UFSL RV/2195-L/02

Berufungsentscheidung Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Vereins D, vom 24. Oktober 2002 gegen die Bescheide des Finanzamtes Linz vom 25. September 2002 betreffend Umsatzsteuer für 1998, 1999, 2001 und 2001 entschieden: Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen. Die angefochtenen Bescheide bleiben unverändert. Entscheidungsgründe (1) Der Berufungswerber (im Folgenden: Bw.) ist ein Verein iSd. Vereinsgesetzes 2002. Sein Zweck ist nach seiner - sowohl im Berufungszeitraum als auch aktuell gültigen - Satzung die Unterstützung der Belange von Denkmalschutz und Denkmalpflege bei der Erhaltung und Erforschung von Denkmälern in Oberösterreich (§ 2 der Satzung). Diese Vereinszwecke sollen ua. durch Mitgliedbeiträge, Spenden, Verkauf von Druckwerken, mediale Verbreitung von Informationen über Fragen der Denkmalpflege und der Auszeichnung besonderer denkmalschützerischer Leistungen erfüllt werden (§ 3 der Statuten). Auf der Homepage des Vereins (www.d) werden unter dem Menüpunkt "Initiativen & Ziele" die Tätigkeiten des Bw. wie folgt umschrieben: "Der 1946 zur ideellen, organisatorischen und finanziellen Unterstützung der staatlichen Denkmalpflege gegründete Verein hat neben der Herausgabe eines periodischen Mitteilungsblattes unter anderem wichtige Restaurierungsinitiativen gesetzt: U-Kirche M-Kirche F-Kirche J-Schloss SchlossW St-Hof Sammlungen. Aufgaben und Zielsetzung Gesellschaftliche und politische Aufwertung der Denkmalpflege Unterstützung bei Erhaltung und Erforschung der Denkmalpflege des Landes OÖ Verbesserung der finanziellen Belange für die Denkmaleigentümer, zB. steuerliche Anreize für denkmalpflegerische Investitionen Treuhändische Verwaltung von Spenden gem. EStG Mediale Verbreitung und Aufklärung denkmalpflegerischer Anliegen und privater Belange Koordinationsforum für staatliche und kirchliche Denkmalpflege Fortsetzung des periodischen Mitteilungsblattes" (2) Im Zuge einer Außenprüfung stellte eine Prüferin des Finanzamtes Linz fest (vgl. Pkt. 1 der Niederschrift über die Schlussbesprechung vom 23. September 2003): Der Bw. sei ein gemeinnütziger Verein, dessen "ureigenster Vereinszweck" Denkmalpflege und Denkmalschutz seien. Diesem sei am 20. Juli 1997 laut Schenkungsvertrag - unter der Auflage der Erhaltung und Sanierung - die S-Kapelle-M übergeben worden; die tatsächliche Sanierung hätte 1998 begonnen. Ab 1. Juli 1998 sei die sich noch in Restaurierung befindliche Kapelle an den R-Vereinvermietet worden. Im Mietvertrag sei angeführt, dass sich der Bw. die Aufgabe gesetzt habe, die kunsthistorisch und baukulturell äußerst wertvolle Schlosskapelle vor dem Verfall zu retten, eine Generalsanierung durchzuführen und deren Bestand zu sichern. Das Mietentgelt betrage jährlich ATS 5.000 zuzüglich 20% USt. Der Mietvertrag werde auf unbestimmte Zeit abgeschlossen. Einziger Vereinszweck des am 22. April 1998 gegründeten mietenden Vereins sei "die Mithilfe bei der Sanierung und Erhaltung der S-Kapelle-M in enger Zusammenarbeit mit dem Bw." Weiters werde in den Statuten angeführt, dass für den Fall, dass sich der Bw. zurückziehen sollte, keine Verpflichtung zur Weitersanierung erwüchse. Der unternehmerische Bereich eines Vereins umfasse alle im Rahmen eines Leistungsaustausches nachhaltig ausgeübten Tätigkeiten, während der nicht unternehmerische Bereich all jene Tätigkeiten einschließe, die ein Verein in Erfüllung seiner satzungsmäßigen Gemeinschaftsaufgaben zur Wahrnehmung der Gesamtbelange seiner Mitglieder bewirke. Die Prüferin zog daraus den Schluss, dass im gegenständlichen Fall ein gemeinnütziger Verein eine wertvolle Kapelle vor dem Verfall gerettet habe. Auch deren Vermietung ändere nichts daran, dass die Erhaltung von Denkmälern in erster Linie den "ureigensten, gemeinnützigen Zweck" des Bw. darstelle. Die Sanierung sei ausschließlich aus Subventionen und Mitgliedsbeiträgen finanziert, zusätzlich seien seitens des Mieters unentgeltliche Eigenleistungen erbracht worden. Ein abgabenrechtlich unbeachtlicher gemeinnütziger Vereinszweck könne durch eine äußere Einkleidung in eine Vermietung und Verpachtung nicht dazu führen, dass eine umsatzsteuerlich relevante Unternehmereigenschaft entstehe. (3) Der in der Niederschrift über die Schlussbesprechung angeführte Schenkungsvertrag enthält als "Präambel" die Aussage, dass der Bw. die "Erhaltung und Restaurierung der ehemaligen Schlosskapelle" beabsichtigt. (4) Der gleichfalls in der Niederschrift über die Schlussbesprechung angeführte Mietvertrag (Wirksamkeitsbeginn: 1. Juli 1998) hat auszugsweise folgenden Inhalt: "Der Vermieter hat sich die Aufgabe gesetzt, diese kunsthistorisch und baukulturell äußerst wertvolle Schlosskapelle vor dem Verfall zu retten, eine Generalsanierung zu ermöglichen und deren Bestand zu sichern. Der Mieter versteht sich zu diesem Vertrag, um die Schlosskapelle in adäquater und der Bedeutung dieses Baujuwels adäquater Weise zu nutzen. Er wird deshalb gemeinsam mit dem Vermieter zur Erhaltung und Neubelebung nach Kräften beitragen. .... Der Mietgegenstand wird durch den Vermieter aus eigenen Mitteln sowie Bundes- und Landesförderungsmittel generalsaniert. Der Mieter verpflichtet sich, den Mietgegenstand sorgsam und pfleglich zu behandeln und das Innere in Ordnung zu halten. Weitere Pflichten, insbesondere Verkehrssicherungspflichten, treffen den Mieter nicht. .... Der Nettomietzins beträgt jährlich S 5.000 ... Der Mietzins ist wertgesichert auf Basis des VPI ... Ausgangspunkt der Wertsicherung ist die für den Monat Juli vereinbarte Indexziffer. Schwankungen unter 5% bleiben unberücksichtigt. Die Betriebskosten ... trägt der Mieter ..." (5) Das Finanzamt folgte den Feststellungen der Prüferin und setzte mit Bescheiden vom 22. September 2002 für die Jahre 1998 bis 2001 keine Umsatzsteuer fest, sodass auch die in Anspruch genommenen Vorsteuerbeträge keine Anerkennung fanden und verwies zur Begründung auf die entsprechenden Feststellungen der Außenprüfung. (6) Dagegen erhob der Bw. Berufung mit im Wesentlichen folgender Begründung: Dem Argument, Renovierungsarbeiten seien der ureigenste Vereinszweck sei zu entgegnen, dass die Vereinssatzung eben dies nicht vorsehe. Die §§ 2 und 3 der Satzung verdeutlichten dies folgendermaßen, wonach sich der Bw. zur Aufgabe gestellt habe, die Belange von Denkmalschutz und Denkmalpflege bei der Erhaltung und Erforschung der Denkmäler des Landes Oberösterreich zu unterstützen und er in diesem Zusammenhang auch steuerbegünstigte Spenden an das Bundesdenkmalamt treuhändisch einsammeln könne. In der Satzung werde weiters angeführt, dass der Erfüllung des Vereinszweckes Mitgliedsbeiträge, Förderung, Geldspenden, der Verkauf von Druckschriften, die mediale Verbreitung von Informationen über allgemeine und spezielle Fragen der Denkmalpflege und die Aufzeichnung besonderer denkmalpflegerischer Leistungen dienten. Systematisch interpretiere ergebe gerade § 3 iVm. § 2 der Satzung, dass Renovierungsarbeiten nicht im "ureigensten Vereinszweck" des Bw. gelegen seien. Vielmehr sei der seit über 50 Jahren bestehende Verein mit Ausnahme des konkreten Falles seit der Gründung faktisch auf dem Gebiet der Gebäuderestauration gerade nicht tätig geworden. Mithin handle es sich um ein Sonderprojekt, welches auf Grund des fortgeschrittenen Verfalls des Restaurationsobjektes rasches Handeln des Bw. erfordere und ohne Übernahme der Vermarktungsaktivitäten seitens des Mieters gar nicht unternommen worden wäre. Derartige Restaurationen sollten gerade nicht regelmäßig durchgeführt werden, die Vermarktung keinesfalls. Die geringe Höhe des Mietentgelts iHv. 5.000 S, jedoch exklusive Betriebskosten, sei bedingt durch die andauernde Renovierungsarbeit und werde nach deren Abschluss erhöht, jedenfalls werde mit Mieteinnahmen iHv. "über 3.000 Euro" gerechnet. Weiters besage § 45 BAO, dass die Abgabepflicht hinsichtlich des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes entfalle, wenn dieser sich als Einzureichung des begünstigten Zweckes unentbehrlicher Hilfsbetrieb darstelle. Gerade das Vorliegen einer Vermögensverwaltung gem. § 32 BAO indiziere das Nichtvorliegen eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes und somit die Unanwendbarkeit des § 45 Abs. 2 BAO. Gestützt werde dies auch durch deutsche Rechtssprechung, wonach sich der unternehmerische Bereich einer gemeinnützigen Körperschaft nach der Satzung richte. Würden jedoch Leistungen entgeltlich abgegeben, bestehe ein unternehmerischer Bereich, für welchen es unerheblich sei, ob dieser in der Satzung vorgesehen sei und ob die Leistung an Mitglieder und Nichtmitglieder abgegeben werde. Die Vermietung der gegenständlichen Kapelle sei insbesondere auch darum angestrebt worden, da der Bw. keine "Vermarktung" und auch nicht den Betrieb der Kapelle zum Ziel habe. Diese Aufgabe solle ein für die Aufgaben auch schon auf Grund der räumlichen Nähe der Mitglieder zum Bestandobjekt besser geeigneter neu zu gründender Verein übernehmen. Ein Indiz dafür könne auch in der Tatsache erkannt werden, dass keine personellen Verschränkungen zwischen den beiden oben genannten Vereinen bestünden. Zur einer eventuellen Liebhabereiproblematik sei anzuführen, dass gem. § 6 Liebhabereiverordnung (im Folgenden: LVO) Liebhaberei im umsatzsteuerlichen Sinne nur bei Betätigungen iSd § 1 Abs. 2 LVO vorliegen könne. § 5 LVO besage, dass für Körperschaften, die gemeinnützigen Zwecken dienten und für wirtschaftliche Geschäftsbetriebe iSd § 31 BAO die §§ 1 bis 4 LVO keine Anwendung fänden. Ausführlicher dazu besage Pkt. 25.2. des Liebhabereierlasses bezüglich der umsatzsteuerlichen Behandlung gemeinnütziger Körperschaften, dass Tätigkeiten im Rahmen von wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben nach § 45 Abs. 1 und 2 BAO der Liebhabereivermutung unterlägen. Pkt. 25.4. des Liebhabereierlasses wiederum bestimme, dass eine Vermögensverwaltung nicht unter die Vermutung der Liebhaberei falle. Dies sei systemkonform, da ja Pkt. 25.1. insoferne für Vermögensverwaltung nicht anwendbar sei, als er nur von wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben iSd § 45 Abs. 1 und 2 BAO welcher selbst auf § 31 BAO verweise, spreche. Somit liege kein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb vor, da im konkreten Falle ja gerade nur von einer Vermögensverwertung gesprochen werden könne. Daraus folge, dass für diese Tätigkeiten die Vermutung gelte, dass es sich um eine unternehmerische Tätigkeit handle. Selbst bei Nichtanerkennung einer vermögensverwaltenden Tätigkeit gelte eine analoge Anwendung des BMF-Erlasses vom 15.12.1983 betreffend die umsatzsteuerliche Behandlung von Betrieben von Körperschaften des öffentlichen Rechts, wonach die Annahme der Liebhaberei gerade deswegen nicht anwendbar sei, da diese Körperschaften in aller Regel im öffentlichen Interesse geführt würden und ihre Leistungen in irgendeiner Form der Allgemeinheit zu Gute kämen. Daher sei Liebhaberei wie bei Körperschaften des privaten Rechts von Vornherein nicht anzunehmen. Dies spreche nun auch dafür, auch bei anderen, nicht öffentlichen gemeinnützigen Einrichtungen Liebhaberei auszuschließen. Denn bei gemeinnützigen Einrichtungen sei nach dem Gesetz gewährleistet, dass sie iSd. Erlasses der Allgemeinheit zu Gute kämen, während ein Betrieb gewerblicher Art keineswegs der Allgemeinheit zu Gute kommen müsse. Weiters sei es teleogisch widersinnig, Tätigkeiten der Betriebe gewerblicher Art von Körperschaften öffentlichen Rechts und gemeinnütziger Körperschaften als nicht unternehmerisch einzustufen, weil sie einer - wenn auch gewinnlosen - entgeltlichen und nachhaltigen Leistungsabgabe an Dritte dienten. Auch aus den Materialien ergebe sich, dass im öffentlichen Bereich die bewusste Inkaufnahme der Gewinnlosigkeit nicht unbedingt Liebhaberei sein müsse. Somit sei die unterschiedliche Behandlung von gemeinnützigen Betrieben von Körperschaften des öffentlichen Rechts und gemeinnützigen Körperschaften des Privatrechts nicht konsequent. Allein der Grund, dass wirtschaftliche Geschäftsbetriebe keine Gewinne erzielen dürften und darauf die Vermutung einer nichtunternehmerischen Tätigkeit gegründet würde, reiche nicht aus. Dies deshalb, da er gerade zu Bedingung für Gemeinnützigkeit das Tätigwerden zum Vorteil der Allgemeinheit sei, die diesbezüglichen Bestimmungen der BAO seien noch schärfer als die Gemeinnützigkeitsvoraussetzungen für Betriebe gewerblicher Art. Ein weiterer Grund gegen die Aberkennung der Gewinnerzielungsabsicht iSd § 2 Abs. 5 UStG 1994 für gemeinnützige Tätigkeiten ergebe sich aus der Überlegung, dass diesfalls andere spezielle, auf die Gemeinnützigkeit bezugnehmende Bestimmungen des UStG, die praktisch nur für Umsätze der in § 45 Abs. 1 und 2 BAO genannten wirtschaftlichen Geschäftsbetriebe in Betracht kämen (z.B. § 6 Z 15, § 10 Abs. 2 Z 12 UStG 1994) überflüssig wären. (7) Zu dieser Berufung gab die Prüferin folgende Stellungnahme ab: Den Ausführungen des Bw., dass Renovierung und Erhaltung von Denkmälern nicht als "ureigenster gemeinnütziger Vereinszweck" subsumiert werden könnten, sei zu entgegnen, dass dieser auch Deckenbilder eines Schlosses durch einen Rettungskauf erworben und umfangreich saniert habe. Weiters sei im Mietvertrag zwischen dem Bw. und dem R-Verein angeführt, dass sich der Bw. die Aufgabe gesetzt habe, die Schlosskapelle vor dem Verfall zu retten, eine Generalsanierung durchzuführen und deren Bestand zu sichern. Ein gemeinnütziger Zweck in Form der Denkmalpflege liege vor, wenn der Denkmalpflege dienende Maßnahmen, die mittelbar (konkret; Unterstützung des Landes bei der Denkmalerhaltung) oder unmittelbar (konkret: Restaurierung der Schlosskapelle, Rettung der Deckenbilder) die Zerstörung oder wesensfremde Veränderung von Denkmälern verhinderten. Ebenso seien Tätigkeiten, die darauf gerichtet seien, im Menschen Bewusstsein der kulturellen Bedeutung von Denkmälern zu wecken (konkret: Verbreitung von Informationen in Form von Druckschriften), unter Gemeinnützigkeit der Denkmalpflege zu subsumieren. Es werde daher seitens der Außenprüfung die Meinung vertreten, dass - auch wenn die Restaurierung von Denkmälern nicht eigens als Vereinszweck angeführt werde - im gegenständlichen Fall ein abgabenrechtlich unbeachtlicher Zweck in Form der Restaurierung von Denkmälern verwirklicht werde. Im Mietvertrag sei lediglich eine indexgebundene Miete vorgesehen, aber keine eventuelle Erhöhung festgehalten. Die in der Berufung angeführte Erhöhung auf über 3.000 Euro sei im Außenprüfungsverfahren weder vorgebracht noch durch Nebenverträge belegt worden. (8) Zu dieser Stellungnahme gab der Bw. mit Eingabe vom 3. Dezember 2002 folgende Gegenäußerung ab: Ein einmaliges Tätigwerden auf dem Gebiet der Gebäuderestauration, bzw. der Bilderrestauration im Rahmen von Sonderprojekten, könne nicht dazu führen, dass diese Tätigkeiten unter den abgabenrechtlich unbeachtlichen gemeinnützigen Vereinszweck der Denkmalpflege in seiner Gesamtheit zu subsumieren sei. Gerade auch die Vermietung der Kapelle führt gemäß UStG iVm. der LVO und den dazu ergangenen Erlässen dazu, eine umsatzsteuerrechtliche Unternehmereigenschaft zu begründen. Seit Bestehen des Vereins sei in nur einem Fall die Renovierung eines Gebäudes durchgeführt worden. Selbst in der Stellungnahme des Finanzamtes zur eingebrachten Berufung werde von einem "Rettungskauf" gesprochen, somit von einem außerordentlichen, gerade nicht regelmäßig auftretenden Rechtsgeschäft. Über die regelmäßige Durchführung derartiger Geschäfte fänden sich auch in der Satzung des Vereins keinerlei Hinweise. Hinsichtlich des Ankaufs und nachfolgender Restauration der Deckenbilder sei darauf hinzuweisen, dass diese ja gerade nur deswegen angekauft wurden, um eine, unter Aspekten des österreichischen Denkmalschutzes nachteilige, dauerhafte Verbringung außer Landes zu verhindern. Nicht zuletzt sei dieser Ankauf seitens des Kulturinstitutes des Landes Oberösterreich und des Bundesdenkmalamtes angeregt und unterstützt worden. Auf einen Vorsteuerabzug sei in diesem Zusammenhang "verzichtet" worden, da, im Gegensatz zur S-Kapelle-M, keine Verwertungder Gemälde vorgesehen sei. Dass Denkmalpflege per se eine gemeinnützige Tätigkeit iSd. § 35 Abs. 2 BAO darstellen könne, werde nicht bestritten. Der Denkmalpflege dienende Maßnahmen, die mittelbar oder unmittelbar die Zerstörung oder wesensfremde Veränderung von Denkmalen verhinderten, mögen durchaus gemeinnützig sein, alleine stellten sie keinen ureigensten Vereinszweck des Bw. dar. Dies treffe vielmehr auf die, auch in der Satzung festgelegten und somit auch den ureigensten Vereinszweck statuierenden, und auch seit Bestehen des Vereines laufend und faktisch durchgeführten Tätigkeiten wie Verbreitung von Informationen in Form von Druckzeitschriften zu. Wenn nun die Finanzbehörde die Meinung vertrete, dass - auch wenn die Restaurierung von Denkmälern in der Satzung nicht eigens als Vereinszweck angeführt sei - , im gegenständlichen Falle ein abgabenrechtlich gemeinnütziger Zweck in Form der Restaurierung von Denkmälern verwirklicht werde, übersehe die Behörde den klaren Gesetzeswortlaut des § 35 Abs. 1, welcher laute: "Die Begünstigungen, die bei Betätigung für gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche Zwecke auf abgabenrechtlichem Gebiet in einzelnen Abgabenvorschriften gewährt werden, sind an die Voraussetzung geknüpft, dass die Körperschaft, ..., der die Begünstigung zukommen soll, nach Gesetz, Satzung, Stiftungsbrief und nach ihrer tatsächlichen Geschäftsführung ausschließlich und unmittelbar der Förderung der genannten Zwecke dient." Auch die Bestimmung des Mietvertrages, wonach sich der Vermieter die Aufgabe gesetzt habe, diese Schlosskapelle zu renovieren, könne nicht so interpretiert werden, als sich der Bw. nun zur Aufgabe gemacht habe, diverseste Kunstobjekte durch Renovierungs- und Erhaltungsarbeiten vor dem Verfall zu bewahren und dies seinem Vereinszwecke entspreche. Dem Argument, dass der Vertrag über die Vermietung der Schlosskapelle zwischen dem Bw. und dem Verein zur Rettung der S-Kapelle-M auf unbestimmte Zeit abgeschlossen worden sei und das Mietentgelt nur indexgebunden sei und eine Erhöhung des Mietentgeltes vertraglich nicht festgehalten worden sei, könne insofern begegnet werden, als durchaus eine Erhöhung des Mietzinses vertraglich vereinbart sei: Gemäß Punkt 4 des Mietvertrages trage der Mieter die Betriebskosten gemäß § 21 bis 23 MRG. Gemäß § 15 MRG, auf den im systematischen Zusammenhang zu verweisen sei, seien die Betriebskosten Bestandteil des Mietzinses. Aufgrund der Tatsache, dass nach erfolgter Renovierung und Öffnung der Kapelle für die Allgemeinheit auch die Betriebskosten anstiegen, sei eine Erhöhung des Mietzinses im Ausmaß von 2.500 Euro jedenfalls zu erwarten und ohne Änderungskündigung, bzw. einvernehmliche Vertragsänderung möglich. Weiters sehe das MRG in § 22 vor, dass auch im Rahmen des Mietentgeltes ein gesondertes Entgelt für Auslagen für die Verwaltung anzusetzen sei. Dieses Recht werde ab der Benutzbarkeit (voraussichtlich Juni 2003) geltend gemacht werden. Weiters sei nochmals darauf hinzuweisen, dass gerade das Vorliegen einer Vermögensverwaltung jedenfalls einen unternehmerischen Bereich konstituiere. (9) Nach erfolgter Vorlage des Rechtsmittels an die Abgabenbehörde zweiter Instanz führte diese mit Vorhalt vom 11. Juli 2003 gegenüber dem Bw. aus, dass die gegenständliche Vermietung primär unter dem Aspekt des Vorliegens bzw. Nichtvorliegens einer Einkunftsquelle zu beurteilen sei. Auf Grund der Bestimmung des § 5 Z 3 LVO seien deren §§ 1 bis 4, die u.a. in § 1 Abs. 1 bzw. Abs. 2 eine Zuordnung zu Betätigungen mit bzw. ohne Annahme einer Einkunftsquelle träfen, auf gemeinnützige Vereine nicht anzuwenden. Somit treffe auch die Aussage in § 6, wonach aus umsatzsteuerlicher Sicht Liebhaberei nur bei Betätigungen gemäß § 1 Abs. 2 angenommen werden könne, auf gemeinnützige Körperschaften nicht zu. Dies bedeute, dass in derartigen Fällen Liebhaberei bei sämtlichen Betätigungen prinzipiell möglich sei. Die Einkunftsquelleneigenschaft der Vermietung sei somit nach vor Inkrafttreten der Liebhabereiverordnung in Geltung stehenden Grundsätzen zu beurteilen. Somit sei einerseits primär auf das Vorliegen der objektiven Ertragsfähigkeit abzustellen und andererseits bei Vermietungen prinzipiell von einem erforderlichen absehbaren Totalüberschusszeitraum von ca. 20 Jahren auszugehen (vgl zB. VwGH 28.3.2000, 98/14/0217), der auf Grund des vereinbarten Mietentgeltes nach der derzeitigen Aktenlage nicht erreichbar erscheine. Zur Beurteilung der Ertragsfähigkeit der gegenständlichen Vermietung würde daher ersucht, eine aussagekräftige Prognoserechung vorzulegen, bzw. darzulegen, warum aus umsatzsteuerlicher Sicht nicht von Liebhaberei ausgegangen werden könne. (10) Dem entgegnete der Bw. mit Eingabe vom 20. August 2003, dass er nach wie vor davon ausgehe, dass aus umsatzsteuerlicher Sicht die Vermietung der Schlosskapelle als Einkunftsquelle zu betrachten sei. Die Nichtanwendbarkeit der §§ 1 bis 4 LVO gelte im Ergebnis nur für die Einkommen- und Körperschaftsteuer. Dem Argument, dass bei derartigen Fällen Liebhaberei auch im Umsatzsteuerrecht bei sämtlichen Betätigungen prinzipiell möglich sei, werde die in den Richtlinien zur Liebhabereibetrachtung (LRL 1997) zum Ausdruck kommende Ansicht des Bundesministeriums für Finanzen entgegengehalten. Im Bereich der Umsatzsteuer von Körperschaften, die gemeinnützigen Zwecken dienten, werde in Pkt. 25.4. vertreten, dass eine Vermögensverwaltung nicht unter die Vermutung, dass es sich hiebei um eine nichtunternehmerische Tätigkeit handle, falle. Für Vermögensverwaltungen gelte somit jedenfalls die Vermutung, dass diese auf Dauer gesehen Gewinne oder Einnahmenüberschüsse erwarten ließen. Pkt. 22.4. der LRL 1997 stelle erläuternd zu § 6 LVO klar, dass § 6 auch für Rechtsträger gelte, die unter § 5 fielen. § 5 LVO habe somit für umsatzsteuerliche Belange keine Bedeutung. Zu beachten seien allerdings die für Betriebe gewerblicher Art und gemeinnützige Institutionen gesondert getroffenen Aussagen in den Punkten 24. und 25. In § 6 LVO werde normiert, dass Liebhaberei im umsatzsteuerlichem Sinn nur bei Betätigungen iSd. § 1 Abs. 2, nicht hingegen bei anderen Tätigkeiten vorliegen könne. Systematisch könne dies wohl nur so gedeutet werden, dass § 6 LVO als umsatzsteuerliche Sondernorm verstanden werde, auf welche § 5 LVO keine Wirkung entfalte. Konkret werde dies ersichtlich aus der abschnittsweisen Trennung von Einkommen- und Körperschaftsteuer (Abschnitt 1) und Umsatzsteuer (Abschnitt 2). Zur Untermauerung der Argumentation des Bw. werde weiters auf die Rechtsprechung des VfGH zu § 6 LVO verwiesen (Erk. vom 20.6.2001, B 2032/99). Demnach gelte, dass die in § 6 LVO enthaltene Klarstellung, wonach umsatzsteuerliche Liebhaberei nur bei Betätigungen iSd. § 1 Abs. 2 LVO möglich sei, nur das konkretisiere, was § 2 Abs. 2 Z 5 UStG 1994 in verfassungskonformer Auslegung schon immer zu entnehmen gewesen sei. Das bedeute, dass der in der LVO zum Ausdruck kommende Rechtsgrundsatz, dass Liebhaberei nur bei Betätigungen, die typischerweise einer in der Lebensführung begründeten Neigung entsprächen, vorliegen könne, unabhängig von der Rechtsgrundlage gelte und auch die Bestimmungen der LVO über den zeitlichen Anwendungsbereich für die Umsatzsteuer gegenstandslos seien. Denn es entspreche dem System der Umsatzsteuer, dass typisch erwerbswirtschaftliche Tätigkeiten als unternehmerisch zu beurteilen seien. Somit erscheine das Ergebnis, dass in derartigen Fällen Liebhaberei bei sämtlichen Betätigungen prinzipiell möglich sei, verfehlt. Es bestehe keine Veranlassung, auf die Rechtslage vor Inkrafttreten der LVO zurückzugreifen. Warum die für die Finanzverwaltung im internen Gebrauch bindende Ansicht des Bundesministeriums für Finanzen im gegenständlichen Fall weder von der Behörde erster Instanz noch der (zweitinstanzlichen) Behörde geteilt werde, erscheine zumindest hinsichtlich der Begründung als nicht erklärlich. (11) Zum Vorhalt an den Bw. vom 11. Juli 2003 bzw. zu dessen Beantwortung vom 20. August 2003 führte die Amtspartei mit Schreiben vom 23. September 2003 aus, dass gemäß § 2 Abs. 5 Z 2 UStG 1994 nicht als eine gewerblich oder beruflich eine Tätigkeit gelte, die auf Dauer gesehen Gewinne oder Einnahmenüberschüsse nicht erwarten lasse (Liebhaberei). Jeder ideelle Verein, könne (auch) im Bereich der Umsatzsteuer über einen betrieblichen (unternehmerischen) und einen nichtbetrieblichen Bereich verfügen (vgl BE der FLD Wien, NÖ, Bgld 16.7.1993, GA 6/4, 93/400/10). Aufgrund des Umstandes, dass die Renovierung und Erhaltung von Denkmälern - wie eben auch der Schlosskapelle Mitterberg - zum ureigensten Vereinszweck gehört, vermeine das Finanzamt, dass hinsichtlich der "Vermietung" der Schlosskapelle an den R-Verein um einen wirtschaftlich nicht ins Gewicht fallenden Mietzins, der als Anerkennungszins anzusehen sei, keine Unternehmereigenschaft angenommen werden könne. Der VwGH habe wiederholt betont, dass der im Einkommenssteuerrecht entwickelte Begriff der Liebhaberei auch im Umsatzsteuerrecht grundsätzliche Bedeutung habe. Dies habe zur Folge, dass auch bei der umsatzsteuerlichen Beurteilung, ob Liebhaberei vorliege oder nicht, darauf abzustellen sei, ob die zu beurteilende Tätigkeit - anhand einer Prognose - abstrakt geeignet sei, einen Gesamterfolg über einen überschaubaren Zeitraum zu erzielen (vgl. VwGH 17.10.2001, 98/13/0025; VwGH 9.5.1995, 95/14/0001). Es komme also auf die Ertragsfähigkeit der konkreten Tätigkeit an. Diese Ansicht widerspreche auch nicht dem Erkenntnis des VfGH vom 20.6.2001, B 2032/99, weil dort lediglich ausgesprochen werde, dass nicht darauf abgestellt werden dürfe, ob tatsächlich ein Gesamtgewinn erzielt werde oder nicht. Ergebe eine sofort vorzunehmende Beurteilung, dass die konkrete Tätigkeit keinesfalls ertragsfähig sein könne, sei auch umsatzsteuerlich von Liebhaberei auszugehen (vgl. auch VwGH 16.12.1991, 90/15/0181 zu einem Trachtenverein). Die in der Stellungnahme des Bw. vertretene Ansicht, daraus, dass in Punkt 25.4 des Liebhabereierlasses vom 23.12.1997, AÖF 1998/47, ausgesprochen werde, dass ua. bei Körperschaften, die gemeinnützigen Zwecken dienten, eine Vermögensverwaltung nicht unter die Liebhabereivermutung falle, eine Vermutung für die Unternehmereigenschaft dieses Bereiches statuiert werde, werde nicht geteilt. Vielmehr sei von der Abgabenbehörde bei einer vermögensverwaltenden Tätigkeit nach den vom VwGH zum umsatzsteuerlichen Liebhabereibegriff aufgestellten allgemeinen Kriterien zu prüfen, ob Liebhaberei zu bejahen sei oder nicht. Das Finanzamt vertrete ferner die Ansicht, dass § 6 LVO für gemeinnützige Körperschaften dergestalt auszulegen sei, dass § 1 Abs. 1 Abs. 2 leg.cit. nicht anwendbar sei, sondern das Vorliegen, ob Liebhaberei vorliege, nach dem vom VwGH zur objektiven Ertragsfähigkeit entwickelten Kriterien zu prüfen sei. Die in § 6 LVO enthaltene Aussage, Liebhaberei im umsatzsteuerlichen Sinn sei nur bei Betätigungen iSd. § 1 Abs. 2 leg.cit. möglich, würde nämlich bei gemeinnützigen Körperschaften dazu führen, dass bei diesen generell keine Liebhaberei möglich sei, weil gemeinnützige Körperschaften keinen "privaten" Bereich hätten (an diesen knüpfe aber der in § 1 Abs. 2 leg.cit. verwendete Begriff "Lebensführung" an). Vielmehr sei die in § 6 leg.cit. enthaltene Aussage im Zusammenhang mit allen im ersten Abschnitt der LVO getroffenen Normierungen zu sehen, weswegen auch § 5 leg.cit. zur Auslegung von § 6 leg.cit. herangezogen werden müsse. Dies entspreche auch der Rechtsprechung, wonach auch bei gemeinnützigen Körperschaften ungeachtet des Umstandes, dass deren Tätigkeit der Allgemeinheit zugute komme, für die Beurteilung, ob umsatzsteuerlich Liebhaberei vorliege, auf die Eignung abzustellen sei, Einnahmenüberschüsse zu erzielen (VwGH 19.10.1987, 86/15/0105). (12) Zum zur Stellungnahme der Amtspartei vom 23. September 2003 führte der Bw. aus (Eingabe vom 28. Oktober 2003): 1. Prognoserechnung Die von der Abgabenbehörde zweiter Instanz angeforderte Prognoserechnung sei der Eingabe beigelegt. Sie basiere auf den Angaben des Vorstandes des Bw. Wie sich daraus ergebe, liege bereits ab dem Jahr 2004 ein Gesamtüberschuss vor. Nach einem Prognosezeitraum von 20 Jahren werde mit Überschüssen in Höhe von ca. 4.600 Euro(im Jahr 2022) gerechnet. Ergänzend zur Berechnung sei auszuführen: Bemessungsgrundlage für die Abschreibung sei die Summe der Investitionen (240.681,50 €), gekürzt um bis dato erhaltene (125.360,64 €) und noch erwartete Subventionen (ca. 80.000,00 €). Die fiktiven Anschaffungskosten beliefen sich aufgrund des desolaten Zustandes im Zeitpunkt der Schenkung auf 0 €. Der Abschreibungssatz orientiere sich am gesetzlich normierten Satz für Absetzungen für Abnutzung und Substanzverringerung eines nicht zum Betriebsvermögen gehörenden Gebäudes (§ 16 Abs. 1 Z. 8 EStG) und sei daher mit 1,5 % angesetzt worden (527,18 € jährlich). Zusätzlich zu den Mieteinnahmen (valorisiert 5 % jedes zweite Jahr) würden Einnahmen und Spenden im Rahmen von Veranstaltungen erwartet, welche der Bw. in den Räumlichkeiten der Kapelle abhalten werde. Die Erlöse aus der Verwaltungspauschale beträgt 75,00 € (ebenfalls valorisiert analog den Mieteinnahmen). 2. Stellungnahme zum Schreiben des Finanzamtes vom 12. September 2003 (Rz 11) Entgegen der Ansicht des Finanzamtes liege kein reiner Anerkennungszins vor, welcher aufgrund seiner Geringfügigkeit einer Unternehmereigenschaft entgegenstehe. Gemäß den §§ 1090 ff ABGB liege dann ein Mietvertrag vor, wenn dieser das Kriterium der Entgeltlichkeit erfülle. Es könne dann nicht mehr von einem reinen Anerkennungszins gesprochen werden, wenn der im Bestandvertrag abgesprochene Zins zumindest die Betriebskosten abdecke. Nur wenn die Betriebskosten im Mietzins keine Deckung mehr fänden, könne von einem Anerkennungszins gesprochen werden. Im gegebenen Fall lägen jedoch die Betriebskosten deutlich unter dem Mietzins. Etwaige anfallende Betriebskosten würden vom Mieter direkt getragen oder von der Vermieterin (erfolgsneutral für die Vermieterin) zusätzlich verrechnet. Der Eingabe war angeschlossen: a) Prognoserechnung | in Euro | Miete | Betriebs- kosten | Spenden Ver-anstaltungen | Summe Einnahmen | Kosten | AfA | Gewinn/ Verlust | 2003 | 395,72 | 75,00 | 0,00 | 470,72 | 0,00 | -527,18 | -56,45 | 2004 | 395,72 | 75,00 | 140,00 | 610,72 | 0,00 | -527,18 | 83,55 | 2005 | 415,50 | 78,75 | 140,00 | 634,26 | 0,00 | -527,18 | 107,08 | 2006 | 415,50 | 78,75 | 140,00 | 634,26 | 0,00 | -527,18 | 107,08 | 2007 | 436,28 | 82,69 | 140,00 | 658,97 | 0,00 | -527,18 | 131,79 | 2008 | 436,28 | 82,69 | 140,00 | 658,97 | 0,00 | -527,18 | 131,79 | 2009 | 458,09 | 86,83 | 170,00 | 714,92 | 0,00 | -527,18 | 187,74 | 2010 | 458,09 | 86,83 | 170,00 | 714,92 | 0,00 | -527,18 | 187,74 | 2011 | 481,00 | 91,17 | 170,00 | 742,17 | 0,00 | -527,18 | 214,99 | 2012 | 481,00 | 91,17 | 170,00 | 742,17 | 0,00 | -527,18 | 214,99 | 2013 | 505,05 | 95,73 | 170,00 | 770,77 | 0,00 | -527,18 | 243,60 | 2014 | 505,05 | 95,73 | 170,00 | 770,77 | 0,00 | -527,18 | 243,60 | 2015 | 530,30 | 100,51 | 170,00 | 800,81 | 0,00 | -527,18 | 273,64 | 2016 | 530,30 | 100,51 | 170,00 | 800,81 | 0,00 | -527,18 | 273,64 | 2017 | 556,82 | 105,54 | 200,00 | 862,35 | 0,00 | -527,18 | 335,18 | 2018 | 556,82 | 105,54 | 200,00 | 862,35 | 0,00 | -527,18 | 335,18 | 2019 | 584,66 | 110,81 | 200,00 | 895,47 | 0,00 | -527,18 | 368,29 | 2020 | 584,66 | 110,81 | 200,00 | 895,47 | 0,00 | -527,18 | 368,29 | 2021 | 613,89 | 116,36 | 200,00 | 930,24 | 0,00 | -527,18 | 403,07 | 2022 | 613,89 | 116,36 | 200,00 | 930,24 | 0,00 | -527,18 | 403,07 | | | | Überschuss über 20 Jahre | 4.557,85 Laut Mietvertrag sei die Miete indexgesichert. Es würden 2,5 % durchschnittliche Inflation unterstellt. Die Betriebskosten umfassten alle etwaig anfallenden Kosten sowie das Verwaltungspauschale. Aus Vereinfachungsgründen würden Kosten und Kostenersätze in jeweils gleicher Höhe nicht ausgewiesen, sondern von der Mieterin direkt beglichen. Damit würden nur Verwaltungskosten verrechnet. Spenden und Veranstaltungserlöse seien geschätzt worden. b) Aufstellung der Investitionen | | Subventionen | Ausgaben | | In EUR | 1997 | 18.168,21 | 14.534,57 | 1998 | 32.702,78 | 63.754,60 | 1999 | 36.336,42 | 12.423,56 | 2000 | 29.069,13 | 0,00 | 2001 | 9.084,10 | 47.094,61 | | 125.360,64 | 137.807,34 | 2002 | 0,00 | 46.420,83 | 1-10/2003 | 0,00 | 56.453,33 | | 125.360,64 | 240.681,50 | Saldo | -115.320,86 | noch zu erwartende Investitionen | 0,00 | noch erwartete Förderungen | 80.000,00 | | -35.320,86 Die (saldierte) Investitionssumme werde auf 67 Jahre abgeschrieben, was eine jährliche Abschreibung von 527,18 Euro ergebe. (13) Zur Eingabe des Bw. nahm die Amtspartei am 3 Dezember 2003 wie folgt Stellung: Bei Verlusten aus der Vermietungstätigkeit sei eine Prognoserechnung vorzulegen, die plausibel und nachvollziehbar sein müsse (VwGH 28.3.2000, 98/14/0217) und an die folgende Mindestanforderungen zu stellen seien: Einbeziehung von Instandsetzungsaufwendungen nach einem angemessenen Zeitraum, Orientierung an tatsächlichen Verhältnissen Beurteilung der Plausibilität anhand nachfolgend eingetretener Umstände vollständiges Ersetzen einer früheren durch eine später vorgelegte Prognose Aussagen müssten jedenfalls hinsichtlich Vermietungsintensität, Indexsteigerung, Ansatz von Reparaturkosten, Berücksichtigung von Zinszahlungen getroffen werden, wobei Vollvermietung, zeitlich lückenloser Mieterwechsel, Indexsteigerungen von 3 % pro Jahr, kein Ansatz von Reparaturkosten, Zinssätze mit 4,5 Prozent während der Gesamtlaufzeit als zu optimistisch angesehen werden müssten. In der nunmehr vorgelegten Prognoserechnung seien keine Kosten für Instandhaltungs- bzw. Instandsetzungsaufwendungen im Zeitraum 2003 bis 2022 angesetzt. Dies erscheine vollkommen unrealistisch, weswegen die gegenständliche Prognoserechnung nicht den tatsächlichen Verhältnissen entsprechen könne und daher als unplausibel für die Beurteilung, ob tatsächlich eine Erzielung eines Gesamtüberschusses in 20 Jahren ab Einkünfteerzielung realistisch möglich sei, ausscheide (vgl. auch VwGH 28.2.2002, 99/15/0001; VwGH 31.5.2000, 94/13/0045), zumal es sich um ein denkmalgeschütztes Gebäude handle und daher der Bw. sogar gesetzlich verpflichtet sei, gewisse aufgetretene Mängel der Schlosskapelle auf seine Kosten zu beheben (§ 4 Abs 1 Z 2 DenkmalschutzG). Auch der Ansatz der Betriebskosten (laut Erläuterungen zur vorgelegten Prognoserechnung handle es sich um Verwaltungskosten) als Einnahmen ohne Ansatz eines entsprechenden Ausgabepostens sei verfehlt, weil es sich bei der Zahlung von Betriebskosten durch den Mieter um die Abgeltung von Aufwendungen des Vermieters handle. Die gewährten Subventionen kürzten die Anschaffungskosten der Schlosskapelle gem § 6 Z 10 EStG 1988. Allerdings vermeine das Finanzamt, dass entgegen der Ansicht des Bw. die fiktiven Anschaffungskosten nicht mit 0 Euro anzusetzen seien, weil auch ein nicht saniertes historisches Gebäude einen Verkehrswert, zB. als Wertanlage, habe. Auch in diesem Punkt sei die vorgelegte Prognoserechnung daher nicht plausibel. Zu den Ausführungen betreffend das Vorliegen eines Anerkennungszinses sei festzuhalten, dass das Finanzamt nach wie vor den Standpunkt vertrete, dass die "Mieterin" lediglich ein wirtschaftlich nicht ins Gewicht fallendes Entgelt bezahle, das nicht als Bestandzins iSd. § 1090 ABGB angesehen werden könne, weil für die Beurteilung, ob die Betriebskosten im Bestandzins Deckung fänden auf die tatsächlichen Betriebskosten abzustellen sei. (14) Die Rechtsmittelbehörde übermittelte am 28. Jänner 2004 das Schreiben des Finanzamts Linz vom 3. Dezember 2003 an den Bw. und hielt weiters fest, dass die Rechtsansicht der Amtspartei, wonach einerseits ein Ansatz fiktiver Anschaffungskosten mit 0 Euro keinesfalls tatsächlichen Gegebenheiten entsprechen könne und in eine realistische Prognoserechnung verschiedene Parameter, wie zB. Reparaturkosten, etc. mit einzubeziehen sind, geteilt werde. Obwohl im gegenständlichen Fall nicht von einer betrieblichen Betätigung, sondern von Vermögensverwaltung auszugehen sei, erscheine eine analoge Anwendung der Grundsätze für Betriebe gewerblicher Art von Körperschaften des öffentlichen Rechts heranziehbar, wonach - um einen derartigen Betrieb zu begründen - die aus der Tätigkeit erzielten Umsätze regelmäßig den Betrag von 2.900,-- Euro übersteigen müssten. (15) Hiezu merkte der Bw. mit Eingabe vom 1. März 2004 an: 1. Progonoserechnung Die Instandsetzungsaufwendungen würden gemäß mündlicher Nebenabrede (Adressen in Frage kommender Beweispersonen könnten nachgereicht werden) vom Mieter getragen, seien jedoch in den ersten 15 Jahren nach der Restaurierung mit 0 Euro anzusetzen, danach mit jährlich 1 % der Sanierungskosten und gewährten Subventionen. Allfällige Instandhaltungsaufwendungen seien gemäß schriftlichem Mietvertrag ebenfalls vom Mieter zu tragen. Dass die gesetzliche Verpflichtung bestehe, gewisse Mängel zu beheben sage an sich nichts über das tatsächliche Anfallen von Reparaturen (insbesondere nach Generalsanierung eines Denkmals, wobei man dessen Abnutzung nicht mit derjenigen eines Wohn- oder Betriebsgebäudes vergleichen könne), bzw. darüber aus, wer diese Kosten zu tragen habe. Da diese in eventu anfallenden Kosten vertraglich auf Dritte übergewälzt werden könnten, seien diese wie in der Prognoserechnung geschehen, mit 0 Euro anzusetzen. Die Verwaltungstätigkeit der Mitglieder des Bw. würden ehrenamtlich, dh. unentgeltlich ausgeübt. Somit fielen dem Bw. keine Kosten an. Dem Entgelt für die Verwaltungstätigkeit des Bw. stünden keine Aufwendungen gegenüber und es sei daher, wie in vorliegender Prognoserechnung geschehen, brutto gleich netto anzusehen. Die Betriebskosten seien laut Mitvertrag vom Mieter zu entrichten. Bezüglich des Ansatzes von fiktiven Anschaffungskosten in Höhe von 0 Euro sei auszuführen, dass auch anlässlich der eigentumsbegründenden Schenkung seitens der Finanzverwaltung von einem Einheitswert für den Grund und Boden von 0 Euro ausgegangen worden sei. Gerade die Tatsache der Schenkung deute auch darauf hin, dass in der verfallenen Kapelle gerade keine Wertanlage gesehen werden könne. Falls von einer solchen gesprochen werden könne, dann gerade erst durch die Renovierungsarbeiten seitens des Bw. Diese Wertschöpfung sei jedoch bei den Anschaffungskosten nicht zu berücksichtigen. Da auch kein Markt für derartige Gebäude vorhanden sei, könne davon ausgegangen werden, dass potentielle Käufer nur unter gemeinnützigen Vereinigungen zu finden sind. Ein seriöser Vergleichswert zur Ermittlung eines Marktwertes sei somit nicht ermittelbar. 2. Umsatzgrenze von 2.900 Euro Gerade weil im gegenständlichen Fall nicht von einer betrieblichen Betätigung, sondern Vermögensverwaltung auszugehen sei, scheine eine analoge Anwendung der Grundsätze für Betriebe gewerblicher Art von Körperschaften des öffentlichen Rechts zumindest hinsichtlich der Umsatzgrenze nicht heranziehbar. Nach der Judikatur könne nämlich durch Vermietung und Verpachtung ein Betrieb gewerblicher Art auch dann begründet werden, wenn aus dieser vermögensverwaltenden Betätigung keine Tätigkeit von wirtschaftlichem Gewicht vorliege (VwGH 28.1.1982, 81/15/0072 und 13.12.1989, 88/13/0212). Nach ständiger Rechtsprechung entfalteten Körperschaften des öffentlichen Rechts mit der Vermietung und Verpachtung von Grundstücken auch dann eine Unternehmertätigkeit, wenn sich die Vermietung und Verpachtung innerhalb der Gesamtbetätigung der Körperschaft nicht wirtschaftlich heraushebe und keine Tätigkeit von einigem wirtschaftlichen Gewicht sei (dh. unterhalb oben genannter Umsatzgrenze liege). (16) Zu dieser Eingabe des Bw. führte die Amtspartei aus (Stellungnahme vom 13. April 2004): 1. Es erscheine nicht glaubwürdig, dass trotz schriftlicher Regelung betreffend die Tragung der Instandhaltungsaufwendungen im Mietvertrag die finanziell weit gewichtigere Frage, wer die Instandsetzungsaufwendungen zu tragen habe, lediglich in einer mündlichen Nebenabrede getroffen werden solle. Die Aussage in der Stellungnahme, in den ersten 15 Jahren nach Restaurierung seien die Instandsetzungsaufwendungen mit 0 Euro anzusetzen, sei wirtschaftlich vollkommen unrealistisch, weswegen die Prognoserechnung in diesem Punkt als nicht plausibel einzustufen sei. Es sei unbegreiflich, dass nach Ablauf von 15 Jahren nach der Sanierung in den weiteren Jahren jährlich nur von Sanierungskosten iHv. 1% der bereits erfolgten Sanierung auszugehen sein solle. Vielmehr seien weit höhere Instandsetzungsaufwendungen anzusetzen. Betreffend die behauptete mündliche Übernahme der Instandsetzungsaufwendungen durch den Mieter sei festzuhalten, dass eine solche generelle unlimitierte Übernahme der Instandsetzungsverpflichtung als sittenwidrig gemäß § 879 ABGB und daher nicht rechtlich durchsetzbar erscheine. Überdies wäre in diesem Zusammenhang zu untersuchen, ob dieser nicht als nahe Angehöriger des Bw. anzusehen sei (vgl. VwGH 24.6.1999, 97/15/0212; VwGH 24.2.2000, 97/15/0213). In diesem Fall wäre die behauptete Vereinbarung jedenfalls mangels ausreichender Publizität und Fremdunüblichkeit nicht anzuerkennen. Schließlich sei darauf hinzuweisen, dass der auf unbestimmte Zeit abgeschlossene Mietvertrag mit dem R-Verein durch diesen jederzeit kündbar sei. Der Schluss in der Stellungnahme des Bw., dass aus der Tatsache, dass die Kapelle an den Bw. geschenkt worden sei, zu schließen wäre, diese habe vor Sanierung keinen Wert gehabt, sei unzulässig, weil eine Schenkung aus Freigebigkeit erfolge und dadurch eine Bereicherung des Geschenknehmers eintrete. Aus dem Einheitswert von Grund und Boden, auf dem sich die Kapelle befinde, könne nicht auf den Wert der Kapelle geschlossen werden, zumal die AfA von den Anschaffungskosten des Gebäudes und nicht vom Grund und Boden zu ermitteln sei. Die Amtspartei stehe nach wie vor auf dem Standpunkt, dass auch die unsanierte Kapelle einen erheblichen Verkehrswert aufgewiesen habe. Wäre die Argumentation des Bw. richtig, dass aus der Sanierungsbedürftigkeit eines Wirtschaftsgutes folge, dass dieses vor der Sanierung einen Wert von Null aufweist, seien die hohen Ankaufspreise von wertvollen sanierungsbedürftigen Kulturgütern wie Schlössern, Burgen, Gemälden udgl. nicht erklärbar. 2. Liebhaberei im umsatzsteuerlichen Sinn sei anzunehmen, wenn unter Bedachtnahme auf Betriebsgegenstand und Art der Betriebsführung positive Ergebnisse nicht erwirtschaftet werden könnten (VwGH 3.7.1996, 93/13/0171). Die gegenständliche Betätigung des Bw. die in einer nicht zu marktüblichen Konditionen erfolgte Vermietung einer Kapelle liege, könne keineswegs als unternehmerische Tätigkeit iSd. § 2 UStG angesehen werden, weil es sich um keine marktwirtschaftliche Tätigkeit zur Einnahmenerzielung handelt. Vielmehr werde die Tätigkeit lediglich aus nichtunternehmerischen Gründen entfaltet (Erhaltung eines Kulturgutes). (17) Zu diesen Ausführungen der Amtspartei gab der Bw. am 13. Mai 2004 folgende Stellungnahme ab: