UFSW RV/1479-W/04

Einfamilienhaus zu leisten, so war dies ein Indiz für die Absicht, die Einnahmen aus der Zimmervermietung zur Bedeckung von mindestens eines Teils der mit der Erhaltung und Verbesserung der Gebäudesubstanz verbundenen Kosten zu verwenden, ohne dabei an die zum Beginn der Betätigung geltende Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zur "Liebhaberei" zu denken. Nach dem Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofs vom 22. Februar 1993, 93/15/0037, kommt es auf eine (bezogen auf den Beginn der entsprechenden Tätigkeit) prognostische Beurteilung der Aussichten auf Erzielung eines Gesamtüberschusses nicht an, wenn für die Beurteilung der Frage des Vorliegens einer Einkunftsquelle ein sogenannter abgeschlossener Beobachtungszeitraum zur Verfügung steht. Der Bestand nicht nur eines, sondern sogar von zwei, sich in der Art der Intensität der Bewirtschaftung von einander unterscheidender Zeiträume war anhand jener Ausführungen des Bw. (gegenüber den Abgabenbehörden erster und zweiter Instanz) festzustellen, aus denen der Wille des Bw., mit seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit die um die Einnahmen aus der Privatzimmervermietung verminderten Investitionskosten zu bedecken und sogar einen nachteiligen Geschäftsverlauf ab dem Jahr 1998 hinzunehmen, zu folgern war. Für ein Verhalten, bei dem es dem Bw. nicht notwendigerweise auf die Erzielung eines Totalüberschusses der Einnahmen über die Werbungskosten innerhalb eines absehbaren Zeitraums angekommen war, somit für das vorrangige Interesse des Bw. an der Instandsetzung des Objekts sprach die Planlosigkeit des Bw. zum Beginn der Privatzimmervermietung, welche aus dem beim Finanzamt anlässlich des Beginns der Betätigung eingebrachten Fragebogen deutbar war, wenn in diesem a) die Höhe des voraussichtlichen Jahresumsatzes für das Eröffnungsjahr (1990) mit "MINUS" bzw. für das Folgejahr mit "RD. 120.000" bezeichnet, b) die Frage nach der Höhe des voraussichtlichen Gewinns für das Folgejahr unbeantwortet gelassen; c) die Erwartung eines Gewinns für das Eröffnungsjahr verneint wurde. Ein Vergleich der Entwicklung der Kostenposition "sonstige Werbungskosten" zu den Einnahmen in den Überschussrechnungen für die Jahre 1991 bis 1994 zeigte den Anfall von Kosten von S 152.020 für das Jahr 1991, S 253.040,46 für das Jahr 1992 und S 235.259,48 für das Jahr 1993 (das ist jeweils im Vergleich zum Vorjahr ein Anstieg von 66 % im Jahr 1992 bzw. von 0,08% im Jahr 1993), denen Einnahmen von nur S 141.660 im Jahr 1991, S 150.192 im Jahr 1992 und S 175.941 im 1993 (das ist jeweils im Vergleich zum Vorjahr ein Plus an Einnahmen von 6 % im Jahr 1992 bzw. von 17 % im Jahr 1993) gegenüber gestanden waren. Vom inhaltlichen Gehalt der Antwort des Bw. (in dessen Schreiben vom 14. Juni 1994) auf die im Ersuchen des Finanzamts vom 6. Juni 1994 gestellte Frage nach den Maßnahmen, die zur Verbesserung der Ertragsfähigkeit gesetzt wurden, "laufende Instandhaltungen, Verbesserung des Wohnservices, Werbung" vermochte diese Anzeige dem UFS - bedingt durch das Fehlen einer substantiiert vorgetragenen Behauptung, von der auf den planmäßigen Eintritt von Einnahmensteigerungen als Folge der verrichteten Instandsetzungsarbeiten für die Zukunft geschlossen hätte werden können - bloß die Erwartung eines Anfalls von Werbungskosten in einem im Vergleich zu den vorangegangenen Jahren doch höheren Ausmaß für die nähere Zukunft zu vermitteln. Auch wenn die Überschussrechnungen für die Jahre von 1991 bis 1998 mit negativen Einkünften aus Vermietung von gerundet S 118.000 für das Jahr 1992, S 97.000 für das Jahr 1993, S 94.000 für das Jahr 1994, S 79.000 für das Jahr 1995, S 49.000 für das Jahr 1996, S 45.000 für das Jahr 1997 und S 18.000 für das Jahr 1998 tendenziell fallende Verluste ausgewiesen hatten, belegten diese Zahlen das Vorliegen eines Gesamtüberschusses der Werbungskosten über die Einnahmen für die in Rede stehenden Jahre; kraft der nachfolgend aus dem Schreiben des Bw. vom 23. August 2005 zitierten Erklärung "Bis 7/1998 führte meine ehemalige Frau, sie war im Haushalt tätig, die Privatzimmervermietung. Seit 8/1998 führe ich den Betrieb, nebst meiner Lehrertätigkeit alleine" war der Zeitraum von 1991 bis (Juli) 1998 als abgeschlossener Beobachtungszeitraum im Sinne der LVO zu betrachten sowie der Beginn eines weiteren Beobachtungszeitraums bedingt durch die Änderung der Bewirtschaftungsart festzustellen. Vom Beginn des zweiten Beobachtungszeitraums an war die Voraussage eines Trends betreffend die Ertragsentwicklung für die Folgejahre anhand von Überschussrechnungen für die Jahre 1998 bis 2003 mit Einkünften von -S 18.572 für das Jahr 1998, -S 60.669,97 im Jahr 1999, +S 9.082 im Jahr 2000, -S 92.842 im Jahr 2001, -S 11.961,97 bzw. -€ 869,31 im Jahr 2002; -S 18.609,57 bzw. -€ 1.352,41 im Jahr 2003 ausgeschlossen, wenn die Gästezimmervermietung allein von einer Person, welche aufgrund ihrer hauptberuflichen Lehrtätigkeit in den Streitjahren nachweislich nicht ständig telefonisch erreichbar war, nebenberuflich betrieben wurde. Insofern war die Erklärung von negativen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung für das Jahr 2004 von € 4.812,84 unter Anführung der Positionen "Vorläufiger Gewinn" in Höhe von € 5.008,87 und "Umsatzsteuern lt. FA-Konto, lt. Beilage aktivieren oder Aufwand" in Höhe von € 9.821,71 der Beweis dafür, dass die Schwankungen dieser für die Jahre 1998 bis 2003 erklärten Einkünfte Folge der durch die Ausübung des Lehrberufs in zeitlicher Hinsicht zwangsläufig verminderten Intensität des Bw. bei der Fremdenzimmervermietung waren. Die Erklärung im o. a. Schreiben des Bw. vom 23. August 2005, seit der Pensionierung am 1. März 2004 vormittags telefonisch erreichbar zu sein undeine, verglichen mit Nachmittag, erhöhte Erkundungs- bzw. Buchungsbereitschaft festgestellt zu haben, sprach für ein Abgehen von der seit 1998 angewandten Bewirtschaftungsart und damit für den Abschluss (auch) des zweiten Beobachtungszeitraums. Diese Annahme wurde durch das Vorbringen in der Berufung vom 10. August 2004 "Seit 1. März 2004 bin ich in Pension und kann mich wesentlich besser und mehr um diese sogenannte "Liebhaberei" bemühen. Ich kann sicherlich weiterhin die Einnahmen vergrößern und auch die Überschüsse erhöhen." insoweit bestätigt, als schon von diesem auf ein höheres, wirtschaftliches Engagement für die Zukunft zu schließen war, wenn der Bw. seine Betätigung tatsächlich intensiviert und "gravierende bisherige Belastungen (a. o. Aufwendungen wie Dachreparaturen (Kreditzinsen)) und grobe Reparaturen" wegfallen. Könnte der Bw. bedingt durch die Versetzung in den Ruhestand die Organisation der Betätigung verbessern und einen Stammkundenstock begründen, was aus dem oben zitierten Vorbringen in der Berufung vom 10. August 2004 interpretierbar wäre, so sprach dies im Zusammenhang mit den oben angeführten Umständen zwar noch nicht für die Einkunftsquelleneigenschaft des Objekts, sondern lediglich für die Absicht, Maßnahmen, die zur Verbesserung der Ertragslage führen, in der Zukunft zu setzen. Für die Entscheidung über die Berufung war die Antwort auf die Frage, ob die dem Schreiben des Bw. vom 23. August 2005 beigelegte Radlerliste mit der Angabe der Adresse samt Festnetztelefonnummer und einer handschriftlich hinzugefügten Handynummer als eine solche Maßnahme zu werten ist, insofern ohne Belang, als diese Liste lediglich Daten betreffend Name, Adresse und Festnetztelefonnummer von Privatzimmervermietern enthielt. Bedingt durch das Fehlen von Zeitdaten war es dem UFS unmöglich, Feststellungen betreffend den Erstellungszeitpunkt der in Rede stehenden Liste samt Gültigkeitsdauer der in der Liste ausgewiesenen Angaben zu treffen. Der Zeitpunkt des erstmaligen Vorbringens hinsichtlich des Bestands der in Rede stehenden Radlerliste gegenüber den Abgabenbehörden erster und zweiter Instanz (Schreiben vom 23. August 2005) in Verbindung mit dem Widerspruch, welcher ein Vergleich des Vorbringens des Bw. im letztzitierten Schreiben zur Beilage 2 (, demzufolge die Schätzung von 20 % aller Buchungen im August 2005 und die Registrierung eines verstärkten Gästebesuches Folge der Eintragung in der Liste gewesen wäre,) mit der Erklärung im gleichen Schreiben, seit der Pensionierung am 1. März 2004 vormittags telefonisch erreichbar zu sein undeine, verglichen mit Nachmittag, erhöhte Erkundungs- bzw. Buchungsbereitschaft festgestellt zu haben, gezeigt hatte, sprach für den bloßen Schutzzweckcharakter des Vorbringens des Bw. zur Radlerliste im gegenständlichen Berufungsverfahren. Was den als Beilage 1 bezeichneten Kundenbrief vom 10. August 2004 anbelangt, war dieser von dessen Inhalt her als Erinnerungsschreiben samt unverbindlicher Anfrage nach dem Preis pro Person für ein Doppelzimmer für eine Woche in der Zeit von Mitte September 2004 bis Ende September/Anfang Oktober zu werten, wenn der Brief im Postskriptum einen Verweis auf eine Unterhaltung des Kunden mit dem Bw. zum Thema Flusspioniere, "bei denen mein Vater im Kriege war und Sie dann beim Bundes-Heer" (Zitat Ende) enthielt und die Angaben des Verfassers des Briefes, "bereits vor vier Jahren, genau vom 29.5.00 bis 4.6.00" beim Bw. übernachtet zu haben, den Willen des Kunden, nach vier Jahren nochmalig als Gast für eine Woche in Klosterneuburg zu nächtigen, dokumentierten. Dass der Kunde beim Bw. zwar eine Woche, aber nicht in dem im Kundenbrief genannten Zeitraum genächtigt hatte, belegten die in der nachfolgenden Übersicht wiedergegebenen Eintragungen in den Gästeblättern für das Jahr 2000: | | | | Ankunftstag | Abreisetag | Nr. | Familien-/Vorname | Kennzahl | Tag | Monat | Jahr | Tag | Monat | Jahr | 46 | F Frank | 155 | 30 | 05 | 00 | 31 | 05 | 00 | 47 | Dr. P Wolfgang | 158 | 29 | 05 | 00 | 02 | 06 | 00 | 48 | Dr. R Erwin M. | 161 | 02 | 06 | 00 | 03 | 06 | 00 | 49 | Dipl. Ing. Edelbert & Hedwig W und Kind Susanne | 162 | 02 | 06 | 00 | 03 | 06 | 00 | 50 | K Hans | 163 | 03 | 06 | 00 | 04 | 06 | 00 | 51 | H Gertrud & Bruno | 165 | 29 | 05 | 00 | 05 | 06 | 00 | 68 | G Franz | 200 | 20 | 06 | 00 | 27 | 06 | 00 Infolge der durch die telefonische Erreichbarkeit des Bw. vormittags bedingte Änderung der Bewirtschaftung, womit ab einem auf das Jahr 2003 nachfolgenden Jahr mit einem Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten gerechnet werden könnte, war der Beginn eines neuen Beobachtungszeitraums ab dem Jahr 2004 anzunehmen (und damit eine Berücksichtigung der Verluste aus der Zeit vor der Änderung der Bewirtschaftung ausgeschlossen). Was die dem UFS als Beweismittel vorgelegten Abgabenerklärungen für die Jahre 2004 und 2005 anbelangt, war für den Bw. aus dem Beiblatt zur Einkommensteuererklärung für das Jahr 2004 mit einem "vorläufigen Gewinn € 5.008,87", soweit es das Berufungsverfahren betrifft, nichts zu gewinnen, wenn der erklärte Betrag lediglich einem Schillingwert von S 68.923,55 entspricht und die letztgenannte Summe bei Hinzufügung der einzigen innerhalb der Streitjahre erwirtschafteten positiven Einkünfte aus der in Rede stehenden Einkunftsart, die dem Finanzamt mit der Einkommensteuererklärung für das Jahr 2000 mit S 9.082 angezeigt worden waren, die Bedeckung höchstens - beispielsweise - eines Teil der mit S 97.399,55 erklärten negativen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung für das Jahr 1991 ermöglichen hätte können. Im Übrigen sei zu den Abgabenerklärungen für die Jahre 2004 und 2005 sowie zu den auf den neuen Beobachtungszeitraum Bezughabenden Vorbringen bemerkt, dass diese für die Berufungsentscheidung aufgrund der Annahme eines neuen Beobachtungszeitraums ab dem Jahr 2004 ohne Belang waren. Infolge der seit dem Jahr der Scheidung verschlechterten und ab dem Jahr 2004 verbesserten telefonischen Erreichbarkeit für Gäste war die Betätigung auch in der Form, wie sie in den in den zweiten Beobachtungszeitraum fallenden Streitjahren ausgeübt worden war, als Liebhaberei gemäß § 1 Abs. 2 Z 3 LVO III zu werten, weshalb die Berufung gegen die angefochtenen Einkommensteuerbescheide für die Jahre 1991 bis 2003 als unbegründet abzuweisen war. Auch ohne die Feststellung des Bestands der abgeschlossenen Beobachtungszeiträume bzw. des Gesamtüberschusses der Werbungskosten über die Einnahmen in den in Rede stehenden Streitjahren wäre dem Berufungsbegehren der Erfolg zu versagen gewesen, zumal eine stichhaltige Prognoserechnung nicht vorgelegen war, womit die Betätigung einer Person, bei der das Streben nach der Erzielung von Einkünften beherrschend im Vordergrund steht und anderweitige Motive, etwa jene nach Kapitalanlage, späterer Befriedigung eines Wohnbedürfnisses oder Steuervermeidung für ihr Handeln nicht maßgebend sind, nicht feststellbar war. Der besseren Verständlichkeit halber sei die oben angesprochene "Prognoserechnung" wiedergegeben: | "Vermietungen | Umsätze | Zinsen | Afa | Instandh | GWG | sonst | | + | - | | | | | | | 1991 | | 97.000 | 141.000 | 54.000 | 32.000 | 18.000 | 25.000 | 109.000 | 1992 | | 118.000 | 150.000 | 40.000 | 34.000 | 12.000 | 38.000 | 144.000 | 1993 | | 98.000 | 176.000 | 36.000 | 40.000 | 12.000 | 33.000 | 153.000 | 1994 | | 94.000 | 172.000 | 32.000 | 52.000 | 20.000 | 58.000 | 104.000 | 1995 | | 79.000 | 167.000 | 31.000 | 52.000 | 41.000 | 28.000 | 94.000 | 1996 | | 52.000 | 170.000 | 29.000 | 43.000 | 27.000 | 27.000 | 102.000 | 1997 | | 45.000 | 186.000 | 24.000 | 41.000 | 44.000 | 22.000 | 102.000 | 1998 | | 18.000 | 175.000 | 12.000 | 35.000 | 20.000 | 30.000 | 96.000 | 1999 | | 60.000 | 190.000 | 9.000 | 35.000 | 81.000 | 20.000 | 105.000 | 2000 | 9.000 | | 207.000 | 5.000 | 36.000 | 36.000 | 22.000 | 99.000 | voraussichtlich geschätzt | 2001 | | | 207.000 | 2.000 | | 10.000 | 10.000 | " Wider die Aussagekraft der Prognoserechnung als Beweismittel im Sinne des Berufungsbegehrens sprach das Auseinanderklaffen der für das Jahr 2001 prognostizierten Daten gegenüber den realisierten Beträgen, wenn anstelle des tatsächlich erzielten Gesamtjahresumsatzes in Höhe von S 186.300 Umsätze in Höhe von S 207.000 erwartet wurden bzw. die angefallenen Kosten für geringwertige Wirtschaftsgüter S 22.323,63 den in der Prognoserechnung mit S 10.000 geschätzten Kostenbetrag bei weitem überschritten hatten; weiters die anlässlich des Erörterungsgesprächs protokollierte Erklärung des steuerlichen Vertreters, "dass nach der Halbzeit Gewinne erwirtschaftet wurden und werden. Durch eventuelle neue ein bis zwei Betten-Vermietung kann nicht von einer Neubewirtschaftung gesprochen werden. Somit ist auch eine Umsatzerhöhung leichter denkbar. Wie bekannt ist, fallen gravierende bisherige Belastungen (ao. Aufwendungen wie Dachreparaturen (Kreditzinsen) und grobe Reparaturen weg. Daher wäre es auch übersichtlicher, wenn wir nach den kommenden fünf Jahren eine komplette Übersicht erstellen werden und können . Somit sind die vorhandenen Verlustvorträge voraussichtlich aufgebraucht und die normalen Gewinne laufend zu versteuern". Die vagen Ausführungen im vorangegangenen Absatz dokumentierten das Fehlen der Kenntnis jener künftig zu erwartenden finanziellen Belastungen, die durch Hintanhaltung oder Beseitigung von baulichen Schäden aus Abnutzung, Alterung und Witterungseinflüssen entstehen, somit zur Aufrechterhaltung des bestimmungsgemäßen Gebrauchs eines jeden Gebäudes während der Nutzungsdauer notwendig sind. Auf Kranewitter, Liegenschaftsbewertung³, Seite 90, demzufolge die Instandhaltungssätze je nach Art der Bauausführung und des -zustands bei Wohnhäusern 0,5 bis 1,5%, bei Geschäftshäusern 0,5 bis 2 %, bei sehr alten, vielfach bereits unter Denkmalschutz stehenden Objekten durchschnittlich 4 % der Herstellungskosten betragen, sei verwiesen. Das Zurückbleiben der tatsächlichen Einnahmen hinter den prognostizierten Einnahmen sowie der Eintritt von höheren als den prognostizierten Werbungskosten war im Rahmen der Entscheidung über die Frage des Vorliegens von Liebhaberei insofern von Bedeutung, als es ansonsten keines Beobachtungszeitraumes bedürfte, innerhalb dessen die Richtigkeit der Prognose zu prüfen ist. In diesem Zusammenhang sei auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofs vom 30. Oktober 2003, 2003/15/ 0028, demzufolge ein Beobachtungszeitraum der Gewinnung von Erkenntnissen über die Erfolgsaussichten der Tätigkeit dient, ebenso wie auf Hofstätter/Reichel, EStG 1988, § 2 Tz 14.2, Seite 20/6, demzufolge die Überschussermittlungsabsicht (bzw. Überschusserzielungsmöglichkeit) anhand von objektiven Umständen innerhalb des Beobachtungszeitraumes nachvollziehbar sein muss, verwiesen. Die Mangelhaftigkeit der Prognoserechnung hätten die im Berufungsverfahren thematisierten Unwägbarkeiten nicht zu beheben vermocht, wenn dem Bw. die Reparaturbedürftigkeit des Daches bereits mit dem Gutachten des Dipl. Ing. A vom 13. September 1989 auf Seite 5, Pkt. 7.3.1 mit den Schlagworten "Dacheindeckung: Ziegeleindeckung, reparaturbedürftig; Rinnen- und Fallrohre: Zinkblech, reparaturbedürftig" zur Kenntnis gebracht worden war (weshalb den mit der Dachsanierung verbundenen Kosten der Charakter der Unvorhersehbarkeit abzusprechen war). Trotz der Notwendigkeit der durch die Scheidung bedingten Zahlungen hatten die Geldflüsse ihre Ursache nicht in Bestimmungen des Abgabenrechts, sondern des Familien-/ Privatrechts, d.h. im Rahmen der Privatsphäre des Bw., womit sie bei der Beurteilung der Ertragsfähigkeit der für Bestandzwecke genutzten Zimmer nicht zu beachten waren. Das Unverschulden des durch den unsachgemäßen Umgangs mit der Heizung bedingten Schadens, d. h. die Unvorhersehbarkeit der Heizungsreparatur, die auch bei einer nach dem Wirtschaftlichkreisprinzip mit objektiver Ertragsaussicht betriebenen Vermietungstätigkeit unvorhergesehene Verluste entstehen lassen hätte können, ändert nichts an der Tatsache, dass selbst bei Außerachtlassen der auf die Heizungsreparatur entfallenden Kosten ein Totalüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten innerhalb sämtlicher Streitjahre nicht zu verzeichnen gewesen wäre. Als Beweis dafür seien den im Jahr 1999 mit S 73.148 erklärten negativen Einkünfte die den geringwertige Wirtschaftsgütern zugerechneten Kosten für den Heizkessel in Höhe von 30.592,49 gegenübergestellt. Das Gleiche gilt für die im Jahr 1999 angefallenen Kosten für die Reparatur des Speichers in Höhe von S 11.551 und die Anschaffung einer Ladegruppe in Höhe von S 3.107. Aufgrund der Inkaufnahme des in den Streitjahren erwirtschafteten Gesamtverlustes waren die wegen der Sanierungsbedürftigkeit des Objekts notwendig gewordenen Kosten in erster Linie der Lebensführung des Bw. zuzurechnen und die Annahme des Finanzamts, die Privatzimmervermietung sei eine Betätigung gemäß § 1 Abs. 2 LVO zu bestätigen. Es war daher die Berufung gegen die Einkommensteuerbescheide für die Jahre 1991 bis 2003 gemäß § 289 Abs. 2 BAO als unbegründet abzuweisen. 2) Umsatzsteuer für die Jahre 1991 bis 2003 Gemäß § 2 Abs. 1 in der Fassung des UStG 1972 und des UStG 1994 ist Unternehmer, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Das Unternehmen umfasst die gesamte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit des Unternehmers. Gewerblich oder beruflich ist jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt oder eine Personvereinigung nur gegenüber ihren Mitgliedern tätig wird. Gemäß § 2 Abs. 5 Z 2 leg cit. gilt eine Tätigkeit, die auf Dauer gesehen Gewinne oder Einnahmenüberschüsse nicht erwarten lässt (Liebhaberei), nicht als gewerbliche oder berufliche Tätigkeit. Aufgrund der Wertung der Privatzimmervermietung als eine Liebhaberei im Sinne des § 1 Abs. 2 LVO aus den unter dem vorangegangenen Punkt "1) Einkommensteuer für die Jahre 1991 bis 2003" angeführten Gründen war die Unternehmereigenschaft des Bf. im Sinne des § 2 Abs. 1 in den oben zitierten Fassungen des Umsatzsteuergesetzes gemäß § 2 Abs. 5 Z 2 leg. cit. zu verneinen und die Berufung gegen die Umsatzsteuerbescheide für die Jahre 1991 bis 2003 als unbegründet abzuweisen. Es war daher die Berufung gegen die Einkommensteuerbescheide sowie die Umsatzsteuerbescheide jeweils für die Jahre 1991 bis 2003 gemäß § 289 Abs. 2 BAO abzuweisen. Wien, am 1. Juni 2006