UFSF RV/0121-F/06

Das Element der Schriftlichkeit war auf Grund der entsprechenden Dokumentation der Zusagen ohne Zweifel gegeben. Zum Zeitpunkt des Abschlusses der Zusage erwarben die Berechtigten verbindliche Rechtsansprüche auf künftigen Pensionsbezug. Es musste daher zunächst grundsätzlich von rechtsverbindlichen Zusagen ausgegangen werden. Zu den in der gegenständlichen Vereinbarung enthaltenden Widerrufsklauseln (§ 5), nämlich dass "die zugesagten Pensionen gekürzt, eingestellt, vorübergehend zum Teil oder zu Gänze ausgesetzt werden könnten, wenn sich die Liquidität derart verschlechtern würde, dass durch die Pensionen der Fortbestand der Firma gefährdet wäre oder wenn Handlungen gesetzt würden, die zur fristlosen Entlassung führten", ist Folgendes zu sagen: Eine unwiderrufliche Pensionszusage liegt nur vor, wenn sie grundsätzlich nicht bzw. nur unter besonderen Umständen widerrufen, eingestellt oder gekürzt werden kann. Diese Gründe müssen sich daran orientieren, dass die Fortführung der Pensionszusage mit einer erheblichen Härte verbunden wäre oder den Fortbestand des Unternehmens gefährdeten (Quantschnigg/Schuch, a.a.O., Tz 48 zu § 14 EStG 1988; Doralt4, EStG, Tz 46 zu § 14 EStG 1988). Auch die Verwaltungspraxis (EStR 2000, Rz 3376, Abschnitt 61 B 1. Abs. 5 Einkommensteuerrichtlinien 1984) lässt Widerrufsmöglichkeiten wegen besonderer wirtschaftlicher Umstände (in Anlehnung an § 8 Abs. 1 Z 2 BPG), ausdrücklich für den Fall, dass sich die wirtschaftliche Lage des Unternehmens nachhaltig so wesentlich verschlechtert, dass die (volle) Aufrechterhaltung der zugesagten Pension eine Gefährdung des Weiterbestandes des Unternehmens zur Folge hätte, oder auch auf Grund des Umstandes, wenn der Pensionsberechtigte Handlungen begeht, die an sich zu einer fristlosen Entlassung berechtigen würden, zu. Angesichts dieser Ausführungen stehen daher die in der vorliegenden Pensionszusage enthaltenen Widerrufsklauseln der Rückstellungsbildung nicht entgegen (siehe auch UFS 25.03.2008, GZ RV/0011-K/05). Die Rückstellungsbildung erfordert auch das Vorliegen einer Pensionszusage bzw. einer direkten Leistungszusage in Rentenform. Eine direkte Leistungszusage in Rentenform liegt auch vor, wenn die Pensionszusage eine nach dem BDG wirksame Abfindungsmöglichkeit mindestens in Höhe der nach § 14 Abs. 7 EStG 1988 berechneten Rückstellung vorsieht. Eine eventuelle Abfindungsmöglichkeit vor Beendigung der Aktivitätszeit des Arbeitnehmers darf nur bei außergewöhnlichen Umständen vorgesehen sein (siehe dazu Quantschnigg/Schuch, a.a.O., Tz 47 zu § 14 EStG 1988; Wiesner, ÖStZ 1979, S 233; Doralt4, EStG, Tz 45 zu § 14 EStG 1988; Bednar/Reisch, Abfindung bei Pensionszusagen, RdW 1995/7, S 277; EStR 2000, Rz 3380). Im gegenständlichen Fall wurde in § 4 der Vereinbarung folgende Abfindungsmöglichkeit vereinbart: "Sie sind berechtigt, anstelle der Firmenalterspension, eine einmalige Kapitalabfindung in Höhe des Barwertes der Pensionsverpflichtung zu verlangen". Eine wie im konkreten Fall vorliegende jederzeitige Abfindungsmöglichkeit ohne Einschränkung auf wirtschaftlich begründete Fälle ist nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates schädlich und ist damit eine Rückstellungsbildung mit steuerlicher Wirkung - mangels Erfüllens aller Tatbestandsvoraussetzungen der §§ 9 iVm 14 Abs. 7 EStG 1988 - zur Gänze ausgeschlossen. Zum Berufungsvorbringen, wonach sich die Angemessenheit einer Pensionszusage einer Überprüfung durch die Finanzbehörde entziehe, ist zu sagen, dass die Finanzbehörde nicht nur berechtigt, sondern verpflichtet ist, die steuerliche Abzugsfähigkeit von geltend gemachten Aufwendungen als Betriebsausgaben sowohl dem Grunde als auch der Höhe nach zu überprüfen. Der Bw. ist insofern zuzustimmen, dass grundsätzlich nicht zu prüfen ist, ob Aufwendungen wirtschaftlich gerechtfertigt, ob sie angemessen, notwendig, üblich oder zweckmäßig sind. Allerdings ist zu berücksichtigen, dass die Notwendigkeit, die Unangemessenheit und die Unüblichkeit durchaus ein Indiz dafür sein kann, dass die Aufwendungen nicht betrieblich, sondern privat veranlasst sind. Dem Finanzamt ist in diesem Zusammenhang zuzustimmen, dass die in Rede stehenden Pensionszusagen aufgrund des Alters der Ehegatten K und der tristen Existenz bedrohenden finanziellen Lage der Bw. dem Grunde nach unangemessen sind. Die Unangemessenheit zeigt sich - wie vom Finanzamt richtig ausgeführt - deutlich auch im ungleichen Verhältnis von Eigenkapital und der Höhe der Pensionsverpflichtung. Das Eigenkapital war im konkreten Fall stark negativ. Auf Grund der schon seit Aufnahme der Betriebstätigkeit bestehenden prekären Wirtschafts- und Liquiditätslage hätten diese Pensionszusagen nicht erteilt werden dürfen. Im Übrigen war auch zu berücksichtigen, dass der Bw. - wie oben dargelegt - die Möglichkeit offen stand, die strittige Pensionszusage zurückzunehmen, dies jedoch trotz erheblicher wirtschaftlicher Schwierigkeiten unterlassen hat. Wenn das Finanzamt somit zur Ansicht gelangte, die strittige Pensionszusage stünde mit der wirtschaftlichen Situation der Bw. in keinem Verhältnis und diese damit als unangemessen und nicht nachvollziehbar zu qualifizieren sei, kann ihm nicht mit Erfolg entgegengetreten werden. Beim Ausmaß der Rückstellung sind jedenfalls auch die zwingenden Vorschriften des § 14 Abs. 7 bis 9 EStG 1988 zu beachten. Wie von der Groß-Betriebsprüfung richtig ausgeführt und auch von der steuerlichen Vertretung im Zuge der mündlichen Berufungsverhandlung bestätigt wurde, ist die Pensionszusage als Teil der Gesamtentlohnung anzusehen. Da der Arbeitnehmer seine Arbeitsleistung während der Aktivitätszeit erbringt und in dieser Zeit auch die "Pension verdient", ist die Pensionsrückstellung nichts anderes als ein Instrument der periodengerechten Bilanzierung von Lohnaufwand (Aktivbezug und Pensionserwartungen als wirtschaftliche Einheit). Die Pensionszusage darf nicht zu einer Besserstellung gegenüber der Aktivitätszeit führen. Die zugesagte Pension darf daher einschließlich einer Sozialversicherungspension keinesfalls höher sein als der Aktivlohn im Zeitpunkt des Pensionsantritts (vgl. dazu Quantschnigg/Schuch, a.a.O., Tz 43 ff zu § 14 EStG 1988). Im Zusammenhang mit diesen Überlegungen wurde die Bw. bzw. deren Vertretung von Seiten des Finanzamtes ersucht (siehe BP-Besprechungspunkte vom 26. November 2001, an den steuerlichen Vertreter der Bw. persönlich am 6. Dezember 2001 übergeben), abzuklären, warum bei Verteilung des Gesamtaufwandes auf das einzelne Wirtschaftsjahr für unverändert gebliebene Arbeitsleistungen (Teilzeitbeschäftigungen der Ehegatten K; Frau K habe ihre aktive Tätigkeit im Laufe des Jahres 2000 eingestellt, die Bezüge seien hingegen nicht eingestellt worden) zusätzliche Gehaltsaufwendungen (1998: 570.612,00 S; 1999: 830.734,00 S; 2000: 960.058,00 S; 2001: 1,035.124,00 S) angemessen gewesen wären. Weiters wurde die Bw. ersucht, einen Nachweis zu erbringen, welche Aktivbezüge bei der Pensionszusage mitberücksichtigt worden seien, bzw. bekannt zu geben, welche aktive Dienstzeit der Berechnung der Pensionsrückstellungen zugrunde gelegt worden sei. Die genannten Ersuchen blieben in der Folge - abgesehen von ganz allgemein gehaltenen Ausführungen - unbeantwortet. Angesichts der Teilzeitbeschäftigung der Ehegatten K, der Einstellung ihrer aktiven Tätigkeit im Jahre 2000 durch Frau K und der - auch von Seiten der Bw. angenommenen - Angemessenheit der vereinbarten (relativ niedrigen) Gehälter der Ehegatten K war - gerade auch unter Berücksichtigung der den Eheleuten K gewährten unverzinsten (Arbeitgeber-)Darlehen (siehe dazu weiter unten) - ein betrieblicher Grund für einen Vermögensvorteil bei den Ehegatten K in Form von Firmenpensionen nicht ersichtlich. Unter Berücksichtigung sämtlicher vorstehender Erwägungen war somit den gegenständlichen Pensionsrückstellungen die betriebliche Veranlassung zu versagen und konnte dem gegenständlichen Berufungsbegehren daher nicht gefolgt werden. c) Rückdeckungsversicherungen für Pensionen: Mangels steuerlicher Berücksichtigung der strittigen Pensionsrückstellungen war auch die Betriebsausgabeneigenschaft der Rückdeckungsversicherungen und der in diesem Zusammenhang geltend gemachten Aufwendungen zu versagen und war damit auch das diesbezügliche Berufungsbegehren als unbegründet abzuweisen. d)PeCa 4, Privatnutzung - 30%, Luxustangente gemäß § 20 Abs. 1 Z 2b EStG, Aktivpost gemäß § 8 Abs. 6 Z 2 EStG: Mit Berufungsvorentscheidungen vom 5. Jänner 2006 betreffend Körperschaftsteuer für die Jahre 1997 bis 2001 (vgl. zusätzliche Begründung vom 13. März 2006) berichtigte das Finanzamt die unter Tz 20 lit d des obgenannten Betriebsprüfungsberichtes angesetzten Hinzurechnungen insofern, als nur mehr die erhöhte Luxustangente zu außerbücherlichen Hinzurechnungen führte, zumal ein entsprechender Sachbezug bereits bei der die Jahre 1998 bis 2001 umfassenden Lohnsteuerprüfung angesetzt worden sei. Die Vorgehensweise des Finanzamtes betreffend "Luxustangente" wurde nicht in Frage gestellt (vgl. diesbezüglich auch die Stellungnahme der Rechtsanwälte L vom 19. Februar 2002; entsprechende Ausführungen des Referenten im Rahmen der mündlichen Berufungsverhandlung blieben im Übrigen unbestritten). e) Reisespesen und KM-Gelder für die Eheleute K: Vom Betriebsprüfer wurde diesbezüglich auf Grund vorgefundener Belege (vgl. entsprechende im Arbeitsbogen der Großbetriebsprüfung abgelegte Reisekostenabrechnungen und Rechnungen, Ordner 5) im Wesentlichen festgestellt, dass ein Teil der als Betriebsausgaben geltend gemachten Reiseaufwendungen nicht durch eine Reise begründet (§ 4 Abs. 5 EStG 1988, zB S), nicht betrieblich veranlasst (§ 4 Abs. 4 EStG 1988, Erholungs- und Urlaubsreisen) oder repräsentativ veranlasst gewesen sei (§ 20 Abs. 1 Z 3 EStG 1988), und wurde folgedessen 30% der geltend gemachten, die Eheleute K betreffenden Kosten als nicht abzugsfähige Aufwendungen qualifiziert. Es seien teilweise weitere Mittelpunkte der Tätigkeit begründet worden (zB Reisen nach S). Manche Reisen hätten neben betrieblichen Aspekten auch Erholungs- bzw. Urlaubscharakter aufgewiesen (zB Reisen nach S). Frau D.K. sei vielfach nur die Reisebegleiterin von Herrn P.K. gewesen. Es seien teilweise neben den Tagesdiäten auch Bewirtungsspesen und Hotelnächtigungen inklusive Verpflegung geltend gemacht worden. Die Nächtigungsrechnungen würden teilweise auf D SA bzw. D Se. lauten, an denen die M. bzw. Herr K beteiligt sei. Diverse Aufwendungen (Parkgebühren, etc.) seien bereits durch das Kilometergeld abgegolten. Manche Aufwendungen hätten teilweise ausschließlich repräsentativen Charakter im Sinne des § 20 Abs. 1 Z 3 EStG 1988. Betriebsausgaben sind gemäß § 4 Abs. 4 EStG 1988 die Aufwendungen oder Ausgaben, die durch den Betrieb veranlasst sind. Betriebsausgaben liegen nach Lehre und Rechtsprechung dann vor, wenn die Aufwendungen mit dem Betrieb in Zusammenhang stehen, wenn sie aus betrieblichen Gründen (im Interesse des Betriebes) anfallen. Mehraufwendungen des Steuerpflichtigen für Verpflegung und Unterkunft bei ausschließlich durch den Betrieb veranlassten Reisen sind gemäß § 4 Abs. 5 EStG 1988 als Betriebsausgaben anzuerkennen, soweit sie die sich aus § 26 Z 4 EStG 1988 ergebenden Beträge nicht übersteigen. Der Begriff der "Reise" iSd § 4 Abs. 5 EStG 1988 entspricht dem Begriff "Reise" im Sinne des § 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988, ist aber von der "Dienstreise" im Sinne des § 26 Z 4 EStG 1988 zu unterscheiden (vgl. Doralt11, EStG, Tz 332 zu § 4 EStG 1988). Tagesgelder ersetzen einem eine beruflich veranlasste Reise durchführenden Arbeitnehmer jenen Verpflegungsmehraufwand, der ihm deshalb entsteht, weil ihm die günstigen Verpflegungsmöglichkeiten am Ort seines dienstlichen Tätigwerdens nicht bekannt sind. Nach Ablauf einer bestimmten Zeit (Anlaufphase) ist in typisierender Betrachtungsweise davon auszugehen, dass ihm diese günstigen Verpflegungsmöglichkeiten bekannt geworden sind und er sich in einer vergleichbaren Lage wie jeder andere Arbeitnehmer befindet, der nicht auf Reise ist, sich aber auch außerhalb seines Haushaltes verpflegt (siehe Zorn, in: Hofstätter/Reichel, Die Einkommensteuer, Kommentar, Tz 2 zu § 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988, und die darin angeführte Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes). Verpflegungsmehraufwendungen bzw. Tagesdiäten sind somit nur - andernfalls liegen nicht abzugsfähige Kosten der normalen Lebensführung vor - bei Vorliegen einer "beruflich veranlassten Reise" anzuerkennen. Der Verwaltungsgerichtshof legt den Begriff einer beruflich veranlassten Reise im Sinne des § 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 danach aus, ob auf Grund des Ortswechsels gegenüber dem Ort der ständigen Tätigkeit ein Verpflegungsmehraufwand angenommen werden muss. Dabei geht er davon aus, dass der Steuerpflichtige außerhalb des Ortes seiner ständigen Tätigkeit die (kostengünstigen) Verpflegungsmöglichkeiten nicht kennt und sich daraus ein Mehraufwand ergibt (vgl. dazu auch Zorn: in: Hofstätter/Reichel, a.a.O., Tz 2 zu § 4 Abs. 5 EStG 1988, sowie VwGH 5.10.1994, 92/15/0225; VwGH 29.5.1996, 93/13/0013; VwGH 28.5.1997, 96/13/0132). Eine "Reise" liegt nach übereinstimmender Lehre, Rechtsprechung und Verwaltungspraxis (vgl. Quantschnigg/Schuch, a.a.O., Tz 77 ff zu § 16 EStG 1988; Doralt9, EStG, Tz 173 zu § 16 EStG 1988, und die dort angeführte Judikatur) dann vor, wenn sich der Steuerpflichtige zwecks Verrichtung beruflicher Obliegenheiten oder sonst aus beruflichem Anlass vom Mittelpunkt seiner Tätigkeit entfernt, die Entfernung mindestens 25 km beträgt, bei Inlandsreisen eine Reisedauer von mehr als drei Stunden bzw. bei Auslandsreisen eine Reisedauer von mehr als fünf Stunden vorliegt und kein weiterer Mittelpunkt seiner Tätigkeit begründet wird. Fahrtkosten stellen unabhängig davon, ob das genannte Erfordernis einer "Reise" erfüllt ist, Betriebsausgaben dar. Für die Berücksichtigung von Fahrtkosten als Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben ist daher weder die Zurücklegung größerer Entfernungen noch das Überschreiten einer bestimmten Dauer erforderlich. Der Anspruch auf Fahrtkosten besteht auch bei Begründung eines weiteren Mittelpunktes der Tätigkeit. Fahrtaufwendungen sind in der tatsächlich angefallenen Höhe als Betriebsausgaben zu berücksichtigen. Ein Wahlrecht auf Berücksichtigung der Fahrtkosten durch den Ansatz der amtlichen Kilometergelder an Stelle der tatsächlichen Aufwendungen besteht nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht (vgl. zB VwGH 27.8.2008, 2008/15/0196). Als Schätzungshilfe für die tatsächlichen Aufwendungen beruflicher Fahrten kann grundsätzlich das Kilometergeld herangezogen werden, wobei durch dieses alle Aufwendungen, mit Ausnahme der Reparaturkosten aufgrund außerordentlicher Ereignisse bei Betriebsfahrten, abgegolten sind (vgl. Doralt11, EStG, Tz 330 zu § 4 EStG 1988, Kennwort: Kraftfahrzeug-Kosten). § 20 Abs. 1 EStG 1988 lautet, soweit für die Berufungsentscheidung von Bedeutung: "Bei den einzelnen Einkünften dürfen nicht abgezogen werden: 2. a) Aufwendungen oder Ausgaben für die Lebensführung, selbst wenn sie die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt und sie zur Förderung des Berufes oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen. c) Reisekosten, soweit sie nach § 4 Abs. 5 und § 16 Abs. 1 Z 9 nicht abzugsfähig sind. 3. Repräsentationsaufwendungen oder Repräsentationsausgaben. Darunter fallen auch Aufwendungen oder Ausgaben anlässlich der Bewirtung von Geschäftsfreunden. Weist der Steuerpflichtige nach, dass die Bewirtung der Werbung dient und die betriebliche oder berufliche Veranlassung weitaus überwiegt, können derartige Aufwendungen oder Ausgaben zur Hälfte abgezogen werden." Entsprechend den zitierten Bestimmungen des § 20 EStG 1988 muss gerade bei Aufwendungen, die auch in den Kreis der privaten Lebensführung fallen können, ein strenger Maßstab angelegt und eine genaue Unterscheidung vorgenommen werden. So können die Kosten von Auslandsreisen nur dann als Betriebsausgaben berücksichtigt werden, wenn die Reisen ausschließlich durch den Betrieb veranlasst sind und die Möglichkeit eines privaten Reisezwecks nahezu auszuschließen ist (vgl. VwGH 18.2.1999, 97/15/0092; VwGH 3.2.1992, 91/13/0001). Unabhängig von der Beurteilung der Frage, ob Aufwendungen durch den Betrieb des Steuerpflichtigen veranlasst sind und somit steuerlich anzuerkennende Ausgaben darstellen, besteht für Betriebsausgaben sowohl dem Grunde als auch der Höhe nach eine Nachweispflicht. Diese Nachweispflicht ergibt sich aus den allgemeinen Verfahrensvorschriften der Bundesabgabenordnung. Zwar trägt die Abgabenbehörde die Feststellungslast für alle Tatsachen, die vorliegen müssen, um einen Abgabenanspruch geltend machen zu können. Dennoch haben gemäß § 138 Abs. 1 BAO die Abgabepflichtigen und die diesen im § 140 BAO gleichgestellten Personen in Erfüllung ihrer Offenlegungspflicht (nach § 119 BAO sind die für den Bestand und Umfang einer Abgabepflicht oder für die Erlangung abgabenrechtlicher Begünstigungen bedeutsamen Umstände vom Abgabepflichtigen nach Maßgabe der Abgabenvorschriften vollständig und wahrheitsgemäß offen zu legen) auf Verlangen der Abgabenbehörde zur Beseitigung von Zweifeln den Inhalt ihrer Anbringen zu erläutern und zu ergänzen sowie die Richtigkeit zu beweisen. Der Steuerpflichtige hat somit die Richtigkeit seiner Ausgaben zu beweisen; der Nachweis einer Betriebsausgabe hat durch einen schriftlichen Beleg zu erfolgen. Es ist - gerade auch wenn der Abgabepflichtige der Beweisführung wesentlich näher steht als die Abgabenbehörde - somit grundsätzlich Aufgabe des Abgabepflichtigen, im Rahmen seiner Mitwirkungspflicht die erforderlichen Nachweise bezüglich der geltend gemachten Aufwandspositionen zu erbringen. Kann ihm ein Beweis nach den Umständen nicht zugemutet werden, so genügt die Glaubhaftmachung, die wiederum eine schlüssige Behauptung der maßgeblichen Umstände durch den Steuerpflichtigen voraussetzt. Die bloße Behauptung, dass sich aus einer beruflichen/betrieblichen Tätigkeit ein bestimmter Aufwand ergibt, ist keine hinreichende Glaubhaftmachung (vgl. zB VwGH 6.4.1995, 93/15/0060; VwGH 19.9.1995, 95/14/0039; Stoll, a.a.O., 1559; Doralt 11, EStG, Tz 269 ff zu § 4 EStG 1988). Soweit die Abgabenbehörde die Grundlagen für die Abgabenerhebung nicht ermitteln oder berechnen kann, hat sie diese zu schätzen. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind (§ 184 Abs. 1 BAO). Zu schätzen ist insbesondere dann, wenn der Abgabepflichtige über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermag oder weitere Auskunft über Umstände verweigert, die für die Ermittlung der Grundlagen wesentlich sind (§ 184 Abs. 2 BAO). Reisekosten sind steuerlich nur anzuerkennen, wenn ihre betriebliche Veranlassung eindeutig erwiesen ist oder zumindest glaubhaft gemacht wird. Dies schon im Hinblick darauf, dass gleichartige Aufwendungen häufig auch im Bereich der privaten Lebensführung anfallen, was eine klare Abgrenzung erforderlich macht (vgl. VwGH 20.11.1996, 89/13/0259). Dementsprechend hat der Steuerpflichtige im Hinblick auf die Nähe zum Beweisthema von sich aus nachzuweisen, dass die Reisekosten (nahezu) ausschließlich die betriebliche Sphäre betreffen. Der Nachweis der betrieblich veranlassten Fahrtkosten mit dem Pkw (tatsächliche Aufwendungen/Kilometergelder) hat grundsätzlich mit einem Fahrtenbuch zu erfolgen. Aus dem laufend geführten Fahrtenbuch müssen der Tag (Datum) der betrieblichen Fahrt, Ort, Zeit und Kilometerstand jeweils am Beginn und am Ende der betrieblichen Fahrt, Zweck jeder einzelnen betrieblichen Fahrt und die Anzahl der gefahrenen Kilometer, aufgegliedert in betrieblich und privat gefahrene Kilometer, ersichtlich sein. Dieser Nachweis der Fahrtkosten kann im Übrigen auch durch andere Aufzeichnungen, die eine verlässliche Beurteilung ermöglichen, erbracht werden. Das Abzugsverbot von Repräsentationsaufwendungen (§ 20 Abs. 1 Z 3 EStG 1988) erfährt - wie oben dargelegt - insofern eine Ausnahme, als die Bewirtung von Geschäftsfreunden dann abzugsfähig ist, wenn sie der Werbung dient und die berufliche Veranlassung weitaus überwiegt. Der Abzug von Bewirtungskosten ist somit nur unter diesen restriktiven Voraussetzungen möglich, wobei diese jedoch vom Steuerpflichtigen nachzuweisen sind. Nachzuweisen ist daher, dass dem Steuerpflichtigen die Aufwendungen tatsächlich erwachsen sind, dass mit der einzelnen Aufwendung ein Werbezweck verbunden war und dass die berufliche Veranlassung weitaus überwogen hat (vgl. VwGH 2.8.2000, 94/13/0259). In diesem Zusammenhang ist auch zu berücksichtigen, dass bei Arbeitsessen mit Werbecharakter die Aufwendungen nur zur Hälfte abzugsfähig sind (dies gilt auch für die eigene Konsumation). Außerdem ist das abzugsfähige Tagesgeld bei Inlandsreisen um 13,20 € pro Mahlzeit zu kürzen. Bei Auslandsreisen erfolgt bei einem Arbeitsessen keine Kürzung, bei zwei Arbeitsessen steht jedoch nur ein Drittel des jeweiligen Höchstsatzes zu (vgl. Doralt, EStG9, Tz 340 zu § 4 bzw. Tz 198 zu § 16 EStG 1988). Aufwendungen, für die keine oder ungenügende Belege vorhanden sind, kann in freier Beweiswürdigung der Abzug versagt werden, wenn es dem Steuerpflichtigen nicht gelingt, seine Behauptungen über diese Aufwendungen glaubhaft zu machen (vgl. VwGH 30.1.2001, 96/14/0154). Nachdem im konkreten Fall die betriebliche Veranlassung der strittigen Reisekosten sowohl hinsichtlich des Grundes als auch der Höhe keineswegs (durch Vorlage geeigneter Unterlagen) eindeutig erwiesen ist oder hinreichend glaubhaft gemacht wurde, ein entsprechender Nachweis der Fahrtkosten durch ein ordnungsgemäß geführtes Fahrtenbuch oder andere aussagekräftige Aufzeichnungen, wie etwa Reisekostenabrechnungen, die die oben erwähnten erforderlichen Angaben enthalten, sowie ein Nachweis der betrieblichen Veranlassung sowie des Werbezweckes der strittigen Bewirtungskosten von der Bw. im gegenständlichem Fall nicht erbracht wurde, kann sich nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates die Bw. - gerade auch und unter Berücksichtigung der von der Groß-Betriebsprüfung vorgenommenen Feststellungen in Verbindung mit der oben dargelegten Rechtslage - gesamthaft gesehen durch die Vorgehensweise des Finanzamtes nicht als beschwert erachten. Die Annahme eines privat veranlassten Reisekostenanteiles von 30% widerspricht im Übrigen - gerade auch in Anbetracht des schlechten Gesundheitszustandes von DI K, der Teilzeitbeschäftigung der Ehegatten K und der Dauer der Reisen - nicht der Lebenserfahrung. An dieser Stelle wird auch darauf hingewiesen, dass von Seiten der Bw. trotz entsprechender Vorhaltungen (vgl. das Ergänzungsersuchen des Unabhängigen Finanzsenates vom 26. Mai 2008; es wird in diesem Zusammenhang auch auf die Vorhaltewirkung von Berufungsvorentscheidungen verwiesen) den Feststellungen der Großbetriebsprüfung bzw. des Finanzamtes nichts Konkretes (durch Vorlage geeigneter Unterlagen) entgegengehalten wurde bzw. diese in sachdienlicher Hinsicht völlig unbeantwortet blieben. Die Bw. hat im Laufe des Berufungsverfahrens auch nicht plausibel dargelegt (durch Vorlage konkreter Nachweise), aus welchen Gründen bei ihr gerade ein bestimmtes Ausmaß an betrieblicher Veranlassung (100%) vorliegt bzw. weshalb das vom Finanzamt angesetzte Ausmaß bzw. Verhältnis (70% betrieblich, 30% privat) nicht realistisch ist. Eine allfällige Änderung der vom Finanzamt vorgenommenen Schätzung war daher nicht in Erwägung zu ziehen. Zu den strittigen Kilometergeldern ist noch zu sagen, dass der Nachweis, dass die Kilometergelder nur Durchlaufcharakter hatten und an die M. (Eigentümerin des PKW Me) weiterbezahlt worden seien, weder im Prüfungsverfahren noch im Berufungsverfahren erbracht wurde, bei betrieblicher Verwendung eines nicht im Betriebsvermögen befindlichen Kraftfahrzeuges die Aufwendungen grundsätzlich in tatsächlicher Höhe als Betriebsausgaben zu berücksichtigen sind (vgl. VwGH 30.11.1999, 97/14/0174), es sich dabei um ein nach der Rechtsprechung nichtabzugsfähigen Drittaufwand (ds. Aufwendungen, die zwar durch die Einkünfteerzielung des Steuerpflichtigen veranlasst sind, die aber nicht den Steuerpflichtigen selbst betreffen, sondern einen Dritten, häufig einen Familienangehörigen) handelt und selbst dann, wenn davon ausgegangen würde, dass die strittigen Kilometergelder an die M. bezahlt wurden und grundsätzlich als Betriebsausgaben zu qualifizieren wären, die Abzugsfähigkeit der in Rede stehenden Beträge gemäß § 162 Abs. 2 BAO zwingend nicht anzuerkennen wäre, war doch - wie bereits oben unter Punkt a) dargelegt - mit der Benennung der M. bzw. SG E dem Auftrag nach § 162 Abs. 1 BAO nicht entsprochen. Das diesbezügliche Berufungsbegehren war daher als unbegründet abzuweisen. f) Darlehensforderungen - entgangener Zinsertrag: Das Finanzamt stützt die in diesem Zusammenhang vorgenommenen außerbücherlichen Hinzurechnungen im Wesentlichen darauf, dass es zwischen Fremden völlig unüblich sei, Darlehen zwischen 770.000,00 S und 1,226.000,00 S (DI P.K.) und zwischen 440.000,00 S und 495.000,00 S (D.K.) unverzinslich und ohne Sicherheiten an Dienstnehmer zu gewähren. Eine derartige Darlehensgewährung sei nur durch das Naheverhältnis der Eheleute K zur Alleingesellschafterin erklärbar. Gegenständlich steht außer Streit, dass die Ehegatten K nicht unmittelbar an der Bw. beteiligt gewesen sind. Auch wurde von Seiten des Finanzamtes - wie auch vom Unabhängigen Finanzsenat - nicht die Feststellung getroffen, dass die beiden Ehegatten K als (wahre) wirtschaftliche Berechtigte bzw. Eigentümer der Alleingesellschafterin der Bw. (M.) und damit als mittelbare Gesellschafter der Bw. anzusehen sind. Wie bereits oben dargestellt, setzt eine verdeckte Ausschüttung definitionsgemäß die Vorteilszuwendung einer Körperschaft an eine Person mit Gesellschafterstellung oder gesellschafterähnlicher Stellung (Anteilsinhaber) voraus, wobei die Zuwendung eines Vorteils an den Anteilsinhaber auch darin gelegen sein kann, dass eine dem Anteilsinhaber nahestehende Person begünstigt wird. Nachdem die Ehegatten K als Geschäftsführerin bzw. Prokurist bei der Bw. lediglich als "Machthaber" fungierten, solche jedoch als Vorteilsempfänger im Sinne des § 8 Abs. 2 KStG 1988 nicht ausreichen (vgl. VwGH 7.7.2004, 99/13/0215, 0216; VwGH 25.1.2006, 2002/13/0027, 0028; VwGH 19.9.2007, 2004/13/0108), waren Hinzurechnungen angemessener (entgangener) Zinserträge, wenn auch solche einem Fremdvergleich durchaus standhalten würden, unter dem Titel "versteckte Ausschüttung" nicht möglich. Der Verzicht auf Einnahmen (zB Lohnzahlungen, Aufwandsentschädigungen, Zinsen, Mieten) führt beim Verzichtenden nicht zu Einnahmen, und zwar auch dann nicht, wenn die Forderung bereits entstanden ist und der Verzicht aus privaten Motiven erfolgt. Bei der Gewinnermittlung ist die bereits entstandene Forderung aktiviert und damit gewinnwirksam; dem späteren Verzicht steht eine Entnahme gegenüber (vgl. Doralt8, EStG, Tz 14 zu § 15 EStG 1988, und die dort zitierte VwGH-Judikate). Angesichts dieser Überlegungen führt nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates der Verzicht der Bw. auf entsprechende Zinsenzahlungen (diesbezügliche Forderungen wurden gegenständlich nicht aktiviert) nicht zu Einnahmen und war daher der Berufung in diesem Punkt Folge zu geben. g) Darlehensverbindlichkeiten - nicht abzugsfähige Zinsaufwendungen: Nach den Feststellungen der Großbetriebsprüfung bzw. des Finanzamtes hätten über die Darlehen "Bu" (Darlehensauszahlung 210.000,00 S), "Ta" (Darlehensauszahlung 1,050.000,00 S) und "I./M." (Darlehensauszahlung 378.000,00 S) weder im Prüfungsverfahren noch im Berufungsverfahren Vereinbarungen bzw. Verträge, in denen die Darlehenshöhe, Rückzahlungen, Verzinsung, Sicherheiten etc. festgelegt worden seien, vorgelegt werden können; vielmehr sei nur die Zuzählung durch die Verbuchung in den Bilanzen belegt worden. Von sämtlichen Darlehen seien seit den Darlehensauszahlungen im Jahre 1993 keine Rückzahlungen vorgenommen noch Zinsen bezahlt worden; die Darlehenskonten seien mit den Zinsen nur belastet worden, wodurch sich die ursprünglichen Darlehensschulden bis zum Jahr 2001 teilweise fast verdoppelt hätten. Aufwendungen aus Darlehen sind nur bei betrieblicher Veranlassung der Darlehensaufnahme als Betriebsausgaben abzugsfähig. Das Fehlen entsprechender schriftlicher Vereinbarungen ist im Geschäftsleben unüblich und spricht gegen die Leistungserbringung durch den Geschäftspartner (vgl. VwGH 24.9.2002, 2001/14/0208). Die Bw. legte trotz entsprechender Vorhaltungen (es wird in diesem Zusammenhang auch auf die Vorhaltewirkung der Berufungsvorentscheidung verwiesen) weder die angeforderten Belege (Darlehensverträge; Vereinbarungen betreffend Zinsen, Rückzahlung, Sicherheitsleistungen; Bestätigungen, etc.) noch andere Bezug habende Unterlagen vor, welche einen eindeutigen Nachweis sowohl hinsichtlich des Grundes als auch der Höhe der betreffenden Aufwendungen erbracht hätten. Die Bw. ist damit ihrer Nachweispflicht (siehe dazu die obigen Ausführungen unter Punkt e) in keinster Weise nachgekommen. Es wird an dieser Stelle auch nochmals darauf hingewiesen, dass im Zusammenhang mit Auslandssachverhalten erhöhte Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen bei der Ermittlung des Sachverhaltes sowie Beweisvorsorgepflicht besteht. Mit den Einwendungen der Bw. im Berufungsschriftsatz, dass sich die Vorlage der angeforderten Unterlagen erübrige, da es sich bei einem Darlehen um einen Realvertrag handle, der durch die Zuzählung der Darlehensvaluta zu Stande komme, ist entsprechend den obigen Überlegungen nichts zu gewinnen. Vorbringen der Bw., wonach Darlehensverträge bereits vorgelegt worden seien, sind - gerade auch angesichts dieser Ausführungen der Bw. im Berufungsschriftsatz - im Rahmen der freien Beweiswürdigung als bloße Zweckbehauptungen als nicht glaubhaft zu beurteilen. Mangels vorgelegter Nachweise waren daher die geltend gemachten Zinsaufwendungen in den Berufungsjahren nicht anzuerkennen. Das Darlehen "I./M." könnte im Übrigen auch unter Bezugnahme auf die oben dargestellte einkommensteuerliche Angehörigenjudikatur keine steuerliche Anerkennung finden, als ein bloßer bilanzmäßiger Ausweis als Schuldpost nicht ausreichend ist (ein Fehlen von schriftlichen Vereinbarungen bzw. von eindeutigen Abmachungen über Rückzahlungsmodalitäten, Verzinsung und Besicherung spricht - gerade auch im Hinblick auf die Beweissicherung für den Darlehensgeber - gegen die Fremdüblichkeit des Vertrages); von unklaren Darlehensbedingungen war dabei insbesondere auch deshalb auszugehen, als im Berufungsfall überhaupt keine Rückzahlungen vorgenommen noch Zinsen bezahlt worden sind. Gesamthaft war daher spruchgemäß zu entscheiden. Feldkirch, am 7. Jänner 2009