UFSL RV/0763-L/05

Berufungsentscheidung Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der L, vertreten durch N, vom 1. Juli 2004 gegen die Bescheide des Finanzamtes Li vom 27. Mai 2004 betreffend Körperschaft- und Umsatzsteuer 1998 bis 2001, Wiederaufnahme des Verfahrens betreffend Körperschaft- und Umsatzsteuer 1998 bis 2001 sowie KESt 1998 und 1999 entschieden: Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen. (1) Die Bescheide betreffend Körperschaft- und Umsatzsteuer 1998 und 1999 sowie KESt 1998 und 1999 werden abgeändert. (a) Umsatzsteuer Die Bemessungsgrundlagen und die festgesetzten Abgaben betragen: | | Bemessungsgrundlage | Abgabe | Jahr | Art | Höhe | Art | Höhe | 1998 | Gesamtbetrag der steuerpflichtigen Umsätze | 16.178.300,26 S | Umsatzsteuer (20%) | 3.235.660,05 S | | | | abziehbare Vorsteuer | -1.247.740,25 S | ger. | | 1.987.920,00 S | festgesetzte Umsatzsteuer | 144.467,79 € | | Bemessungsgrundlage | Abgabe | Jahr | Art | Höhe | Art | Höhe | 1999 | Gesamtbetrag der steuerpflichtigen Umsätze | 16.681.248,69 S | Umsatzsteuer | 3.336.249,74 S | | | | abziehbare Vorsteuer | -1.111.459,98 S | ger. | | 2.224.790,00 S | festgesetzte Umsatzsteuer | 161.681,80 € (b) Körperschaftsteuer Die Bemessungsgrundlagen und die festgesetzten Abgaben betragen: | | Bemessungsgrundlage | Abgabe | Jahr | Art | Höhe | Art | Höhe | 1998 | Einkommen | 2.507.400,00 S | Körperschaftsteuer | 852.516,00 S | Einbehaltene Steuerbeträge | -102,00 S | | 852.414,00 S | Steuer | 61.947,35 € Für 1999: | | Bemessungsgrundlage | Abgabe | Jahr | Art | Höhe | Art | Höhe | 1999 | Einkommen | 0,00 S | Körperschaftsteuer | 24.080,00 S | Einbehaltene Steuerbeträge | -131,00 S | | 23.949,00 S | Steuer | 1.740,45 € Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgaben sind den als Beilage angeschlossenen Berechnungsblättern zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches. (c) Die Kapitalertragsteuer wird für 1998 mit 23.995,48 € (330.185,00 S) und für 1999 mit 24.328,76 € (334.771,00 S) festgesetzt. (2) Die Körperschaft- und Umsatzsteuerbescheide für 2000 und 2001 bleiben unverändert. Entscheidungsgründe 1. Bei der Bw. wurde vom 24. September 2003 bis 13. Mai 2004 eine Betriebsprüfung durchgeführt. Unternehmensgegenstand der Bw. war das Baugewerbe. Der Hauptgesellschafter JL war zugleich Geschäftsführer und später im Konkurs Liquidator. Am 1. April 2004 wurde der Konkurs über das Unternehmen eröffnet. Die erste Tagsatzung fand am 29. Juni 2004 statt. Die Schließung des Unternehmens wurde angeordnet. Der Masseverwalter legte einen Verteilungsentwurf vor, die Verteilungsquote betrug 1,7483%. Nach der Schlussverteilung wurde der Konkurs am 11. Juli 2005 aufgehoben. Im Besprechungsprogramm vom 2. April 2004 stellte die Betriebsprüfung zusammengefasst (im Detail siehe Punkt 5 der Entscheidungsgründe zur Berufungsvorentscheidung) folgendes fest: a. Die Buchführung weise schwere formelle und materielle Mängel auf (Buchungen großteils erst bei Zahlung, fehlende Eingangsrechnungen, Auszahlung von Schwarzlöhnen und mangelhafte Kassenbuchführung). b. Beträchtliche Wareneinkaufsverkürzungen in den Jahren 1998 und 1999. c. Verbuchung von Fremdleistungen, bei denen die Rechnungsbeträge bar bezahlt worden seien und über die Leistungen keine Unterlagen vorgelegt werden konnten. Zudem habe der angebliche Subunternehmer IR ausgesagt, dass die Leistungen nicht in dem Umfang erbracht worden seien, wie dies aus den Rechnungen hervorgehe. Die Vorsteuern aus diesen Rechnungen seien nicht anzuerkennen. Von den Aufwendungen werde vermutet, dass die Bw. diese für Lohnzahlungen zur Gänze verwendet habe, sodass auch Lohnsteuer und Sozialversicherungsabgaben zu passivieren seien. 2. Mit Schreiben vom 13. Mai 2004 (fälschlich datiert mit 13. Mai 2003) übermittelte der Geschäftsführer der Bw. - JL - vertreten durch die Rechtsanwälte W., N. und K. eine Stellungnahme zum Besprechungsprogramm vom 2. April 2004 und die Besprechung in der Kanzlei der Masseverwalterin Dr. HS. am 22. April 2004 und beantragte die Einvernahme diverser Zeugen (JL, eines Mitarbeiters der Steuerberatungskanzlei, SL, WW, NA und RN). a. Grundsätzlich sei auszuführen, dass die gesamte Buchhaltung durch das Hochwasser vom August 2002 zum ganz überwiegenden Teil und unwiederbringlich vernichtet bzw. unbrauchbar geworden sei. Diese auf höhere Gewalt zurückzuführende Zwangslage müsse entschuldigend berücksichtigt werden. b. Andererseits habe es im Rahmen der vorangegangenen BP - konkret am 20. Juli 1999 - die Vereinbarung zwischen dem Finanzamt und der Steuerkanzlei gegeben, dass die Zuschätzung gleich im Einvernehmen auf das Jahr 1998 und das erste Halbjahr 1999 ausgedehnt werde und dass mit der daraus resultierenden Nachzahlung für die Bw. steuerlich alles bis zum 30. Juni 1999 endgültig erledigt sei. Einerseits habe man (im Einvernehmen) gerade kein aufwendiges - wenn nicht unmögliches - Beweisverfahren zu den aufgetauchten Materialeinkaufsverkürzungen durchführen wollen. Andererseits habe man seitens der Bw. klargestellt, dass ein Fortbetrieb wirtschaftlich nur möglich sei, wenn man die Vergangenheit steuerlich ein für allemal erledige und ab sofort ein Neubeginn auch in steuerlicher Hinsicht stattfinden könne. Es sei daher davon auszugehen, dass der Zeitraum bis 30. Juni 1999 als vollständig abgeprüft und auch nachbezahlt, somit als steuerlich erledigt angesehen werden müsse. Wie die jetzige BP zeige, habe ja auch tatsächlich ab 1. Juli 1999 eine entscheidende Änderung der kaufmännischen bzw. steuerlichen Gebarung eingesetzt. Der Bw. würden im Rahmen der jetzigen BP im wesentlichen wieder nur die früheren Verfehlungen bzw. Verkürzungen bis Mitte 1999 vorgeworfen, was angesichts des bei der vorhergehenden BP im Juli 1999 abgeschlossenen Vergleiches unzulässig sei und die seit Mitte 1999 ganz offensichtlich eingetretene Änderung bzw. Anstrengung zunichte mache bzw. bestrafe. c. Nicht verbuchter Wareneinkauf: Gerade aus den vorgelegten Kundenkonten ergebe sich die auf der Finanzamtsvereinbarung vom Juli 1999 beruhende einschneidende Änderung ab Jahresmitte 1999. Die bis dahin bestehenden zum Teil erheblichen Differenzen zwischen den verbuchten Materialeinkäufen und den von den Großhändlern bekanntgegebenen Lieferungen rührten daher, dass bei den Großhändlern, insbesondere bei der Fa. B. über das Kundenkonto der Bw. auch andere Firmen bzw. Privatpersonen in großem Umfang Baumaterial bezogen hätten, um damit selbst Bauvorhaben durchzuführen, die mit der Bw. nichts zu tun hätten. Da das Material von den Beziehern ohnedies sofort bar bezahlt werden müsse, sei der Bw. aus dieser Praxis kein unmittelbarer finanzieller Nachteil entstanden. Wenn nun aber im Zuge der finanzbehördlichen Zuschätzung aus einem fremden Materialbezug auf einen zusätzlichen Umsatz der Bw. geschlossen und somit völlig fremde Baustellen zugerechnet würden, entspreche dies nicht den wahren wirtschaftlichen Verhältnissen. Aus den Lieferscheinen und Belegen der Großhändler - insbesondere der Firma B. - ergebe sich ganz klar, dass für die Jahre 1998 und 1999 im Rahmen der Zuschätzung praktisch ausnahmslos Baustellen zugerechnet würden, mit denen die Bw. tatsächlich nichts zu tun habe. Nur beispielsweise werde hier auf die Zurechnung von Baustellen der Firmen N sowie S & H verwiesen. d. Fremdleistungen (verkürzte Zusammenfassung): Die Bw. habe mit IR als Subunternehmer seit 1995 tadellos zusammengearbeitet. IR sei seit 20 Jahren in der Branche tätig, verstehe sein Geschäft perfekt und verfüge über zahllose Kontakte, insbesondere zu Ausländern. Er könne jederzeit in nahezu beliebigem Ausmaß Arbeitspartien zusammenstellen und gewünschte Arbeiten verrichten. Man habe sich auf ihn hundertprozentig verlassen können. Man habe bar mit ihm abgerechnet und bar bezahlt. Ohne ihn hätte man nicht genug Leute als Arbeiter bekommen. Seine Leute hätten direkt von der Bw. kein Geld erhalten. Probleme habe es erst seit 2001 wegen der Drogensucht von IR gegeben, er habe keine Subaufträge mehr erhalten. Aufgrund der vorangehenden reibungslosen Zusammenarbeit habe man auf schriftliche Unterlagen verzichtet. Die Erstaussage von IR bei der GKK am 31. Mai 2001 sei lebensnah, während er bei der späteren Niederschrift der BP bereits Schädigungsabsicht gehabt habe. Auch die Vergleichsvereinbarung vom 22. Dezember 2001 (notarielle Erklärung) liefere eine plausible Erklärung. Die Abrechnungen mit IR seien keine Scheinrechnungen bzw. verdeckte Lohnzahlungen. 3. In der Niederschrift vom 13. Mai 2004 führte die BP aus, dass für Sozialversicherung und Lohnabgaben gesamt 1.880.000,00 S (1999), gesamt 2318.000,00,00 S (2000) und gesamt 2.883.000,00 S (2001) rückzustellen seien. Das Finanzamt erließ aufgrund der BP am 27. Mai 2004 (zugestellt am 1. Juni 2004) neue Abgabenbescheide. 4. Mit Schreiben vom 1. Juli 2004 wurde gegen folgende - aufgrund der BP ergangenen - Bescheide Berufung eingelegt: Körperschaftsteuerbescheide für 1998 bis 2001, Umsatzsteuerbescheide für 1998 bis 2001, Haftungs- und Abgabenbescheide betreffend Kapitalertragsteuer für 1998 und 1999 sowie Bescheide über die Wiederaufnahme der Körperschaft- und Umsatzsteuer 1998 bis 2001. Weiters gegen die Bescheide über Körperschaft- und Umsatzsteuer 2002 bis 2003 und Umsatzsteuer 2003/2004. Man bestreite sämtliche Bescheide ebenso wie die Feststellungen der abgabenbehördlichen Prüfung sowie der darüber aufgenommenen Niederschriften und Prüfungsberichte vollinhaltlich. Die Wiederaufnahme des Verfahrens sei in allen Fällen zu Unrecht erfolgt. Die Ergebnisse der BP seien unrichtig und würden nicht zur Kenntnis genommen. Die nunmehrigen Vorschreibungen bzw. Nachforderungen beruhten auf unrichtigen Berechnungen bzw. Annahmen. Es werde zunächst vollinhaltlich auf die schriftliche Stellungnahme vom 13. Mai 2004 verwiesen, die dortigen Ausführungen würden zu Berufungsausführungen erhoben. Im Zuge des durchzuführenden Berufungsverfahrens würden die Berufungsgründe ausführlich dargestellt und präzisiert. Es werde ausdrücklich beantragt, ein ordnungsgemäßes Ermittlungsverfahren zur Feststellung der korrekten Abgabenhöhe durchzuführen. Es werde der Antrag gestellt, die angefochtenen Bescheide ersatzlos zu beheben und in eventu dahingehend abzuändern, dass in allen Fällen keine Wiederaufnahme und keine Abgabennachforderung erfolge. 5. Am 3. September 2004 übermittelte die BP folgende Stellungnahme zur Berufung (Auszug): a. Zum angesprochenen "Vergleich": Für den Zeitraum 2-12/1998 sei eine Umsatzsteuersonderprüfung durchgeführt worden, wobei es im Zuge dieser Prüfung zu Zuschätzungen gekommen sei. In der Niederschrift habe man jedoch in keiner Weise erwähnt, dass mit der Zuschätzung die steuerlichen Verfehlungen für den Zeitraum 1998 und erstes Halbjahr 1999 abgegolten wären. Derartige "Vergleiche" zwischen Organen der Hoheitsverwaltung und dem steuerlichen Vertreter hätten keinerlei Rechtskraft. Allenfalls könnte ein Verstoß gegen den Grundsatz von Treu und Glauben vorliegen. Die bereits (im Zuge der USO-Prüfung) erfolgte Zurechnung 1998 und die durch den Steuerberater erfolgte Gewinnerhöhung im Jahre 1999 seien im Rahmen der (BP)Schätzung (durch Abrechnung) berücksichtigt worden. Lediglich die Kapitalertragsteuer habe man von diesen Beträgen zusätzlich vorgeschrieben. b. Materialeinkäufe 1998 bis Mitte 1999: Von der Bw. seien keine Kreditorenkonten geführt worden und auch aus den Buchungstexten sei der jeweilige Lieferant nicht hervorgegangen. Wenn die Bw. nunmehr behaupte, aus den Lieferscheinen und Rechnungen gehe hervor, dass ein Großteil der Materiallieferungen ihr nicht zuzurechnen sei, so sei dieser behauptete Sachverhalt ohne Vorlage von Unterlagen nicht überprüfbar. Auch entspreche es nicht den Erfahrungen des täglichen Lebens, dass Privatpersonen ohne Veranlassung auf ein Kundenkonto der Bw. bestellten, ohne mit dieser Firma tatsächlich Kontakt zu haben. Diese Vorgangsweise werde meist nur dann gewählt, wenn beabsichtigt sei, die Umsätze nicht oder nur teilweise in den Büchern aufscheinen zu lassen, aber andere Vorteile (zB. Naturalrabatte) als Großkunde dennoch zu lukrieren. Hätten andere Firmen im Namen und auf Rechnung der Bw. eingekauft, so hätte dies - in diesem Umfang - nur im Einvernehmen mit dem Geschäftsführer erfolgen können. Umgekehrt sei es dann auch nicht undenkbar, dass die Bw. Material unter einem anderen Firmenkonto bezogen habe. Ungeachtet dessen, inwieweit die Konten der Lieferanten den tatsächlichen Verhältnissen entsprächen, ändere eine solche Betrachtung aufgrund der schweren formellen und materiellen Buchhaltungsmängel nichts an der Schätzungsberechtigung der BP. Es werde auch darauf verwiesen, dass lt. den Zeugenaussagen Schwarzlöhne ausbezahlt worden seien. Der fehlende Wareneinkauf könne nur auf einer Schätzung beruhen, da die genaue Ermittlung im Verhältnis zum Zeitaufwand unmöglich gewesen sei. Die Zuschätzung der Umsätze sei in Anlehnung an die erklärten Umsätze der Jahre 2000 und 2001 erfolgt, weil in diesen Jahren bei gleichem Personalaufwand eine beträchtliche Umsatzsteigerung erzielt worden sei. Auch der Vorsteuerabzug für den Wareneinkauf sei berücksichtigt worden, obwohl formalrechtlich gesehen keine Rechnungen iS. des § 11 UStG vorlägen. c. Wenn Herr IR bereits seit 1996 mit der Bw. zusammengearbeitet und dies über die Jahre hinweg tadellos funktioniert habe, so erhebe sich die Frage, warum erst beginnend mit dem zweiten Halbjahr 1999 Fakturen von IR in der Buchhaltung aufgeschienen seien. Es sei auch nicht glaubwürdig, dass es bei einem derartigen Geschäftsumfang keine anderen Belege außer den Fakturen gegeben haben solle. Umso mehr als bei den behaupteten Leistungen (Vollwärmeschutz, Innenputz, Gerüstung) im Regelfall nach Quadratmetern abgerechnet worden sei und dies bereits in der Angebotslegung berücksichtigt werde. Interessant sei es jedenfalls, warum nach Stunden und Quadratmetern abgerechnet werde, wenn es doch keine Aufzeichnungen darüber gegeben habe. Unklar sei zudem, welche Arbeiter für IR angeblich tätig gewesen seien. Da auch während des Aufenthaltes des Herrn IR in der Jusizanstalt Fakturen von den Limiteds gelegt worden seien, müsse Herr JL die von IR zur Entgegennahme der Barbeträge bevollmächtigten Personen eigentlich nennen können. d. Im Rahmen der der Behörde eingeräumten freien Beweiswürdigung sei in Abwägung aller Umstände der Aussage des IR vom 30. Oktober 2003 mehr Glauben geschenkt worden, als den mündlich vorgebrachten Argumenten des JL im Zuge der Schlussbesprechung. 6. Am 20. Oktober 2004 wurde der Bw. durch das Finanzamt ein Ersuchen um Ergänzung der Berufung vom 1. Juli 2004 zugestellt (Auszug): In der Stellungnahme vom 13. Mai 2004 werde die Einvernahme diverser Personen als Zeugen begehrt. Bei sämtlichen (außer bei dem vom Steuerberater beantragten) Zeugen sei eine ladungsfähige Anschrift nicht angeführt. Ein ordnungsgemäßer Beweisantrag setze aber die Anführung von Vor- und Zuname des Zeugen und eine ladungsfähige Adresse voraus (VwGH 31.7.1996, 92/13/0020). Es werde daher ersucht bis zum 18. November 2004 ladungsfähige Anschriften der beantragten Zeugen (JL, SL, WW, NA und RN) bekanntzugeben. Bezüglich des Zeugen des Steuerberaters und des RN sei dessen Nachname anzuführen. Die Stellungnahme der BP werde mit dem Bemerken zur Kenntnis gebracht, dass es freistehe, innerhalb der genannten Frist eine Gegenäußerung abzugeben. 7. Am 27. Oktober 2004 wurde seitens des Finanzamtes zudem ein Auftrag zur Mängelbehebung an die Bw. übermittelt: Bezüglich der Wiederaufnahme der Umsatz- und Körperschaftsteuer 1998 bis 2001 sei nur erklärt worden, diese sei "zu Unrecht erfolgt". Dieser Begründungsmangel sei bis zum 25. November 2004 zu beheben. 8. Am 22. November langte bei der Finanzbehörde eine Ergänzung der Berufungsschrift (datiert mit 18. November 2004) ein (Auszug): a. Trotz intensiver Bemühungen hätten die ladungsfähigen Anschriften von SL, WW, NA und RN nicht ermittelt werden können. Es sei zu berücksichtigen, dass es sich dabei um die Mitarbeiter des IR (und nicht um jene der Bw.) handle. Um die Organisation kümmere sich ausschließlich IR. Er hole seine Mitarbeiter von vereinbarten Treffpunkten ab. Es werde beantragt IR mit den Namen bzw. Zeugen zu konfrontieren. Er müsse zugestehen, dass es sich dabei um seine Mitarbeiter handle. Der Nachname des RN sei nicht bekannt, es handle sich um den Schwager von IR. Es werde beantragt, diesen Namen von IR selbst zu übermitteln. b. Hingegen könnten ehemalige Mitarbeiter der Bw. als Zeugen bestätigen, dass IR als Subunternehmer tätig gewesen sei und sich dabei seiner Mitarbeiter SL, WW, NA und RN bedient habe. Folgende Personen seien diesbezüglich als Zeugen einzuvernehmen: MI, MB, IT, ST und IC. Die Anschrift des Zeugen JL werde gesondert genannt, ebenso die Adresse des vom Steuerberater genannten Zeugen. c. Es verstoße nicht gegen den Grundsatz von Treu und Glauben, wenn sich der steuerliche Vertreter auf ausdrückliche Zusagen von Organen der Hoheitsverwaltung verlasse und diese als verbindlich akzeptiere. Verstöße der Organe im Innenverhältnis bzw. gegen interne Weisungen und Richtlinien würden keine Wirkung im Außenverhältnis entfalten. Vereinbarungen seien nach zivilrechtlichen Regeln nach dem maßgeblichen Verständnis des Erklärungsempfängers auszulegen. Dem Finanzamt lägen sehr wohl umfassende Unterlagen vor, um den behaupteten Sachverhalt nachzuprüfen. Es seien wochenlang Lieferscheine und Rechnungen der Firma B kopiert worden. Beantragt werde, sämtliche Lieferscheine und Rechnungen (Kopien) zur Verfügung zu stellen, damit anhand jedes einzelnen Beleges überprüft werden könne, ob dieser mit einer Baustelle der Bw. korrespondiere. Es entspreche den Erfahrungen des täglichen Lebens, dass im Einvernehmen mit dem Geschäftsführer der Bw. Disponenten (so Herr O. und Herr H.) der Firma B Material in großen Mengen an Private faktisch ausgegeben und von diesen sofort bar kassiert hätten, die Belege offiziell aber der Bw. zugeordnet hätten. Diese Umsätze sollten nicht nur nicht in den Büchern aufscheinen, mit diesen Umsätzen hätte die Bw. überhaupt nichts zu tun gehabt. Dass die Bw. andererseits Material unter einem anderen Firmenkonto bezogen hätte, sei eine völlig haltlose Hypothese. Selbst wenn die Buchhaltung Mängel aufweise, berechtige dies nicht einfach zur Zurechnung von Umsätzen, die nachweislich nicht von der Bw. getätigt worden seien. Diesbezüglich - konkrete Zuordnung von Lieferscheinen zu Baustellen - habe sowohl das Finanzamt Nachforschungen von Amts wegen anzustellen, als auch entsprechende Beweisführung durch die Vertretung der Bw. zu ermöglichen. d. Wenn sich die Zuschätzung an den erklärten Umsätzen der Jahre 2000 und 2001 orientiere, ergebe dies ein unrichtiges Bild. In den Jahren 2000 und 2001 seien die Verhältnisse wesentlich anders gewesen, sei ganz anders gearbeitet worden. Die Bw. habe damals ohne eigenen Materialeinkauf für mehrere Firmen nur mehr die Arbeit erledigt, etwa für die Firma Sch. Oder die Lagerhäuser in RZ und V. Es sei mehr Umsatz erzielt worden, da weniger Materialaufwand angefallen sei. Gleichzeitig müssten die Rechnungen IR abgezogen werden. Der Bw. könne nicht mehr Umsatz zugerechnet und andererseits nicht berücksichtigt werden, dass eine Umsatzsteigerung nur durch Einsatz des Subunternehmers überhaupt möglich gewesen sei. e. Mit IR seien erst ab Mitte 1999 Fakturen vereinbart worden, da es vorher (seit 1995) nur zu sporadischer Zusammenarbeit gekommen sei. Andere Belege seien keineswegs erforderlich gewesen, da bei nur einigen Fixpreisen für ein ganzes Jahr beide Partner genau Bescheid gewusst hätten. IR habe nur die Adresse und Quadratmeteranzahl gebraucht und habe dann nach Fixpreisen abgerechnet, wobei er nach einem feststehenden Umrechnungsschlüssel schematisch die Stundenanzahl kalkuliert habe. Allfällige Stundenaufzeichnungen seiner Leute habe IR selbst gemacht. Während des Aufenthaltes in der Justizanstalt habe sich IR von seiner Frau vertreten lassen, welche nach dem gleichen Schema Rechnungen geschrieben und Geld entgegengenommen habe. Für die Bevorzugung der Aussage vom 30. Oktober 2003 könne die Behörde keine schlüssigen Gründe angeben, weshalb die "freie Beweiswürdigung" eher als Willkür erscheine, die dem Fiskus besser ins Konzept passe. 9. Mit Schreiben vom 25. November 2004 wurde eine Mängelbehebung bezüglich der Wiederaufnahme an die Abgabenbehörde übermittelt: Die Wiederaufnahme sei in allen Fällen zu Unrecht erfolgt, weil die Voraussetzungen des § 303 Abs. 4 BAO in keinem Fall vorlägen. Insbesondere seien keine neuen Tatsachen oder Beweismittel neu hervorgekommen, die im Verfahren - vom Finanzamt - nicht hätten geltend gemacht werden können. Die Bescheide seien auch nicht von nachträglich anders entschiedenen Vorfragen abhängig gewesen. Sie seien auch nicht durch Fälschungen oder gerichtlich strafbare Taten herbeigeführt oder sonst wie erschlichen worden. Nochmals werde ausdrücklich auf die Stellungnahme vom 13. Mai 2004 verwiesen, in der sich sehr wohl hiezu Ausführungen fänden. Insbesondere aufgrund des Umstandes, dass im Rahmen der vorangegangenen BP am 20. Juli 1999 eine abschließende Vereinbarung auch für das Jahr 1998 und das erste Halbjahr 1999 geschlossen worden sei, wäre eine Wiederaufnahme des Verfahrens für diesen Zeitraum unzulässig. 10. Am 20. Juli 2005 wurde die Berufung gegen die obbezeichneten Bescheide mit Berufungsvorentscheidung als unbegründet abgewiesen: (1) Die Bw. sei mit Gesellschaftsvertrag vom 18. September 1995 unter der Firma TBG gegründet worden. Die Eintragung in das Firmenbuch sei am 25. Oktober 1995 durch das Landesgericht erfolgt. Am 15. Oktober 1996 sei die Änderung des Firmenwortlautes auf "LBG" erfolgt. Seit 19. Dezember 1996 verfüge die Berufungswerberin über die Gewerbeberechtigung des Baumeistergewerbes eingeschränkt auf die Ausführung aller Verputzarbeiten und Estriche (Bescheid des LH von Oberösterreich vom 18. Dezember 1996). Seit Oktober 1996 sei JL Alleingesellschafter der Berufungswerberin. Überdies sei JL ab 20. September 1996 Alleingeschäftsführer der Berufungswerberin gewesen. Der Gewinnermittlungszeitraum decke sich mit dem Kalenderjahr. (2) Über das Vermögen der Berufungswerberin sei vom Landesgericht der Konkurs eröffnet und Dr. HS zur Masseverwalterin bestellt worden. Mit Beschluss vom 17. Juni 2005 sei der Konkurs nach der Schlussverteilung gemäß § 139 KO aufgehoben worden. Als Liquidator sei JL bestellt worden, dem als gesetzlicher Vertreter der Berufungswerberin auch die gegenständliche Berufungsvorentscheidung zuzustellen sei. (3) Im Zeitraum 24. September 2003 bis 13. Mai 2004 (mit Unterbrechungen) habe bei der Berufungswerberin eine Außenprüfung gemäß § 147 Abs. 1 BAO für die Jahre 1998 bis 2001 stattgefunden. Diese Außenprüfung habe unter anderem die Umsatz-, Körperschaft- und die Kapitalertragsteuer betroffen. Bei dieser Außenprüfung seien folgende Feststellungen getroffen worden (vgl. die Niederschrift über die Schlussbesprechung vom 13. Mai 2004): Allgemeines: | | 1998 | 1999 | 2000 | 2001 | Umsatz | 13.378.300,00 | 15.181.248,00 | 21.760.995,00 | 19.049.907,00 | Einkünfte aus Gewerbebetrieb | 1.681.824,00 | 861.909,00 | 1.711.875,00 | - 1.257.671,00 Pkt. 1) Ordnungsmäßige Buchführung 1998-2001: Die Buchführung weise insgesamt nachstehende schwere formelle und materielle Mängel auf, die im Folgenden angeführt würden. Formelle Mängel: a) Buchungstext: Bei einer Vielzahl von Buchungen fehle eine genaue Bezeichnung bzw. Beschreibung der Geschäftsfälle. b) Verbindlichkeiten: Beinahe sämtliche Eingangsrechnungen seien erst mit Bezahlung eingebucht worden. Darüber hinaus seien keine bzw. unvollständige Lieferantenkonten geführt worden. Als Beispiel sei das Materialeinkaufskonto 20% (5320) angeführt, bei welchem von 1609 Buchungen in den Jahren 1998 bis 2001 insgesamt 1549 Buchungen mittels Buchungssatz Wareneinkauf/Zahlungsmittel erfolgt seien, obwohl es sich um keine Bargeschäfte gehandelt habe. c) Forderungen: Auch die Forderungen seien teilweise erst mit der Bezahlung erfasst worden. Materielle Mängel 1998 und 1999: a) Fehlende Eingangsrechnungen in unbekannter Anzahl - Verkürzung Materialeinkauf: Durch das Fehlen von Lieferantenkonten habe sich die Überprüfung des Materialeinkaufes als schwierig, wenn nicht beinahe unmöglich gestaltet. So seien aus der Buchhaltung die Lieferanten (Geschäftsfreunde) nicht erurierbar, da diese weder aus dem Buchungstext noch aus den Konten hervorgingen, sodass man zur Ermittlung der in Verbindung stehenden Firmen zwangsläufig das Belegwesen habe heranziehen müssen, welches wiederum - bedingt durch das Hochwasser im August 2002 - stark in Mitleidenschaft gezogen gewesen sei. Zur Veranschaulichung der schwierigen Überprüfungsmöglichkeit, sei als Beispiel das der Betriebsprüfung übermittelte Kundenkonto LBG von der Firma WT für die Jahre 1998 - 2001 angeführt. Das von der Firma WT der Behörde vorliegende Kundenkonto der Berufungswerberin umfasse für diesen Zeitraum 208 Seiten, wobei im Durchschnitt rund 20 - 30 Buchungen pro Seite getätigt worden seien. Dem gegenüber stünden insgesamt 9 Buchungen (lt. Abfrage ACL) im Journal der Berufungswerberin, bei welchen der Name "WT" erwähnt werde; die übrigen Rechnungen seien - oder auch nicht - mit dem Buchungssatz Wareneinkauf/Zahlungsmittel eingebucht worden. Wolle man dieses Konto auf seine Vollständigkeit hin überprüfen, bliebe nicht anderes übrig, als jeden einzelnen Beleg durchzusehen und aufzuschreiben bzw. überhaupt neu aufzubuchen. Die Materiallieferungen seien zum (Groß)teil vom Erzeuger bzw. Großhändler direkt an den Endkunden der Berufungswerberin erfolgt, während die Fakturierung über diverse Zwischenhändler gelaufen sei. Da die Großhändler für Zwecke der Lieferungen die einzelnen Baustellen der Endkunden sowie die bauausführenden Firmen kennen müssten, seien die einzelnen Großhändler ersucht worden, ihre Materiallieferungen an die Berufungswerberin bekannt zu geben. Dabei hätten sich beträchtliche Differenzen ergeben (z.B. 1998 rd. 3.000.000,00 S), die unter Pkt. 2 der Zuschätzung noch im Detail anzuführen seien. b) Ausbezahlung von Schwarzlöhnen: Von der Prüfungsabteilung Strafsachen seien mehrere ehemalige Dienstnehmer der Berufungswerberin niederschriftlich als Zeugen befragt worden. Dabei hätten einzelne Dienstnehmer angegeben, abweichend von den in der Lohnverrechnung ausgewiesenen Lohnzahlungen Akkordlohn erhalten zu haben. So gebe zB. Hr. AP an, von Anfang 1997 bis Anfang 2000 bei der Berufungswerberin beschäftigt gewesen zu sein. Er habe monatlich 14.000,00 S netto überwiesen bekommen; falls es vorgekommen sei, dass der Akkordlohn (die geleisteten m2) den Nettolohn übertroffen habe, hätte er die Differenz bar ausbezahlt erhalten. Hr. KP, der in den Jahren 1999 und 2000 bei der Berufungswerberin beschäftigt gewesen sei, bestätige ebenfalls die oa. Aussage. Hr. HH bestätige ebenfalls die oa. Aussagen; er habe einen monatlich gleichbleibenden Lohn von ca. 10.000,00 S bis 12.000,00 S erhalten; tatsächlich sei er nach m2 (160/Partie) oder nach Stunden (150,00 S) bezahlt worden. Er sei ab 1996 in Eggendorf wohnhaft gewesen; die Miete (mtl. 5.000,00 S) sei mit dem Gehalt gegenverrechnet worden. Demgegenüber stellten sich die einzelnen Jahreslöhne der oa. Dienstnehmer wie folgt dar: | | 1998 | 1999 | 2000 | 2001 | HH (Bruttolohn) | 43.144,00 | 43.900,69 | 106.378,20 | 90.831,02 | KP | 0,00 | 75.809,44 | 47.870,00 | 0,00 | AP | 40.692,35 | 75.809,44 | 36.050,39 | 0,00 Wie bereits aus den Jahresbruttolöhnen ersichtlich, würden die Auszahlungen nicht den Angaben in der Niederschrift entsprechen, auch seien die einzelnen Barauszahlungsbeträge nicht in der Lohnverrechnung erfasst. Auch die lt. Hrn. HH gegenverrechnete Miete sei nicht aus der Lohnverrechnung ersichtlich. Des Weiteren würden die Arbeitnehmer aussagen, das ganze Jahr hindurch für die Berufungswerberin tätig gewesen zu sein. Tatsächlich sei teilweise nur für 3 Monate ein Gehalt ausbezahlt worden (z.B. AP Mai, Juni, Juli 2000). Da somit Löhne nachgewiesenermaßen schwarz ausbezahlt worden seien, könne aus diesem Grund die Buchhaltung als materiell nicht ordnungsgemäß angesehen werden. c.) Kassenbuchführung Der Vollständigkeit halber sei noch erwähnt, dass bei Fehlen einer Vielzahl von nicht erfassten Barbewegungen selbstverständlich auch das Kassenbuch zwangsläufig nicht richtig geführt sein könne. Prüferfeststellung: § 124 BAO laute: Wer nach Handelsrecht oder anderen gesetzlichen Vorschriften zur Führung und Aufbewahrung von Büchern oder Aufzeichnungen verpflichtet ist, hat diese Verpflichtungen auch im Interesse der Abgabenerhebung zu erfüllen. Die Berufungswerberin sei alleine aufgrund der Rechtsform an die handelsrechtlichen Vorschriften gebunden (Formkaufmann iSd. § 6 HGB), wobei somit neben den Normen der BAO auch die Vorschriften über die §§ 189 ff HGB zur Anwendung gelangten. Nach § 189 Abs 1 HGB habe der Kaufmann Bücher zu führen und in diesen seine Handelsgeschäfte und die Lage seines Vermögens nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung ersichtlich zu machen. Die Buchführung müsse so beschaffen sein, dass sie einem sachverständigen Dritten innerhalb angemessener Zeit einen Überblick über die Geschäftsvorfälle und über die Lage des Unternehmens vermitteln könne. Die Geschäftsvorfälle müssten sich in ihrer Entstehung und Abwicklung verfolgen lassen. Nach § 190 Abs 2 HGB müssten die Eintragungen in Bücher und die sonst erforderlichen Aufzeichnungen vollständig, richtig, zeitgerecht und geordnet vorgenommen werden. Des Weiteren böten die Bestimmungen der §§ 126 ff BAO "Sollvorschriften", die nach heutiger Auffassung bei Nichtbeachtung zwar keine finanzstrafrechtlichen Sanktionen (z.B. Finanzordnungswidrigkeit) nach sich zögen, aber dennoch angewandt werden müssten. Insbesondere sei im gegenständlichen Fall die Vorschrift des § 131 Abs. 1 Z 3 BAO nicht beachtet worden. Gem. § 131 Abs. 1 Z 3 BAO solle die Bezeichnung der Konten und Bücher erkennen lassen, welche Geschäftsvorfälle auf diesen Konten verzeichnet seien. Konten, die den Verkehr mit den Geschäftsfreunden verzeichneten, sollten die Namen und die Anschriften der Geschäftsfreunde aufweisen. Insgesamt müsse festgehalten werden, dass die vorgelegte Buchhaltung von der Nachvollziehbarkeit der einzelnen Geschäftsfälle nicht einmal die Qualität einer gewerblichen (iSd § 127 BAO) Einnahmen-Ausgabenrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG erreiche, da bei dieser Gewinnermittlungsart zumindest ein Wareneingangsbuch nach § 128 BAO zu führen gewesen wäre. Aus der Verpflichtung des § 131 Abs. 3 letzter Satz BAO (Zurverfügungstellung der dauerhaften Wiedergaben auf Datenträger) sei die Intention des Gesetzgebers erkennbar, Prüfungshandlungen verstärkt mit Einsatz von Prüfsoftware durchzuführen. Bei teilweisem Fehlen des Buchungstextes sowie bei mangelhafter Untergliederung der Konten bzw. dem völligen Weglassen der Kreditoren werde ein solcher Einsatz erschwert bzw. wie im vorliegenden Fall von vornherein vereitelt. Aufgrund der sowohl formell als auch materiell nicht ordnungsmäßigen Buchführung sei die Abgabenbehörde nach § 184 BAO berechtigt bzw. verpflichtet, die Bemessungsgrundlagen für die Abgabenerhebung zu schätzen. Zu den materiellen Mängeln s. nachfolgende Punkte 2 (Zuschätzung) und 3 (Lohn). Pkt 2) KÖSt/KESt - Nicht verbuchter Wareneinkauf 1998 - 1999: Bereits anlässlich der Betriebsprüfung in den Jahren 1995 - 1997 seien beträchtliche Materialeinkaufsverkürzungen festgestellt festgestellt worden. Für die Jahre 1998 bis 2001 seien daher verschiedene Großhändler bzw. Erzeuger um Bekanntgabe der von ihnen ausgehenden Materiallieferungen an die Berufungswerberin ersucht worden. Aus den der BP vorgelegten Kundenkonten habe sich folgendes Bild ergeben: | Lieferungen | | 1998 | 1999 | 2000 | 2001 | Firma 1 | EURO | 68.867,82 | 78.371,16 | 139.885,09 | 87.997,59 | Firma 2 | EURO | 184.684,75 | 135.083,72 | 105.805,00 | 66.010,84 | Firma 3 | EURO | 4.106,46 | 7.970,29 | 4.106,46 | ka | Firma 4 | EURO | 51.430,72 | 60.232,45 | 59.559,87 | 53.784,52 | Firma 5 | EURO | 75.461,22 | 78.452,00 | 99.000,00 | 99.000,00 | Firma 6 | EURO | 7.462,00 | 7.000,00 | 7.000,00 | 7.000,00 | Firma 7 | EURO | 10.464,89 | 4.360,37 | 0,00 | 0,00 | Firma 8 | EURO | ka | ka | 36.000,00 | 104.000,00 | Firma 9 | EURO | 0,00 | 436,04 | 2.499,00 | 21.769,00 | Firma 10 | EURO | 3.633,64 | 5.450,46 | 8.000,00 | 16.661,00 | Firma 11 | EURO | ka | ka | ka | ka | Zwischensumme | EURO | 406.111,50 | 377.356,49 | 461.855,42 | 456.222,95 | Materialeinkauf Großhandel/Erzg. | ATS | 5.588.216,09 | 5.192.538,47 | 6.355.269,13 | 6.277.764,68 | Materialeinkauf lt. Buchhaltung | WEK | - 2.943.856,00 | - 4.304.605,00 | - 7.490.365,95 | - 6.352.151,00 | Differenzen = Verkürzung Materialeinkauf | | 2.644.360,09 | 887.933,47 | - 1.135.096,82 | -74.386,32,00 Wie aus der oa. Tabelle ersichtlich sei, bestünden in den Jahren 1998 und 1999 erhebliche Differenzen zwischen den verbuchten Materialeinkäufen und den von den Großhändlern bekannt gegebenen Lieferungen. Aus folgenden Gründen sei jedoch davon auszugehen, dass die oa. Differenzen zwischen dem erklärten und dem tatsächlichen Materialeinkauf noch wesentlich höher sein müssten: R-Produkte 1998 bis 2000: Von der Firma R (Vorarlberg), hätten die Umsätze mit der Berufungswerberin für die Jahre 1998 bis Mitte 2000 nicht bekannt gegeben werden können, da die Lieferungen nur an die Zwischenhändler getätigt worden seien. Durch eine Nachschau bei der Fa. B sei jedoch festgestellt worden, dass auch in diesen besagten Zeiträumen R-Produkte bezogen worden seien. Wie hoch die Differenzen in den Jahren 1998 bis 2000 tatsächlich anzusetzen seien, würde sich nur durch aufwendige Erhebungen klären lassen (Durchsicht der Belege der Fa. B). Aufschlag Zwischenhändler: Die oa. Differenzen seien gedanklich um den Gewinnaufschlag der Zwischenhändler zu erhöhen. Einkäufe vom Lager Zwischenhändler - Kleineinkäufe vor Ort: Die oa. Differenzen seien weiters um alle jene Einkäufe vor Ort (z.B. einzelne Lagerhausgenossenschaften) sowie um die Einkäufe beim Zwischenhändler zu erhöhen, die man ohne Vorbestellung beim Großhändler geliefert habe (z.B. Abholung Lager, wie es bei den R-Produkten in den Jahren 1998 - Mitte 2000 der Fall gewesen sei). Keine Vollständigkeit der oa. Lieferanten: Von der Betriebsprüfung seien zwar die betragsmäßig größten, jedoch nicht alle Lieferanten um die Übermittlung ihrer Kundenkonten ersucht worden, sodass Waren auch von anderen - jedoch eher unbedeutenden - Lieferanten gedanklich hinzugerechnet werden müssten. Insgesamt könne daher auch die Verkürzung des Wareneinkaufes für die Jahre 1998 und 1999 nur geschätzt werden. In Bezug auf den verkürzten Umsatz sei bei Fehlen von mehr als der Hälfte des Wareneinkaufes eine Schätzung der maßgeblichen Bemessungsgrundlagen schwierig. Vergleiche man die Jahre 1998 und 1999 mit den Jahren 2000 und 2001, so ergebe sich, dass vom Gesamtumsatz je ein Drittel auf den Materialeinkauf, ein Drittel auf den Lohnaufwand und schließlich ein Drittel auf den Rohgewinn entfalle. Bei Umlegung dieser Verhältniszahlen ergäbe sich nachstehende Umsatzverkürzung: | | 1998 | 1999 | Wareneinkauf bisher | - 3.025.642,42 | - 4.303.605,00 | Wareneinkauf nicht gebucht | - 3.000.000,00 | - 1.500.000,00 | WEK lt. BP | - 6.025.642,42 | - 5.803.605,00 | Lohnaufwand | - 5.830.730,00 | - 6.208.254,00 | Summe | - 11.856.372,42 | - 12.011.859,00 | dazu 1/3 Rohgewinn | - 5.928.186,21 | - 6.005.929,50 | geschätzter Umsatz lt. BP | 17.784.558,63 | 18.017.788,50 | erklärter Umsatz* | 13.378.000,00 | 15.304.000,00 | Differenz | 4.406.558,63 | 2.713.788,50 Bemerkt werde, dass im Jahr 1998 bereits eine Umsatzsteuersonderprüfung für den Zeitraum 2-12/1998 durchgeführt worden sei, bei welcher man bereits eine Zuschätzung i.H.v. 1.000.000,00 S netto vorgenommen habe (Prüfung am 29. Juli 1999) und die auch vom steuerlichen Vertreter in den Jahreserklärungen berücksichtigt worden sei. Darüber hinaus sei vom steuerlichen Vertreter auch für das Jahr 1999 eine Zurechnung i.H.v. 500.000,00 S netto vorgenommen worden. Diese Zurechnungen seien bisher nicht der Kapitalertragsteuer unterzogen worden, sondern man habe sie auf das Verrechnungskonto des Gesellschafters verbucht. Nehme man die oben angeführte Umsatzdifferenz i.H.v. 4,4 Millionen und rechne die bereits im Jahr 1998 hinzugerechnete 1 Million, so wäre der Umsatz im Jahre 1998 um rd. 5,4 Millionen und der Einsatz um rd. 3 Millionen verkürzt worden, sodass sich eine rechnerische Gewinnerhöhung i.H.v. 2,4 Millionen Schilling ergebe, von welcher bereits 1 Million hinzugerechnet worden sei. Folgende Zurechnungen seien daher in den Jahren 1998 und 1999 vorzunehmen: | | 1998 | 1999 | verdeckte Gewinnausschüttung | 2.400.000,00 | 1.300.000,00 | Umsatzzurechnung | 4.400.000,00 | 2.700.000,00 | Erhöhung Vorsteuer | 600.000,00 | 300.000,00 | Gewinnerhöhung | 1.400.000,00 | 1.300.000,00 Pkt 3) USt-KÖSt - Fremdleistungen 1999 - 2001: Folgende Aufwendungen - beginnend mit dem 2. Halbjahr 1999 - seien bisher als "Aufwand Fremdleistungen" verbucht worden: | | 1999 | 2000 | 2001 | Fremdleistungen IR | 2.089.208,00 | 2.575.590,00 | 1.506.086,00 | Fremdleistungen IFM ltd. und IG ltd. | 0,00 | 0,00 | 2.036.426,00 | Summe | 2.089.208,00 | 2.575.590,00 | 3.542.512,00 | geltend gemachte Vorsteuer | 417.841,00 | 515.118,00 | 301.217,00 Sämtliche Rechnungen IR seien handschriftlich erstellt worden; die (behauptete) Bezahlung der Rechnungsbeträge sei bar über Kasse erfolgt. Die einzelnen Rechnungsbeträge bewegten sich zwischen 40.000,00 S und 196.000,00 S (Durchschnitt: 63.000,00 S pro Rechnung). Auch sei bei jeder Rechnung handschriftlich die Steuernummer des Hrn. IR angeführt sowie mittels extra angefertigten Stempels die "Subunternehmereigenschaft" betont worden. Auffällig sei des Weiteren gewesen, dass man für tw. umfangreiche Arbeiten lediglich Sammelbezeichnungen wie beispielsweise Vollwärmeschutzarbeiten, Gerüstarbeiten usw. verwendet habe. Die Firmen IFM ltd. sowie die Fa. IG ltd. seien im britischen Firmenbuch (companies house) eingetragen, das Kürzel im Firmennamen stehe dabei für den Namen IR. Außer den eigentlichen Rechnungen habe man keine Unterlagen von der Berufungswerberin vorgelegen können, aus welchen die Leistungen des Hrn. IR hervorgehen würden (Auftragsschreiben, Verhandlungsprotokolle über Preise, allfällige Mängelbehebungen, Stundenabrechnungen, Übernahmeprotokolle o.ä.). Hr. IR sei zu den einzelnen Rechnungen sowohl von der Gebietskrankenkasse als auch zu einem späteren Zeitpunkt von der Finanzbehörde befragt worden, wobei sich die im Folgenden angeführten Widersprüche ergeben hätten: Im Zuge der von der Gebietskrankenkasse aufgenommenen Niederschrift vom 31. Mai 2001 habe er in der Hauptsache im wesentlichen angegeben, dass er ein Unternehmen führe; er habe sämtliche Leistungen als Subunternehmer ausgeführt; auch habe er Arbeiter von Tankstellen angeheuert, allerdings könne er sich nicht an deren Nachnamen erinnern. Die Aufträge habe er von Hrn. JL in mündlicher Form erhalten, auch sei sämtliches Werkzeug und Material wie Gerüste, Putze und Werkzeuge von der Berufungswerberin zur Verfügung gestellt worden. Pro Woche habe Hr. JL mit ihm rund 200.000,00 S abgerechnet. Sämtliche Rechnungen seien bar bezahlt worden. Gegenüber der Finanzverwaltung habe er in der Niederschrift vom 30. Oktober 2003 angegeben, dass er zwar Leistungen für die Berufungswerberin erbracht hätte, aber nicht in dem Umfang, wie dies auf den Rechnungen angeführt worden sei. Die Rechnungen seien von ihm blanko auf dem Rechnungsblock vorgeschrieben worden. Hr. JL hätte ihm dann gesagt, was er zusätzlich noch ausfüllen solle. Die auf den Rechnungen angeführten Leistungen hätte er aber großteils (zu 90%) gar nicht durchgeführt; er habe lediglich den Gerüstauf- und -abbau vorgenommen. Von Hrn. JL hätte er dann 10% der Rechnungssumme erhalten, sowie zusätzlich 20,00 S pro m2 aufgestelltem Gerüst. Die übrigen Leistungen seien von Ausländern vorgenommen worden, wobei er nicht mit Sicherheit sagen könne, ob diese auch tatsächlich bei der Firma JL angestellt gewesen seien. Nachdem die Leistungen über die Firmen IG ltd. bzw. IFM ltd. abgerechnet worden seien, hätte er pro Rechnung einen Betrag von 5.000,00 S erhalten. Diese Rechnungen seien von ihm nicht erstellt worden, er habe nämlich über keine EDV verfügt. Möglicherweise seien diese von der Fa. L GmbH selbst verfasst worden. Von Hrn. JL sei Hr. IR im Jahre 2001 aufgefordert worden, einen Linzer Notar aufzusuchen und eine Erklärung über die bisherigen Geschäftsbeziehungen, über das Unterlassen der abgabenrechtlichen und sozialversicherungsrechtlichen Melde- bzw. Erklärungspflichten sowie ein Eingeständnis seiner ehemaligen Drogensucht abzugeben. Diese Erklärung habe er machen müssen, da ihm ansonsten Hr. JL keine Arbeit mehr gegeben hätte. Auch solle (in einem gemeinsamen Gespräch in der Kanzlei des steuerlichen Vertreters) Hr. JL gegenüber dem do. zuständigen Sachbearbeiter sowie dem steuerlichen Vertreter erwähnt haben, dass die Firmen IG ltd. bzw. IFM ltd. ihm gehören würden und Hr. IR nur der Strohmann sei. Das oa. Dokument (Erklärung vor dem Notar) sei im Zuge dieses Gespräches dem steuerlichen Vertreter übergeben worden. Hr. IR sei weiters gegenüber Hrn. JL weisungsgebunden; auch hätte dieser sämtliches Material (Gerüste, Werkzeuge etc.) zur Verfügung gestellt. Prüferfeststellung: Durch die teilweise widersprüchlichen Aussagen des Hrn. IR seien die der Behörde vorliegenden Beweise gegeneinander abzuwägen. Aus folgenden Gründen folge die Betriebsprüfung der Aussage, die von Hrn. IR gegenüber der Finanzverwaltung getroffen worden sei: Weder von Hrn. IR noch von Hrn. JL hätten - von den handgeschriebenen Rechnungen abgesehen - darüber hinaus noch Unterlagen vorgelegt werden können (Bautagesberichte, Lohnabrechnungen ua.); Sämtliche Auszahlungen seien bar erfolgt; Die Firmen IG ltd. sowie IFM ltd. stellten zu Zeiträumen Fakturen an die Berufungswerberin, zu denen Hr. IR aufgrund höherer Gewalt gar nicht in der Lage gewesen sei, Fakturen zu erstellen bzw. Leistungen zu erbringen. Auch verfüge Hr. IR seinen Aussagen nach über keine EDV-Anlage, und schließlich seien die Fakturen von einer anderen Qualität: Während bei den handgeschriebenen Rechnungen des öfteren Rechtschreibfehler vorkämen (z.B. Bauvorhaben, für geleistete Aussenputzarbeiten ua.) die Hr. IR anlässlich der Aufnahme der Niederschrift als die seinigen identifiziert habe ("Die mit den Rechtschreibfehlern sind meine"), seien die Rechnungen der Ltd´s in perfektem Englisch sowie ohne Rechtschreibfehler ausgeführt. Die erste Aussage gegenüber der Gebietskrankenkasse sei zu einem Zeitpunkt erfolgt, bei welchem Hr. IR noch für die Berufungswerberin tätig gewesen sei; es sei somit ein Aussagenotstand vorgelegen. Schließlich sei die notariell beglaubigte Erklärung des Hrn. IR völlig lebensfremd und zeige in hohem Maße das Abhängigkeitsverhältnis des Hrn. IR. Schlussendlich liege der Finanzverwaltung eine Vergleichsvereinbarung vom 22. Dezember 2001 vor, bei welcher sich Hr. JL gegenüber Hrn IR zur Zahlung von 320.000,00 S sowie zur Zahlung der anfallenden Einkommensteuer iHv. 470.000,00 S der IG ltd. sowie der IFM ltd. verpflichtet habe, also insgesamt 790.000,00 S. Diese Vergleichsvereinbarung sei von Hrn. JL und Hrn. IR unterfertigt worden, als Zeuge sei Hr. LP angeführt. Wären die Rechnungen zwischen den einzelnen Ltd´s sowie der Berufungswerberin tatsächlich bezahlt worden, so gäbe es keinen ersichtlichen Grund, weshalb die Berufungswerberin zusätzlich noch 790.000,00 S hätte zahlen müssen. Es ergäben sich daher folgende Konsequenzen: a) USt-Vorsteuern 1999 - 2001 (materielle Unrichtigkeit - Scheinrechnungen): Die Vorsteuern aus den oa. Rechnungen seien wegen materieller Unrichtigkeit nicht abzugsfähig. Tatsächlich handle es sich nach Meinung der Betriebsprüfung um Lohnzahlungen, die an die Arbeitnehmer der Berufungswerberin ausbezahlt worden seien. (Formelle Unrichtigkeit - Keine Angabe von Art und Umfang der Leistung): Bemerkt werde, dass auch die Formerfordernisse des § 11 UStG nicht erfüllt seien, da bei sonstigen Leistungen jedenfalls Art und Umfang der Leistung angegeben werden müssten. Bloße Sammelbegriffe oder Gattungsbezeichnungen wie zB Speisen, Getränke, Lebensmittel, Textil-, Reinigungs- und Putzmittel, Büromaterial, Eisenwaren, Bekleidung, Fachliteratur, Wäsche, Werkzeuge usw. stellten keine handelsübliche Bezeichnung dar und reichten daher nicht aus, um von einer zum Vorsteuerabzug berechtigenden Rechnung iSd § 11 UStG 1994 sprechen zu können. Bei sonstigen Leistungen müssten Art und Umfang der Leistung ersichtlich gemacht werden. Bezeichnungen wie Reparaturen, Lohnarbeit, Fuhrleistungen ohne weitere Angaben seien nicht ausreichend. Da auch sonst keine Aufzeichnungen vorlägen bzw. vorgelegt worden seien, aus welchen die Angaben rekonstruiert werden könnten, sei dieser Mangel auch nicht berichtigungsfähig. b) Aufwendungen: Von der Betriebsprüfung werde angenommen, dass man die oa. Beträge für Lohnzahlungen verwendet habe. Die Aufwendungen seien daher dem Grunde nach anzuerkennen. Die Lohnabgaben sowie die Sozialversicherungsbeiträge würden wie folgt passiviert: | | 1999 | 2000 | 2001 | Fremdleistungen netto | 2.089.208,00 | 2.575.590,00 | 3.542.512,00 | Vorsteuer | 417.841,00 | 515.118,00 | 301.217,00 | Fremdleistungen Brutto = Auszahlung Löhne | 2.507.049,00 | 3.090.708,00 | 3.843.729,00 | davon rd. 75% Rückstellung für Sozialversicherung und Lohnabgaben | 1.880.000,00 | 2.318.000,00 | 2.883.000,00 Das Finanzamt sei diesen im Rahmen der Außenprüfung getroffenen Feststellungen in den am 27. Mai 2004 - nach Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs. 4 BAO - erlassenen neuen Sachbescheiden betreffend Körperschaftsteuer und Umsatzsteuer 1998 bis 2001 gefolgt. Des Weiteren seien Haftungs- und Abgabenbescheide betreffend Kapitalertragsteuer 1998 und 1999 ebenfalls am 27. Mai 2004 erlassen worden. Gegen alle diese angeführten Bescheide (sowie auch gegen die Körperschaftsteuerbescheide 2002 und 2003 und Umsatzsteuerbescheide 2002 und 2003 ebenfalls vom 27. Mai 2004 und den Bescheid über die Festsetzung der Umsatzsteuer für 2/3/2004, auch vom 27. Mai 2004) sei mit Schriftsatz vom 1. Juli 2004 Berufung erhoben worden. Diese Berufung sei wie folgt begründet worden: Es würden sämtliche Feststellungen der abgabenbehördlichen Prüfungen, der darüber aufgenommenen Niederschriften bzw. der Prüfungsberichte vollinhaltlich bestritten. Die Wiederaufnahme des Verfahrens sei in allen Fällen zu Unrecht erfolgt. Die Ergebnisse der Betriebsprüfung seien unrichtig und würden nicht zur Kenntnis genommen. Die nunmehrigen Vorschreibungen bzw. Nachforderungen würden auf unrichtigen Berechnungen bzw. Annahmen beruhen. Es werde zunächst vollinhaltlich auf die schriftliche Stellungnahme vom 13. Mai 2003 verwiesen. Die dortigen Ausführungen würden zu Berufungsausführungen erhoben. Im Zuge des durchzuführenden Berufungsverfahrens würden die Berufungsgründe ausführlich dargestellt und präzisiert werden. Es werde ausdrücklich beantragt, ein ordnungsgemäßes Ermittlungsverfahren zur Feststellung der konkreten Abgabenhöhe zu führen. In der in der Berufung erwähnten Stellungnahme, die mit 13. Mai 2003 datiert sei, die tatsächlich aber vom Mai 2004 stammen müsse (vgl. den Einleitungssatz der Stellungnahme: "Bezugnehmend auf das Besprechungsprogramm vom 2. April 2004 ...) werde folgendes vorgebracht: Ganz grundsätzlich sei auszuführen, dass die gesamte Buchhaltung durch das Hochwasser (gemeint wohl: im) August 2002 zum ganz überwiegenden Teil und unwiederbringlich vernichtet bzw. unbrauchbar geworden sei. Diese auf höhere Gewalt zurückzuführende Zwangslage müsse entschuldigend berücksichtigt werden. Zu diesem Vorbringen sei aus der Sicht des Finanzamtes folgendes auszuführen: Gemäß § 184 Abs. 1 BAO habe die Abgabenbehörde die Grundlagen für die Abgabenerhebung zu schätzen, wenn sie diese nicht ermitteln oder berechnen könne. § 184 Abs. 3 BAO normiere, dass auch dann zu schätzen sei, wenn der Abgabepflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Abgabenvorschriften zu führen habe, nicht vorlege oder wenn die Bücher oder Aufzeichnungen sachlich unrichtig seien oder solche formellen Mängel aufwiesen, die geeignet seien, die sachliche Richtigkeit der Bücher oder Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen. Daraus folge, dass immer dann, wenn aufgrund der vorliegenden Unterlagen eine Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen für die Abgabenbehörde nicht möglich sei, eine Schätzungsberechtigung und -verpflichtung bestehe (vgl. zB VwGH vom 26.4.2000, 2000/14/0047). Die Schätzungsverpflichtung bestehe daher unabhängig davon, ob die Partei ein Verschulden am Fehlen von Aufzeichnungen treffe (vgl. VwGH 25.6.1997, 97/15/0058; VwGH 12.12.1995, 92/14/0031; VwGH 14.1.1980, 43/79, 179/79, 537/79 u.a.m.). Dieses Vorbringen sei daher nicht geeignet die Richtigkeit der - im Rahmen der angeführten Außenprüfung vorgenommenen - Schätzung der Besteuerungsgrundlagen in Zweifel zu ziehen.