannt, als Alleinerbin einsetzte. Mit Bescheid vom 28. Mai 2004 setzte das Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern in Wien die Erbschaftssteuer gemäß § 8 Abs. 1 in Höhe von € 103.792,70 und gemäß § 8 Abs. 4 in Höhe von € .....5.719,34 unter Abzug von € 110,- gemäß § 8 Abs. 6 ErbStG sohin im Gesamtbetrag von € 109.402,04 fest. Das Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern in Wien legte der Besteuerung u.a. Versicherungserlöse in Höhe von € 367.648,24 zu Grunde. Dieser Bescheid wurde insofern angefochten, als die Bemessungsgrundlage die Versicherungserlöse in der obgenannten Höhe enthält. Die Berufung führt hiezu aus: "In die Bemessungsgrundlagen des angefochtenen Bescheides wurde unter der Bezeichnung "bezugsberechtigte Versicherung" ein Betrag von € 367.648,24 aufgenommen. Im eidesstättischen Vermögensverzeichnis des Erbschaftsverfahrens scheint dieser Betrag nicht auf. Nach telefonischer Rückfrage mit dem Finanzamt wurde mitgeteilt, dass folgende drei Versicherungsleistungen vorliegen und aufgenommen wurden: 1. Wüstenrot Versicherungs AG, EuroTopLife 1 mit einer Versicherungsleistung von € 19.375,16 2. Donau Versicherung mit einer Versicherungsleistung von € 210.157,60 3. Raiffeisen Versicherung AG, Rentenversicherungsvertrag Pol. 2 mit einer errechneten Versicherungsleistung von € 138.115,48 Zur Wüstenrot Versicherung ist zu sagen, dass diese der Erblasser mit dem vorgemerkten Bezugsrecht "die Erben" abgeschlossen hat. Aus diesem Grund wurde die Versicherung nicht in das eidesstättische Vermögensverzeichnis aufgenommen. Die Versicherungsleistung der Donau Versicherung basiert auf dem Versicherungsvertrag 3. Dieser Versicherungsvertrag war vom Erblasser mit dem Zweck abgeschlossen worden, um für den Fall seines Ablebens, seiner im Testament erbseingesetzten Ehefrau die Aufrechterhaltung eines bisher gewohnten angemessenen Unterhalts zu sichern. Frau S bezieht durchaus auch eigene Einkünfte, es ist aber der gewohnte Lebensstandard daraus nicht aufrecht zu erhalten. Es liegt in diesem Fall eine Ausnahme von der Besteuerung im Sinne von § 15 Abs 1 Z 9 ErbStG vor. Die Rentenversicherung der Raiffeisen Versicherung AG wurde im Jahr 2001, aus dem gemeinsamen Verkauf der Liegenschaft I mit einem Gesamtrealisat von ATS 2.900.000,-- mittels Einmalerlag dotiert. Aus diesem Barvermögen hat das Ehepaar S eine Rentenversicherung abgeschlossen. Aus versicherungstechnischen Gründen konnte die Versicherung nur auf die ältere versicherte Person ausgestellt werden und hat Frau S ihren Anteil gemeinsam mit dem Teil ihres Mannes einbezahlt. Wirtschaftlich stand aber Frau S die Hälfte des Vertrages zu. Die monatliche Rente beträgt für Frau S € 683,74, die unter Ansatz eines Zinssatzes auf die Restlaufzeit bis Ende April 2015 einen Barwert zum Todestag von € 81.362,40 ergibt. Der Barwert errechnet sich aus dem Durchschnittswert der Barwerte, die sich für die Annahme eines Zinssatzses von 2,5 %, 3% und 4% errechnen lassen. Zur Hälfte stammt diese Versicherungsleistung aus eigenem Vermögen von Frau S und ergibt sich somit der in der Bemessungsgrundlage aufzunehmende Wert mit € 40.681,20." Mit Berufungsvorentscheidung vom 19. Juli 2005 entsprach das Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern in Wien dem Berufungsbegehren im Wesentlichen hinsichtlich der Rentenversicherung der Raiffeisen Versicherung AG. Im Übrigen wies es die Berufung als unbegründet ab und führte aus, dass die Bw. hinsichtlich des Erlöses aus der Donau-Versicherung die Steuerbefreiung gemäß § 15 (1) 9 ErbStG beantragt hatte, diese jedoch nur für Zuwendungen unter Lebenden anzuwenden sei. Im Verfahren vor dem unabhängigen Finanzsenat ist nur mehr die Einbeziehung des Erlöses aus der Donau-Versicherung in die Bemessungsgrundlage Gegenstand der Berufung. Hiezu wird ausgeführt: "In der von uns eingebrachten Berufung wurde die Befreiungsbestimmung des § 15 Abs. 1 Z. 9 ErbStG aus dem Grund angeführt, da es sich bei der gegenständlichen Versicherungspolizze um eine Polizze handelt, die schon zu Lebzeiten von Herrn PS , verstorben am 21.6.2003, seiner Ehefrau Frau AS am 16.5.1983 körperlich übergeben wurde. Dadurch wird ausgedrückt, dass es sich bei der Übergabe und Übertragung der Versicherungspolizze um eine körperliche Übergabe gehandelt hat. Frau AS hält seit diesem Zeitpunkt die Versicherungspolizze in ihren Händen und hat sie auch nach Ableben ihres Mannes der Versicherungsgesellschaft präsentiert und das Realisat vereinnahmt. Wir stellen den Antrag, dass Sie in Abänderung der erlassenen Berufungsvorentscheidung die Steuerfreiheit für das Realisat aus der Lebensversicherungspolizze der Donau Versicherungs AG berücksichtigen unter Hinweis darauf, dass die Versicherung bereits am 16.5.1983 der Frau AS übergeben wurde und somit die Übertragung schon zu Lebzeiten stattgefunden hat. Die nachfolgende Auszahlung aus Anlass des Ablebens der versicherten Person führt zu keiner Schenkungssteuerpflicht." Eine Kopie über die erfolgte Änderung (von: "Bezugsberechtigt im Ablebensfall" auf "der Überbringer der Polizze") vom 16.5.1983 wurde beigelegt. In weiterer Folge gab die Bw. über Vorhalt des unabhängigen Finanzsenat Folgendes bekannt: "Am 16.04.1982 wurde von Herrn und Frau S. über Beratung des Versicherungsbüros Ss, eine Lebensversicherung bei der Donau Versicherung mit der Polizzennummer 4 abgeschlossen, mit dem Ziel Frau AS einen angemessenen Unterhalt im Falle des Ablebens von Herrn PS zu sichern. Wie aus der Polizze hervorgeht, war Herr PS. Versicherungsnehmer und versicherte Person und als diese im Erlebensfall bezugsberechtigt. Im Ablebensfall sollte die Versicherungssumme an Frau AS ausbezahlt werden. Zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses war Herr PS von Beruf Baumeister und Bausachverständiger. Der Beruf als Bausachverständiger wurde auf selbständiger Basis ausgeübt, wobei die darauf entfallenden Jahreseinkünfte mit rund ATS 250.000,00 beziffert werden können. Daneben war er in seinem Beruf als Baumeister für die AG m.b.H im Angestelltenverhältnis als Geschäftsführer tätig, die darauf entfallenden Jahreseinkünfte betrugen rund ATS 140.000,00. Die AG m.b.H. wurde am 30.7.1980 gegründet und im Handelsregister eingetragen. Frau AS war damals 100% Gesellschafterin mit einer Stammeinlage von ATS 650.000,00 und war zu diesem Zeitpunkt bei Ihrem Gatten angestellt und hatte ein Jahreseinkommen von rund ATS 100.000,00. Daneben wurde von Herrn PS noch ein Reitstall mit Pferdeverleih betrieben, woraus im Jahr 1982 Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von rund ATS 30.000,00 erwirtschaftet wurden. Weiters entstanden im Jahr 1982 Verluste aus der Untervermietung der s in Höhe von rund ATS 56.000,00. Zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses war das Ehepaar S. in Miete wohnhaft in s:. An diesem Standort wurde auch das Unternehmen betrieben. Im Jahr 1985 wurde ein Hausanteil in W erworben und im Jahr 1987 der Betriebsstandort dorthin verlegt. In den Folgejahren nach Vertragsabschluss wurden von der S. Ges.m.b.H. folgende Umsätze/Erträge in ATS erwirtschaftet (Kopie der jeweiligen Bescheide liegt bei): | Jahr | Umsatz S/€ | Gewinn/Verlust S/€ | nach Verlustabzug/vor Steuer S/€ | 1982 | 716.558,07 | 1.881,00 | 0,00 | 1983 | 3.513.473,81 | 78.137,00 | 53.389,00 | 1984 | 4.935.815,20 | - 913.773,00 | - 913.773,00 | 1985 | 13.107.715,86 | 878.238,00 | 0,00 | 1986 | 15.887.023,04 | 116.561,00 | 81.026,00 | 1987 | 18.049.329,73 | 113.370,00 | 113.370,00 | 1988 | 15.968.187,92 | - 148.165,00 | 0,00 | 1989 | 20.280.179,25 | - 649.555,00 | - 532.705,00 | 1990 | 27.839.386,63 | 1.071.677,00 | 260.437,00 Die Einkünfte von Herrn PS entwickelten sich in den Folgejahren (Werte in ATS) wie folgt (Kopie der jeweiligen Einkommensteuererklärungen liegt bei): | Jahr | Gesamt inkl. sst.EK in ATS/€ | 1982 | 254.634,--/18.504,97 | 1983 | 345.177,--/25.084,99 | 1984 | 343.425,--/24.957,67 | 1985 | 690.425,--/50.175,14 | 1986 | 419.401,--/30.479,06 | 1987 | 718.254,--/52.197,55 | 1988 | 324.291,--/23.567,15 | 1989 | 1,599.195,69/116.218,08 | 1990 | 1,477.378,--/107.365,25" Über die Berufung wurde erwogen: Gemäß § 1 Abs. 1 des Erbschafts- und Schenkungssteuergesetzes 1955 (ErbStG) unterliegt der Steuer nach diesem Bundesgesetz nach Ziffer 1 der Erwerb von Todes wegen und nach Ziffer 2 leg.cit. die Schenkung unter Lebenden. Gemäß § 2 Abs. 1 ErbStG gilt als Erwerb von Todes wegen 1. der Erwerb durch Erbanfall, durch Vermächtnis oder auf Grund eines geltend gemachten Pflichtteilsanspruches. 2. ............ 3. der Erwerb von Vermögensvorteilen, der auf Grund eines vom Erblasser geschlossenen Vertrages unter Lebenden von einem Dritten mit dem Tode des Erblassers unmittelbar gemacht wird. Gemäß § 12 Abs. 1 ErbStG entsteht die Steuerschuld bei Erwerben von Todes wegen im Allgemeinen mit dem Tode des Erblassers, nach Abs. 2 leg.cit entsteht die Steuerschuld bei Schenkungen unter Lebenden mit dem Zeitpunkt der Ausführung der Zuwendung. Gemäß § 15 Abs. 1 Z. 9 ErbStG bleiben Zuwendungen unter Lebenden zum Zwecke des angemessenen Unterhaltes oder zur Ausbildung des Bedachten steuerfrei. Gemäß § 207 Abs. 1 BAO unterliegt das Recht eine Abgabe festzusetzen, nach Maßgabe der nachstehenden Bestimmungen der Verjährung. Bei der Erbschafts- und Schenkungssteuer unterliegenden Erwerben von Todes wegen oder Zweckzuwendungen von Todes wegen beginnt gemäß § 208 Abs. 2 BAO die Verjährung frühestens mit Ablauf des Jahres, in dem die Abgabenbehörde vom Erwerb oder von der Zweckzuwendung Kenntnis erlangt. Im Berufungsverfahren hat sich herausgestellt, dass der Erblasser den im Berufungsfall interessierenden Versicherungsvertrag am 16.4.1982 - als Versicherungsnehmer, versicherte Person und bezugsberechtigte Person - abgeschlossen hatte, wobei die Bw. aus diesem Vertrag im Fall des Ablebens ihres Gatten bezugsberechtigt sein sollte. In weiterer Folge (am 16. 5. 1983) war über Ansuchen eine Änderung dieser Polizze dahingehend erfolgt, dass im Ablebensfall der Überbringer der Polizze bezugsberechtigt sein sollte. Hiezu wird seitens der Bw. behauptet, der Erblasser habe ihr die Polizze bereits zu Lebzeiten übergeben. Über entsprechenden Vorhalt des unabhängigen Finanzsenates bezüglich dieser Vorgangsweise brachte die Bw. vor, dass der Schenkungsvertrag bei Abschluss der Polizze mündlich geschlossen worden war, die Vorgangsweise auf Grund einer fehlerhaften Beratung des Versicherungsmaklers gewählt wurde, seitens des Erblassers nie die Absicht aufgegeben wurde, der Bw. den angemessenen Unterhalt zu sichern. Die Schenkung sei dem Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern in Wien nicht angezeigt worden. Nun mag es im gegenständlichen Fall aus verkehrsteuerrechtlicher Sicht vorerst dahingestellt bleiben, ob die Bw. die Polizze bereits am 16. 5. 1983 im Schenkungswege übertragen erhielt oder ob ihr der Versicherungserlös als Erwerb von Todes wegen anfiel, dies deswegen da das Finanzamt frühestens nach dem Ableben des Erblassers Kenntnis von diesem Rechtsvorgang erhielt und somit das Recht auf Festsetzung der Steuer nicht verjährt war (Verjährung wurde von der Bw. auch nicht eingewendet). auch bei Erwerben von Todes wegen (vergleichbar der Befreiungsbestimmung nach § 15 Abs. 1 Z. 9 ErbStG) nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes zu prüfen ist, ob beim Erblasser im Zeitpunkt des Abschlusses des Versicherungsvertrages ein Bereicherungswille bestanden hat oder aber womöglich eine Zuwendungen zum Zwecke des Unterhaltes des Bedachten erfolgte. Nun hat der Verwaltungsgerichtshof in einer Vielzahl von Erkenntnissen ausgesprochen, dass hinsichtlich eines Erwerbes im Sinn des § 2 Abs. 1 Z 3 ErbStG (gleiches gilt für die Bestimmung des § 15 Abs. 1 Z. 9 ErbStG) zu prüfen ist, ob im Zeitpunkt des Abschlusses des Versicherungsvertrages überhaupt ein Bereicherungswille auf Seiten des Erblassers vorhanden ist. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist ein Bereicherungswille dann auszuschließen, wenn der Erblasser mit der Zuwendung nur den Unterhalt der Ehegattin sicherstellen wollte (vgl. VwGH 4.2.1965, SIg 3219/F; vom 26.1.1995, 89/16/0149), allerdings mit der Einschränkung, dass es sich dabei um den sonst nicht gesicherten Unterhalt der begünstigten Ehegattin handelt. Die Absicht der Bewahrung des bisherigen Lebensstandards schließt den Bereicherungswillen nicht aus. Wenn es der Begünstigten möglich ist, aus eigenem Einkommen und Vermögen für ihren Unterhalt aufzukommen, dann war die Versicherung nicht als zum Zweck der Sicherung des Unterhaltes abgeschlossen worden bzw. erforderlich und es ist vom (zumindest bedingten) Bereicherungswillen des Erblassers auszugehen (vergleiche VwGH 21.5.1970, 1183/69; vom 30.8.1995, 94/16/0034). Im Berufungsfall ist zu klären, ob nun im Zeitpunkt der Übergabe der Versicherungspolizze (16.5.1983) ein zumindest bedingter Bereicherungswille seitens des Erblassers vorhanden war. Zu diesem Zeitpunkt war die Bw. 40 Jahre alt. Sie war 100%ige Gesellschafterin der etwa 2 Jahre zuvor gegründeten AG m.b.H. mit einer Stammeinlage von S 650.000,- (= € 47.237,34) und verfügte daneben auch über ein Einkommen aus unselbständiger Tätigkeit. Die "Baugesellschaft m.b.H." schien sich zu diesem Zeitpunkt gut zu entwickeln. Alleine daraus wird schon deutlich, dass es der Bw. möglich war, selbst für ihren Unterhalt aufzukommen und somit der Abschluss der Versicherung und in weiterer Folge auch die Übergabe der geänderten - auf Überbringer lautenden - Polizze zur Sicherung ihres Unterhaltes nicht erforderlich war. Darüber hinaus geht aus den Berufungsausführungen hervor, dass es dem Erblasser vor allem daran gelegen war, der Bw. den bisher gewohnten Lebensstandard zu sichern. In Anbetracht dieser Umstände ist davon auszugehen, dass seitens des Erblassers zumindest ein bedingter Bereicherungswille gegeben war. Die Bereicherung aus der Versicherungsleistung ist daher zur Gänze als steuerpflichtiger Erwerb zu qualifizieren. Da gemäß der Bestimmung des § 20 Abs. 1 ErbStG alle Erwerbe zusammenzurechnen sind, war auch die Versicherungsleistung bei Festsetzung der Erbschaftssteuer zu berücksichtigen. Die Berufung war somit abzuweisen. Die Bemessungsgrundlage war entsprechend der Ausführungen der Berufungsvorentscheidung abzuändern und es war somit spruchgemäß zu entscheiden. Wien, am 29. Jänner 2009