UFSW RV/1343-W/03

Im Rahmen der Betriebsprüfung wurde bei Überprüfung von 18 Geschäftsfällen festgestellt, dass in 10 Fällen Zahlungen erfolgten, die in den Büchern des Bw. keinen Niederschlag fanden. Laut den Feststellungen der Betriebsprüfung wurden bei einer offiziellen Kaufpreissumme (laut den einzelnen Kaufverträgen) von insgesamt 27.205.000,00 S tatsächlich 30.645.000,00 S vereinnahmt. Bezüglich der diesbezüglichen Einwendungen des Bw. wird auf die obige Beweiswürdigung verwiesen. Die Betriebsprüfung errechnete aus dem Verhältnis der Schwarzgeldzahlungen zu den offiziellen Zahlungen einen Hinterziehungsfaktor von 12,64%. Da aus der Vorgangsweise des Bw. geschlossen werden muss, dass nicht nur die nachgewiesenermaßen unverbucht gebliebenen Zahlungen sondern auch weitere Zahlungen nicht aufgezeichnet wurden, wurde der auf diese Weise ermittelte Hinterziehungsfaktor als Sicherheitszuschlag den erklärten Einnahmen der Jahre 1994 bis 1999 hinzugerechnet. Diese Schätzungsmethode erscheint insofern geeignet, um damit ein den tatsächlichen Verhältnissen möglichst nahe kommendes Ergebnis zu erzielen, als es einerseits bei mangelhaften Aufzeichnungen durchaus wahrscheinlich ist, dass nicht nur nachgewiesenermaßen nicht verbuchte Vorgänge, sondern auch weitere, nicht entdeckte Vorgänge nicht aufgezeichnet wurden (vgl. VwGH 21.9.2005, 2001/13/0261) und andererseits der Schluss nahe liegend ist, dass bei den übrigen, nicht entdeckten Vorgängen zumindest im gleichen Ausmaß Erlösverkürzungen vorgenommen wurden, wie bei den aufgedeckten. Im Übrigen wird vom Bw. die Höhe des verhängten Sicherheitszuschlages auch nur insoweit bekämpft, als die Höhe der festgestellten Schwarzgeldzahlungen in Frage gestellt wird. Diesbezüglich wird zunächst auf die obige Beweiswürdigung verwiesen. Soweit weitere Beweisanträge gestellt wurden, wurde diesen - soweit möglich - nachgekommen. Dies führte aber nicht zu von den Feststellungen der Betriebsprüfung abweichenden Erkenntnissen. Hinsichtlich der beantragten Einvernahme des Bruders von Herrn DI R.Sch. wird darauf verwiesen, dass einerseits keine Adresse dieses Zeugen bekannt gegeben wurde, und andererseits eine Einvernahme im Hinblick auf das von diesem erstellte Gedächtnisprotokoll und die durchaus glaubwürdige Aussage von Herrn DI R.Sch. unterbleiben konnte, da nicht ersichtlich ist, inwiefern seine Aussage ein anderes Bild ergeben hätte können. Soweit der Bw. aber vermeint, es sei auch zu prüfen, woher Herr DI R.Sch. die übergebenen Beträge gehabt habe, wird darauf verwiesen, dass darüber im gegenständlichen Verfahren keine Feststellungen zu treffen sind, zumal es keine Indizien dafür gibt, dass Herr DI R.Sch. nicht die finanziellen Möglichkeiten gehabt hätte, über einen derartigen Betrag zu verfügen, was auch von Bw. nicht behauptet wird. ad b) Wohnungsverkäufe an die geschiedene Ehefrau: Sachverhalt: Mit Kaufvertrag vom 17.11.1998 verkaufte der Bw. an seine geschiedene Ehegattin folgende Wohnungen: Geschäftslokal Nr. im Haus M.Straße (EZ XYZ) Im Haus C.Gasse :Werkstätte 1/2Wohnung Top Nr. 3, 4, 16, 17, 20, 23, 24 Mit Vereinbarung vom gleichen Tag wurde vereinbart, dass sämtliche Erträgnisse aus der Vermietung oder Verpachtung oder anderweitigen Nutzung oder Verwertung der genannten Objekte ausschließlich dem Bw. auf Lebenszeit zustehen. Der Bw. ist diesbezüglich nicht verpflichtet, in irgendeiner Form Rechnung zu legen. Der Bw. wird mit Generalvollmacht vom gleichen Tag bevollmächtigt, im Namen seiner geschiedenen Ehefrau sämtliche Verfügungen über die genannten Objekte zu treffen, einschließlich der Belastung und Veräußerung dieser Objekte. Es wird vereinbart, dass der Bw. diese Vollmacht jederzeit und ohne Auftrag oder Zustimmung von seiner geschiedenen Ehefrau ausüben darf. Mit Vermächtnis vom gleichen Tag vermachte der Bw. die genannten Wohnungseigentumsobjekte für den Fall seines Todes seiner geschiedenen Ehefrau. Laut dem undatiert gebliebenen Kaufvertrag (Beglaubigung der Unterschriften erfolgte am 14.5.1999) verkaufte die geschiedene Ehefrau des Bw. diesem die genannten Objekte wieder. Die Kaufpreisvereinbarung hat folgenden Wortlaut: "Als Kaufpreis überlässt der Käufer der Verkäuferin ein von ihm im Iran angetretenes Erbe, im gleichen Wert als der Kaufpreis beider genannten Objekte betragen hat." Dieser Sachverhalt ergibt sich aus den im Arbeitsbogen der BP. Bd. 1, Allgemein, erliegenden Unterlagen und führt unter Zugrundelegung nachfolgender Beweiswürdigung zu dem Schluss, dass es sich bei dem Kaufvertrag vom 17.11.1998 um ein Scheingeschäft im Sinne des § 916 ABGB gehandelt hat. Beweiswürdigung: Ein Scheingeschäft im Sinne des § 916 ABGB liegt vor, wenn sich die Parteien dahin gehend geeinigt haben, dass das offen geschlossene Geschäft nicht oder nicht so gelten soll, wie die Erklärungen lauten, wenn also die Parteien einverständlich nur den äußeren Schein des Abschlusses eines Rechtsgeschäftes mit bestimmtem Inhalt hervorriefen, dagegen die mit dem betreffenden Rechtsgeschäft verbundenen Rechtsfolgen nicht oder nicht so wie vertraglich vereinbart eintreten lassen wollen. Das Scheingeschäft setzt somit gemeinsamen Vorsatz voraus, der schon im Zeitpunkt des Zustandekommens des Scheinvertrages gegeben sein muss (vgl. Ritz, BAO-Kommentar3, § 23, Tz. 1). Typischer Anwendungsfall ist der Abschluss eines Geschäftes zur Täuschung der Steuerbehörde, um eine bestimmte Steuerbelastung hierdurch zu vermeiden. Ein solches Scheingeschäft ist nach § 916 Abs. 1 erster Satz ABGB nichtig, weil es von beiden Teilen nicht gewollt war und auch keiner der Partner auf die Wirksamkeit der Erklärung vertraute (vgl. OGH 28. 9.2005, 7 Ob 116/05t). Zum Wesen eines Scheingeschäftes gehört auch, dass die Parteien übereinkommen, den äußeren Schein des Abschlusses von Rechtsgeschäften zu wahren (vgl. Ritz, aaO). Wie der obigen Sachverhaltsdarstellung entnommen werden kann, wurden vom Bw. und seiner geschiedenen Ehegattin am gleichen Tag ein Kaufvertrag über die genannten Objekte geschlossen sowie eine Vereinbarung getroffen, mit der sämtliche mit dem Besitz oder Eigentum an einer Liegenschaft verbundenen Rechte dem Bw. eingeräumt werden. Durch den Kaufvertrag wird gemäß § 1053 ABGB eine Sache um eine bestimmte Summe Geldes einem andern überlassen. Er gehört, wie der Tausch, zu den Titeln ein Eigentum zu erwerben. Eigentum im subjektiven Sinn ist gemäß § 354 ABGB als ein Recht betrachtet, die Befugnis, mit der Substanz und den Nutzungen einer Sache nach Willkür zu schalten, und jeden andern davon auszuschließen. Diese Befugnis wollte der Bw. seiner geschiedenen Ehegattin jedoch offensichtlich nicht einräumen, da er sich ja gerade diese durch die getroffene Vereinbarung zurückbehielt. Daraus ergibt sich aber, dass beide Parteien des Kaufvertrages die mit diesem verbundenen Rechtsfolgen gar nicht eintreten lassen wollten. Darauf deutet auch das Vermächtnis des Bw. hin, in welchem dieser am Tag des Abschlusses des Kaufvertrages genau jene Objekte, die er seiner geschiedenen Ehefrau angeblich übertrug, für den Fall seines Todes vermachte. Aus den aufgefundenen Unterlagen kann daher nur der Schluss gezogen werden, dass der Kaufvertrag nur zum Schein abgeschlossen wurde. Der Bw. bringt diesbezüglich auch nichts vor, was geeignet wäre, diese bereits von der Betriebsprüfung getroffene Schlussfolgerung zu widerlegen. Soweit er aber vermeint, diese Schlussfolgerung sei insofern unzulässig, als die hiefür vorliegenden Beweismittel nicht hätten verwertet werden dürfen, ist ihm folgendes entgegenzuhalten: Zunächst wird auf die zu Pkt. 1.) getroffenen Ausführungen verwiesen, in denen dargelegt wird, warum die Beweismittel nicht rechtswidrig erlangt wurden. Darüber hinaus ist darauf hinzuweisen, dass gemäß § 166 BAO als Beweismittel im Abgabenverfahren alles in Betracht kommt, was zur Feststellung des maßgebenden Sachverhaltes geeignet und nach Lage des einzelnen Falles zweckdienlich ist. Die Verwertbarkeit eines Beweismittels im Abgabenverfahren wird nicht dadurch ausgeschlossen, dass es durch eine Rechtsverletzung in den Besitz der Abgabenbehörde gelangte. Die BAO sieht kein Beweisverwertungsverbot vor (vgl. Ritz, aaO, § 166, Tz. 9, und die darin wiedergegebene Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes). Abgesehen davon, dass die genannten Schriftstücke nicht durch eine Rechtsverletzung in den Besitz der Finanzverwaltung gekommen sind (was unter Pkt 1. dargelegt wird), wären sie selbst dann, wenn die behauptete Rechtsverletzung vorläge, dennoch als Beweismittel heranzuziehen. Rechtliche Würdigung: Gemäß § 23 Abs. 1 BAO sind Scheingeschäfte und andere Scheinhandlungen für die Erhebung von Abgaben ohne Bedeutung. Wird durch ein Scheingeschäft ein anderes Rechtsgeschäft verdeckt, so ist das verdeckte Rechtsgeschäft für die Abgabenerhebung maßgebend. Da der Kaufvertrag vom 17.11.1998, womit der Bw. die genannten Liegenschaftsobjekte seiner geschiedenen Ehefrau verkaufte, lediglich zum Schein abgeschlossen wurde, und dem Bw. tatsächlich weiterhin sämtliche Rechte eines Eigentümers der Objekte blieben, sind ihm sowohl die Einkünfte aus der Vermietung als auch aus dem Verkauf dieser Liegenschaften zuzurechnen. Die diesbezüglichen Schlussfolgerungen der Betriebsprüfung sind daher durchaus zutreffend. Der Bw. bringt auch nichts vor, wodurch diese erschüttert würden. Soweit er darauf hinweist, von seiner Ehegattin seien die ihm zugerechneten Einnahmen bereits versteuert worden, wird darauf verwiesen, dass eine Änderung der Zurechnung von Einkünften nicht nur bei ihm sondern natürlich auch bei seiner Ehegattin vorgenommen wurde. Eine Bereicherung der Republik zulasten des Bw. - in der von ihm behaupteten Weise - hat daher nicht stattgefunden. ad c) Fremdleistungen durch die Firmen A.GmbH, V. und E.GmbH: Sachverhalt: Von den Firmen A.GmbH, E.GmbH und V. wurden in dem im Betriebsprüfungs-Bericht dargestellten Ausmaß - so genannte Gefälligkeitsrechnungen ausgestellt, d.h. weder die darin ausgewiesenen Beträge wurden vom Bw. an die genannten Firmen bezahlt, noch wurden von diesen Firmen die angeführten Leistungen erbracht. Soweit tatsächlich dem Bw. gegenüber die in diesen Gefälligkeitsrechnungen angeführten Bauleistungen erbracht wurden, erfolgte die Leistungserbringung durch andere Firmen oder durch Privatpersonen, die sich beim Ankauf von Wohnungen zur Erbringung dieser Leistungen verpflichteten oder aber durch so genannte Schwarzarbeiter, die unter Anleitung des Gehilfen des Bw. (Herrn J.) für diverse Arbeiten herangezogen wurden. Es wird daher davon ausgegangen, dass soweit von anderen Leistungserbringern Rechnungen ausgestellt wurden oder diese Leistungen aufgrund von Vereinbarungen im Zuge des Ankaufes einer Wohnung erfolgten, dem Bw. keine weiteren Aufwendungen entstanden, soweit aber Schwarzarbeiter herangezogen wurden, an diese die in den Rechnungen ausgewiesenen Nettobeträge ausbezahlt wurden. Hinsichtlich jener Rechnungen, zu welchem im Betriebsprüfungs-Bericht unter Tz. 30 dargelegt wird, warum diese Leistungen als nicht erbracht anzusehen sind, wird davon ausgegangen, dass die diesbezüglichen Schlussfolgerungen der Bw. zutreffend sind und tatsächlich in jenen Fällen keine Leistung erbracht wurde. Dieser Sachverhalt ergibt sich aus den Feststellungen der Betriebsprüfung, den Angaben der Gesellschafter sowie des Bauleiters der genannten Firmen, den Aussagen des Herrn J. (ehemaliger Angestellter des Bw.) und folgender Beweiswürdigung: Die beiden Gesellschafter sowie der Bauleiter der genannten Firmen (vgl. Arbeitsbogen der Betriebsprüfung Bd.3) gaben durchaus glaubwürdig wieder, welche Projekte des Bw. von ihnen tatsächlich betreut wurden, und für welche sie lediglich Rechnungen ausstellten. Diese Aussagen werden auch von Herrn J. (vgl. Arbeitsbogen der Betriebsprüfung Bd. 1 Aussortiert) bestätigt, der angibt, für den Bw. Schwarzarbeiter beaufsichtigt zu haben, die diverse Arbeiten im Rahmen der Renovierung der vom Bw. angekauften und später weiterveräußerten Objekte zu leisten hatten. Wenn der Bw. dem entgegenhält, der Sachbearbeiter der kreditgebenden Bank habe den Baufortschrift überwacht und Gelder nur nach Leistungserbringung freigegeben, so steht diese Behauptung in keinem Widerspruch zu den obigen Aussagen, da die genannten Zeugen die Notwendigkeit der Gefälligkeitsrechnungen ja gerade damit begründen, dass die Bank Gelder nur gegen Vorlage von Rechnungen freigegeben habe. Dass aber eine Überprüfung des Baufortschrittes durch die Bank im Rahmen von Begehungen der Baustellen stattgefunden hätte, wird vom Bw. einerseits gar nicht behauptet und wäre andererseits wohl kaum als üblich anzusehen. Doch selbst wenn es zu Baustellenbegehungen gekommen sein sollte - was jedoch kaum wahrscheinlich ist - wäre es für den Bankangestellten wohl kaum möglich, festzustellen, welche Leistungen nun tatsächlich erbracht wurden bzw. welcher Firma die zweifellos anzutreffenden Arbeiter angehörten. Von der Einvernahme des Bankangestellten konnte daher Abstand genommen werden, da ihm eine seriöse Aussage darüber, welcher Firma die auf der jeweiligen Baustelle Arbeitenden angehörten und welche Leistungen sie tatsächlich erbrachten, aus den angeführten Gründen gar nicht möglich sein kann. Dagegen haben aber die Geschäftsführer sowie der Bauleiter der genannten Firmen, die wohl wissen müssen, wo ihre Arbeiter beschäftigt waren, eine Beschäftigung an den genannten Baustellen glaubwürdig verneint. Soweit von der Betriebsprüfung eine Leistungserbringung verneint, bzw. darauf hingewiesen wird, dass diese Leistung bereits von einer anderen Firma oder Person erbracht und verrechnet wurde, ist darauf hinzuweisen, dass diese Feststellungen auf Grund der im Rahmen der durchgeführten Erhebungen getätigten Aussagen der genannten Zeugen basieren, deren Glaubwürdigkeit auch durch die Behauptungen des Bw. in keiner Weise erschüttert werden konnte. Die Bw. nimmt zu den angeführten Fakten auch in keiner Weise Stellung, weshalb nicht ersichtlich ist, worauf er seine Behauptung, die von der Betriebsprüfung getroffenen Feststellungen seien unzutreffend, stützt. Wenn die Betriebsprüfung davon ausgeht, dass an die so genannten Schwarzarbeiter nur die in den Rechnungen ausgewiesenen Nettobeträge ausbezahlt wurden, so ist diesbezüglich festzuhalten, dass diese Vorgangsweise einer im Baugewerbe üblichen und immer wieder anzutreffenden entspricht, weshalb es auch durchaus wahrscheinlich erscheint, dass auch der Bw. in dieser Weise vorgegangen ist, zumal ihm offensichtlich auch andere Gepflogenheiten dieser Branche (Schwarzgeldzahlungen) bekannt waren und - wie oben ausgeführt - auch von ihm übernommen wurden. Der Bw. führte im gesamten abgabenbehördlichen Verfahren auch nichts an bzw. legte auch nichts vor, womit diese Annahme widerlegt werden könnte. Rechtliche Würdigung: Gemäß § 4 Abs. 4 EStG 1988 sind Betriebsausgaben die Aufwendungen oder Ausgaben, die durch den Betrieb veranlasst sind. Betriebsausgaben liegen dann vor, wenn die Aufwendungen mit dem Betrieb in Zusammenhang stehen (Vgl. Doralt, EStG Kommentar, § 4 Tz. 228). Wird ein Aufwand jedoch nur vorgetäuscht, so stellt er keine im Rahmen der Gewinnermittlung zu berücksichtigende Betriebsausgabe dar. Soweit daher die Aufwendungen - entsprechend der oben dargestellten Feststellungen der Betriebsprüfung nur vorgetäuscht wurden, sind sie nicht als Betriebsausgaben in Abzug zu bringen, was zu den im Betriebsprüfungs-Bericht dargestellten Gewinnerhöhungen führt. Betriebsausgaben sind dem Grunde und der Höhe nach nachzuweisen bzw. glaubhaft zu machen; steht fest, dass eine Betriebsausgabe vorliegt, ist aber ihre Höhe nicht erwiesen, so ist die Behörde zur Schätzung berechtigt (§ 184 BAO). Die Betriebsprüfung listete jene Rechnungen auf, denen tatsächlich Leistungen zugeordnet werden können, die jedoch nicht von den darin als Leistenden ausgewiesenen Firmen erbracht wurden. Daraus ergibt sich, dass für den Bezug dieser Leistungen auch Aufwendungen entstanden sind, deren Höhe aber nicht erwiesen ist, weshalb diese gemäß § 184 BAO zu schätzen ist. Die von der Betriebsprüfung vorgenommene Schätzung, die davon ausgeht, dass Aufwendungen in Höhe der in den Gefälligkeitsrechnungen ausgewiesenen Nettobeträge tatsächlich angefallen sind, entspricht - wie bereits oben dargestellt - in ihren Annahmen den im Baugewerbe anzutreffenden Gepflogenheiten, weshalb die Schätzung als durchaus schlüssig und mit den Denkgesetzen in Einklang stehend bezeichnet werden muss. Es ist daher davon auszugehen, dass die in dieser Weise vorgenommene Schätzung der Betriebsausgaben am ehesten geeignet ist, den tatsächlichen Verhältnissen möglichst nahe zu kommen. Da somit in sämtlichen vom Bw. im Rahmen des Berufungsverfahrens aufgegriffenen Punkten seinen Ausführungen nicht gefolgt werden kann, und die im Anschluss an die genannte Betriebsprüfung ergangenen Bescheide als rechtmäßig zu befinden sind, ist die Berufung als unbegründet abzuweisen. Soweit der Bw. rügt, den bekämpften Bescheide mangle es an einer Begründung, wird darauf hingewiesen, dass in sämtlichen Bescheiden betreffend Wiederaufnahme des Verfahrens, welche gleichzeitig mit den neu erlassenen Sachbescheiden ergingen, in der Begründung auf die Feststellungen der Betriebsprüfung verwiesen wird. Dass der Betriebsprüfungs-Bericht dem Bw. zugegangen ist, ist aus seiner Argumentation erkennbar und wird von ihm auch nicht in Abrede gestellt. Dass ein Verweis auf den Betriebsprüfungs-Bericht zulässig ist und damit der in § 93 BAO normierten Begründungspflicht entsprochen wird, hat der Verwaltungsgerichtshof in einer Vielzahl von Erkenntnissen bestätigt. Darüber hinaus können Begründungsmängel im erstinstanzlichen Verfahren im Rechtsmittelverfahren saniert werden (vgl. VwGH 17.2.1994, 93/16/0117). Soweit der Bw. die Ansicht vertritt, die Berufungsfrist habe noch nicht zu laufen begonnen, da es den bekämpften Bescheiden an einer Begründung mangle, wird er auf die diesbezügliche Regelung in § 245 Abs. 1 und 2 BAO hingewiesen: Gemäß § 245 Abs. 1 BAO beträgt die Berufungsfrist einen Monat. Enthält ein Bescheid die Ankündigung, dass noch eine Begründung zum Bescheid ergehen wird, so wird die Berufungsfrist nicht vor Bekanntgabe der fehlenden Begründung oder der Mitteilung, dass die Ankündigung als gegenstandslos zu betrachten ist, in Lauf gesetzt. Durch einen Antrag auf Mitteilung der einem Bescheid ganz oder teilweise fehlenden Begründung (§ 93 Abs. 3 lit. a leg. cit.) wird gemäß § 245 Abs. 2 BAO der Lauf der Berufungsfrist gehemmt. Da der Bw. weder behauptet, in den Bescheiden sei auf eine ihm bis dato nicht zugegangene Begründung verwiesen worden, noch einen Antrag gemäß § 245 Abs. 2 BAO gestellt hat, hat die Berufungsfrist demnach mit Bekanntgabe der bekämpften Bescheide zu laufen begonnen. In diesem Zusammenhang wird daher ergänzend festgestellt, dass auch eine fehlende (mangelhafte) Begründung nicht den Eintritt der Rechtskraft eines Bescheides hindert (vgl. Ritz, aaO § 93 Tz. 18). Diese Feststellung ist jedoch im gegenständlichen Fall mit keinerlei rechtlichen Konsequenzen verbunden, da die gegenständliche Berufung ohnedies rechtzeitig eingebracht wurde. 3.) Bescheide betreffend Wiederaufnahme des Verfahrens hinsichtlich Umsatzsteuer und Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 1998: Sachverhalt: Im Rahmen der die Jahre 1994 bis 1999 umfassenden abgabenbehördlichen Prüfung wurden keine die Umsatzsteuer 1998 betreffenden Feststellungen getroffen. Es erfolgte in der Folge auch keine Wiederaufnahme des Verfahrens betreffend Umsatzsteuer 1998 und es wurde auch kein neuer Sachbescheid erlassen. Dieser Sachverhalt ergibt sich aus dem Betriebsprüfungs-Bericht und ist hinsichtlich der Nichterlassung der genannten Bescheide dem Abgabeninformationssystem zu entnehmen. Rechtliche Würdigung: Gemäß § 273 Abs. 1 lit. a) BAO hat die Abgabenbehörde eine Berufung durch Bescheid zurückzuweisen, wenn die Berufung nicht zulässig ist. Gemäß § 243 BAO sind Berufungen gegen Bescheide, die Abgabenbehörden in erster Instanz erlassen, zulässig, soweit in Abgabenvorschriften nicht anderes bestimmt ist. Daraus ergibt sich, dass Berufungen nur dann zulässig sind, wenn sie sich gegen von der Abgabenbehörde erster Instanz erlassene Abgabenbescheide richten. Eine Berufung, die sich gegen gar nicht erlassene Bescheide richtet, ist daher als unzulässig zurückzuweisen. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. Wien, am 22. September 2006