UFSL FSRV/0081-L/06

Zu Punkt C des angefochtenen Erkenntnisses ist auszuführen, dass betreffend die Jahre 1997 und 1998 zunächst auf Grund der eingereichten Erklärungen Arbeitnehmerveranlagungen durchgeführt wurden. Daraus ergibt sich, dass hinsichtlich der Nachforderungsbeträge aus dem Ergebnis der Betriebsprüfung bei der Y.KEG eine vollendete Abgabenhinterziehung anzunehmen ist, wobei dem Einleitungsbescheid zu folgen ist, dass der Bw. eine Beitragstäterschaft zu verantworten hat, da er nicht unmittelbar für die Einreichung der Erklärungen zuständig war, sondern M.C. zur Abgabe unrichtiger Erklärungen bestimmt hat. Gemäß § 11 FinStrG begeht nicht nur der unmittelbare Täter das Finanzvergehen, sondern auch jeder, der einen anderen dazu bestimmt, es auszuführen, oder der sonst zu seiner Ausführung beiträgt. Für das Jahr 1999 lag vor Bekanntwerden der Prüfungsfeststellungen noch keine Jahresveranlagung vor, der Termin zur Einreichung einer Einkommensteuererklärung war jedoch bereits vorbei, daher liegt diesbezüglich ein Beitrag zu einer versuchten Abgabenhinterziehung vor. Der Bescheid vom 28. Juni 2001 mit einer Abgabennachforderung von S 81.737,00 wurde jedoch im Jahr 2003 nochmals berichtigt, daher beträgt der strafbestimmende Wertbetrag lediglich € 5.576,70. 1997 € 126,96, 1998 € 1.815,15, 1999 € 5.576,70 Die Y.OEG wurde mit Gesellschaftsvertrag vom 2. Oktober 1997 gegründet, am 11. April 2000 auf Y.KEG geändert und am 18. Februar 2003 nach einer Konkursabweisung vom 19. Juli 2002 amtswegig gelöscht. Der Bw. fungierte ab Gründung als unbeschränkt haftender Gesellschafter. In dieser Funktion war er verpflichtet für die Einhaltung der steuerlichen Vorschriften, die fristgerechte Meldung und Entrichtung der Selbstberechnungsabgaben, die Ordnungsmäßigkeit der Buchhaltung und die Einreichung richtiger Jahressteuererklärungen Sorge zu tragen. Hinsichtlich der verspäteten Weitergabe von Buchhaltungsunterlagen an die Steuerberatungskanzlei und die Unterlassung der fristgerechten Entrichtung von Selbstberechnungsabgaben hat er sich im erstinstanzlichen Verfahren weitestgehend geständig verantwortet. Seinem Vorbringen, erst im Mai oder Juni 2001 durch den neuen Steuerberater D.F. über die "Funktion der Umsatzsteuervorauszahlungen" aufgeklärt worden zu sein, (Seite 85 des Strafaktes, Niederschrift mündliche Verhandlung des SpS vom 11. Jänner 2005) kann nicht gefolgt werden, da bereits im Mai 2000 eine erste Umsatzsteuersonderprüfung bei der Y.KEG abgehalten worden war und der Bw. mit Strafverfügung vom 5. Juli 2000 wegen des Finanzvergehens nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG betreffend Umsatzsteuervoranmeldungen der Jahre 1999 und 2000 bestraft wurde, zudem sind im Umsatzsteuerakt erliegenden Umsatzsteuervoranmeldungen der Jahre 1997 und 1998 durchwegs fristgerecht eingebracht worden und tragen die Unterschrift des Bw., was ebenfalls für eine Kenntnis des Bw. von den gesetzlichen Terminen spricht. Die Fälligkeit der ersten in diesem Verfahren inkriminierten Umsatzsteuervoranmeldung für Juni 2000 liegt außerdem nach dem Beginn der Umsatzsteuernachschau, der Bw. ist somit in Kenntnis der Verpflichtung zur fristgerechten Einreichung von Voranmeldungen und Entrichtung von Vorauszahlungen wiederum säumig geblieben. Er hat daher um die Verkürzung gewusst und sich durch die verspätete Übergabe von Unterlagen an die Steuerberatungskanzlei auch mit der Nichteinreichung von Meldungen zu den gesetzlichen Terminen abgefunden. Dazu wurde jedoch im Zuge der mündlichen Verhandlung vor dem Berufungssenat Schuldeinsicht erlangt und im Schlussplädoyer ein Geständnis abgelegt. Hauptstreitpunkt sind die Feststellungen der Betriebsprüfung zu einer Schätzungsberechtigung hinsichtlich der Besteuerungsgrundlagen bei Umsatzsteuer und Einkommensteuer. Dazu ist auf die schlüssigen und glaubwürdigen Angaben des Betriebsprüfers H.A. zu verweisen, der in der mündlichen Verhandlung vor dem Spruchsenat am 18. Oktober 2005 als Zeuge befragt wurde und dem Protokoll auch seine Stellungnahme zur Berufung im Abgabenverfahren beigelegt hat. Gemäß § 184 Abs. 1 BAO hat die Abgabenbehörde, soweit sie die Grundlagen für die Abgabenerhebung nicht ermitteln oder berechnen kann, diese zu schätzen. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind. Abs. 2 Zu schätzen ist insbesondere dann, wenn der Abgabepflichtige über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermag oder weitere Auskunft über Umstände verweigert, die für die Ermittlung der Grundlagen (Abs. 1) wesentlich sind. Abs. 3 Zu schätzen ist ferner, wenn der Abgabepflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Abgabenvorschriften zu führen hat, nicht vorlegt oder wenn die Bücher oder Aufzeichnungen sachlich unrichtig sind oder solche formelle Mängel aufweisen, die geeignet sind, die sachliche Richtigkeit der Bücher oder Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen. Nach der Bestimmung des § 184 Abs.1 BAO hat die Abgabenbehörde soweit sie die Grundlagen für die Abgabenerhebung nicht ermitteln oder berechnen kann, diese zu schätzen. § 184 Abs. 3 leg. cit. normiert, dass ferner zu schätzen ist, wenn Bücher oder Aufzeichnungen sachlich unrichtig sind oder solche Mängel aufweisen, die geeignet sind, die sachliche Richtigkeit der Bücher oder Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen. Betreffend der Wahl der Schätzungsmethode im Allgemeinen, respektive die Höhe der Schätzung im Speziellen, verbleibt eingangs festzuhalten, dass nach der Rechtssprechung des Verwaltungsgerichtshofes das Ziel der Schätzung darin besteht, den wahren Besteuerungsgrundlagen möglichst nahe zu kommen (VwGH v. 28.5.2002, 99/14/0021, VwGH v. 2.7.2002, 2002/14/0003). Nach Seite 20 des Arbeitsbogens 102031/01 zur Betriebsprüfung sind im Prüfungszeitraum die höchsten Auffälligkeiten für das Jahr 1999 festzustellen. Für dieses Jahr wurden zunächst lediglich Umsatzsteuervoranmeldungen für die Monate Jänner bis Juli eingereicht, welche vom zuständigen Referat als Basis für eine Jahresveranlagung im Schätzungsweg herangezogen wurden, der geschätzte Umsatz wurde in der Höhe von S 2.149.057,33 angenommen, während aus der vorgelegten Saldenliste im Zuge der Prüfung ein Umsatz von S 3.624.022,26 ersichtlich war. Zugleich wurde aus den eingereichten Daten ein 10% iger innergemeinschaftlicher Erwerb von S 462.244,65 angenommen, dem ein Betrag laut Saldenliste von S 1.259.533,87, laut Buchhaltung von S 1.469,088,64 und laut MIAS von S 1.579.690,00 gegenübersteht. Der Bw. hat demnach der Abgabenbehörde nur einen äußerst geringen Anteil der erzielten Umsätze einbekannt und eine viel zu niedrige Schätzung vornehmen lassen. Die Differenz zwischen den innergemeinschaftlichen Erwerben laut Buchhaltung und MIAS Abfrage beträgt im Jahr 1999 S 108.475,36. In den anderen Betriebsprüfungsjahren sind keine Differenzen festgestellt worden. Von den 9 Lieferanten im Jahr 1999 scheinen 6 Lieferanten auch in der Liste für das Jahr 2000 wieder auf. Die größeren Lieferanten, M.GesmbH und C.M. haben sowohl im Jahr 1999 als auch 2000 Lieferungen vorgenommen, M.GesmbH schon ab dem Jahr 1998. Es erscheint somit als reine Schutzbehauptung, dass die UID Nummer des Bw. missbräuchlich verwendet worden sein soll, da bei den kleineren Lieferanten kein Bezug in der fraglichen Größenordnung erfolgt ist, der Einwand erstmals im Strafverfahren vorgebracht, aber niemals hinsichtlich eines der beiden in Frage kommenden Lieferanten konkretisiert wurde und keine entsprechenden Rechnungen zur Überprüfung dieses Einwandes in der Firma vorlagen oder in dem Berufungsverfahren gegen die Abgabenbescheide vorgelegt werden konnten (siehe Aussage des Prüfers vor dem Spruchsenat, Seite 111 des Strafaktes). Im Zuge der im Jänner 2002 für die Monate 3-11/2001 durchgeführten Umsatzsteuernachschau sind gleich gelagerte Buchhaltungsmängel festzustellen gewesen. Im Zeitraum 4-9/2001 lag ein bisher nicht verbuchter innergemeinschaftlicher Erwerb in der Höhe von S 207.597,06 vor, eine Aufbuchung des Belegwesens war vor Prüfungsbeginn nicht erfolgt und Kassaminusstände wurden erneut durch "Kredit eines Bruders" S 10.000,00 am 22.11.2001 (Seite 15 des Arbeitsbogens 206009/02) und "Kredit des B. G." (Nachname nicht genau leserlich) S 50.000,00 am 2.10.2001 ausgeglichen. In diesen Zeiträumen scheinen als Lieferanten die Firma M.GesmbH und A.C. auf, wobei das Gros der Lieferungen von der Firma M.GesmbH vorgenommen wurde. Der Umstand, dass in 5 Jahren Lieferungen von der Firma M.GesmbH bezogen wurden und in zwei nicht aufeinanderfolgenden Jahren 1999 und 2001 Differenzen festzustellen sind, spricht ebenfalls gegen eine missbräuchliche Verwendung einer UID Nummer, da jemand der widerrechtlich die UID Nummer einer anderen Firma einsetzt sicherlich nicht ein Jahr Pause zwischen missbräuchlich bezogenen Lieferungen eingelegt hätte. Die denkfolgerichtige Erklärungsmöglichkeit liegt demnach nur in der unvollständigen Erfassung der Lieferungen in der Buchhaltung der KEG und der mangelhaften Aufzeichnung der Rechnungseingänge und der erzielten Umsätze. Das Vorbringen, es sei ein Lager angelegt worden, ist bereits im Zuge der Berufung gegen die Abgabenbescheide nach der Betriebsprüfung erstattet worden. Damals wurde ein Lager mit geschätzten S 600.000,00 beziffert, nunmehr im Zuge der mündlichen Verhandlung vor dem Unabhängigen Finanzsenat sogar von einem Lager im Ausmaß von S 800.000,00 gesprochen worden. Dazu ist aus den im Umsatzsteuerakt erliegenden Dauerbelegen anzuführen, dass mit 9. Juni 1999 eine weitere Betriebsstätte eröffnet wurde, was auch in einem sprunghaften Anstieg des Umsatzes zwischen den Jahren 1998 und 1999 seinen Niederschlag findet, von der Existenz eines Lagers bei Auflösung des Betriebes ist jedoch in der Aktenlage nichts zu finden. Der Prüfer hat in seiner Stellungnahme vom Dezember 2001 (Seite 125 ff des Strafaktes) dazu ausgeführt, dass zahlreiche Buchführungsmängel vorgelegen seien, so seien die Losungsermittlungen durch Kassasturz erfolgt, obwohl eine Registrierkasse vorhanden gewesen sei. Die Kassaberichte seien mit leicht entfernbaren Schreibmitteln geführt und die Eintragungen unleserlich gemacht und auslackiert worden. Darlehenshingaben seien nicht hinreichend belegt und innergemeinschaftliche Erwerbe nicht vollständig erfasst worden. Im Hinblick auf diese Mängel sei eine Schätzungsberechtigung gegeben, wobei dem Vorbringen, es sei ein Lagerbestand eingerichtet worden, nicht gefolgt werden könne, da sich im ersten Prüfungsjahr sogar ein negativer Rohaufschlag aus den vorgelegten Unterlagen ergeben habe. Der Wareneinkauf hätte sich demnach in einem weitaus höheren Maß als rund S 273.000,00 bewegen müssen. Es könne auch nicht angenommen werden, dass ein Unternehmen, welches mit Gewinnerzielungsabsicht wirtschafte und das den Lebensunterhalt des Gesellschafter decken solle, mit dermaßen geringen Aufschlägen agiere, zumal aus den laufenden Einnahmen auch sämtliche Ausgaben getätigt worden sein sollten. Weiters ist aus dem Arbeitsbogen 203069/2002 zur Umsatzsteuernachschau für den Zeitraum Dezember 2001 bis April 2002 festzustellen, dass bei Prüfungsbeginn am 11. Juni 2002 bereits bekannt gewesen ist, dass der Betrieb mit Ende Februar 2002 beendet worden war. Der Verteidiger hat nach Tz 2 des Prüfungsberichtes dazu angegeben, dass der Betrieb aufgegeben worden sei und die Waren abverkauft worden seien, zu etwaigen Entnahmen fehlten die Belege. Ob Ablösen vereinnahmt worden seien, entziehe sich seiner Kenntnis, an Hand der übergebenen Belege habe er keine diesbezüglichen Feststellungen treffen können. Mit 28. Februar 2002 seien Anlagen in der Höhe von € 3.960,00 brutto verkauft und der Erlös erfasst worden. Eine Rechnung gebe es dazu nicht. Auffällig erschien der Prüferin lediglich, dass die letzte Tageslosung am 18. Februar 2002 ermittelt worden war und der Kassastand bei Geschäftsabschluss bei € 4.028,44 lag und dieses Geld bis 28. Februar 2002 in der Kassa verblieben war und mit diesem Tag der Erlös aus dem Anlagenverkauf und die Bezahlung von Rechnungen zu einem weiteren abschließenden Kassabericht geführt habe. Die vorgelegten Berechnungen zu den Voranmeldungszeiträumen Jänner bis April 2002 wurden als richtig befunden. In diesem Prüfungsbericht wird mit keinem Wort erwähnt, dass bei Geschäftsauflösung ein Warenlager bestanden haben solle. Der Abverkauf eines Warenlagers in der angegebenen Größenordnung von S 600.000,00 bis S 800.000,00 fände auch in den erklärten Umsätzen keinen erkennbaren Niederschlag. | Jahr | Umsatz | 20% | 10% | 1999 laut Bp | 4.541.000,00 | 454.100,00 | 4.086.900,00 | 2000 geschätzt im September 2002 | 7.200.000,00 | 850.000,00 | 6.350.000,00 | 2001 geschätzt an Hand der UVA Prüfungen | 4.219.439,00 | 311.552,16 | 3.907.886,63 | 2002 geschätzt | € 48.010,00 | € 4.336,90 | € 43.673,11 Die gemeldeten und in den Prüfungsjahren im Zuge der Prüfungsfeststellungen errechneten Beträge liegen 2000 um € 8.857.06 (Gesamtzahllast) und 2001 € 958,48 (Gesamtzahllast) niedriger (siehe strafrechtliche Würdigung oben), daher ist eindeutig davon auszugehen, dass das Jahr 1999 das umsatzstärkste Jahr war und keinerlei Glaubhaftmachung einer Lagerhaltung und eines Lagerabverkaufes in der genannten Größenordnung gegen Beendigung der Tätigkeiten der KEG gegeben ist. Die mangelhafte Führung der Buchhaltung in Zusammenhang mit der ungewöhnlichen und unglaubhaften Gebarung bezüglich zinsenloser und rückzahlungsvereinbarungsfreier Darlehensgewährungen durch M.M. und B.B. (Seiten 55-58 des Arbeitsbogens 102031/01. Kassabericht mit dem Vermerk eines Darlehens von S 32.000, Seite 15) in einer Größenordnung, die von diesen Personen nach ihren Einkommens- und Vermögensverhältnissen kaum erbracht werden konnte, zur Abdeckung von Kassaminusständen und einem aus den Buchhaltungsunterlagen errechenbaren Rohaufschlag von unter einem Drittel des niedrigsten Rohaufschlages laut Brancheninformationssystem, berechtigte die Abgabenbehörde zu einer Schätzung der Besteuerungsgrundlagen. Diese Schätzung ist fundiert und kann unbedenklich auch für Zwecke des Strafverfahrens übernommen werden. Der Einwand, dass die UID- Nummer des Bw. missbräuchlich verwendet worden sei, ist durch nichts belegt und ist, wie an Hand der Aufzeichnungen in den Arbeitsbögen oben dargestellt wurde, als reine Schutzbehauptung zu sehen. Der Umstand, dass erst im Laufe des Strafverfahrens dieser Missbrauch vorgebracht wurde und das von dem Prüfer bildhaft geschilderte Verhalten des steuerlichen Vertreters im Rahmen der Prüfung bei Vorlage der MIAS Abfragen hinsichtlich des Vorliegens von Schwarzeinkäufen als einzig erklärbare Ursache für die Buchhaltungslücken, lassen nur diesen Schluss zu (Seiten 110 bis 113 des Strafaktes). Wer Anlass zu einer Schätzungsberechtigung liefert, hat nach ständiger Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes auch die naturgegebene Ungenauigkeit einer Schätzung zu tragen. Die Schätzung wurde mit dem untersten Wert laut Brancheninformationssystem vorgenommen, die unkonkreten, bzw. aus der Aktenlage widerlegbaren Einwände gegen die Höhe der Schätzung waren nicht geeignet eine Grundlage für ein Abgehen hinsichtlich einer Übernahme für die Zwecke des Strafverfahrens zu bieten. Der Sachverhalt scheint im Hinblick auf die obigen Ausführungen zu den Lieferanten hinreichend geklärt, dass im Rahmen der freien Beweiswürdigung von einer Schutzbehauptung ausgegangen werden kann und der Beweisantrag auf weitere Erhebungen bei den Lieferanten abgewiesen werden konnte. So verhält es sich auch mit dem Antrag, Feststellungen zu einer Lagerhaltung zu treffen. Dieser Antrag war gleichfalls abzuweisen, da ja nicht einmal der Verteidiger im Zuge der USt- Nachschau im Jahr 2002 von einem Lagerabverkauf gesprochen hat, keinerlei Belege vorliegen und zudem ein Lagerabverkauf in der genannten Größenordnung nicht in den vorgelegten Buchhaltungsunterlagen zur Erlösermittlung Deckung findet. Die Einkommensteuerfestsetzungen basieren auf den Umsatzzuschätzungen, wenn die Frage der Zuschätzung bejaht wird, ergibt sich folgerichtig auch, dass die Einkommensteuer der betroffenen Zeiträume zu niedrig erklärt wurde. Dazu ist ergänzend festzuhalten, dass es eben auch nicht zugetroffen haben kann, dass der Bw. in der Lage gewesen sein sollte in den gegenständlichen Jahren mit dem erklärten Umsatz und Einkommen den Lebensunterhalt seiner Familie zu bestreiten. Ein Berufungssenat des unabhängigen Finanzsenates ist weisungsfrei und mit zwei hauptberuflichen, weisungsfreien und unabhängigen, Mitgliedern besetzt, die von ihrer Berufsausbildung her die Qualifikation aufzuweisen haben, abgaben- und finanzstrafrechtliche Sachverhalte klären und bewerten zu können, daher war der Beweisantrag auf Befassung eines unabhängigen gerichtlich beeideten Sachverständigen abzuweisen. Bei einem derartig mangelhaften Buchhaltungswesen und der in der mündlichen Verhandlung wiederum durch die Wortmeldung: "Er habe Geschäfte geführt und wisse gar nichts von Gesetzen" zur Schau gestellten, ausgesprochen gleichgültigen Einstellung des Bw. zur Wahrnehmung steuerlicher Verpflichtungen scheint es dem Senat als erwiesen, dass er die ihm zur Last gelegten Abgabenverkürzungen vorsätzlich bewirkt hat. Er wusste, wie er letztlich durch seinen Verteidiger im Schlussplädoyer zugestehen ließ, um die gesetzlichen Termine zur Meldung und Entrichtung von Selbstberechnungsabgaben und hat es dennoch unterlassen entsprechende Voranmeldungen einzureichen, monatliche Zahlungen zu leisten, Umsatzsteuerjahreserklärungen abzugeben, für die Erfassung aller Umsätze im Rechenwerk Sorge zu tragen und Einkommensteuer in der richtigen Höhe offen zu legen, sowie Lohnabgaben fristgerecht abzuführen. Es ist ihm daher Wissentlichkeit hinsichtlich der bewirkten Abgabenverkürzungen anzulasten. Es verbleibt ein strafbestimmmender Wertbetrag nach § 33 FinStrG in der Gesamthöhe von € 37.315,71 und nach § 49 FinStrG in der Höhe von € 781,56. Daraus ergibt sich ein Strafrahmen von rund € 75.000,00. Der Spruchsenat wertete das teilweise Geständnis, die Tatsache, dass es teilweise beim Versuch geblieben ist und die teilweise Schadensgutmachung als mildernd, als erschwerend die Vorstrafe und den raschen Rückfall sowie die Wiederholung der strafbaren Handlungen über einen längeren Zeitraum. Grundlage für die Strafbemessung ist gemäß § 23 Abs.1 FinStrG die Schuld des Täters. Gemäß § 23 Abs. 2 FinStrG sind die Erschwerungs- und Milderungsgründe gegeneinander abzuwägen, wobei im Übrigen die § 32 bis 35 des Strafgesetzbuches gelten. Gemäß § 23 Abs. 3 FinStrG sind bei der Bemessung der Geldstrafe auch die persönlichen Verhältnisse und die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit zu berücksichtigen. Der Berufungssenat erachtet nunmehr nach teilweiser Einstellung des Verfahrens bei Abwägung der Strafzumessungsgründe und Berücksichtigung des Teilgeständnisses, der überlangen Verfahrensdauer und des langen Zurückliegens der Tat € 12.000,00 dem Unrechtsgehalt der Tat und dem Verschulden des Bw. angemessen. Gemäß § 20 FinStrG wird die für den Fall der Uneinbringlichkeit der Geldstrafe an deren Stelle tretende Ersatzfreiheitsstrafe mit 12 Tagen bestimmt. Bei der Strafmessung wurde die wirtschaftlich angespannte Lage des Bw. (Schuldenregulierungsverfahren) und die Sorgepflichten für eine berufstätige Gattin und vier Kinder berücksichtigt. Die Kosten des erst- und zweitinstanzlichen Finanzstrafverfahrens betragen gemäß § 185 FinStrG € 363,00. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. Linz, am 28. Oktober 2008