UFSW RV/1749-W/05

Androhung, dass man aus Geschäfte (Transport von 80.000 Tonnen jährlich) sofort aussteigt, ... " unterschrieben; - außerdem habe sich M. (als zweiter Geschäftsführer) durch arglistige Täuschung Geschäftsunterlagen beschafft und Kundenstammdaten gestohlen sowie in voller Betrugsabsicht die Ausstellung der streitgegenständlichen Rechnung vom 10. 8. 2004 veranlasst; - das bei diversen Lagerhaltern eingelagerte Salz sei veruntreut bzw. gestohlen worden; - Weiters wird in den genannten Schriftsätzen, so etwa in dem an den Staatsanwalt gerichteten E-Mail vom 8. Februar 2006, das Begehren gestellt, es sei "von den Behörden zu erheben, wie von den angezeigten Personen (von mir als Diebstahl bezeichnet) der Wareneinkauf über 13.008 Tonnen nachgewiesen wird, da die Ware immer in unserem Besitz stand, auch während des Transportauftrages. Weiters ist von den Behörden zu erheben wie die Lagerhalter den Wareneinkauf nachweisen und den erhaltenen Kaufpreis von der E-I. vereinnahmt haben." Festgehalten wird in diesem Zusammenhang, dass hinsichtlich der von der Bw. bzw. Herrn H. zur Anzeige gebrachten Vergehen bisher keine strafgerichtlichen Verurteilungen erfolgten. II) steuerliche Würdigung: 1) Umsatzsteuer: § 1 Abs. 1 Z 1 erster Satz UStG 1994 normiert, dass Lieferungen und sonstige Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt, der Umsatzsteuer unterliegen. § 3 Abs.1 UStG 1994 normiert: Lieferungen sind Leistungen, durch die ein Unternehmer den Abnehmer oder in dessen Auftrag einen Dritten befähigt, im eigenen Namen über einen Gegenstand zu verfügen. Die Verfügungsmacht über den Gegenstand kann von dem Unternehmer selbst oder in dessen Auftrag durch einen Dritten verschafft werden. § 3 Abs. 7 UStG bestimmt, dass eine Lieferung dort ausgeführt wird, wo sich der Gegenstand zur Zeit der Verschaffung der Verfügungsmacht befindet. Fällt die Verschaffung der Verfügungsmacht mit der Eigentumsübertragung zusammen, ist von Bedeutung, wie der Eigentumsübergang zivilrechtlich stattfindet. Bei beweglichen Sachen erfolgt er durch körperliche Übergabe, durch Zeichen (wenn eine Übergabe untunlich ist, wie z. B. bei einem Warenlager), durch Erklärung oder durch Übergabe eines handelsrechtlichen Traditionspapieres. Im Fall der Bw. ist nicht strittig, dass sie im Jahr 2004 ca. 14.300 Tonnen Streusalz aus der Ukraine kaufte und nach Österreich liefern ließ. Ende Juni 2004 befanden sich davon ca. 8.800 Tonnen bei dritten Lagerhaltern und ca. 5.500 Tonnen in Waggons der ÖBB [siehe Sachverhaltsfeststellung d)]. Sachverhaltsmäßig ist weiter festzuhalten, dass die Bw. mit Vereinbarung vom 26. April 2004 bis 30. September 2004 von der E-I. ein Darlehen in Höhe von € 300.000,00 erhalten hat, das im Wesentlichen zur Begleichung offener Verbindlichkeiten bei der Fa. N. und der E-I. diente [siehe Sachverhaltsfeststellung b)]. Ende Juni 2004 waren die Verbindlichkeiten der Bw. gegenüber der E-I. auf € 987.594,57 angewachsen, sodass zur Besicherung der Forderungen der E-I. der gesamte im Eigentum der Bw. stehende Warenbestand an Streusalz verpfändet worden ist und die daher zur Pfandbegründung notwendigen Zeichen gemäß § 427 ABGB angebracht wurden. Die Verfügungsmacht über den Warenbestand konnte die Bw. demgemäß nur mit Zustimmung der E-I. ausüben. Mit dem Kaufvertrag vom 28. Juli 2004 bzw. 4. August 2004 erwarb die E-I. um den Nettopreis von € 1,000.000,00 zuzüglich gesetzlicher Umsatzsteuer den Warenbestand von 13.008 t . In diesem Kaufvertrag wurde u. a. auch vereinbart, dass die Übergabe in Besitz und Eigentum des Käufers an die unter Art. V angeführten Lagerhalter sowie von der ÖBB durch gesonderte Besitzanweisungen erfolgen sollte. Diese Besitzanweisungen wurden seitens der Bw. am 28. Juli 2004 erstellt und versendet [siehe Sachverhaltsfeststellungen i) und j)]. Damit hatte aber die E-I. die Verfügungsbefähigung über den Warenbestand, womit der in § 3 Abs. 1 UStG 1994 normierte Tatbestand der Lieferung erfüllt war. Weiters ist sachverhaltsmäßig davon auszugehen, dass - wie im Kaufvertrag vereinbart - seitens der Bw. am 10. August 2004 eine Ausgangsrechnung an die E-I. über den Kaufgegenstand erstellt und versendet wurde [siehe Sachverhaltsfeststellung k)]. Dem seitens der Bw. auf der Rechnung angebrachten Vermerk, dass die Umsatzsteuer mittels Überrechnungsantrag des Käufers beim Finanzamt mit dem Verkäufer verrechnet werde, kommt insbesondere deshalb keine entscheidungsrelevante Bedeutung zu, weil die Bw. im Kaufvertrag unter Art. II folgender Vereinbarung zugestimmt hat: "Dem Käufer steht es aber nach seiner Wahl frei, die dem Verkäufer zustehende Forderung auf USt statt durch Überrechnung oder Zahlung auf das Steuerkonto des Verkäufers durch Kompensation mit dem Käufer aus diesem Vertrag oder sonst zustehenden Forderungen zu tilgen". Wenn in der Gegenäußerung zur Stellungnahme der Betriebsprüfung vom 3. Mai 2006 vorgebracht wird, dass auf der Kopie der Ausgangsrechnung vom 10. August 2004 kein Firmenstempel und kein Unterschrift angebracht seien, so ist darauf hinzuweisen, dass diese beiden Merkmale keine tatbestandsmäßige Voraussetzung gemäß § 11 Abs. 1 bis 3 UStG 1994 sind. Es ist festzuhalten, dass die im AB unter OZ 38 erliegende Kopie der streitgegenständlichen Rechnung sämtliche Anforderungen des § 11 Abs. 1 leg. cit. erfüllt. Des Weiteren wird in der Berufung vorgebracht, die Stornorechnung sei am 30. September 2004 eingeschrieben versendet und am 4. Oktober 2004 mit dem Postvermerk "verzogen" seitens der Bw. entgegengenommen worden. Dazu ist festzuhalten, dass in den Verwaltungsakten drei Kopien von Stornorechnungen erliegen [siehe Sachverhaltsfeststellung l)]. Die eine unter AB 39 erliegende Kopie trägt den zusätzlichen Vermerk "am 30. 9. 2004". Dieser Vermerk hat jedoch einen anderen Schriftzug als der Vermerk "STORNO", sodass der unabhängige Finanzsenat annimmt, dass der Datumsvermerk zu einem späteren Zeitpunkt hinzugefügt worden ist. Außerdem ist festzuhalten, dass aus den beigelegten Kopien der Retourkuverts weder ein Empfänger des Schreibens noch der Absender des Kuverts ersichtlich ist, wodurch eine zweifelsfreie Identifikation der Kuverts unmöglich ist. Dies gilt umso mehr als die E-I. laut dem Firmenbuchauszug ihre Geschäftsanschrift unverändert in A Wien, W-G hat. Diese Anschrift gilt auch für ihre Muttergesellschaft seit 8. Juni 1999 (AB 247). Der unabhängige Finanzsenat hält es daher für unglaubwürdig, dass ein an die E-I. adressiertes Schreiben mit dem Vermerk "Verzogen" zurückgesendet worden ist. Für den Berufungssenat bestehen keine Zweifel, dass der streitgegenständliche Salzverkauf rechtlich und wirtschaftlich tatsächlich abgewickelt worden ist, die Übergabe erfolgte durch Besitzanweisungen an die einzelnen Lagerhalter, in deren faktischer Gewahrsame sich das Salz zum Zeitpunkt des Verkaufes befunden hat. Der Tatbestand des § 1 Abs. 1 Z 1 iVm § 3 Abs. 1 UStG 1994 wurde erfüllt. Die im Berufungsverfahren unter Hinweis auf diverse Strafanzeigen vorgebrachten Argumente, eine Lieferung hätte nicht stattgefunden und hätte es sich um eine fiktive Rechnung bzw. Diebstahl gehandelt, vermögen den Berufungssenat jedenfalls ebenso wenig zu überzeugen wie das Vorbringen, wonach die Besitzanweisungen gefälscht worden seien. Einerseits handelt es sich um bisher unbewiesen gebliebene Behauptungen, andererseits entspricht es den Erfahrungen des täglichen Lebens, dass jene Ausführungen, die zu Beginn eines Verfahrens gemacht werden, der Wahrheit näher kommen als spätere. Gemäß § 167 Abs. 2 BAO hat die Abgabenbehörde unter sorgfältiger Berücksichtigung der Ergebnisse des Abgabenverfahrens, nach freier Überzeugung zu beurteilen, ob eine Tatsache als erwiesen anzunehmen ist oder nicht. Die freie Beweiswürdigung besteht sohin darin, dass die Abgabenbehörde durch die Subsummierung der Gesamtheit der durchgeführten Beweise in ihrem Zusammenhalt unter allgemeine Erfahrungssätze logische Schlussfolgerungen zu gewinnen sucht (VwGH vom 27. Juni 1984, 84/16/0083). Leugnet eine Partei eine im Abgabenverfahren für sie nachteilige Tatsache, so ist der Behörde nicht aufgegeben, im naturwissenschaftlich-mathematisch exakten Sinn den Bestand der in Abrede gestellten Tatsache nachzuweisen. Es genügt vielmehr, von mehreren Möglichkeiten jene als erwiesen anzunehmen, die gegenüber allen anderen möglichen Ereignissen eine überragende Wahrscheinlichkeit oder gar die Gewissheit für sich hat und alle anderen Möglichkeiten absolut oder mit Wahrscheinlichkeit ausschließt oder zumindest weniger wahrscheinlich erscheinen lässt (vgl. VwGH vom 9. September 2004, 99/15/0250). Unter Bedachtnahme auf die Aktenlage und die vorstehenden Ausführungen ist festzuhalten, dass die Bw. selbst das Zustandekommen der Lieferung an die E-I. vorerst nicht in Abrede gestellt hat, sondern erst im Laufe des Verfahrens, nämlich im Zuge der im Juni 2005 begonnenen Betriebsprüfung, die Verantwortung gewechselt hat. Wie sich nämlich aus im AB der BP (Bl. 167) befindlichen Aktenvermerken sowie aus der mit Schreiben vom 23. März 2006 abgegebenen Stellungnahme zur Berufung ergibt, hat sich Herr H. am 20. Oktober 2004 - sohin fünf Tage nach Fälligkeit der USt am 15. Oktober 2004 - anlässlich seiner persönlichen Vorsprache beim Finanzamt erkundigt, ob die Überrechnung der Umsatzsteuer aus der an die Fa. E-I. gelegten Rechnung 2415190 vom 10. August 2004 kontenmäßig bereits durchgeführt worden sei. Mit Schreiben vom 21. Oktober 2004 (AB 175) betreffend "Rechnung Nr. 2415190/USt - Überrechnungsantrag" teilte die Bw. der Fa. E-I. mit, "Für die korrekte Abwicklung der Umsatzsteuerüberrechnung .. wäre es nötig gewesen, entweder eine Kopie der Umsatzsteuervoranmeldung in der die Überrechnung beantragt wird oder eine Kopie eines Schreibens mit dem Überrechnungsantrag zu erhalten ... ." Auch in der Kurzanalyse vom 17. März 2005 (AB 144 ff.) geht der Unternehmensberater vom Verkauf des Salzlagers um 1 Mio € zuzüglich Umsatzsteuer aus. Ebenso wird in der vom anwaltlichen Vertreter der Bw. verfassten Klagsbeantwortung vom 21. April 2005 (AB 44) mehrfach auf den Kaufvertrag, die Ausgangsrechnung sowie ausdrücklich auf Rechnungen ab dem 28. Juli 2004 verwiesen, "welche von vornherein begrifflich gar nicht zur Verrechnung kommen dürften, weil die klagende Partei eigenes - von ihr bereits gekauftes Salz transportiert hat." In der Klagsbeantwortung ist darüber hinaus auch keine Rede davon, dass die Rechnung am 30. September 2004 storniert worden sei. Die steuerliche Vertretung bringt in der Gegenäußerung vom 3. Mai 2006 unter den Punkten 3 und 4 lediglich vor, dass ihr weder die Kurzanalyse noch die Klagsbeantwortung vorliegen würde. Dieses Nichtvorliegen der beiden Schriftsätze bei der steuerlichen Vertretung hat aber die Bw. zu verantworten und kann dies abgabenrechtlich zu keiner anderen Würdigung führen. Ein weiteres Indiz für den Kauf des Salzes durch die Fa. E-I. ist auch darin zu erblicken, dass diese das bei der Fa. J.P.. lagernde Salz an diese am 28. April 2005 weiterveräußert hat. Mit Schreiben vom 11. Mai 2005 wurde die Bw. von ihrem früheren steuerlichen Vertreter überdies ausdrücklich darauf hingewiesen, dass es sich um einen umsatzsteuerlich relevanten Tatbestand handle, und die aus der Ausgangsrechnung 2415190 resultierende Umsatzsteuer zu entrichten sei. Weiters wird in diesem Schreiben festgehalten, dass die Ausstellung der berichtigten Umsatzsteuervoranmeldung für August 2004 nur aufgrund des ausdrücklichen Verlangens von Herrn H. ausgestellt worden sei. Was die angeblich bereits am 30. September 2004 erfolgte Stornierung der Rechnung betrifft, ist Folgendes festzuhalten: Abgesehen von den Ungereimtheiten in zeitlicher Hinsicht einerseits und dem bereits vorstehend erwähnten Umstand andererseits, dass offensichtlich mehrere Versionen dieser Stornorechnung existieren - durchgestrichene Rechnungen mit dem Vermerk "Storno" einmal mit Datum, einmal ohne Datum -, erscheinen auch die von der Bw. zum Beweis für die Übermittlung der Stornorechnung an die Fa. E-I. vorgelegten Kopien von Kuverts mit dem Postvermerk "verzogen" nicht überzeugend. Wie bereits in der Stellungnahme zur Berufung und auch schon vorstehend dargestellt, lassen die "Zustellnachweise" keine Aussage über den Inhalt der Sendung zu. Ruppe, UStG³, Tz 41/5 zu § 11, vertritt die Auffassung, dass der einseitige Widerruf (Stornierung) der Rechnung einer dem Leistungsempfänger zugeleiteten, formal fehlerfreien und inhaltlich zutreffenden Rechnung keine umsatzsteuerliche Wirkung entfalte: "Das UStG enthält keinen Anhaltspunkt, dass es in einem solchen Fall im Belieben des leistenden Unternehmers stünde, die Rechnung durch einen einseitigen Akt ihrer umsatzsteuerlichen Wirkung zu berauben. Aus § 12 ergibt sich vielmehr, dass dem Leistungsempfänger grundsätzlich das Recht auf Vorsteuerabzug zusteht, solange er im Besitz der Originalrechnung ist, sofern sich nicht aus anderen Vorschriften oder Interessenlagen ableiten lässt, dass dem Rechnungsaussteller ein Recht auf einseitige Berichtigung der Rechnung zustehen muss (siehe vorstehend). Die Behörde wäre nicht berechtigt, dieses Recht allein auf Grund der Mitteilung des Rechnungsausstellers, er habe die Rechnung einseitig berichtigt, nachträglich zu versagen. ... Für dieses Ergebnis spricht auch die gemeinschaftsrechtliche Situation. Im Urteil vom 13. 12. 1989, Rs C-342/87 "Genius Holding", Slg. 4227, hat der EuGH die Auffassung vertreten, es sei Sache der Mitgliedsstaaten, den Grundsatz der Neutralität des Mehrwertsteuerrechtes dadurch sicherzustellen, dass sie in ihrem Recht vorsehen, dass jede zu Unrecht in Rechnung gestellte Steuer berichtigt werden kann, wenn der Aussteller seinen guten Glauben nachweist. Daraus folgt im Gegenschluss wohl auch, dass eine Berichtigung der Rechnung nicht in Betracht kommt, wenn dafür im Hinblick auf das Erfordernis der Neutralität der Umsatzsteuer kein Anlass besteht. Noch weniger kann dann eine Berichtigung anerkannt werden, wenn sie zur Verletzung des Prinzips der Neutralität der Mehrwertsteuer führt. Eine Interpretation des UStG, die darauf hinausläuft, dass der leistende Unternehmer es jederzeit in der Hand hat, eine formal und inhaltliche zutreffende Rechnung nach seinem Belieben, dh ohne Vorliegen von umsatzsteuerlich relevanten Gründen, einseitig zu widerrufen (zu "stornieren"), und damit den zum Vorsteuerabzug berechtigten Abnehmer auf den schwerfälligen und kostspieligen Zivilrechtsweg zu verweisen, dürfte daher den Prinzipien des Gemeinschaftsrechtes nicht entsprechen." Abschließend ist noch Folgendes festzuhalten: Soweit Herr H. vorbringt, die Besitzanweisungen seien gefälscht worden, handelt es sich um eine nicht bewiesene Behauptung und bestehen auch keine Anhaltspunkte, dass dies tatsächlich der Fall war. Ebensowenig entscheidungsrelevant erweist sich das Vorbringen, er sei zum Abschluss des Kaufvertrages genötigt worden, weil auch unter wirtschaftlichem Druck zustande gekommene Verträge und Geschäfte nichts an einer Lieferung im umsatzsteuerlichen Sinn zu ändern vermögen. Auch das Vorbringen im Berufungsverfahren, die Rechnungsausstellung sei durch - den noch nicht im Firmenbuch eingetragenen Geschäftsführer - A.M. veranlasst worden, vermag der Berufung nicht zum Erfolg zu verhelfen, weil der Eintragung eines Geschäftsführers in das Firmenbuch bei einer bereits registrierten Gesellschaft mbH. nur deklarative Wirkung zukommt. Dass A.M. - wie im Berufungsverfahren wiederholt behauptet wurde - in Betrugsabsicht gehandelt habe, ist eine bisher unbewiesene Behauptung geblieben, zumal eine strafgerichtliche Verurteilung nicht vorliegt. Wenn in der Gegenäußerung vom 3. Mai 2006 unter Punkt 1 vom steuerlichen Vertreter der Bw. vorgebracht wird, dass der Kaufvertrag vom 28. Juli 2004 (ebenfalls) nicht vorliege, so liegt dies im Verantwortungsbereich der Bw., wenn sie ihrem steuerlichen Vertreter die berufungsgegenständlichen Unterlagen nicht zur Verfügung stellt. Angesichts der vorstehenden Sachverhaltsfeststellungen sowie unter Bedachtnahme auf die Grundsätze der freien Beweiswürdigung sieht sich der unabhängige Finanzsenat nicht veranlasst, von der vom Finanzamt vertretenen Rechtsmeinung abzuweichen. 2) Körperschaftsteuer Die diesbezüglich von der Betriebsprüfung durchgeführten rechnerischen Korrekturen (Inventur, sonstige Zurechnungen) stellen u. a. einen Ausfluss der zur Umsatzsteuer getroffenen Feststellung dar und werden ausschließlich mit den eingangs dargestellten Argumenten, wonach der Salzverkauf nicht rechtswirksam zustandegekommen sei, dem Grunde nach bekämpft, die übrigen Prüfungsfeststellungen (Luxustangente und andere außerbilanzielle Zurechnungen) blieben unbestritten. Zur Vermeidung von Wiederholungen wird daher auf die vorstehenden Ausführungen zur Umsatzsteuer verwiesen. Zu dem in der Berufung vom 30. August 2005 vorgebrachten Begehren, eine Rückstellung für Prozesskosten in Höhe von € 20.000,00 anzusetzen, wird Folgendes erwidert: Nach Doralt, Einkommensteuergesetz, Kommentar 4. Aufl., Tz 16 zu § 9 (und die dort zitierte VwGH-Judikatur), sind Rückstellungen Passivposten für Aufwendungen, die wirtschaftlich das abgelaufene Wirtschaftsjahr betreffen und mit einer gewissen Wahrscheinlichkeit vorhersehbar sind oder dem Grunde nach schon sicher und nur der Höhe nach unbestimmt sind. Rückstellungen dienen der zeitabschnittmäßig richtigen Erfolgsabgrenzung und stellen damit ein Gewinnkorrektivum dar. Sie werden steuerlich nur in der Höhe anerkannt, in der der Erfolg des betreffenden Wirtschaftsjahres voraussichtlich mit künftigen Ausgaben belastet wird. Hinsichtlich einer Rückstellung für Prozesskosten konkretisiert Doralt die Erfordernisse dafür unter TZ 35, Stichwort: Prozesskosten. Danach rechtfertigen Prozesskosten eine Rückstellung nur für die Kosten des bereits abgelaufenen Jahres; der Prozess muss am Bilanzstichtag bereits laufen und die Einleitung des Verfahrens darf nur mehr eine "selbstverständliche und rein formale Handlung sein". In den gesamten vorgelegten Verwaltungsakten findet sich für das Streitjahr 2004 keine Klagsschrift der Bw. oder Käuferin. Mit der Klagsbeantwortung vom 21. April 2005 (AB 44 ff.) wurde seitens der Bw. der erste Schritt in diesem Prozess gesetzt, woraus nicht geschlossen werden kann, dass dieser Prozess bereits am Bilanzstichtag im Laufen war. Weiters brachte die E-I. mit Telefax vom 3. Juni 2005 einen Beweisantrag beim Handelsgericht Wien auf € 413.797,90 samt Nebengebühren ein, die sich im Wesentlichen auf Standgelder beziehen. (AB 114 ff.). Auch die Anzeige des Herrn H. beim Landesgendarmeriekommando für Niederösterreich wurde erst am 13. Juni 2005 eingebracht. Eine Strafanzeige an die Prüfungsabteilung für Strafsachen, welche auch an die Kriminalabteilung NOE. und die Staatsanwaltschaft St. Pölten übermittelt wurde, wurde am 4. August 2005 erstellt. Eine Strafanzeige der Bw. beim Landesgericht St. Pölten wurde mit der Gegenäußerung zur Stellungnahme der Betriebsprüfung zur Berufung übermittelt und datiert vom 23. Jänner 2006. Im Fall der Bw. wurden sämtliche vorgelegte (Straf-)Anzeigen erst nach Ablauf des Jahres 2004 erstellt und eingebracht, sodass die oben ausgeführten Kriterien für die Zulässigkeit einer Rückstellung für Prozesskosten das Streitjahr betreffend schon allein deshalb nicht erfüllt sind, weil die Prozesse am Bilanzstichtag noch nicht gelaufen sind. Wien, am 19. Juni 2006